| 829/08.1TBCTB.C1 |  |
O PAGAMENTO EFECTUADO AO FISCO PELO CONTABILISTA DO SUJEITO PASSIVO
CUMPRIMENTO DE UMA OBRIGAÇÃO ALHEIA NA ERRADA CONVICÇÃO DE SE ESTAR OBRIGADO A CUMPRI-LA
OBRIGAÇÃO DE RESTITUIR
II – Sendo tal pagamento determinado pela circunstância do contabilista estar convicto de poder ter sido uma omissão funcional sua (como contabilista do devedor) que originou a liquidação do imposto correspondente a essa dívida fiscal, funciona tal circunstância como causa da atribuição patrimonial realizada.
III – Se, posteriormente, vem a saber-se que essa mesma dívida resultou, em exclusivo, de uma causa totalmente distinta da intuída por quem realizou a atribuição patrimonial que extinguiu a dívida fiscal, essa atribuição fica sem a causa que a determinou, traduzindo o cumprimento de uma obrigação alheia na errada convicção de se estar obrigado a cumpri-la (artigo 478º do CC).
IV – Desencadeia esta situação uma obrigação de restituir fundada no enriquecimento sem causa por prestação, na forma particular de repetição do indevido (artigo 476º, nº 1 do CC), configurando o chamado indevido subjectivo (artigo 478º do CC), gerando-se assim, para o devedor indevidamente exonerado, a obrigação de restituir o montante prestado pelo terceiro ao credor.
Acordam na Secção Cível do Tribunal da Relação de Coimbra
I – A Causa
1. Em 14 de Maio de 2008[1], A… (A. e Apelante no contexto deste recurso) demandou M… e mulher, S… (RR. e aqui Apelados), pedindo a condenação destes a repetirem-lhe, com base no instituto do enriquecimento sem causa [artigos 473º e seguintes do Código Civil (CC)], o valor de €37.000,00, respeitante ao que ele A., enquanto contabilista dos RR., afirma ter satisfeito à Administração Fiscal [em conjunto com o Técnico Oficial de Contas (TOC) dos RR.] relativamente a IRS pelos RR. devido, respeitante aos anos de 2003 e 2004.
Tal pagamento pelo A., ocorrido em Abril de 2008, de uma obrigação fiscal alheia (dos RR.) teve lugar no pressuposto, induzido pelo R. marido ad terrorem, de que essa dívida fiscal teria na sua origem uma tributação acrescida resultante da circunstância dos RR. deverem optar em 2001 pelo regime de contabilidade organizada e não pelo chamado regime simplificado de tributação de rendimentos, sem que o A. tivesse promovido a formalização de tal opção junto da Administração Tributária, caindo os RR., assim, no regime simplificado (menos favorável para eles). Todavia, veio o A. a saber, mais tarde – e este constitui o fundamento da pretensão do A. expressa nesta acção –, que essa dívida fiscal tinha na sua origem, diversamente do que lhe foi feito crer quando pagou, tão-só, a circunstância dos RR. – e eventualmente o TOC – terem omitido, pura e simplesmente, a entrega das declarações de IRS respeitantes aos referidos anos de 2003 e 2004, não traduzindo essa tributação uma consequência de qualquer errada opção, induzida pelo A., pelo regime simplificado ou pelo regime de contabilidade organizada.
1.1. Contestaram os RR. impugnando o pedido, afirmando a existência e a subsistência de causa para a realização do pagamento pelo A. das indicadas dívidas fiscais dos RR., atribuindo-lhe responsabilidade pelo aparecimento dessas dívidas.
1.2. A culminar o julgamento foi fixada a matéria de facto por referência à base instrutória, isto através do despacho de fls. 165/170, e foi o processo decidido na primeira instância através da Sentença de fls. 174/200 – esta constitui a decisão objecto do presente recurso – que julgou a acção improcedente, absolvendo os RR. da totalidade do pedido[2].
1.3. Inconformado, interpôs o A. o presente recurso, motivando-o a fls. 203/221, rematando tal peça com as conclusões que aqui se transcrevem:
“[…]
II – Fundamentação
2. Encetando a apreciação do recurso, tenha-se presente que o âmbito objectivo deste foi delimitado pelas conclusões transcritas no item anterior [vejam-se, a respeito desta asserção, os artigos 684º, nº 3 e 685º-A, nº 1 ambos do Código de Processo Civil (CPC)].
Olhando as conclusões do Apelante, sobressaem dois fundamentos colocados à apreciação desta segunda instância: (a) a impugnação da matéria de facto (artigos 712º, nºs 1 e 2 e 685º-B, nº 1 do CPC), referida às respostas aos quesitos 11º e 13º da base instrutória; (b) com ou sem alteração dos factos, incide subsequentemente o recurso sobre a verificação in casu dos pressupostos do enriquecimento sem causa, defendendo o Apelante estarem estes integrados.
2.1. Os factos fixados na primeira instância são os seguintes (aqui se identificando a sua origem nos factos assentes e nas respostas aos quesitos da base instrutória):
“[…]
2.2. (a) Interessa-nos agora – e assim iniciamos a abordagem do recurso – o primeiro fundamento da apelação acima equacionado, respeitando ele ao elemento do julgamento da primeira instância correspondente à fixação de determinados trechos dos factos, tanto na sua dimensão positiva (factos provados) como negativa (factos não provados), concretamente, tomando por referência as questões enunciadas na base instrutória, as respostas dadas pelo Tribunal a quo aos quesitos 11º[3] e 13º[4].
O primeiro destes recebeu resposta negativa, não sendo, por isso mesmo, transposta para os factos qualquer asserção retirada desse quesito. Quanto ao segundo quesito referido pelo Apelante (13º) obteve ele uma resposta bastante restritiva (a de fls. 166) que originou a alínea AK) do elenco supra transcrito, pretendendo o Apelante, em qualquer dos casos, a consideração integral das asserções de facto presentes nos dois quesitos, referindo-se genericamente ao registo áudio da prova testemunhal por ele apresentada.
Importa sublinhar, como ponto prévio, que na apreciação deste fundamento do recurso procedeu esta Relação à audição integral da prova testemunhal, bem como à gravação do depoimento de parte prestado pelo A., sendo que o controlo dos factos que aqui se exerce tem como referencial um entendimento amplo do acesso por esta Relação ao julgamento dos factos realizado na primeira instância. Este será aqui controlado através da gravação da prova pessoal produzida em sede de julgamento e com base no disposto na alínea a) do nº 1 do artigo 712º do CPC[5].
Ora, neste quadro de referência, focando agora a resposta negativa ao quesito 11º, sublinhar-se-á, secundando a referência da Senhora Juíza a quo a fls. 169, na fundamentação das respostas, a formulação equívoca da pergunta, ao pretender situar no tempo um suposto conhecimento pelo próprio A. (o quesito condensa uma alegação deste) da circunstância de ter assumido ou não, no passado, determinada obrigação, colocando-nos perante a dificuldade inerente a determinar se e quando o Apelante soube que “assumiu” ou não assumiu determinada obrigação, quando etimologicamente assumir significa aceitar ou tomar para si.
De qualquer modo, valorando toda a prova testemunhal, não alcança esta Relação qualquer arrimo para fornecer uma resposta positiva a este quesito (que corresponderia à afirmação, admitindo que isso possa ter sentido, de quando é que o Apelante soube o que não tinha assumido). Tenha-se presente a este respeito o carácter inexpressivo de toda a prova testemunhal (da apresentada por qualquer das partes) quanto ao conteúdo funcional verdadeiramente assumido pelo A., como contabilista dos RR., no que respeita a hipotéticas obrigações referidas a estes de opção por modelos tributários com um ou outro conteúdo, num quadro de actuação presidido pela ideia de planificação fiscal[6]. Com efeito, tenha-se presente que todas as testemunhas do A. – incluindo a sua mulher, A… – depuseram com base num conhecimento indirecto, referido a aspectos muito gerais da relação funcional entre o A. e os RR.[7], que está longe de permitir alicerçar uma asserção do tipo da que subjaz ao quesito 11º. Seja como for, não deixará de se sublinhar que o A. não era Técnico Oficial de Contas e que, em função disso, não lhe podem ser referidas obrigações legais privativas do Estatuto de um TOC, valendo aqui, quanto à caracterização do conteúdo funcional assumido pelo A. relativamente aos RR. os elementos indicados nas alíneas D) e G) dos factos.
E o mesmo se diga, quanto à prova, relativamente ao quesito 13º, na qual, face a depoimentos igualmente inexpressivos, se valorou apenas – e no limite do aceitável – a referência da testemunha mulher do A. à entrega de alguns documentos, por conta do A., à 2ª R., podendo extrapolar-se daqui, tão-só, algum tipo de conhecimento por esta última da situação, embora nada mais do que foi incluído na resposta restritiva que originou a alínea AK) dos factos.
Vale isto, enfim, pela confirmação dos trechos fácticos aqui discutidos e, consequentemente, pela improcedência deste primeiro fundamento do recurso. Aliás, conforme resultará da subsequente exposição, as alterações pretendidas introduzir pelo Apelante na matéria de facto nem sequer apresentariam a virtualidade de alterar a decisão do recurso que justificaremos de seguida.
2.3. (b) Interessa-nos agora, pois, o segundo fundamento da apelação acima equacionado, referindo-se ele à consideração dos pressupostos do enriquecimento sem causa, concretamente na modalidade de repetição do indevido (artigos 476º e 478º do CC), face ao elenco dos factos acabado de confirmar no item anterior.
2.3.1. (b) Numa primeira aproximação ao problema, teremos em conta, explicitando-a, a incidência que acabou por estar na base da situação que desencadeou a série de acontecimentos que viriam a culminar com a satisfação pelo A. (parcial, já que correspondeu a apenas €7.000,00 num valor global de €37.000,00[8]) de uma dívida fiscal alheia pendente de concretização executiva. Essa incidência está recolhida, no essencial, na alínea AL) dos factos e pode aqui ser juridicamente explicitada nos termos seguintes: no final do ano de 2000 foi editada a Lei nº 30-G/2000, de 29 de Dezembro que introduziu diversas alterações ao Código do IRS (originariamente aprovado pelo Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro), designadamente no respectivo artigo 31º, passando este, nos trechos que aqui apresentam interesse, a ter a seguinte redacção:
Formas de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais
1 – A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais faz-se:
a) Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;
b) Com base na contabilidade;
2 – Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, não tendo optado pelo regime de contabilidade organizada no período de tributação imediatamente anterior, não tenham atingido valor superior a qualquer dos seguintes limites:
a) Volume de vendas: 30.000$00;
b) Valor ilíquido dos restantes rendimentos desta categoria: 20.000$00.
--------------------------------------------------------------------------------------.
4 – A opção a que se refere o nº 2 deve ser formalizada pelos sujeitos passivos:
a) Na declaração de início de actividade;
b) Até ao fim do mês de Março do ano em que pretende utilizar a contabilidade organizada como forma de determinação do rendimento mediante a apresentação de uma declaração de alterações.
5 – O período mínimo de permanência no regime simplificado é de cinco anos, prorrogável automaticamente por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, a opção pela aplicação do regime de contabilidade organizada.
--------------------------------------------------------------------------------------.
[sublinhado acrescentado]
Significa isto – e verificamos corresponder à asserção presente na alínea AL) do elenco fáctico – que em 2001, até ao final do mês de Março[10], deveriam os RR., num quadro de escolha económica racional, visando a minimização dos impostos a suportar, realizar uma planificação fiscal procurando acolher-se ao regime que, entre várias opções legais possíveis, melhor realizasse esse desiderato[11], sendo que neste caso, aparentemente, a escolha do regime de contabilidade organizada (dito com base na contabilidade), permitindo uma maior repercussão de custos na base de tributação, acabaria por se apresentar como economicamente vantajoso face a um volume de encargos que assumiria alguma magnitude (conforme foi afirmado em julgamento suceder neste caso, tanto pelo A. como pelo TOC)[12].
Ora, tratando-se de determinar, face à fonte obrigacional convocada pelo A. (em qualquer caso, uma manifestação específica do instituto do enriquecimento sem causa), a razão (a causa) que presidiu a uma determinada transferência patrimonial, com origem no património do A. e em benefício implícito do património dos RR. (ao qual acabou por não ser subtraído o montante do imposto devido, extinguindo-se a dívida correspondente[13]), não deixaremos de notar que esse elemento se refere à incidência da planificação fiscal antes descrita, no sentido em que o A., ao assumir esse pagamento alheio, o reportou a uma possível responsabilização indemnizatória sua assente na possibilidade de nascimento com essa causa de uma obrigação própria (dele A.), decorrendo esta do acréscimo de tributação dos RR.: a ele, contabilista destes, por (pensava ele) não ter garantido a transferência dos seus clientes para o dito sistema mais favorável de contabilidade organizada, poderia – é a explicação racional do comportamento do A. – vir a ser assacada responsabilidade por um acréscimo de tributação dos RR., em termos de diligência pessoal que a ele (A.) seria funcionalmente exigível – ou, pelo menos, que ele supôs, nas circunstâncias de grande pressão em que teve de decidir, que lhe poderia ser exigível[14].
Vale aqui, enquanto elemento indutor (enquanto causa) do comportamento indicado nas alíneas V) e X) dos factos, a mise-en-scène descrita nas alíneas R), S), T) e U) do mesmo elenco. Aliás, para que essa possível responsabilização do A. com base nesse pressuposto pudesse ser intuída por ele, até bastaria – mesmo sem a história do “parecer” da tia dos RR., Juíza jubilada – a consideração de um número significativo de precedentes jurisprudenciais efectivamente existentes para que (o A.) configurasse, naquelas particulares circunstâncias, como muito plausível a respectiva responsabilização por não ter garantido a realização da opção dos RR. pelo regime de contabilidade organizada[15], enquanto opção fiscal lícita, que lhes seria mais favorável por evitar uma maior carga na tributação dos rendimentos. É certo que essa responsabilização está moldada (v. o Acórdão indicado na antecedente nota) em função do estatuto funcional dos Técnicos Oficiais de Contas, e não de um simples contabilista (como sucedia com o A.), mas, de qualquer forma, tendo em conta os moldes de pendor catastrofista (v. alíneas S) e U) dos factos) como o R. marido apresentou as coisas, a pressão do tempo (alínea T) dos factos) e o receio nessas circunstâncias incutido no A. (v. alíneas AF) e AG) dos factos), afigura-se-nos compreensível que este tenha entendido e assumido como dado relevante que a ele, mesmo como simples contabilista, ainda poderiam vir a ser assacadas responsabilidades pela não concretização efectiva da opção pelo regime tributário mais favorável.
Esta foi, pois, a causa da transferência patrimonial que aqui importará considerar, sendo por referência ao posterior conhecimento da irrelevância desta causa para a existência da dívida assumida pelo A. que terá de se determinar a incidência da facti species do enriquecimento sem causa, na modalidade que se apresenta vocacionada a adquirir relevância neste caso.
A tal respeito vale, à partida, a concretização normativa do princípio geral no qual assenta o instituto do enriquecimento sem causa: “[a] obrigação de restituir, por enriquecimento sem causa, tem de modo especial por objecto o que for indevidamente recebido, ou o que for recebido por virtude de uma causa que deixou de existir ou em vista de um efeito que não se verificou” (artigo 473º, nº 2 do CC). E vale, na procura de uma melhor caracterização da situação que nos é colocada, a modalidade de enriquecimento sem causa que é referida como repetição do indevido e que o artigo 476º, nº 1 do CC caracteriza determinando que, “[s]em prejuízo do disposto acerca das obrigações naturais, o que for prestado com intenção de cumprir uma obrigação pode ser repetido, se esta não existia no momento da prestação”. E, enfim, abrange-se aqui, enquanto modalidade de repetição do indevido, o chamado “indevido subjectivo” previsto no artigo 478º do CC (cumprimento de obrigação alheia na convicção de estar obrigado a cumpri-la): “[a]quele que cumprir obrigação alheia, na convicção errónea de estar obrigado para com o devedor a cumpri-la, não tem o direito de repetição contra o credor, mas apenas o direito de exigir do devedor exonerado aquilo com que este injustamente se locupletou, excepto se o credor conhecia o erro ao receber a prestação” (utilizando a terminologia da norma acabada de transcrever diremos que o credor foi aqui a Administração Fiscal e que os devedores exonerados foram os RR.)[16].
2.3.2. (b) Ora, definida qual a causa do pagamento dos €7.000,00 pelo A. (repete-se: a antevisão de uma possível responsabilização sua pela não concretização da opção dos RR., em 2001, pelo regime de contabilidade organizada[17]), e definido, igualmente, o modo através do qual operou a atribuição patrimonial realizada pelo A. (o pagamento da dívida dos RR. ao Fisco) e a medida do empobrecimento deste (os €7.000,00 que desembolsou), definidos estes elementos, dizíamos, a integração dos pressupostos do enriquecimento sem causa na modalidade apontada (repetição do indevido subjectivo[18]) depende da demonstração da existência de uma causa distinta dessa – depende da demonstração da verdadeira causa – quanto aos elementos desencadeadores da dívida fiscal dos RR. que foi assumida pelo A. em 28/04/2008 (alínea V) dos factos). Vale a tal respeito, enquanto causa distinta da causa – passe a aparente redundância – que determinou o pagamento pelo A., o teor das alíneas Z) e AA) do rol dos factos, a saber: “[d]ecorrido algum tempo soube o A. que o R. não havia entregue as declarações de IRS relativas aos anos de 2003 e 2004, sendo que a não entrega de tais declarações é que deu origem à carta/aviso de 08/02/2006, anunciando ao R. a visita dos técnicos dos Serviços de Inspecção Tributária”; [v]indo os RR. a ser citados em resultado da referida visita para o pagamento do IRS de 2003 e 2004, nos montantes, respectivamente, de €15.042,00 e €5.961,42, sendo que as referidas quantias englobavam também os rendimentos da R. mulher”.
Assim, expressando esta omissão da entrega – pelos RR. ou pelo TOC[19] – das declarações de rendimentos respeitantes aos anos de 2003 e de 2004 a verdadeira causa da dívida fiscal dos RR. (que não a responsabilidade própria intuída pelo A.), verifica-se, pela presença operante de tal causa, uma não verificação da (outra) causa subjectivamente determinante da atribuição patrimonial de pendor substitutivo realizada pelo A. ao terceiro credor (que aqui foi o Fisco), tendo esta atribuição patrimonial indirecta ao devedor (devedores ao Fisco foram aqui os RR.) assente numa situação de erro por banda de quem (aqui foi o A.) realizou a prestação que veio a surgir a posteriori (detectado que foi o erro) como indevida.
Com efeito, trata-se no presente caso da situação que Luís Manuel Teles de Menezes Leitão caracteriza, por referência ao artigo 478º do CC, nos seguintes termos:
“[…]
O artigo 478º [do CC] prevê que, no caso de alguém cumprir uma obrigação alheia na convicção errónea de estar obrigado para com o devedor a cumpri-la, não tem o direito de repetição contra o credor, mas apenas o de exigir do devedor exonerado aquilo com que este injustamente se locupletou, excepto se o credor conhecia o erro ao receber a prestação.
Verificando-se o conhecimento do credor, o prestante poderá exigir directamente a restituição dele, em virtude da sua má fé. Mas nos casos em que o credor desconheça o erro do autor da prestação, a generalidade dos ordenamentos jurídicos entende que não é possível exigir a restituição do credor de boa fé. A fundamentação dogmática pode ir buscar-se ao conceito final de prestação, que tem vindo a ser defendido pela doutrina alemã em sede de enriquecimento sem causa. Efectivamente, apesar de ocorrer uma deslocação patrimonial imediata entre o prestante e o credor, essa deslocação patrimonial não consiste numa prestação, uma vez que o prestante visou antes o incremento patrimonial do devedor, pelo que é contra ele que deverá exigir a restituição com fundamento no enriquecimento por prestação. Daí que a lei determine a restituição desse enriquecimento (cfr. artigo 478º).
Efectivamente, verifica-se um incremento consciente e finalisticamente orientado do património alheio (prestação), mas essa prestação não se mostra desprovida de causa jurídica, uma vez que o seu fim (causa solvendi) não se vem a frustrar no plano dos factos, já que a dívida existe exactamente nos termos em que o prestante a configurou. A situação que se verifica é antes a de um erro sobre a vinculação do terceiro a esse cumprimento, mas esse erro não desencadeia um dever de restituição pelo credor, por não se ter verificado uma indevida recepção da prestação. O erro sobre a vinculação do terceiro ao cumprimento permite, porém, exercer a condictio contra o devedor, uma vez que o autor do cumprimento visou efectuar uma prestação ao devedor, julgando estar obrigado a fazê-lo pelo que a inexistência dessa obrigação permite-lhe exigir do devedor a restituição da prestação realizada (a obtenção da sua liberação). Só que a realização dessa prestação só se conseguiu através da interposição do património do credor, o que leva a considerar estar consagrado no artigo 478º uma atribuição patrimonial indirecta, que como se viu, permite igualmente a restituição do enriquecimento.
[…]”[20]
[sublinhado acrescentado]
2.3.3. (b) Como nota culminante, sublinharemos aqui que a Senhora Juíza a quo indica, no texto da Sentença apelada – transcrevendo, embora sem a devida citação ou indicação de fonte, o Acórdão desta Relação de 04/12/2007[21] –, que o enriquecimento sem causa assenta em pressupostos específicos que carecem de demonstração sob pena de non liquet e, consequentemente, de não ser possível desencadear a obrigação de restituir em causa na respectiva previsão. Trata-se, com efeito, de uma asserção correcta que, todavia, aplicada ao caso concreto, deve conduzir, contrariamente ao que foi entendido pela primeira instância, à afirmação da estarem demonstrados os pressupostos do enriquecimento sem causa (por referência aos artigos 476º, nº 1 e 478º do CC) relativamente aos RR., com o consequente nascimento para estes da obrigação de restituir ao A. aquilo que este efectivamente prestou à Administração Fiscal relativamente à dívida tributária aqui considerada.
Claro que aquilo que o A. prestou – e que, por isso, constitui o objecto da obrigação da qual é credor – correspondeu, tão-só, ao valor de €7.000,00 (alínea AH) dos factos) e não aos €37.000,00 indicados no pedido (v. nota 11 supra e texto que para ela remete), havendo que reduzir quantitativamente a procedência da acção ao primeiro dos referidos valores.
Este traduz, pois, o resultado decisório da presente apelação.
2.4. Antes de formular a decisão do recurso, tendo presente constituir encargo do relator sumariar o Acórdão que lavrou (artigo 713º, nº 7 do CPC), aqui deixamos nota dos pontos essenciais do antecedente percurso argumentativo:
I – O pagamento efectuado ao Fisco por um contabilista (não um Técnico Oficial de Contas) do montante do IRS liquidado a um seu cliente, visando impedir o prosseguimento de uma execução fiscal instaurada contra o mesmo cliente, traduz (tal pagamento do imposto por um terceiro) uma atribuição patrimonial indirecta efectuada ao devedor do imposto, dado que esse pagamento extingue a dívida fiscal objecto da execução;
II – Sendo tal pagamento determinado pela circunstância do contabilista estar convicto de poder ter sido uma omissão funcional sua (como contabilista do devedor) que originou a liquidação do imposto correspondente a essa dívida fiscal, funciona tal circunstância como causa da atribuição patrimonial realizada;
III – Se, posteriormente, vem a saber-se que essa mesma dívida resultou, em exclusivo, de uma causa totalmente distinta da intuída por quem realizou a atribuição patrimonial que extinguiu a dívida fiscal, essa atribuição fica sem a causa que a determinou, traduzindo o cumprimento de uma obrigação alheia na errada convicção de se estar obrigado a cumpri-la (artigo 478º do CC);
IV – Desencadeia esta situação uma obrigação de restituir fundada no enriquecimento sem causa por prestação, na forma particular de repetição do indevido (artigo 476º, nº 1 do CC), configurando o chamado indevido subjectivo (artigo 478º do CC), gerando-se assim, para o devedor indevidamente exonerado, a obrigação de restituir o montante prestado pelo terceiro ao credor;
3. Assim, na procedência do recurso, revogando-se a Sentença apelada, julga-se o pedido formulado na acção parcialmente procedente e, consequentemente, condenam-se os RR. M… e S… a satisfazer ao A., A…, a título de enriquecimento sem causa, a quantia de € 7.000,00, acrescida de juros contados da data do trânsito desta decisão[22], até integral pagamento.
Custas em ambas as instâncias a cargo do A. (79%) e RR. (21%).
Tribunal da Relação de Coimbra, recurso julgado em audiência na sessão desta 3ª Secção Cível realizada no dia 04-10-2011
(Manuel Capelo)
(Jacinto Meca)
[1] O que vale por dizer que se trata de processo iniciado posteriormente à entrada em vigor (em 01/01/2008) do Decreto-Lei nº 303/2007, de 24 de Agosto, sendo-lhe aplicáveis, por isso, as alterações ao regime dos recursos introduzidas por este último Diploma (v. os respectivos artigos 11º, nº 1 e 12º, nº 1). Pela mesma razão, qualquer disposição do Código de Processo Civil adiante referida neste Acórdão, cujo texto tenha sido alterado pelo DL 303/2007, sê-lo-á na versão resultante deste Diploma.
[2] Podemos resumir a ratio decidendi da Sentença, quanto à absolvição do pedido, transcrevendo aqui o seguinte trecho da respectiva fundamentação:
“[…]
Ora, pretender o A. que nenhuma obrigação de zelo lhe assistiria quanto à certificação de que o regime de contabilidade organizada era aquele que se aplicava efectivamente, perante a Administração Fiscal, ao R. marido, não está coberto pelo contrato de prestação de serviços a que o primeiro se vinculou perante o segundo. E ainda que se pretendesse o contrário, tal consubstanciaria um verdadeiro abuso do direito (cfr. o art. 334º, do Código Civil), na acepção de venire contra factum proprium, pois que foi o comportamento do A. que convenceu o R. marido de que estaria integrado fiscalmente no regime da contabilidade organizada.
Termos em que, mesmo relativamente aos €7000,00 efectivamente desembolsados pelo A., não se mostra demonstrada a falta de causa da transferência patrimonial da sua parte para os RR, ou para a Administração Fiscal, substituindo-se aos RR., incluindo a R. mulher, pois que as obrigações contabilísticas assumidas pelo A. reportavam-se também à elaboração das declarações fiscais respeitantes, igualmente, à situação fiscal da R. mulher.
[…]”
[transcrição de fls. 197, o sublinhado foi aqui acrescentado]
[3] Perguntava este:
“[…]
[…]”
[transcrição de fls. 94]
[4] Perguntava este, por sua vez:
“[…]
[…]”
[transcrição de fls. 95]
[5] Este Tribunal formou, pois, por referência à prova testemunhal, uma convicção autónoma da da primeira instância, assente numa livre valoração própria dessa prova, seguindo o entendimento usualmente referido como “tese conformadora do poder-dever da Relação formar uma convicção própria sobre os factos” (v. o Estudo de J. P. Remédio Marques, “Um breve olhar sobre o duplo grau de jurisdição em matéria de facto”, in Cadernos de Direito Privado, número especial 01/Dezembro 2010, pp. 80/90): “[a] Relação desfruta não apenas do poder de aferir a razoabilidade da convicção dos juízes de primeira instância, face às regras da experiência, da ciência e da lógica, nos casos flagrantes ou notórios de desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão de facto proferida pela primeira instância, mas também (e sobretudo) de um poder-dever de formar a sua própria convicção, no gozo pleno do princípio da livre apreciação da prova, sem se achar limitada ou condicionada pela convicção que tenha servido de base à decisão recorrida.
Este poder-dever pressupõe que a Relação valore, ela própria, de modo crítico e fundado, a prova disponível, não se limitando a aceitar passivamente a convicção formada pela primeira instância ou a controlar somente a formação dessa convicção efectuada na primeira instância” (pp. 85/86).
[6] A este respeito apenas se colhe informação concreta no depoimento de parte do A., que, no entanto, não traduz nesses elementos uma confissão, e no depoimento do TOC António Lopes Dias Grancho, sendo que este, depondo como testemunha (como não podia deixar de ser, já que não é parte), carece da contextualização decorrente da forte presença de um interesse pessoal da própria testemunha em toda a situação aqui ajuizada, designadamente quanto a transferência de “culpas” próprias pela não apresentação das declarações para o R. marido e para o A. (esquece esta testemunha que era ele o TOC dos RR. e que, funcionalmente, lhe incumbia, no que respeita aos RR., a apresentação de quaisquer tipos de declarações à Administração Fiscal, v. o artigo 6º, nº 1, alínea c) do Decreto-Lei nº 452/99, de 5 de Janeiro, na redacção aplicável ao tempo das actuações aqui em causa).
[7] Por exemplo, a testemunha do A., M… (cunhada do A.), no que parecia vocacionado a constituir uma espécie de prova pericial abstracta, falou com base no seu conhecimento das práticas correntes do exercício da contabilidade e não por referência à situação do A., sendo que o pouco que conhece da situação concreta lhe foi transmitido pelo A. e pela mulher deste.
[8] Trata-se de um dado relevante para o resultado final deste recurso, sendo certo que se provou que os restantes €30.000,00 da dívida fiscal global dos RR. foram suportados pelo TOC A… e não pelo A. (v. itens AH) e AI) do elenco fáctico). Vale isto pela afirmação de que o possível indevido a repetir ao A. se cinge ao que ele efectivamente prestou e não aos €37.000,00 por ele pedidos, sendo irrelevante saber aqui se os €30.000,00 avançados pelo TOC o foram, como este afirmou em julgamento, a título de empréstimo ao A. ou de pagamento determinado pela antevisão de uma responsabilidade própria do TOC.
[9] Este corresponde, actualmente, ao artigo 28º do Código do IRS.
[10] Esta seria a data (último dia do mês de Março de 2001) que a referida alínea AL) dos factos diz não ter sido apurada, quando bastaria para o efeito, tratando-se simplesmente da indagação de uma questão de direito, recorrer ao texto da lei, num esforço de compreensão do contexto jurídico das afirmações menos precisas feitas pelas partes no processo.
[11] Interessa aqui a diferença entre o que se qualifica como gestão ou planificação fiscal e evasão, enquanto realidades caracterizadas num recente Acórdão, de 15/02/2011, do Tribunal Central Administrativo do Sul (José Correia), proferido no processo nº 04255/10, disponível na base do ITIJ em: http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/717922be4ecb14e1802578490059ddf:
“[…]
II) – […] é inerente à racionalidade económica a minimização dos impostos a suportar, podendo utilizar-se várias vias para atingir tal desiderato, embora a fronteira de distinção entre elas nem sempre seja fácil de vislumbrar e nesse sentido são seguidas normalmente as vias da gestão ou planeamento fiscal da evasão ou elisão fiscal e da fraude fiscal.
III) – Assim, através da primeira das apontadas vias, procura-se a minimização dos impostos a pagar de um modo totalmente legítimo e lícito, querido até pelo legislador, ou deixado à liberdade de opção do contribuinte, como sejam os benefícios fiscais e as alternativas fiscais (v.g. a decisão de tributação separada, ou conjunta, em sede de uniões de facto no IRS; a opção pelo regime simplificado ou pela contabilidade organizada para a determinação do lucro tributável em sede de IRC; a opção, ou não, pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades em I.R.C.) pelo que, dentro dos limites da lei e do direito, o sujeito passivo pode escolher as formas menos onerosas de tributação tendo como limite da sua pretensão minimizadora a fraude à lei.
[…]”.
[12] A título de exemplo, ilustrando o raciocínio aqui exposto, tenha-se presente que, actualmente (e em 2001 não seria substancialmente diferente a situação), na determinação do valor tributável no regime simplificado, nos casos de prestação de serviços (como aqui parece suceder), 65% dos rendimentos correspondem sempre a matéria colectável, só podendo ser deduzidos 35%. Significa isto que, face à existência de custos atendíveis que possam representar mais de 35% dos rendimentos, é sempre vantajosa a opção pelo regime de contabilidade organizada, na medida em que possibilita a dedução à matéria colectável dos custos reais. Inversamente, se o valor das despesas elegíveis para desconto for inferior a 35% da matéria colectável, o regime simplificado apresenta-se como vantajoso (v. a explicitação destas asserções em http://contabilista.pt/contabilidade-organizada-versus-contabilidade-simplificada/).
[13] Estamos no domínio das chamadas “atribuições patrimoniais indirectas”, sendo que a obrigação de restituir operará aqui mediante a extinção, em função do pagamento feito pelo A., de uma dívida que o enriquecido tinha perante terceiro (perante a Administração Fiscal, v. artigo 478º do CC, cfr. Luís Manuel Teles de Menezes Leitão, O Enriquecimento Sem Causa no Direito Civil, Coimbra, 2005, pp. 530/534).
[14] “[O] facto de o autor do cumprimento ter dúvidas sobre a existência da obrigação ou estar mesmo seguro da sua inexistência não obsta à repetição do indevido, desde que a prestação tenha sido efectuada apenas com a intenção de a cumprir e não com o intuito de fazer uma liberalidade ao accipiens. A intenção solutória pode, à primeira vista, parecer inconciliável com outro estado de espírito que não seja o de erro acerca da existência da obrigação. Não é todavia assim, porque o autor do cumprimento pode ter efectuado a prestação apenas à cautela, com receio das consequências da mora, e na intenção de se esclarecer mais adiante sobre a existência da obrigação; ou pode tê-lo feito somente para evitar os incómodos e despesas de um litígio com o credor, ou até a simples discussão com este acerca da existência do débito […]” (Pires de Lima, Antunes Varela, Código Civil anotado, Vol. I, 4ª ed., Coimbra, 1987, p. 464).
[15] Mais recentemente, mas expressando uma tendência com continuidade na nossa jurisprudência, poderíamos considerar O Acórdão do STJ de 21/06/2011 (Gregório Silva Jesus), proferido no processo nº 1065/06.7TBESP.P1.S1, disponível na base do ITIJ, directamente, no seguinte endereço: http://www.dgsi.pt/jstj.nsf/954f0ce6ad9dd8b980256b5f003fa814/2b81fc7f877a2f8c802578be0031f2ec:
“[…]
III - Uma das principais funções do TOC é assegurar o cumprimento das boas regras contabilísticas e o cumprimento das regras fiscais, assumindo a responsabilidade pela regularidade técnica, nas áreas contabilística e fiscal, das entidades sujeitas aos impostos sobre o rendimento que possuam ou devam possuir contabilidade regularmente organizada.
IV - Quando um TOC informa a entidade para que presta serviço acerca de qual o regime tributário que deve ser seguido – simplificado de tributação ou regime normal assente na contabilidade organizada –, está a exercer uma actividade que se enquadra na planificação da execução da contabilidade para a qual tem competência funcional.
V - A informação prestada pelo TOC para opção do regime tributário insere-se na sua actividade de consultadoria.
VI - Quando os clientes, as entidades sujeitas aos impostos, contratam um TOC esperam dele competência e diligência no exercício das respectivas funções, que passam pelo pagamento ao Estado dos impostos sobre o rendimento que têm de pagar, por uma aplicação judiciosa e consciente das normas fiscais e contabilísticas, e por deles exigirem um especial dever de informação sobre a forma como as suas obrigações fiscais devem ser cumpridas.
[…]”.
[16] Trata-se esta de uma forma particular de “enriquecimento por prestação”:
“[…]
O artigo 478º [do CC] prevê a hipótese do terceiro cumprir a obrigação na convicção errónea de estar obrigado para com o devedor a cumpri-la. Trata-se de um caso de enriquecimento por prestação em relação ao devedor, que é a pessoa a quem o terceiro quer beneficiar. A especificidade resulta da circunstância de se verificar a interposição de um património alheio, gerando assim o que na doutrina se denomina de «atribuição patrimonial indirecta».
[…]” (Luís Manuel Teles de Menezes Leitão, O Enriquecimento Sem Causa…, cit., p. 486).
[17] Isto, não obstante a informação prestada ao R. marido pelo A., a título de conselho, nos termos recolhidos nas alíneas AL) e AM) dos factos. Note-se, todavia, que O A., por não ser TOC, não estava legitimado para entregar formalmente declarações fiscais em nome dos RR. (v. nota 9, supra). Vale aqui, no enquadramento legal da actividade do TOC, o princípio da exclusividade, relativamente ao conteúdo funcional que lhe é cometido (artigo 5º do Decreto-Lei nº 452/99, de 5 de Janeiro) e a definição desse conteúdo quanto à formalização da entrega de declarações à Administração Fiscal do sujeito do imposto (artigo 6º, nº 1, alínea c) do DL nº 452/99).
[18] “A condictio indebiti, prevista nos artigos 476º a 478º do CC constitui a hipótese típica de enriquecimento sem causa que é mais detalhadamente tratada no âmbito da nossa legislação. […]
Em termos estruturais podemos considerar como pressupostos comuns em todas as hipóteses legais da condictio indebiti a realização de uma prestação com intenção de cumprir uma obrigação (animo solvendi), sem que exista uma obrigação subjacente a essa prestação (indevido objectivo) ou sem que esta tenha lugar entre solvens e accipiens (indevido subjectivo) […]” (Luís Manuel Teles de Menezes Leitão, O Enriquecimento Sem Causa…, cit., p. 466).
[19] Pois só estes (os RR. e o TOC) as poderiam entregar, sendo eles (não o A.) que faltaram a essa entrega, como resulta da leitura lógica das alíneas J), L), M), N) e O) dos factos, não existindo qualquer suporte nesses factos que permita referenciar essa obrigação de entrega ao A.
[20] O Enriquecimento Sem Causa…, cit., pp. 533/534.
[21] Proferido pelo ora relator no processo nº 862/05.5TBAND.C1 (descritor: enriquecimento sem causa, pressupostos), disponível na base do ITIJ, na pesquisa pelos campos indicados ou, directamente, em: http://www.dgsi.pt/jtrc.nsf/c3fb530030ea1c61802568d9005cd5bb/58c31baaec5ea61e802573b4003c09b8.
Constam deste Acórdão os seguintes trechos:
“[…]
Como referem Pires de Lima e Antunes Varela, «[a] obrigação de restituir pressupõe […] que o enriquecimento, contra o qual se reage, careça de causa justificativa – ou porque nunca a tenha tido ou porque, tendo-a inicialmente, entretanto a haja perdido». E, acrescentamos nós, não se diga que o empobrecido fica, assim, onerado com a prova de um facto negativo, porque do que se trata é de provar a causa (que é um facto positivo) e, subsequentemente, que esta – e retornamos ao sentido da passagem citada de Pires de Lima e Antunes Varela – realmente não existia ou deixou de existir entretanto.
[A] restituição da prestação efectuada depende da incidência dos acontecimentos concretos na causa que presidiu a essa prestação: porque essa causa – e vamos enumerar aqui o que, constituindo “casos típicos” dessa ausência de causa, não deixam de ser reflexo da essência profunda do instituto –, essa causa, dizíamos, não existia realmente, embora, aquando da prestação, se supusesse existir (condictio indebiti); porque a visada ocorrência futura dessa causa se frustrou (conditio ob rem); porque essa causa desapareceu posteriormente (condictio ob causam finitam).
[…]
[J]á o mesmo não sucede quando a ausência dessa causa, e é o que aqui se passa, decorre de um non liquet da parte sobre a qual recai o ónus da alegação e da demonstração da existência dessa mesma causa. Neste último caso, a consequência de não se provar (ou de não se ter alegado) a causa de uma prestação não é a restituição desta por falta de causa, será, em princípio, no quadro da já mencionada “teoria das normas” (v. nota 3 supra), o accionar das chamadas “regras de decisão” – no caso, os artigos 342º, nº 1 e 516º, respectivamente do CC e CPC – próprias desse non liquet.
[…]”.
Paralelamente, lê-se – como dissemos sem a devida indicação da fonte – na Sentença apelada:
“[…]
Como referem Pires de Lima e Antunes Varela, «[a] obrigação de restituir pressupõe […] que o enriquecimento, contra o qual se reage, careça de causa justificativa – ou porque nunca a tenha tido ou porque, tendo-a inicialmente, entretanto a haja perdido». E, acrescente-se, não se diga que o empobrecido fica, assim, onerado com a prova de um facto negativo, porque do que se trata é de provar a causa (que é um facto positivo) e, subsequentemente, que esta realmente não existia ou deixou de existir entretanto.
Ou seja, a restituição da prestação efectuada depende da incidência dos acontecimentos concretos na causa que presidiu a essa prestação: porque essa causa não existia realmente, embora, aquando da prestação, se supusesse existir (condictio indebit); porque a visada ocorrência futura dessa causa se frustrou (conditio ob rem); porque essa causa desapareceu posteriormente (condictio ob causam finitam).
Já o mesmo não sucede quando a ausência dessa causa decorre de um non liquet da parte sobre a qual recai o ónus da alegação e da demonstração da existência dessa mesma causa. Neste último caso, a consequência de não se provar (ou de não se ter alegado) a causa de uma prestação não é a restituição desta por falta de causa, será, em princípio, no quadro da «teoria das normas», o accionar das chamadas «regras de decisão» – no caso, os artigos 342º, nº 1 e 516º, respectivamente do C.Civil e C.P.Civil – próprias desse non liquet.
[…]”
[transcrição sequencial de fls. 192/193 da Sentença]
[22] V. o Acórdão desta Relação de 05/07/2011, proferido pelo ora relator no processo nº 205237/10.9YIPRT.C1, disponível na base do ITIJ, directamente, no seguinte endereço: http://www.dgsi.pt/jtrc.nsf/c3fb530030ea1c61802568d9005cd5bb/7574b401ef9835e6802578d1003abae:
“[…]
IV – Uma obrigação cuja liquidez só resulta da sentença, que alterou os termos do pedido quanto a esse elemento, só se torna líquida, e consequentemente só vence juros, com o trânsito dessa sentença, inexistindo mora do devedor anteriormente a esse evento (artigo 805º, nº 3 do CC).
[…]”.