| Texto Integral: | Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1 – RELATÓRIO
A……, SGPS, SA NIPC ……, com sede na Rua ……, n° …, 4505-…. Fiães, Santa Maria da Feira, veio ao abrigo dos artigos 276.° e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), apresentar em 30/04/2012, reclamação do despacho proferido em 16/04/2012 pelo Chefe do Serviço de Finanças da Feira 2, no processo de execução fiscal n° 3441201201002201 a correr termos naquele Serviço por divida de IRC do ano de 2007, no montante de € 101 757,19 e acrescidos, através do qual foi indeferida a fiança por si apresentada e prestada pela sociedade B……, S.A. em ordem a obter a suspensão do processo executivo.
Por sentença de 13 de Julho de 2012, o TAF de Aveiro julgou a reclamação procedente, anulando o despacho.
Reagiu a Fazenda Pública ora recorrente, interpondo o presente recurso, cujas alegações integram as seguintes conclusões:
A. O Meritíssimo juiz a quo julgou procedente a reclamação identificada em epigrafe, revogando o despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Feira 2, que indeferiu a prestação de garantia através de fiança a apresentar pela sociedade comercial B……, SA, tendo em vista a suspensão do processo de execução fiscal.
B. Considera o Ilustre julgador, na esteira da doutrina vertida no Ac. do STA de 14.03.2012, proferido no âmbito do proc. n° 0208/12, que a enumeração das garantias efectuadas no n° 1 do art. 199.° do CPPT, não é taxativa, mas, pelo contrário, meramente exemplificativa, pelo que o que verdadeiramente «(…)interessa é que em concreto seja apreciada garantia oferecida e que não seja apreciada de forma abstracta para aferir a sua idoneidade».
C. Em conformidade, o Tribunal a quo revogou o despacho reclamado, uma vez que «(...) resulta da simples leitura do despacho recorrido que não foi feita a avaliação concreta da solvabilidade da sociedade fiadora, contendo, na verdade, afirmações de carácter genérico e abstracto, não apreciando os factos e circunstâncias concretas da capacidade económica da sociedade fiadora»,
D. Segundo o n.° 1 do artigo 52.° da LGT, a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude, designadamente, de reclamação ou impugnação, não obstante, nos termos do n.° 2, tal suspensão dependa da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.
E. O n.° 1 do artigo 169.° do CPPT prescreve, por sua vez, que a execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso, nomeadamente, de reclamação graciosa ou impugnação judicial, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.° ou prestada nos termos do artigo 199.° ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente.
F. Nos termos do n.° 2 do mesmo artigo, se, após o termo do prazo de pagamento voluntário, for prestada garantia, acompanhada de requerimento com a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda, a execução fica igualmente suspensa, dando origem a um procedimento, que é extinto se, no prazo legal, não for apresentado o correspondente meio processual e comunicado esse facto ao órgão competente para a execução, conforme resulta do n.° 3.
G. De harmonia com o preceituado no n.° 1 do artigo 199º do CPPT, caso inexistam bens suficientes penhorados; a garantia idónea poderá consistir em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente, ou ainda, de acordo com o n.° 2 do mesmo artigo, mas mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195°, devendo, em todo o caso, ser prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores, nos termos do n.° 6 do mesmo artigo.
H. O n.° 1 do artigo 199.° do CPPT não confere à administração tributária qualquer possibilidade de escolha entre garantias, estando essa vinculação, nos termos em que a lei a estabelece, apenas prevista para as garantias ali expressamente mencionadas (garantia bancária, caução, seguro-caução), pelo que terão que ser sempre aceites, desde que suficientes.
I. O disposto no artigo 199.° do CPPT não acolhe um elenco meramente exemplificativo de tipos de garantia susceptíveis de constituir garantia idónea.
J. Decorre da parte final do n.° 1 do mesmo artigo que este configura um preceito aberto, o qual é concretizado e regulamentado nos seus n.°s 2 e 4.
K. Para além dos três tipos de garantia expressamente enunciados no n.° 1 do artigo 199.° do CPPT (garantia bancária, caução e seguro-caução), apenas podem e devem ser considerados como garantias idóneas para suspender o processo de execução, o penhor e a hipoteca voluntária, além da penhora constituída pela administração, nos termos do n.° 4.
L. O n° 3 do artigo 200.° do CPPT, obriga a que, no processo de execução, se façam constar os bens que foram dados em garantia, preceito impossível de cumprir no caso da fiança (uma vez que se trata da totalidade do património do fiador), indicador de que o legislador tinha em mente apenas aquelas garantias que expressamente enunciou.
M. A ser admissível a fiança como meio susceptível de assegurar os créditos da Exequente, é óbvio que esta terá de ser prestada sob a forma de fiança bancária, atendendo a que esta é uma modalidade da “garantia bancária” elencada sob o n.° 1 do artigo 199.º do CPPT.
N. A fiança prestada por uma entidade que não tenha a natureza de instituição de crédito (ou bancária), ou seja, sem o seu carácter de uma fiança bancária, como historicamente se encontrava estatuída pelo artigo 160.° do Código de Processo das Contribuições e Impostos (CPCI), não tem correspondência com a intenção do legislador face à redacção actual do artigo 199.º do CPPT.
O. Subjaz ao espírito do legislador que a única garantia capaz de assegurar o processo de execução fiscal é a garantia bancária e, quando muito, seria admissível a mesma sob uma das suas modalidades, isto é, a fiança bancária.
P. A lei aponta preferencialmente para certos tipos de garantia, dos quais se evidencia a vinculação de um concreto bem ou valor à segura realização da dívida exequenda, precavendo a indiferenciação ou depreciação inerente a outros modos de garantir e, dentre os valores concretos, aqueles que, pela sua natureza financeira, tenham imediata ou mais rápida conversão em receita, como a garantia bancária, caução ou seguro-caução.
Q. Este entendimento é reforçado pela vinculação da administração tributária ao princípio da proibição da moratória no pagamento das dívidas fiscais, expresso no n.° 3 do artigo 36.° da LGT, bem como do n.° 3 do artigo 85.° do CPPT, e a necessária proibição de suspensão da execução, fora dos casos previstos legalmente, bem como ao princípio da indisponibilidade do crédito tributário, constante do n.° 2 do artigo 30.° da LGT, sob pena de violação do principio da prossecução do interesse público e do princípio da legalidade.
R. O processo de execução fiscal, como processo executivo especial, e tendo como objectivo primacial a cobrança dos créditos tributários, tem como característica específica a estruturação em termos mais simples do que o processo de execução comum, tendo em vista uma maior celeridade naquela cobrança, recomendada pelas finalidades de interesse público associadas à respectiva arrecadação da receita, isto, naturalmente, sem implicar uma qualquer diminuição dos direitos e garantias dos contribuintes, rectius executados.
S. Um requerimento manifestando a intenção de contestar a dívida em cobrança coerciva, com a consequente suspensão de execução da mesma, estará sempre dependente da prestação de garantia, e de uma garantia idónea, que assegure os especiais interesses da entidade exequente, porque associados ao bem comum e à própria manutenção de um Estado Democrático de Direito Social, pois, naturalmente, pretende-se evitar que o atraso na cobrança da dívida que a suspensão logicamente produz possa conduzir a uma inviabilidade da mesma cobrança, pondo em risco a concretização daquela configuração jurídico-constitucional de Estado.
T. Respondendo o património do fiador não apenas perante o credor da relação afiançada, mas também perante todos os outros credores do fiador, tal é susceptível de indiciar que essa massa patrimonial do fiador é insuficiente para o cumprimento das suas obrigações.
U. A fiança, em abstracto, não pode assegurar o pagamento de forma suficiente e eficaz os créditos do exequente no prazo de 30 dias após citação, previsto no n.º 2 do artigo 200.° do CPPT, o que pode colocar em risco a viabilidade de cobrança da dívida tributária.
V. A aferição da idoneidade em concreto da fiança passa pela prévia determinação da data em que o fiador poderá vir a ser chamado a cumprir em lugar do primitivo devedor e pelo apuramento do património e da concreta situação económico-financeira do garante nessa data futura e indeterminada.
W. Não sendo possível prever a data em que o fiador poderá vir a ser chamado a cumprir, em lugar do primitivo devedor, a avaliação da idoneidade da fiança, em concreto, configura tarefa praticamente impossível de concretizar.
X. Qualquer avaliação que se faça à idoneidade de uma fiança em concreto, deve ter em conta a data em que se prevê que o fiador seja citado para pagamento, nos termos do n° 2 do artigo 200.° do CPPT.
Y. A impossibilidade de determinar o momento em que a fiança pode vir a ser exigida, acarreta, necessariamente, a impossibilidade de aferição da exacta situação patrimonial e financeira do garante nessa data futura e indeterminada.
Z. Em conformidade com o exposto, considera a Fazenda Pública, ressalvado o devido respeito, que a douta peça decisória sob recurso enferma de erro de julgamento, fazendo errónea interpretação e aplicação do disposto nas normas legais que regem a prestação da garantia para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal, mais concretamente os artigos 52.° da LGT e 169°, 199.° e 200.° do CPPT.
Nos termos vindos de expor e nos que Vªs. Exªs, sempre mui doutamente, poderão suprir, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, substituir a decisão por outra que julgue a reclamação de todo improcedente, como se nos afigura estar mais consentâneo com o Direito e a Justiça.Não houve contra-alegações.
O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:
1.Questão decidenda: admissibilidade, em abstracto, da fiança como garantia idónea para suspensão do processo de execução fiscal (art.52° n°2 LGT; art. 199º n° 1 CPPT)
A questão foi apreciada e resolvida no acórdão STA-SCT 14.03.2012 processo n° 208/12 com argumentação convincente que merece a adesão do Ministério Público, transcrevendo-se o respectivo sumário doutrinário:
«I- Do art.199° do CPPT não resulta a exclusão da fiança como forma legalmente admissível de prestação de garantia e, pelo contrário, deve ser admitida por referência à previsão da parte final do seu n°1 «ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente»
II- Sendo oferecida fiança, a idoneidade da garantia deve ser apreciada pelo órgão competente da AT caso a caso, em concreto, em face da susceptibilidade do património do fiador responder pela dívida exequenda e pelo acrescido.
III- A AT não pode recusar a constituição da garantia mediante fiança com o fundamento de que esta não lhe dá segurança absoluta do seu crédito e com absoluto desprezo pelos interesses legítimos do executado»
Sobre a concreta idoneidade de cada fiança oferecida, a proposição constante do n°2 inscreve-se na linha de jurisprudência consistente do STA-SCT, segundo a qual qualquer garantia oferecida não pode ser recusada se o seu valor assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, sob pena de errónea interpretação e aplicação do art.52° n°3 LGT em conjugação com o art.199° nos 4 e 5 CPPT (acórdãos 15.02.2012 processo n° 126/12; 27.06.2012 processo n°646/12 e 11.07.2012 processo n°730/12)
Pela sua perfunctoriedade merece transcrição excerto da fundamentação do acórdão STA-SCT 14.03.2012 processo n°208/12:
«(…) o legislador não pretendeu dotar a AT de garantia absoluta do seu crédito, tanto mais que o mesmo é ainda incerto, mas tão só de garantia idónea, que o mesmo é dizer adequada ao fim em vista. Não pode perder-se de vista que prestar garantia não é efectuar o pagamento, mas tão só vincular um determinado património ao cumprimento de uma determinada obrigação de pagamento.
A interpretação subscrita pela recorrente [Fazenda Pública] permitiria à AT estabelecer uma hierarquização das garantias, em conformidade com a sua maior ou menor liquidez imediata, acabando assim por poder recusar todas as que não assegurassem imediata liquidez, restringindo o quadro legal de garantias que o legislador quis aberto»
2.No caso concreto o acto administrativo reclamado indeferiu a pretensão da executada com fundamento em considerações genéricas sobre a inadmissibilidade legal da fiança pessoal como garantia com eficácia suspensiva da execução fiscal, por maioria de razão não apreciando a concreta virtualidade garantística da fiança oferecida.
CONCLUSÃO
O recurso não merece provimento.
A sentença impugnada deve ser confirmada.
2 - FUNDAMENTAÇÃO
O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte factualidade:
A) Em 12/01/2012 foi instaurado no Serviço de Finanças de Feira 2, contra a aqui Reclamante A……, SA, o processo de execução fiscal n° 3441201201002201 por dívida de IRC do ano de 2007 no montante de € 101 757,19 e acrescidos (fls. 1 a 2 dos Autos);
B) A executada foi citada em 23/01/2012 (fls. 2 a 2 verso dos Autos);
C)Tendo apresentado em 30/01/2012 requerimento oferecendo, para suspensão do processo de execução, fiança prestada pela sociedade comercial B……, SA, em 26/01/2012 para garantia do cumprimento do valor total da dívida, renunciando a sociedade garante ao benefício da excussão, excepções, restrições ou benefícios em seu favor, logo que interpelada pela Fazenda Pública (fls. 6 a 13 dos Autos);
D) Em 16/04/2012 foi proferido despacho de indeferimento, de acordo com minuta anteriormente remetida pela Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Aveiro, com o seguinte teor:
“Tendo sido oferecida como garantia pelo(a) executado(a), em 30/01/2012, a fiança que consta de pág(s). 11 dos presentes autos, com vista à suspensão do processo de execução fiscal supra indicado, compete, nos termos do n.° 9 do art. 199.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), apreciar da idoneidade da mesma para poder produzir legalmente tal efeito.
Desde logo se verifica que a fiança não consta expressamente do artigo 199.º do CPPT. Solução que se compreende, pois se o património do devedor, que constitui a garantia geral dos créditos tributários, nos termos do artigo 50° da Lei Geral Tributária (LGT), inexistindo garantia real, em caso algum tem essa aptidão, ilógico seria conferir essa possibilidade ao património de um terceiro, sem constituição de qualquer garantia real sobre o mesmo. Acresce ainda, que uma interpretação lógico-sistemática dos números 1, 2 e 4 do artigo 199.º do CPPT conduz à conclusão de que a única razão plausível pela qual o legislador apenas vem exigir autorização administrativa tributária para a prestação do penhor e da hipoteca voluntária, se deve ao facto de não pretender incluir, como idóneas, outras formas de garantia consideradas mais débeis, como é o caso da fiança. Desta forma, verifica-se que as normas dos números 2 e 4 deste artigo surgem como densificação ou especificação da parte final do n.° 1, como atesta a utilização da expressão «ainda» no n.° 2, e «para efeitos do n.° 1» no n.° 4, donde resulta que o elenco de garantias constante destes números é taxativo e não exemplificativo.
Nestes termos, apesar de o número 1 do artigo 199° do CPPT não conferir à Administração Tributária qualquer possibilidade de escolha entre tipos de garantias, a vinculação que do mesmo resulta está apenas determinada para as garantias ali expressamente elencadas (garantia bancária, caução, seguro-caução), pelo que estas terão que ser sempre aceites, desde que de valor suficiente. Mas apenas essas, sendo ilógico e insustentável entender que a Administração Tributária está vinculada à aceitação de qualquer outra garantia, ainda que de maior fragilidade, como se verifica com a fiança. O motivo subjacente à inclusão expressa daquelas garantias terá sido a sua liquidez, autonomia e certeza inerente ao seu recebimento. Efectivamente, estas três figuras apresentam regulamentação própria e controlo por parte das entidades de supervisão (Banco de Portugal e Instituto de Seguros de Portugal), pelo que a sua liquidez e pagamento imediato se encontram assegurados pelo próprio legislador, com a regulamentação específica a quês estão sujeitas, o que as faz distinguir positivamente das restantes garantias pessoais.
O regime legal a que está sujeita a fiança tem especificidades próprias que diminuem a sua eficácia garantística, nomeadamente:
i. A natureza pessoal deste tipo de garantia, que consiste apenas na possibilidade de o património de outra pessoa servir de garantia ao pagamento de uma divida. Trata-se de uma garantia idêntica à garantia geral das obrigações, dado que também o património do devedor é a garantia geral da obrigação deste e a Lei não lhe confere a qualificação de garantia susceptível de poder suspender a execução;
ii. A possibilidade de oscilação do património do fiador (o calcanhar de Aquiles da fiança, no dizer de Antunes Varela), que responde perante o(s) seu(s) próprio(s) credor(es); assim como perante o(s) credor(es) do(s) afiançado(s);
iii. A possibilidade de o fiador se recusar ao cumprimento, podendo opor ao credor tanto os meios de defesa que competem ao devedor principal, bem como aqueles que lhe são próprios;
As especificidades enunciadas podem conduzir à conclusão de que esta forma de garantia não assegura de forma suficiente os créditos do exequente no curto prazo (30 dias) que se encontra legalmente previsto para pagamento após citação (art. 200. °, n. 2 do CPPT), pelo que não deverá ser considerada idónea. No mesmo sentido, a redacção do número 3 do artigo 200.º Do CPPT, que obriga a que, no processo de execução se façam constar os bens que foram dados em garantia, preceito impossível de cumprir no caso da fiança (uma vez que se trata da totalidade do património do fiador), indicador de que o legislador tinha em mente apenas aquelas garantias que expressamente enunciou.
Por tudo o supra exposto, em obediência ao princípio da legalidade e na prossecução do interesse público, recusa-se a fiança oferecida pelo executado nos presentes autos de execução fiscal, por falta de idoneidade da mesma como garantia, com os fundamentos anteriormente expressos, razão pela qual é insusceptível de produzir o efeito suspensivo pretendido” (fls. 14 a 18 dos Autos);
E) Por ofício datado de 16/04/2012, remetido por carta registada com aviso de recepção assinado em 18/04/2012, foi a Executada notificada do despacho referido em D) (fls. 19 a 19 verso dos Autos);
F) A Executada apresentou a presente Reclamação em 30/04/2012 (fls. 20 dos Autos);
G) Por despacho de 28/05/2102 foi mantido o acto reclamado (fls. 67 dos Autos);
H) A executada celebrou em 15/12/2010 com o Barclays Bank PLC contrato de empréstimo sob a forma de abertura de crédito até ao limite global de € 1 500 000,00, prevendo o seu clausulado a possibilidade de resolução e vencimento antecipado pelo Barclays no caso de constituição de penhora, arresto ou providência equiparável sobre seus bens ou direitos ou mora no cumprimento de compromissos perante a Administração Fiscal (fls. 52 a 57 dos Autos).
3 – DO DIREITO
O meritíssimo juiz do TAF de Aveiro, julgou procedente a reclamação, por entender que (destacam-se apenas os trechos fundamentais da decisão):
(…) Da legalidade do despacho que indeferiu o pedido de prestação de garantia através de fiança não bancária.
A Administração Tributária indeferiu a prestação da garantia através da fiança com fundamento na sua idoneidade, reconduzindo o juízo sobre a idoneidade da fiança a uma apreciação em abstracto sobre a fiança como modo de prestar garantia, concluindo que a mesma seria inadmissível, quer porque não está prevista no artigo 199° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), quer porque não assegura plena e seguramente o interesse público da efectiva cobrança dos créditos por impostos.
Alega a reclamante que a decisão enferma de violação dos princípios da legalidade, imparcialidade, proporcionalidade e justiça, por ter excluído a fiança dos diversos meios legalmente admissíveis de constituição de garantia.
E resulta inequivocamente do despacho proferido e dos seus antecedentes, designadamente de comunicações internas e instruções superiores, que ao caso concreto foi aplicada minuta de despacho genérico sem olhar em concreto para a garantia oferecida pela aqui Executada.
A este propósito reproduz-se infra a fundamentação constante do Acórdão proferido pelo STA em 14/03/2012 no processo 0208/12, com a que se concorda e adere por integralmente aplicável ao caso dos presentes Autos.
(…)
Ora no caso dos Autos, seja porque a administração tributária refuta a possibilidade de prestação de garantia através de fiação não bancária, seja porque não cuidou de apreciar em concreto a concretamente oferecida pela executada, tanto basta para afirmar a ilegalidade do despacho prolatado atenta a violação de lei existente (interpretando do forma enviesada o teor do artigo 199° do CPPT) e falta de fundamentação (concreta) do mesmo.
Tanto bastando para proceder a reclamação apresentada com a inerente anulação do despacho proferido.
Decisão
Pelo exposto, julgo procedente a presente Reclamação, anulando o despacho reclamado.”
DECIDINDO NESTE STA
A questão suscitada pela Fazenda Pública consiste em saber se a sentença recorrida fez errado julgamento quando considerou que a decisão da AT que recusou a fiança como forma de constituição da garantia em ordem a suspender o processo executivo é ilegal.
Desde já adiantamos que a decisão recorrida, sob escrutínio deste STA, merece confirmação.
Vejamos a lei:
O art. 52.º da Lei Geral Tributária (LGT) dispõe nos seus n.ºs 1 e 2:
«1. A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem nº 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre as empresas associadas de diferentes Estados membros.
2. A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.
[…]».
Por seu turno, o art. 169.º do CPPT diz nos seus n.ºs 1 e 2:
«1. A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente.
2. A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda».
Doutrinariamente podemos surpreender o escrito de JORGE LOPES DE SOUSA, comentando o art. 169.º do CPPT, «os actos tributários (liquidação de quantias) são susceptíveis de execução imediata, através de processo de execução fiscal, findo o prazo de pagamento voluntário, como decorre do art. 88.º do CPPT.
Findo esse prazo de pagamento voluntário dos tributos, é extraída certidão de dívida pelos serviços competentes, que é enviada aos órgãos periféricos locais competentes para instauração que a devem promover, independentemente de o acto subjacente à certidão ter sido impugnado graciosa ou contenciosamente (arts. 88.º, n.ºs 1 e 4, 149.º e 152.º do CPPT).
No entanto, a execução suspender-se-á nos casos previstos neste art. 169.º do CPPT, desde que tenha sido constituída ou prestada garantia, nos termos dos arts. 195.º e 199.º, ou tiver sido efectuada penhora que garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido ou tiverem sido nomeados bens à penhora pelo executado no prazo referido no n.º 6 do art. 199.º do CPPT, que sejam suficientes para aquele efeito (n.º 4 deste mesmo artigo). Para além disso, há situações em que o efeito suspensivo pode ser obtido sem prestação de garantia […].
Esta suspensão está prevista genericamente no art. 52.º da LGT para os casos de pagamento em prestações, reclamação, recurso, impugnação da liquidação e oposição à execução fiscal que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda» (CPPT anotado, volume III, anotação 2 ao art. 169.º, págs. 207/208.).
No nosso caso, e numa primeira linha de análise, está em causa saber se a enumeração das garantias efectuadas no n° 1 do art. 199.° do CPPT, é taxativa ou não.
A resposta é inequívoca no sentido da não taxatividade, como resulta da parte final do nº 1 do artº 199º do CPPT onde se lê: “ ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente”.
Como se escreveu no acórdão deste STA de 15/02/2012 tirado no recurso 126/12 “O art. 199º do CPPT, além de enumerar algumas garantias consideradas típicas no comércio jurídico, vai mais longe ao admitir constituir garantia idónea “qualquer outro meio” susceptível de assegurar os créditos do exequente.
Na execução fiscal confluem dois interesses conflituantes: o da administração fiscal na realização da cobrança célere dos seus créditos e o direito do executado em discutir a legalidade da dívida exequenda. Dando prevalência ao primeiro, a lei faz depender a suspensão da execução da prestação de garantia idónea, que cubra a totalidade da dívida exequenda. O que significa que a garantia há-de ser adequada a satisfazer o interesse da exequente, mas sem onerar ou afectar de forma grave os interesses legítimos do executado.
Uma garantia bancária ou um seguro-caução oferecem à exequente maior liquidez imediata do que uma hipoteca ou um penhor de coisas, mas, por outro lado, trata-se de garantias que são mais onerosas para o executado, dado que quer a hipoteca quer o penhor não envolvem encargos com repercussões imediatas na esfera patrimonial do requerente.
Assim se compreende que legislador tenha consagrado no art. 199º do CPPT um conceito amplo de garantia idónea, com vista a acautelar a maior ou menor dificuldade para o executado em conseguir, sem onerar excessivamente a sua situação, apresentar garantia adequada a suspender a execução. E, no mesmo sentido, se deve entender o facto de não se estabelecer nenhuma preferência ou qualquer graduação das garantias, em conformidade com a sua maior ou menor eficácia resultante da maior ou menor liquidez imediata.
Em conformidade com a melhor doutrina, diz-se que na lei processual fiscal vigora como que “um princípio geral da equivalência da caução, penhora e outras garantias idóneas, como a hipoteca (uma vez que, na presença de qualquer uma delas, a execução se suspende até decisão da oposição deduzida), devendo ser aceite pelo órgão exequente aquela que, sem prejuízo do credor, melhor sirva os interesses do executado” (Neste sentido, cfr. RUI DUARTE MORAIS, A Execução Fiscal, 2ª ed., Almedina, Coimbra, 2006, p.78.)(…)”
E ainda sobre a idoneidade da garantia, no acórdão de 27/06/2012 tirado no recurso 646/12 sumariou-se assim:
1 A garantia bancária, caução ou seguro-caução oferecem melhor garantia em face da hipoteca por gozarem de maior liquidez,o objectivo do legislador não é o de dotar a Administração Fiscal de garantia absoluta do seu crédito, mas tão só de garantia idónea, o mesmo é dizer adequada ao fim em vista
II - Quando o legislador se refere no art. 199º do CPPT à hipoteca como exemplo de uma garantia idónea, ele não ignora as particularidades desta garantia, designadamente o risco de mercado que coenvolve em caso de necessidade de venda dos imóveis, bem como os procedimentos necessários à concretização da venda dos bens hipotecados, mas ainda assim o legislador valorou-a como uma garantia idónea idêntica às demais, porque igualmente adequada a cumprir os objectivos subjacentes à prestação de garantia.
III - O nº 2 do art. 199º do CPPT, ao fazer depender a hipoteca da concordância da Administração tributária, significa maior liberdade de apreciação do pedido, que implica deveres acrescidos de fundamentação, devendo a recusa alicerçar-se em razões objectivas, que hão-de assentar fundamentalmente na insuficiência dos bens objecto da garantia, bem como o respeito pelo princípio da proporcionalidade.
IV - A partir do momento em que a garantia oferecida cubra a totalidade do crédito exequendo e acrescido, a Administração fiscal não pode recusar a prestação de garantia com fundamento em aspectos qualitativos, designadamente quanto à maior ou menor liquidez imediata, ao arrepio da vontade do legislador e sem qualquer consideração pelos interesses legítimos do executado( no mesmo sentido deste número vide também o ac. deste STA de 11/07/2012 tirado no recurso nº 730/12).
Aqui chegados temos de concluir que a questão da taxatividade das garantias previstas no artº 199º do CPPT tem sido resolvida pela jurisprudência deste STA no sentido de o preceito admitir outras garantias idóneas para além daquelas que enuncia e ainda que a maior ou menor qualidade da garantia oferecida não pode ser fundamento para a Administração tributária recusar a sua prestação desde que cubra a totalidade do crédito e acrescido.
Mas também, especificamente, sobre a garantia da fiança já se pronunciou o Ac. deste STA de 14/03/2012 tirado no recurso nº 0208/12.
Ali se expendeu:
“(…)Nesse conceito aberto – «qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente» – cabe, designadamente, a fiança.
Pela fiança, que é uma das garantias especiais das obrigações, o fiador obriga-se pessoalmente perante o credor a satisfazer o direito de crédito que este tem sobre o devedor, constituindo-se, assim, o fiador como verdadeiro devedor do credor e respondendo, em princípio, com todo o seu património (cfr. art. 627.º, n.º 1, do CC).
A obrigação do fiador é acessória da do devedor, o que significa que a obrigação daquele tem o mesmo conteúdo da obrigação deste, como resulta do disposto no art. 634.º do CC, que dispõe: «A fiança tem o conteúdo da obrigação principal e cobre as consequências legais e contratuais da mora ou culpa do devedor».
Por outro lado, embora, por regra, a fiança tenha natureza subsidiária, o que significa que o fiador tem o direito de se opor à execução dos seus bens enquanto não estiver excutido o património do devedor principal (cfr. art. 638.º do CC (Diz o art. 638.º do CC:
«1. Ao fiador é lícito recusar o cumprimento enquanto o credor não tiver excutido todos os bens do devedor sem obter a satisfação do seu crédito.
2. É lícita ainda a recusa, não obstante a excussão de todos os bens do devedor, se o fiador provar que o crédito não foi satisfeito por culpa do devedor».)), pode o fiador renunciar a esse benefício, como resulta do disposto no art. 640.º, alínea a), do CC (Diz o art. 640.º do CC na sua alínea a):
«O fiador não pode invocar os benefícios constantes dos artigos anteriores:
a) Se houver renunciado ao benefício da excussão e, em especial, se tiver assumido a obrigação de principal pagador; […]».) e como sucedeu no caso sub judice (cfr. n.ºs 5 e 11 dos factos provados).
Note-se, no entanto, que a característica da subsidiariedade da fiança nunca conflitua com a sua característica essencial – a acessoriedade –, pois o fiador nunca deixa de ser pessoalmente obrigado a garantir com o seu património a satisfação do crédito (cfr. o já referido art. 627.º do CC), podendo ser chamado a cumprir mesmo antes mesmo do devedor (cfr. art. 641.º do CC (Diz o art. 641.º do CC:
«1. O credor, ainda que o fiador goze do benefício da excussão, pode demandá-lo só ou juntamente com o devedor; se for demandado só, ainda que não goze do benefício da excussão, o fiador tem a faculdade de chamar o devedor à demanda, para com ele se defender ou ser conjuntamente condenado.
2. Salvo declaração expressa em contrário no processo, a falta de chamamento do devedor à demanda importa renúncia ao benefício da excussão».)).
Assim, em abstracto e na medida em que a fiança constitui um meio de assegurar convenientemente o pagamento da quantia exequenda e do acrescido, temos que admiti-la como um meio legalmente admissível de constituição de garantia (É neste sentido que têm vindo a decidir os tribunais centrais administrativos. Vide os seguintes acórdãos:
· do Tribunal Central Administrativo Norte
de 23 de Novembro de 2011, proferido no processo com o n.º 1497/11.9BEPRT, disponível em http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/89d1c0288c2dd49c802575c8003279c7/58da49f26f8266c3802579650042bde1?OpenDocument;
de 30 de Novembro de 2011, proferido no processo com o n.º 1423/11.5BEPRT, disponível em
http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/89d1c0288c2dd49c802575c8003279c7/2761b93ca5ef5bb18025796b0050e84d?OpenDocument;
de 18 de Janeiro de 2012, proferido no processo com o n.º 2615/11.2BEPRT, disponível em
http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/89d1c0288c2dd49c802575c8003279c7/ba6b0667f03242e480257996004f8e34?OpenDocument;
· do Tribunal Central Administrativo Sul de 6 de Maio de 2010, proferido no processo com o n.º 3966/10, disponível em
http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/e2b23d90e326312f80257734003c2597?OpenDocument.). Isto, obviamente, sem prejuízo do juízo que venha a ser efectuado em concreto relativamente à capacidade e idoneidade do fiador (cfr. art. 633.º, n.º 1, do CC (Diz o art. 633.º, n.º 1, do CC:
«1. Se algum devedor estiver obrigado a dar fiador, não é o credor forçado a aceitar quem não tiver capacidade para se obrigar ou não tiver bens suficientes para garantir a obrigação. […]».)).
Não podemos, pois, concordar com a Recorrente quando esta sustenta que o art. 199.º do CPPT exclui a possibilidade da garantia se constituir mediante a prestação de fiança.
A finalizar destacamos que no caso dos autos a AT não procedeu à avaliação em concreto da garantia oferecida, que rejeitou fundamentalmente com o argumento de que este tipo de garantia – fiança – não seria admissível. Indubitavelmente a AT pode recusar a fiança oferecida se achar que a mesma, em concreto, não garante o pagamento da quantia exequenda e do acrescido. O que não pode é, em abstracto, recusar essa forma de prestação de garantia, em nome da segurança absoluta na cobrança do seu crédito e com total desprezo pelos interesses legítimos da Executada. No mesmo sentido decidiu o recente Ac. deste STA de 12/09/2012 tirado no recurso 908/12.
Assim e pelo exposto somos a concluir que a decisão recorrida não merece censura sendo de confirmar.
4- DECISÃO:
Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em negar provimento ao recurso confirmando a decisão recorrida.
Custas a cargo da Recorrente.
Lisboa 19 de Setembro de 2012. - Ascensão Lopes (relator) – Pedro Delgado – Valente Torrão. |
