| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
I – A. e A. (Recorrentes), melhor identificados nos autos, vieram interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, pela qual se julgou improcedente a impugnação por aqueles deduzida contra as liquidações de imposto municipal de SISA e imposto sobre sucessões e doações e contra a correspetiva liquidação de juros compensatórios.
No presente recurso, os Recorrentes apresentam as seguintes conclusões:
1. Conforme se depreende do relatório de correcções da análise interna (art. 62 RCPIT) a interposição da presente impugnação radica no facto da inspecção haver desconsiderado o conteúdo do orçamento apresentado em sede de direito de audição, consubstanciado na realização de obras e benfeitorias no imóvel.
2. Com efeito, e em face da acção investigatória promovida pelos SIT concluir-se-ia pela inveracidade da realização das obras/benfeitorias por parte do A..
3. Ora, com o devido respeito por opinião contrária, o facto da inspecção tributária não ter localizado qualquer factura representativa da prestação de serviços em que figurassem como destinatários os recorrentes, não significa que tais operações não tenham sido efetivamente realizadas – como o foram!
4. Com efeito, é do conhecimento público, a conduta recorrentemente observada de alguns empresários da construção civil de se subtraírem ao cumprimento dos seus deveres fiscais, nomeadamente os materializados na passagem de facturas e subsequente relevação contabilística dos respectivos proveitos.
5. A acção inspectiva em apreço não foi tão profunda quanto o necessário tendo em vista os princípios da demanda da verdade material e do princípio do inquisitório.
6. De facto, não se extrai do ponto 9 do relatório da inspeção tributária qualquer ilação no sentido da não realização das obras por parte do A. (o que foi confirmado em sede de audiência de discussão e julgamento pelo depoimento pela Sra. Inspectora Tributária).
7. Quanto muito apenas se informa que o A. não passou factura, o que é qualitativamente bem diferente!
8. Assim e em abono da verdade a Inspecção Tributária apenas ficou na posse de informação relevante que aponta para incumprimento de deveres obrigacionais. Nada mais do que isto!
9. Fixada a realidade fáctica reputada relevante para reputada relevante para a modelação dos contornos do acto tributário litigado nos presentes autos, e, seguidamente, o alinhamento da contra argumentação aduzida pela ora recorrente estão reunidas as condições objectivas para formular, em jeito de conclusão, a seguinte preposição:
E) Os códigos de SISA/SELO de acordo com o princípio da tipicidade fechada, tributam o enriquecimento patrimonial a título oneroso;
F) Só em caso pontual expressamente tipificado é que o legislador derroga o supracitado princípio para consagrar factos/situações possíveis de tributação.
São as presunções ficções júris tantum e iuris et júris expressamente consagradas no Código.
G) Fora destas hipóteses residuais a sujeição a imposto de SISA só pode verificar-se, provada seja a realização do negócio translativo de imóvel.
H) A liquidação deste imposto há-de recair sobre o preço por que os bens foram transmitidos.
10. Ora, volvendo à conexão dos factos salvo da presente impugnação recolhe-se a certeza de que o preço ajustado na aquisição do imóvel de 94.771,60€ é o que reflecte fidedignamente a realidade do negócio.
11. A realização de um segundo contrato de mútuo não altera em termos substantivos nenhum dos clausulados do negócio de compra e venda do imóvel.
12. Este segundo mútuo, para obras, não pode nunca ser integrado no contexto em que foi integrado o primeiro (o de aquisição do imóvel) já que titula um negócio jurídico distinto do contrato de compra e venda.
13. Assim, é inadmissível que o valor do segundo mútuo possa ser considerado como fazendo parte integrante do preço convencionado entre as partes. Logo, mal andou a Exma. Senhora Juiz a quo ao manter as liquidações impugnadas.
14. É que na realidade, os impugnantes/recorrentes, celebraram dois negócios jurídicos bem distintos:
iii. primeiro o da compra e venda;
iv. segundo, o da empreitada;
15. A Sentença recorrida ao valorizar apenas o relatório da Inspecção tributária e ao validar os factos na forma como foram vertidos para o relatório, manifestou uma apreensão incorrecta da realidade tal qual ela se passou, motivo porque só poderá advir, em jeito de decisão final, o integral provimento do presente recurso.
16. A sentença recorrida, tal como a decisão controvertida estão nitidamente inquinadas de deficit instrutório.
17. Abrangem-se no princípio da legalidade formal todos os preceitos legais sobre os procedimentos de aplicação da lei tributária em que não sejam respeitadas as normas legais quanto à essencialidade dos actos da administração tributária ou do contribuinte e que impliquem para este, o imperfeito conhecimento do objecto e fundamento dos actos tributários ou o impedimento do exercício dos direitos do contribuinte. É o que correntemente se abrange no conceito legal de “preterição de formalidades legais” e quando ocorrida implica a nulidade ou anulabilidade do acto vicioso.
18. Logo padecendo o acto tributário de falta de fundamentação expressa, deveria a douta sentença recorrida anular a liquidação impugnada por vício de lei, sob a forma de preterição de formalidade essencial.
19. O presente procedimento de reclamação apresentado pelos recorrentes à AT tem data de 19 de Maio de 2005, após a notificação da AT datada de 02.05.2005, sendo que no decurso desse mesmo processo, foi em 13.11.2006 instaurada a impugnação judicial.
20. A decisão recorrida foi proferida em 06.02.2020 e notificada aos recorrentes na pessoa do mandatário subscritor em 12.02.2020.
21. Com a inequívoca agravante de a decisão ter sido proferida (salvo o devido respeito) por quem não instruiu os autos de impugnação, não dirigiu a audiência de discussão e julgamento nem acompanhou a produção da prova testemunhal e a sua interligação com a prova documental.
22. O princípio da imediação traduz-se no contacto pessoal entre o juiz e as diversas fontes de prova, isto é, o princípio da imediação diz-nos que deve existir uma relação de contacto directo, pessoal, entre o julgador e as pessoas cujas declarações irá valorar, com as coisas e documentos que servirão para fundamentar a decisão da matéria de facto, permitindo-lhe que se aperceba de todos os factos pertinentes para a resolução do litígio e uma valoração da prova expurgada, pelo menos tendencialmente, dos factores de falseamento e erro que as transmissões de conhecimento podem envolver.
23. O princípio da oralidade, que constitui matriz do nosso regime processual civil, reporta-se ao modo de produção da prova e significa que a prova produzida sob a égide deste princípio é a realizada oralmente.
24. Do princípio da plenitude da assistência dos juízes - actualmente consagrado no artigo 605.º do Código de Processo Civil corolário dos princípios supra referidos, resulta que só podem intervir na decisão da matéria de facto os juízes que tenham assistido a todos os actos de instrução e discussão praticados na audiência final.
25. Em sede de contencioso tributário o julgamento da matéria de facto e o julgamento de direito estiveram sempre (e permanecem até hoje) cometidos ao juiz que profere a sentença, não existindo a dicotomia que se verificava em processo civil (até à data de entrada em vigor do NCPC) entre a fase de audiência de julgamento (onde eram produzidas as provas para a determinação dos factos) e a fase da prolação da decisão (onde é feito o enquadramento jurídico dos factos determinados ao caso e afirmada a consequente decisão).
26. Embora o poder de cognição do Tribunal Central sobre a matéria de facto não seja tão amplo que permita um julgamento ex novo de facto (está limitado aos concretos pontos de facto impugnados e deva respeitar a livre apreciação da prova do julgador, consagrada no n.º 3 do artigo 607.º do Código de Processo Civil, construída dialecticamente na base da imediação e da oralidade), o Tribunal de recurso pode e deve formar a sua própria convicção por referência à prova constante dos autos e, com base nela, determinar a alteração do julgamento de facto, designadamente se entender que a prova foi mal apreciada ou interpretada ou constatar a existência de outros elementos probatórios relevantes, invocados pelo recorrente na sua alegação, que não foram tidos em consideração pelo julgador de 1.ª instância.
27. O que se requer!
28. “Como regra, directa ou indirectamente, é a partir do momento em que se verifica o facto tributário, que corre o prazo de prescrição. Dito de outro modo, o termo inicial (dies ad quo) no prazo de prescrição tem então como referência, com maior ou menor proximidade, a verificação do facto tributário. O legislador ao mandar atender ao facto constitutivo da obrigação tributária, remete-nos para a situação jurídica tributária preexistente à própria liquidação, e que lhe subjaz, a fim de podermos aferir se o que veio a ser declarado está ou não em conformidade.” – A Prescrição das Dívidas Tributárias, Rui Marques, Almedina 2018 p. 78.
v. A notificação para o facto tributário foi efetuada pela AT ao ora recorrentes em 02.05.2005;
vi. Ainda na vigência do n.º 2 do artigo 49.º da LGT (Dec. Lei 398/98), revogado pela Lei 53-A 2006 de 29 de Dezembro;
vii. Sendo que nos termos do artigo 91.º da predita Lei 53-A 2006 de 29 de Dezembro, “A revogação do n.º 2 do artigo 49.º da LGT aplica-se a todos os prazos de prescrição em curso, objecto de interrupção, em qua ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo”.
viii. Ora de 02.05.2005 até 01.01.2007 (data da entrada em vigor da Lei 53-A 2006 de 29 de Dezembro, decorre um período superior a um ano e o que ocorreu nesse entretanto com o processo tributário em causa não é, nem pode ser imputável aos sujeitos passivos, ora recorrentes.
29. Termos em que está prescrita a eventual divida fiscal que poderia decorrer da liquidação impugnada e ora recorrida, prescrição que aqui se invoca para todos os devidos e legais efeitos.
Terminam os Recorrentes pedindo que seja dado provimento ao presente recurso revogando-se a sentença recorrida.
A Recorrida, apesar de regularmente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.* O distinto Procurador Geral Adjunto junto deste Tribunal elaborou parecer no sentido da improcedência do presente recurso (cf. fls. 246 e segs. – paginação do SITAF).* Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.-/-
II - Matéria de facto indicada em 1.ª instância:
1. Em 31/10/2002, entre os Impugnantes (enquanto segundos outorgantes) e a sociedade “H. Lda (enquanto primeiros outorgantes), foi celebrada escritura pública denominada “Compra e venda e mútuo com hipoteca”, lavrada no 9.º Cartório Notarial do Porto, Livro 48-B, Folhas 47, cfr. fls. 33/39 do PA apenso aos autos, com o seguinte teor: «(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)»;
2. Na mesma data e no mesmo Cartório Notarial lavrada no Livro 48-B, a fls. 51, foi, ainda, outorgada escritura de “Mútuo com Hipoteca”, entre os Impugnantes na qualidade de mutuários e o “Banco Bilbao Vizcaya Argentina (Portugal), SA, na qualidade de mutuante, no montante de €34.915,85, com o seguinte Objecto:
“Empréstimo pelo valor supra referido, ao juro de 4,5% ao ano, com hipoteca sobre a fracção autónoma designada pela letra “D”, correspondente à habitação no 1.º andar esq., frente, com entrada pela Rua (…), na cave, com entrada pela mesma Rua pelos n.ºs 24 e 26, do prédio urbano em regime de propriedade horizontal, sito na Rua (…) e Rua (…), omisso na matriz mas feita a participação em 15/07/2002” – cfr. fls. 40 do PA apenso;
3. Previamente à escritura referida em 2., em 29/10/2002, foi efectuada liquidação do Imposto Municipal de SISA, por referência ao valor de €94.771,60 exarado na mesma, cfr. fls. 26 do PA apenso, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido;
4. Em 02/05/2005, mediante ofício n.º 395/0507, a Direcção de Finanças do Porto, notificou os Impugnantes nos seguintes termos: «(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)»;
5. Em 20/05/2006, os Impugnantes através de mandatário constituído, apresentaram resposta à notificação referida em 4., invocando no essencial o valor de transmissão declarado foi exactamente o valor correspondente ao mútuo com hipoteca celebrado com o Banco BBVA e que foi sobre esse valor que foi liquidada a SISA pelo 6.º Serviço de Finanças do Porto, juntando para o efeito cópia certificada da escritura de compra e venda e mútuo com hipoteca e cópia certificada do contrato promessa de compra e venda, cfr. fls. 43/44 do PA apenso;
6. Em 30/05/2006, ao abrigo da Ordem de Serviço/Despacho n.º DI200508026, foi
elaborado Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, cfr. fls. 45/49 do PA apenso;
7. Em 19/06/2006, os Impugnantes exerceram o direito de audição relativamente ao Projecto de Relatório referido em 6., cfr. fls. 50 do PA apenso, com o seguinte teor:
«(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)»;
8. Por A., construtor civil com o NIF (…), foi emitida
proposta de orçamento em nome do Impugnante com o seguinte teor: «(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
9. Em 30/06/2006, pela AT foi elaborada Informação e respectivos Anexos, cfr. fls. 41/93 do SITAF, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido, e donde consta o seguinte:
«(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)»;
10. Em 30/06/2006, pela AT foi elaborado Relatório Final sancionado superiormente em 05/07/2006, cfr. fls. 27/32 do PA apenso, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e dos respectivos anexos, e donde consta o seguinte:
«(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida] (…)»
11. Em 05/07/2006, o RIT referido em 10. obteve sancionamento superior, tendo sido determinado o envio ao Serviço de Finanças, para efeitos de liquidação de SISA e Selo (cfr. fls. 16/19 do PA apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido);
12. Em 31/07/2006, mediante ofício n.º 7936 registado com A/R RO645665069PT, o Serviço de Finanças do Porto-6, notificou o Impugnante marido para proceder ao pagamento da quantia de €5.241,40 de SISA, €279,33 de Imposto de Selo e €873,94 de juros compensatórios, correspondente à escritura de compra realizada em 31-10-2002 no 9.º Cartório Notarial do Porto, livro 48-B n.º de ordem 200 (cfr. fls. 12/14 do PA apenso, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido);
13. O Impugnante foi notificado em 09/08/2006 [cfr. assinatura aposta no A/R RO645665069PT];
14. Em 13/11/2006, foi intentada a presente impugnação [cfr. fls. 3 dos autos (p.f.)];
15. Dão-se por reproduzidos os extractos bancários juntos a fls. 164/165 do SITAF.* Relativamente à motivação da decisão da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:
«O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados – art. 74º da LGT - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos art. 76º nº 1 da LGT e arts. 362º e ss do Código Civil (CC) – identificados em cada um dos factos provados. E, ainda no depoimento da testemunha apresentada pelos Impugnantes e pela Fazenda Pública, conjugados com as regras da experiência comum.
De ressaltar do depoimento da testemunha inquirida A., inspectora tributária, que se limitou a reafirmar as conclusões apuradas pela AT no RIT.
Os factos referidos em 9., pese embora tenham sido impugnados pelos Impugnantes, terão de ser relevados pelo Tribunal, em primeira linha por que a simples afirmação de que se impugna um documento apresentado pela parte não é impugnação da letra ou assinatura a que se refere o art.º 374.º nem arguição da falsidade do documento a que se refere o art.º 376.º, ambos do Cód. Civil, e, por outro lado, a referida documentação fazia parte do PA, uma vez que, no RIT se faz expressa referência aos mesmos e sempre teria o Tribunal, ao abrigo do artigo 13.º do CPPT, de os solicitar atento o princípio do inquisitório e da busca da verdade material.
Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, em virtude de não ter sido produzida prova por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e não terem relevância para a decisão da causa.»* Relativamente aos factos não provados, considerou-se na sentença apelada que:
«Da que era relevante para a discussão da causa não há matéria de facto que importe registar como não provada.»* Ao abrigo do disposto no art.º 662.º CPC e tratando-se de prova documental conhecida das partes e não informada, adita-se oficiosamente à matéria de facto que:
16. Em 06.10.2006, o SF de Porto – 6, emitiu «certidão de dívida» em nome dos Recorrentes (Impugnantes), declarando que aqueles: “[…] são devedores o Estado da importância de 5.241,40 €, respeitante a SISA, 179,33 €, de I. Selo, 393,11 €, de Coima, e 873,94 €, de Juros compensatórios, nos termos do artº 19º § 2º CIMS, 2006, e porque tendo sido notificado para pagar, não satisfez o seu pagamento no prazo de cobrança voluntária que terminou em 1/09/2006 [….]”
- cf. doc. a fls. 20 do PA.
17. Em informação do SF do Porto-2, datada de 25.06.2021, relativamente aos ora Recorrentes (Impugnantes) e relativamente às liquidações aqui em causa, consta que:[imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cf. informação a fls. 257 e segs. dos autos – paginação do SITAF.-/-
III – Questões a decidir.
No presente recurso, cabe aferir das questões suscitadas pela ora Recorrente no presente recurso e delimitadas no seu âmbito pelas respetivas conclusões, traduzindo-se estas, em síntese, na prescrição da dívida subjacente às presentes liquidações, erro de julgamento de facto e na subsunção deste ao direito, défice instrutório e de violação do princípio da plenitude de assistência dos juízes. -/-
IV – Do direito
Constitui objeto do presente recurso a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, na qual se julgou improcedente a impugnação intentada pelos ora Recorrentes dirigida contra as liquidações adicionais de SISA e imposto de Selo e correspetivos juros compensatórios.
As liquidações supra-referidas resultaram de uma ação inspetiva promovida pelos serviços da AT e na qual estes concluíram que aquando da aquisição de uma imóvel, os Recorrentes haviam declarado um valor aquisitivo inferior ao montante efetivo pelo qual se procedeu à respetiva compra.
Primeiramente e antes de emergirmos nas questões suscitadas no presente recurso, cabe ter presente qual o quadro normativo em que o mesmo se movimenta, tendo presente que o presente meio processual foi deduzido em 29.10.2006 e que a sentença ora recorrida foi proferida em 06.02.2020.
Ora, na sua essência o regime de recursos de decisões jurisdicionais proferidas pelos tribunais tributários está, globalmente, sujeito o regime de recursos em sede processual civil, sem prejuízo das especialidades normativamente previstas no próprio CPPT (cf. art.º 281.º do CPPT). Assim, o regime de recurso em processo civil foi objeto de sucessivas alterações legislativas tendo, mais recentemente, culminado com a entrada em vigor do novo Código de Processo Civil (NCPC), aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de junho. Ora, nos termos do artigo 7.º deste diploma legal, no que diz respeito às ações intentadas antes de 01.01.2008 e cujas decisões objeto de recurso sejam contemporâneas ou posteriores 01.09.2013, aplica-se o regime de recursos do novo Código do Processo Civil (NCPC).
Por isso, na presente situação aqui já é aplicável o regime do novo CPC atento o disposto no art.º 7.º da Lei 41/2013, de 26 de junho e tendo em conta da data de entrada do presente processo (13.11.2006) e a data de prolação da sentença recorrida (06.02.2020).
Cumpre, assim, apreciar e decidir o presente recurso.
IV.1 – Da invocada prescrição.
São várias as questões que são suscitadas pelos ora Recorrentes no presente recurso e suja análise se fará de acordo com a ordem de precedência lógica das questões neste suscitadas. Assim, os Apelantes invocam que as dívidas subjacentes às supra enunciadas liquidações encontram-se prescritas (cf. conclusões n.ºs 27 a 29 do presente recurso).
A propósito da questão do conhecimento da prescrição em sede de impugnação judicial e com os fundamentos a que aderimos, relatou-se no acórdão do STA de 08.01.2020, proferido no proc. n.º 01/99.0BUPRT (in www.dgsi.pt) que: “[…] 2.2.2.1 Como este Supremo Tribunal tem vindo a afirmar desde há muito, uniforme e reiteradamente, a prescrição da obrigação tributária não é fundamento de impugnação judicial, motivo porque nela não deve ser conhecida oficiosamente, sem prejuízo de aí poder ser conhecida a título incidental, enquanto pressuposto da utilidade da lide, este sim de conhecimento oficioso.
Sobre a questão, ficou dito no acórdão de 7 de Fevereiro de 2007, proferido no processo com o n.º 980/06 (Disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/cedd724eaaed289c80257295003cb2f6.): «Como é sabido, trata-se na impugnação judicial de um contencioso de anulação, que não de plena jurisdição – cfr. Alberto Xavier, Aspectos Fundamentais do Contencioso Tributário, p. 43 e ss. –, sendo o seu objecto o acto tributário, através de “qualquer ilegalidade” ou “vício”, em vista da sua “anulação total ou parcial”.
Assim, se o pedido impugnatório procede, o tribunal anula o acto, pela existência de qualquer ilegalidade.
Pelo que tem este tribunal entendido que a prescrição da obrigação tributária – “da dívida exequenda”, na expressão legal –, embora de conhecimento oficioso, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução fiscal.
Na verdade, não pode confundir-se a validade do acto tributário com a sua eficácia.
[…]
O decurso do prazo de prescrição extingue o direito do Estado à “cobrança” do imposto e não tendo pois a ver com a sua validade ou existência do acto tributário e, em consequência, com a sua legalidade, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução».
Prossegue o mesmo acórdão, ponderando a prescrição, não como fundamento de impugnação judicial, «mas apenas como sustentáculo da inutilidade da lide e consequente extinção da instância», com a afirmação de que, então, esse conhecimento se fará «plenamente dentro da legalidade» e porque, verificada a prescrição da obrigação tributária, «a lide impugnatória não tem qualquer utilidade». E explica porquê:
«Na verdade, a sua procedência não teria quaisquer consequências, uma vez que já não poderia, mercê da predita prescrição da dívida, ser instaurada execução fiscal, que se instaurada, logo soçobraria, mesmo sem oposição, dado o carácter oficioso do conhecimento da mesma.
Ou seja: a questão não radica na inclusão da prescrição da obrigação tributária em termos de ilegalidade da liquidação mas, em termos processuais, da utilidade da lide impugnatória que, assim, não pode ter qualquer reflexo na relação substancial respectiva, pelo que a sua continuação seria pura inutilidade».
É este entendimento que tem vindo a ser seguido na jurisprudência de que o citado acórdão é um exemplo entre muitos (Vide, entre outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 2 de Dezembro de 2015, proferido no processo com o n.º 1364/14, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/235ab3098a7e831580257f1e005090e9;
- de 9 de Novembro de 2016, proferido no processo com o n.º 1118/15, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/0b84374a73dde81f8025806b0040bbbb;
- de 4 de Julho de 2018, proferido no processo com o n.º 1433/17, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/f1fc96dd1f2c333c802582cd004aac60.): a impugnação judicial não tem como objecto o conhecimento da prescrição da obrigação tributária, porque se trata de um processo que visa apreciar a legalidade ou ilegalidade do acto de liquidação (cfr. arts. 99.º e 24.º do CPPT) e a prescrição não contende com a legalidade da liquidação, mas apenas com a exigibilidade da obrigação tributária por ela criada, motivo por que em sede de impugnação judicial a prescrição não pode ser conhecida senão incidentalmente e como pressuposto da utilidade ou não do prosseguimento da lide, questão esta do conhecimento oficioso (Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2.ª edição, 2010, págs. 23 a 25. ).[…]”.
Acresce que, também de forma uniforme e reiterada tem o colendo STA vindo a entender que o conhecimento da prescrição em sede impugnatória, em qualquer instância, só é devida enquanto pressuposto de conhecimento oficioso que é o da (in)utilidade da lide, quando dos autos resultem elementos factuais que permitam ao Tribunal tomar posição quanto à questão da prescrição, sem a necessidade de realização de mais iniciativas processuais (cf. entre outros, os acórdãos de 20.04.2020, proferido no processo n.º 0571/06.8BEPRT-0662/18 e de 04.07.2018, proferido no processo/recurso n.º 01433/17).
Ora, da prova aditada aos presentes autos consta que existe um processo de execução fiscal que foi movido para a cobrança do crédito emergente das liquidações a que aqui se faz alusão (cf. o teor da certidão referida no ponto n.º 16 da matéria de facto aditada nesta instância, assim como da informação junta aos autos e da qual as partes foram notificadas aqui indicada sob o n.º 17). Todavia, não se sabe quando se deu a citação dos ora Recorrentes para a referida execução, sendo que esta teria potenciais efeitos interruptivos (cf., entre outros, o n.º 1 do art.º 49.º da LGT). Igualmente não há notícia nos autos de outros atos processuais eventualmente promovidos no processo de execução fiscal que pudessem ser ou suspensivos ou interruptivos quanto ao decurso do prazo prescricional.
Assim sendo, não dispondo esta instância dos elementos necessários para aferir da invocada prescrição da dívida decorrente das liquidações aqui referidas e suscitada nas supracitadas conclusões do presente recurso e não estando esta instância obrigada à realização de quaisquer diligências processuais para aferir de tal questão na presente forma processual, decide-se dela não conhecer, sem prejuízo da questão referida poder vir a ser eventualmente suscitada noutros figurinos processuais.
Por isso, improcede o recurso nesta parte.
IV.2 – Da alegada violação do princípio da plenitude de assistência dos juízes.
Nas conclusões 19 a 25 deste recurso, os ora Recorrentes invocam que foi violado o princípio da plenitude da assistência dos juízes consignado no art.º 605.º do novo CPC.
Analisados os autos, constata-se que foi realizada a audiência para a produção de prova testemunhal, tendo esta tido lugar em 13.09.2011 (cf. fls. 125 dos autos – paginação do processo em suporte físico). Por outro lado, verifica-se que a sentença ora recorrida foi proferida em 06.02.2020, por Julgador que se fazia parte da equipa de recuperação de pendências da zona Norte, criada pelo Decreto-Lei n.º 81/2018, de 15/10.
Ora sobre questão idêntica à dos presentes autos e supra referida, tomou-se a seguinte posição no acórdão do TCA Sul, de 10.12.2019, proferido no processo n.º 311/01.8BTLSB:
“[…] Sobre esta questão, de saber se face à anterior redacção da norma equivalente ao actual art. 605º do CPC, quando o juiz que assiste aos actos e diligências relativos à prova da factualidade (nomeadamente a audiências de inquirição de testemunhas) não é o mesmo juiz que profere a sentença, existe ou não ofensa do princípio da plena assistência do juiz, existe jurisprudência consolidada. E esta é no sentido de que a anterior redacção do art. 605.º do CPC não exige essa coincidência, não sendo tal circunstancialismo causa invalidante da sentença.
Como se decidiu no Acórdão da Relação de Coimbra, de 18.3.2014 – Proc. 3721/11.9TBLRA.C1:
“Dado que no Código de Processo Civil de 1961 o princípio da plenitude da assistência dos juízes só valia para os actos de produção da prova e de julgamento da matéria de facto – e, portanto, para a fase da audiência – e não também para a fase da sentença, o proferimento da sentença por juiz diferente daquele que decidiu a matéria de facto não infringia aquele princípio – nem, aliás, qualquer outro princípio ou norma processual.
Uma vez que o NCPC concentrou o julgamento da questão de facto na sentença final, esta sentença só pode ser proferida pelo juiz que assistiu aos actos de instrução e discussão praticados na audiência ou audiências de discussão e julgamento.
Essa regra não é, porém, aplicável aos casos em que, antes do início da vigência do NCPC, a matéria de facto já se mostrava julgada pelo juiz que assistiu aos actos de produção da prova.
O proferimento da sentença final por juiz diferente do que decidiu a matéria de facto resolve-se, no NCPC, numa simples nulidade processual, inominada ou secundária, que não constitui objecto admissível do recurso.”
No mesmo sentido o ac. do STJ de 8.03.2018, proc. nº 2723/04.6TBBRR.L1.S1, onde se sumariou, ao que aqui importa, que:
“O princípio da plenitude da assistência dos juízes, consagrado agora no art. 605º do Código de Processo Civil (antes no art. 654º), só tem aplicação quando da fixação da matéria de facto, em ponderação dos princípios da imediação, da oralidade e concentração, conhecendo aplicação intransigente quando o tribunal perante o qual foi feita a discussão da causa é aquele que quem tem de proferir a decisão de facto: aí, salvo casos excepcionais, quem presidiu à recolha da prova é quem a julga e fixa”.
Também o STA decidiu esta questão no ac. nº 3/2019, de 3.07.2019, proc. nº 499/04.6BECTB (revista), em que identifica e analisa o quadro normativo aplicável e a sua sucessão:
“(…)
Este Supremo Tribunal Administrativo (STA), no domínio do antigo CPC (Código de Processo Civil), pronunciou-se sobre idêntica questão à suscitada pela ora recorrente, através de acórdão do Pleno em 12/12/2012 tirado no proc. n.º 01152/11, no qual se fizeram referências a deliberações sobre tal questão tomadas quer pelo Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais (CSTAF) quer pelo Conselho Superior da Magistratura (CSM) e bem assim à jurisprudência quer dos Tribunais Centrais Administrativos (TCAs) quer do STA sobre a matéria. Por ser fastidioso reproduzir o que então se disse, nesta parte, remetemos para tal acórdão.
Desde a data da sua prolação e até hoje, com relevância para a presente decisão, sucederam-se, sequencialmente, a aprovação do novo CPC (Código de Processo Civil) através da Lei n.º 41/2013 de 26 de Junho, a qual entrou em vigor em 01/09/2013; a aprovação da deliberação do CSTAF de 11/02/2014 que consistiu numa orientação genérica sobre gestão processual nos Tribunais Administrativos e Fiscais consistente na recomendação a todos os senhores Juízes e em particular aos Senhores Presidentes dos Tribunais da Jurisdição Administrativa e Fiscal para adoptarem ''as necessárias providências, designadamente através da redistribuição de processos, verificado que seja um desequilíbrio no volume de trabalho entre os vários juízes do mesmo Tribunal, na medida do possível por consenso dos juízes em causa, no sentido de ser dada a devida prioridade aos processos mais antigos e de maior grau de complexidade, sem prejuízo dos processos urgentes e prioritários''; e a criação de equipas de recuperação de pendências, através do D. L. n.º 81/2018 publicado em 15/10 as quais se inseriram neste objectivo de conceder prioridade aos processos mais antigos.
Estas, foram motivadas pela existência de elevadas pendências processuais de difícil recuperação e são especialmente dedicadas à tramitação dos processos pendentes de decisão final que tenham dado entrada até 31 de dezembro de 2012, sendo de salientar que o n.º 1 do artigo 3.º deste diploma estabelece que: ''Cabe às equipas de recuperação de pendências a tramitação dos processos pendentes de decisão final, ainda que tenham sido realizadas diligências de prova, e que tenham dado entrada até 31 de dezembro de 2012". (o destaque a negrito é da nossa autoria).
Infra, procuraremos fazer uma leitura destes acontecimentos legislativos e deliberativos à luz da questão que ora nos ocupa e sobre a qual se impõe produzir pronúncia actualizada.
O quadro legal considerado pelo referido acórdão do Pleno de 2012 da 2.ª Secção de Contencioso Tributário deste STA, foi o seguinte:
Artigo 653.º do CPC - Julgamento da matéria de facto
1 - Encerrada a discussão, o tribunal recolhe à sala das conferências para decidir; se não se julgar suficientemente esclarecido, pode voltar à sala da audiência, ouvir as pessoas que entender e ordenar mesmo as diligências necessárias.
2 - A matéria de facto é decidida por meio de acórdão ou despacho, se o julgamento incumbir a juiz singular; a decisão proferida declarará quais os factos que o tribunal julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas e especificando os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador.
3 [...]; 4 [...]; 5 [...]
Artigo 654.º do CPC – Princípio da plenitude da assistência dos juízes
1 - Só podem intervir na decisão da matéria de facto os juízes que tenham assistido a todos os actos de instrução e discussão praticados na audiência final.
2 - Se durante a discussão e julgamento falecer ou se impossibilitar permanentemente algum dos juízes, repetir-se-ão os actos já praticados; sendo temporária a impossibilidade, interromper-se-á a audiência pelo tempo indispensável, a não ser que as circunstâncias aconselhem, de preferência, a repetição dos actos já praticados, o que será decidido sem recurso, mas em despacho fundamentado, pelo juiz que deva presidir à continuação da audiência ou à nova audiência.
3 - O juiz que for transferido, promovido ou aposentado concluirá o julgamento, excepto se a aposentação tiver por fundamento a incapacidade física, moral ou profissional para o exercício do cargo ou se, em qualquer dos casos, também for preferível a repetição dos actos já praticados, observado o disposto no número anterior.
O juiz substituto continuará a intervir, não obstante o regresso ao serviço do juiz efectivo.
(Esta redacção manteve-se inalterada desde o Decreto-Lei n.º 44129, de 28 de Dezembro de 1961, que aprovou o Código de Processo Civil e é equivalente à do CPC de 1939, que aperfeiçoou, com aditamento no n.º 2, da parte final (decisão, sem recurso, pelo juiz que deva presidir) e, no n.º 3, do termo alternativo da repetição dos actos já praticados. É, pois, um princípio basilar e sedimentado).
(…)
Sendo que para tal, há que ponderar que este quadro legal, parcialmente, sofreu alterações, desde logo as introduzidas pela Lei n.º 41/2013 de 26/06 que determinou a entrada em vigor em 1 de Setembro de 2013 do novo CPC.
Neste diploma não se refere qualquer estatuição correspondente ao artigo 653.º do CPC antigo e o artigo 654.º, do mesmo compêndio normativo, deixou de ter uma integral correspondência no novo CPC.
Devemos, agora, considerar o disposto no artigo 605.º do novo CPC o qual dispõe:
Artigo 605.º (Próximo/correspondente ao artigo 654.º do CPC de 1961)
Princípio da plenitude da assistência do juiz
1 - Se durante a audiência final falecer ou se impossibilitar permanentemente o juiz, repetem-se os atos já praticados; sendo temporária a impossibilidade, interrompe-se a audiência pelo tempo indispensável, a não ser que as circunstâncias aconselhem a repetição dos atos já praticados, o que é decidido sem recurso, mas em despacho fundamentado, pelo juiz substituto.
2 - O juiz substituto continua a intervir, não obstante o regresso ao serviço do juiz efetivo.
3 - O juiz que for transferido, promovido ou aposentado conclui o julgamento, exceto se a aposentação tiver por fundamento a incapacidade física, moral ou profissional para o exercício do cargo ou se for preferível a repetição dos atos já praticados em julgamento.
4 - Nos casos de transferência ou promoção, o juiz elabora também a sentença.
Justifica-se, pois, plenamente, que este STA deva em sede de revista, como doutamente foi decidido, voltar a debruçar-se sobre a questão da consideração do princípio da plenitude de assistência do Juiz em sede de impugnação judicial, devendo efectuar nova pronúncia a qual não poderá deixar de considerar, também, as inovações legislativas introduzidas, nesta matéria, pelo novo CPC ponderando a pertinência da sua aplicação ao processo tributário.
E essa pronúncia, reitera-se, tem de considerar, necessariamente, o disposto no artigo 605.º do CPC, supra citado, por força do disposto no artigo 2.º alínea e) do CPPT.
O traço distintivo essencial entre o artigo 605.º do novo CPC e o artigo 654.º do CPC de 1961 consiste na eliminação do n.º 1 deste último preceito onde se estipulava: "Só podem intervir na decisão da matéria de facto os juízes que tenham assistido a todos os actos de instrução e discussão praticados na audiência final''.
E, ainda na supressão da palavra ''preferência'' contida no n.º 2 do mesmo preceito que não transitou para o actual n.º 1 do artigo 605.º do novo CPC o qual no mais, em substância, é idêntico no tratamento da impossibilidade permanente ou temporária do(s) Juiz(es).
O n.º 4 do mesmo preceito afigura-se como despiciendo face à previsão constante do seu n.º 3 e na circunstância de ter sido abolida a cisão entre o julgamento da matéria de facto e a respectiva integração jurídica. Uma possível explicação é dada por A. Abrantes Geraldes em https://www.stj.pt/wp-content/uploads/2018/01/asentencacivelabrantesgeraldes.pdf. (para melhor estudo das alterações pode ver-se "CPC anotado" de J. Lebre de Freitas e Isabel Alexandre, Almedina, Julho de 2017, 3.ª edição, fls. 694 e seg. e ainda "Primeiras Notas ao novo CPC" de Paulo R. Faria e Ana L. Loureiro, Almedina 2014 - 2.ª edição, fls. 578 e segs)
Assim, analisando, sumariamente, as alterações, imediatamente se constata que enquanto no âmbito do antigo CPC se estabelecia, em sede de audiência final, uma dicotomia entre a fase de produção de prova e julgamento da matéria de facto e de discussão da matéria de direito (alegações) e a fase de julgamento/subsunção dos factos ao direito; essa dicotomia desapareceu, à semelhança do que já sucedia no processo tributário, (e, também se nos afigura que se impunha, mais assertivamente, o dever de fundamentação por parte do Juiz substituto quando este optasse pela repetição de actos já praticados o que ressalta do n.º 3 do artigo 654.º e da expressão ali contida "observando-se o disposto no número anterior") sendo que, no mais, substancialmente, os preceitos que no antigo e novo CPC regulam(lavam) esta matéria se equivalem [sublinhado nosso].
Aqui chegados podemos concluir que a eliminação do n.º 1 do artigo 654.º do CPC de 1961, que não foi transposto para o artigo 605.º do novo CPC, se deveu ao facto de ao nível do processo civil, como bem observam os recorrentes, ter sido abolida a referida estrutura dicotómica segundo a qual o julgamento das matérias de facto e de direito ocorria em momentos distintos, sendo que tais decisões passaram a ser tomadas em conjunto, aquando da elaboração da sentença por força do disposto no artigo 607.º n.º 3 do novo CPC o que, reitera-se, já sucedia no caso do julgamento em sede impugnatória em processo tributário.
(…)
Ora, o novo CPC, enquanto compêndio normativo processual que é, sendo aplicável às acções pendentes desde logo por força do artigo 5.º n.º 1 da Lei n.º 41/2013, de 26/06, não possui eficácia retroactiva (vide artigo 12.º n.º 1 do C. Civil). E daí temos que as alterações introduzidas que determinaram que o princípio da plenitude da assistência aos Juízes passou a vigorar/valer também para a fase da sentença apenas são de considerar no processo comum, naquelas situações em que tanto a fixação da matéria de facto resultante da prova oferecida como a prolação da sentença ocorreram já no âmbito do novo CPC”.
Ora, no caso que nos ocupa a produção da prova e a decisão da matéria de facto foram feitas ao tempo em que estava em vigor o CPC antigo. E assim, não ocorre nulidade que possa influir no exame ou na decisão da causa.
Acresce que por deliberação do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 17 de Dezembro de 2018, foi aprovado o movimento judicial extraordinário para colocação de juízes, em regime de destacamento, nas Equipas de Recuperação de Pendências, ao abrigo do Decreto-Lei n.º 81/2018, de 15 de Outubro, na qual se inclui a Magistrada que proferiu a sentença nos autos (Deliberação (extrato) n.º 1417/2018, in DR-II, de 31.12.2018). Diploma no qual, no seu art. 3.º, se atribui competência aos juízes que compõem as equipas de recuperação de pendências para tramitarem e decidirem os referidos processos, ainda que tenham sido realizadas diligências de prova, e que tenham dado entrado até 31 de Dezembro de 2012. Ou seja, a decisão proferida e aqui sindicada foi proferida ao abrigo de dispositivo legal que, expressamente, o permite.[…]”.
Ora, cremos ser de aplicar também aqui a mencionada orientação jurisprudencial.
Deste modo, tendo presente que o presente meio processual foi intentado antes de 31.12.2012, que a decisão final foi proferida por Juiz(a) integrante das equipas de recuperação de pendências a tramitação dos processos pendentes de decisão final (referidas no Decreto-lei n.º 81/2018) e que audiência para a produção de prova testemunhal teve lugar ainda antes da entrada em vigor do novo CPC, à luz da jurisprudência supra referida, consideramos que a situação relatada não constitui uma nulidade, seja por uma via interpretativa e de sucessão das normas indicadas do novo e antigo CPC, seja pela via da norma específica contida no artigo 3.º do mencionado Decreto-Lei n.º 81/2018.
Por isso, não se verifica a apontada nulidade por imputada violação do princípio da plenitude de assistência dos juízes.
IV.3 – Da mencionada reapreciação da prova.
Igualmente, nas conclusões n.º 26 e 27 os ora Recorrentes solicitam que esta instância faça um novo julgamento de facto. A este propósito referem aqui os Recorrentes recurso que “…o Tribunal de recurso pode e deve formar a sua própria convicção por referência à prova constante dos autos e, com base nela, determinar a alteração do julgamento de facto, designadamente se entender que a prova foi mal apreciada ou interpretada ou constatar a existência de outros elementos probatórios relevantes, invocados pelo recorrente na sua alegação, que não foram tidos em consideração pelo julgador de 1.ª instância…”.
Como tivemos já ocasião de mencionar, ao presente recurso já se aplicam as regras previstas no novo CPC.
Assim, cabe verificar se os ora Recorrentes cumprem o ónus processual vertido no art.º 640.º do novo CPC. Assim, como refere António Abrantes Geraldes in «Recursos no Novo Código de Processo Civil», 2018, pag. 165 e segs.:
“[…] Sem nos alongarmos demasiado em considerações sobre os regimes anteriores, podemos sintetizar da seguinte forma o sistema que agora vigora sempre que o recurso de apelação envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto:
a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões;
b) Deve ainda especificar, na motivação, os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinem uma decisão diversa quanto a cada um dos factos;
c) Relativamente a pontos de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão, na motivação, as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos;
d) O recorrente pode sugerir à Relação a renovação da produção de certos meios de prova, nos termos do art. 662.º, n.º 2, al. a), ou mesmo, a produção de novos meios de prova nas situações referidas na al. b). Porém, como anotamos à margem desses preceitos, não estamos perante um direito potestativo do recorrente, antes em face de um poder-dever da Relação que esta deve usar de acordo com a perceção que recolher dos autos;
e) O recorrente deixará expressa, na motivação, a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência que vem na linha do reforço do ónus de alegação, por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente;
f) Na posição em que o recorrido se encontra, incumbe-lhe o ónus de contra-alegação, cujo incumprimento produz efeitos menos acentuados do que os que se manifestam em relação ao recorrente. O facto de inexistir efeito cominatório para a falta de apresentação de contra-alegações ou para o incumprimento das regras sobre a sua substância ou forma e o facto da a Relação ter poderes de investigação oficiosa determinam que sejam menos visíveis os efeitos que decorrem da sua deficiente atuação. […]”.
O mesmo autor na obra supra citada a fls. 168, refere que a rejeição total ou parcial da decisão da matéria de facto dever ocorrer quando:
“a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635.º, n.º 4, e 641.º, n.º 2 al. b));
b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640.º, n.º 1, al. a));
c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);
d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação”.
Considerando o teor das conclusões apresentadas pelos ora Recorrentes, podemos constatar não cumprem designadamente o ónus processual previsto na alínea a) do n.º 1 do art.º 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT, isto é, não procederam à indicação dos concretos pontos de facto que consideram incorretamente julgados (omissão essa que se verifica, quer nas conclusões, quer na motivação da presente apelação).
Por isso, nesta parte, não se conhecerá do presente recurso.
IV.4 – Do apontado défice instrutório.
Os Apelantes, na conclusão 16 do presente recurso veio alegar que tanto a sentença recorrida como o ato impugnado padeceriam de défice instrutório. No entanto, lida a motivação do presente recurso constata-se que nada concretizam os Recorrentes quanto a eventuais diligências que deveriam ter sido tomadas em sede de instrução probatória nos presentes autos ou no âmbito do procedimento que conduziu aos atos então impugnados. Por outro lado, sendo os recursos meios de impugnação de decisões jurisdicionais, não constituem os mesmos, em princípio, meios impugnatórios de atos tributários, pelo que a questão de um eventual vício de forma por insuficiente instrução do procedimento que conduziu àqueles, não é matéria suscetível de novel conhecimento em sede recursiva (uma vez que não se trata de matéria suscitada passível de conhecimento oficioso ou que caiba conhecer em regime substitutivo na ausência de conhecimento devido pelo tribunal recorrido). Por isso, esta última vertente da apontada questão cai e cairia sempre fora do âmbito do presente recurso.
Concluiu-se, deste modo, que terá que improceder o presente recurso quanto às questões supra referidas.
IV.5 – Do invocado erro de julgamento na subsunção dos factos ao direito.
Nas demais conclusões do presente recurso, os Recorrentes vieram invocar que a sentença recorrida enfermava de erro de julgamento.
Os ora Apelantes vieram referir que na decisão jurisdicional recorrida se havia feito uma enviesada aplicação do direito aos factos apurados. Nesta senda, os Recorrentes afirmam que resulta da prova efetuada nos autos e que, ao contrário do que ficou demonstrado em sede inspetiva e em sede da sentença recorrida, o que sucedeu é que aquando da aquisição da habitação que deu origem às liquidações adicionais em causa, foram celebrados dois contratos distintos: um de aquisição da mesma (suportado por mútuo bancário) e outro de empreitada (titulado por um distinto empréstimo bancário). Por isso, na visão daqueles, não se poderia ter concluído que os dois referidos contratos de empréstimo bancário se destinavam, em conjunto, a financiar a aquisição do imóvel em questão, tal como se veio a concluir na sentença recorrida e em linha com o decidido pela AT na inspeção que serviu de base às liquidações impugnadas.
Na sentença recorrida e sobre a referida questão, julgou-se que:
«Nos presentes autos, o preço que foi convencionado pelas partes outorgantes foi de €94.771,60, constituindo esse valor a matéria colectável para efeitos da liquidação da sisa devida pela transmissão do imóvel que ocorreu entre a vendedora (H., DLA) e os adquirentes (Impugnantes).
Porém, a supracitada correcção teve por fundamento a afirmação pela Administração Tributária (AT) de que a declaração apresentada pelos Impugnantes continha uma divergência de valores atento o preço de compra declarado e o montante dos empréstimos concedidos, uma vez que, na mesma data em que os Impugnante celebraram o contrato de compra e venda com mútuo e hipoteca no valor de €94.771,60, celebraram outro mútuo com hipoteca sobre a mesma fracção no montante de €34.915,85 e, em obediência ao princípio da legalidade, a AT só podia proceder a essa liquidação adicional de SISA se, no exercício dos poderes que lhe competem de controlo da veracidade dos elementos declarados, tivesse adquirido a séria convicção (ainda que formada com base em factos indiciários sólidos e consistentes) da existência desse erro ou omissão na declaração de SISA, ou mais precisamente e no que ao caso vertente concerne, de que o preço declarado na escritura de compra e venda fracção autónoma designada pela letra “D”, correspondente à habitação no primeiro andar esquerdo frente, com entrada pela Rua (...), com entrada pela mesma Rua pelos números 24 e 26, omisso na matriz mas feita a participação para a sua inscrição em 15/07/2002 no SF-6 e descrito na Conservatória do Registo Predial (...), n.º 263, era inferior ao preço real da sua transmissão, convicção que tinha de assentar em pressupostos objectivos e não em meras suposições, suspeitas ou juízos de natureza subjectiva.
Com efeito, é ponto assente que sobre a AT incide o ónus de provar a existência de todos os pressupostos (de facto e de direito) que a determinaram a efectuar correcções ao declarado pelo contribuinte, incumbindo-lhe, por isso, indagar sobre a verificação do facto tributário que afirma ter existido, através da realização de todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material, só podendo efectuar a liquidação adicional quando os elementos que tiver apurado permitam formar a séria convicção sobre a existência do facto tributário não declarado (total ou parcialmente) pelo contribuinte (princípio da verdade material arts. 50º do CPPT e 58º nº 1 da LGT).
Tal significa que se impõe à AT abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e do respectivo documento de suporte (escritura pública de transmissão da propriedade), atento o princípio da declaração vigente no nosso direito (art. 78º da LGT), só depois passando a competir ao contribuinte o ónus de provar a veracidade do declarado, o que quer dizer que se a AT não fizer prova do bem fundado da formação do seu juízo, a questão
relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, sem necessidade de ir analisar se o impugnante logrou ou não provar, em Tribunal, a veracidade da declaração e a inexistência do facto tributário que a AT considerou verificado para proceder à liquidação adicional impugnada.
No entanto, entende-se que tal prova na esmagadora maioria das vezes não pode ser directa e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indirectas que, atentas a idoneidade dos respectivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível.
A questão está em saber se no caso vertente a AT cumpriu, ou não, esse ónus de demonstração assim balizado, sendo que em função dos elementos presentes nos autos, tem de entender-se que a AF não deixou de recolher elementos demonstrativos que, a final, acabam por legitimar a correcção que operou o valor considerado para efeitos da liquidação da sisa e impostos de selo aqui em causa.
Senão vejamos:
Perante o apuramento da referida divergência a AT notificou os Impugnantes ao abrigo do ofício n.º 395/0507 de 02/05/2005, para remeterem cópia dos elementos relacionados com a aplicação do valor dos contratos de mútuo com hipoteca que permitissem justificar a divergência de valores apurada, designadamente a junção do contrato-promessa, contrato de prestação de serviços, orçamentos, facturas ou documentos equivalente relativos a alterações ou melhorias efectuadas no imóvel, etc. (cfr. ponto 4. do probatório)
Os Impugnantes, em resposta a tal ofício limitaram-se a referir que «o valor de transmissão declarado de €94.774,60 que corresponde exactamente ao valor do mútuo com hipoteca que os meus constituintes realizaram e assinaram em simultâneo, com o BBVA». (cfr. ponto 5. do probatório.)
Neste contexto a AT elaborou projecto de correcções de análise interna e notificou os Impugnantes para exercício do direito de audição.
E, no exercício do direito de audição os ora Impugnantes vieram declarar que o «O valor de €34.915,85 que no projecto de relatório é assinalado como “valor em falta” nada teve que ver com a aquisição do imóvel,…mas sim com obras que os ora requerentes realizaram no imóvel que então adquiriram.(…)» e juntaram para o efeito cópia de um orçamento emitido pelo construtor civil “A.”. (cfr. ponto 7. e 8. do probatório)
Acto consequente a AT realizou uma acção de inspecção de cruzamento de elementos ao construtor civil “A.” e apurou que não existia na contabilidade daquele qualquer documento de prestação de serviços ou facturas emitidos em nome dos ora Impugnantes. (cfr. ponto 9. do probatório)
E, nessa sequência procedeu às correcções constantes do Relatório Final da inspecção. (cfr. ponto 10. do probatório).
Assim, atento o enunciado supra, entende o Tribunal numa análise concatenada e ponderada à luz da experiência, que a AT se encontrava legitimada, para recorrer às correcções e desenvolveu as diligências instrutórias adequadas ao apuramento da verdade material.
Impunha-se, então, agora, aos Impugnantes com recurso aos meios gerais de prova, desde que não postergados pela lei, desde o documental ao testemunhal, para demonstrar que o valor efectivamente pago na aquisição do imóvel, foi efectivamente o exarado na escritura de compra e venda.
Como resulta da análise crítica da prova, os Impugnantes limitaram-se a apresentar como prova testemunhal o depoimento da Sra. Inspectora Tributária que corroborou a versão dos factos constante do RIT e não a versão alegada pelos Impugnantes. E, da prova documental (extractos bancários) não resultam quaisquer pagamentos no valor de €34.915,85, ou em tranches ao construtor civil “A.”.
Pelo que, os Impugnantes não lograram infirmar tal factualidade, sendo que competia aos Impugnantes o ónus da prova dos factos por si alegados, e que demonstrassem que a liquidação padecia do vício que lhe era imputado.»
Na presente situação, não vemos que se possa discordar do decidido em primeira instância quanto à apontada questão, uma vez que atento aos elementos probatórios recolhidos em primeira instância e que aqui se mantêm, não vislumbramos qualquer suporte factual para a tese dos Recorrentes relativa à existência de uma duplicidade de contratos de mútuo. Tese esta sustentada ab initio pelos ora Apelantes, mas que não lograram demonstrar em sede factual e no momento processual próprio.
Por isso, neste ponto, tem que igualmente fenecer o presente recurso.
Numa outra dimensão do invocado erro de julgamento, os Apelantes parecem insinuar que a sentença recorrida falhou o alvo, uma vez que os atos em questão padeceriam de falta de fundamentação expressa. Contudo, não esgrimem ou concretizam quaisquer argumentos quanto a esta questão no sentido de qualquer erro de julgamento imputável à sentença apelada neste conspecto. Assim, por falta de melhor substância desta alegação, não pode esta instância senão dela afirmar que não se antevê qualquer erro na sentença recorrida quanto ao supra enunciado vício e à apreciação que dele se fez. Assim, neste aspeto, ter-se-á que manter o sentido decisório contido na decisão jurisdicional recorrida que foi no sentido da improcedência do apontado vício.
Deste modo, também aqui, terá que improceder o presente recurso. -/-
Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte sumário:
I – A impugnação judicial não tem como objeto o conhecimento da prescrição da obrigação tributária, porque se trata de um processo que visa apreciar a legalidade ou ilegalidade do ato de liquidação e a prescrição não contende com a legalidade da liquidação, mas apenas com a exigibilidade da obrigação tributária por ela criada, razão pela qual em sede de impugnação judicial a prescrição não pode ser conhecida senão incidentalmente e como pressuposto da utilidade ou não do prosseguimento da lide, sendo esta questão do conhecimento oficioso.
II – Não se dispondo dos elementos necessários para aferir da prescrição da dívida decorrente da liquidação em causa e não existindo a obrigação da realização de quaisquer diligências processuais para aferir de tal questão na presente forma processual de impugnação, o Tribunal pode dela legitimamente não conhecer.
III - O princípio da plenitude da assistência dos juízes não é absoluto, sendo que o art. 3.º do Decreto-Lei nº 81/2018, de 15 de outubro, atribui competência aos juízes que compõem as equipas de recuperação de pendências para tramitarem e decidirem os referidos processos, ainda que tenham sido realizadas diligências de prova, e que cuja data de entrada tenha ocorrido até 31 de dezembro de 2012.
IV- Não cumprindo o Recorrente os ónus processuais referentes ao recurso incidente sobre a matéria de facto, designadamente os previstos no n.º 1 do art.º 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT, não se tomará conhecimento do correspetivo recurso na parte afetada.
V - Sendo os recursos meios de impugnação de decisões jurisdicionais, não constituem os mesmos, em princípio, meios impugnatórios de atos tributários, pelo que a questão de um eventual vício de forma por insuficiente instrução do procedimento que conduziu àqueles, não é matéria suscetível de novel conhecimento em sede recursiva (uma vez que não se trata de matéria suscitada, passível de conhecimento oficioso ou que caiba conhecer em regime substitutivo na ausência de conhecimento devido pelo tribunal recorrido).-/-
V – Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao presente recurso, confirmando-se a sentença recorrida.* Custas pelos Recorrentes (por totalmente vencidos).* Porto, 16 de setembro de 2021
Carlos A. M. de Castro Fernandes
Vítor Salazar Unas
Ana Patrocínio |
