1. RELATÓRIO

O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública, devidamente identificado nos autos, inconformado, veio interpor recurso jurisdicional, ao abrigo do disposto no art. 280º nº 5 do CPPT na redacção anterior às alterações introduzidas na Lei nº 118/19, de 17-09, da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 23-03-2017, que julgou procedente a pretensão deduzida por A………………… no presente processo de OPOSIÇÃO relacionado com a execução fiscal nº 36112014081060297, instaurada no Serviço de Finanças de Amadora-3, contra A’………. - …………., Lda., para cobrança coerciva de dívidas de coimas e encargos, e contra si revertida, determinando a anulação do despacho de reversão, no entendimento de que a decisão recorrida contraria jurisprudência reiterada e uniforme da Secção de Contencioso Tributário do STA, mormente o Acórdão do TCA Sul de 29-09-2009, proc.º n.º 03071/09 e os Acórdãos do Venerando STA de 16-10-2013 e de 24-05-2016, proc.s n.ºs 045/13 e 036/16, respectivamente.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

I - Vem o presente recurso reagir contra a Sentença proferida pelo Tribunal a quo nos presentes autos em 23-03-2016, a qual julgou procedente a Oposição à Execução Fiscal n.º 3611201481060297 e apensos, deduzida por A…………., NIF …………., revertido no citado processo de execução fiscal, o qual havia sido originariamente instaurado contra a sociedade “A’ ………….., LDA.”, com o NIF………….., para a cobrança de dívidas fiscais referentes a coimas, já devidamente identificadas nos autos, no montante de € 4.448,22 (quatro mil, quatrocentos e quarenta e oito euros e vinte e dois cêntimos) e acrescido.

II - Socorreu-se, o Douto Tribunal a quo, do Acórdão do STA de 16-12-2015, proferido no âmbito do recurso n.º 0361/14, sendo justo assinalarmos que a Sentença ora recorrida julgou procedente a oposição intentada com fundamento em falta de fundamentação do despacho de reversão, tanto mais que, atento o respectivo Dispositivo, ordenou o Tribunal a quo a anulação do despacho de reversão, e não a extinção da lide executiva em relação ao Oponente.

III - O entendimento vertido na Douta Sentença, da qual se recorre, contraria jurisprudência reiterada e uniforme da Secção de Contencioso Tributário do STA, mormente o Acórdão do TCA Sul de 29-11-2009, proc.º n.º 03071/09 e os Acórdãos do Venerando STA de 16-10-2013 e de 24-05-2016, proc.s n.ºs 045/13 e 036/16, respectivamente.

IV - Em harmonia com o preceituado no n.º 1 do artigo 23.º da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal, sendo o despacho que a ordena o acto que dá início ao procedimento tendente à efectivação da responsabilidade subsidiária; e sendo este um acto administrativo, o mesmo encontra-se sujeito a fundamentação (cfr. n.º 3 do artigo 268.º da CRP, artigos 124.º e 125.º do CPA e em especial os n.º 4 do artigo 22.º, n.º 4 do artigo 23.º e artigo 77.º, todos da LGT).

V - No caso de reversão e de acordo com o Douto entendimento vertido no Acórdão proferido pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em 16-10-2013, no âmbito do recurso n.º 0458/13, onde se sumariza “A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (nº 4 do art. 23º da LGT…”.

VI - Portanto, a Lei não exige que o despacho de reversão contra o responsável subsidiário pelo pagamento da dívida tenha como pressupostos também, a demonstração de o revertido ter sido gerente de facto no período a que respeita a dívida exequenda nem a culpabilidade do mesmo na existência de bens penhoráveis, mas tão só que demonstre a inexistência de bens penhoráveis do devedor principal e seus sucessores ou a sua fundada insuficiência, bastando-se, o despacho de reversão, com a alegação dos pressupostos atinentes à efectivação da responsabilidade tributária subsidiária, e respectiva extensão temporal, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 23.º da LGT.

VII - Efectivamente, a lei não impõe que constem do despacho de reversão os factos individuais e concretos com base nos quais a administração tributária pretende consubstanciar a alegação relativa à culpa do Oponente pela falta de pagamento das dívidas que se pretendem cobrar coercivamente; não sendo imprescindível que a administração tributária se assegure, no despacho de reversão, do acto da culpa do revertido, nem sequer que tal tema haja de ser levado expressamente à motivação decisória.

VIII - Na realidade, ao contrário do que foi consignado pelo Douto Tribunal a quo, a falta de fundamentação formal do despacho de reversão deve ser autónoma relativamente à falta de pressupostos legais que são necessários reunir em ordem ao exequente se encontrar legitimado a dirigir a execução fiscal contra o revertido, já que aquele primeiro momento se afere pela enunciação da existência dos pressupostos legais, enquanto este segundo momento se afere pela real existência dos requisitos legais enunciados.

IX - Sendo certo que, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às diferentes situações das previsões legais, e como nos encontramos perante créditos provenientes de coimas aplicadas em sede de procedimento de contra-ordenação tributária, incumbia à administração tributária comprovar que a falta de pagamento dos créditos exequendos se deve a uma actuação culposa do Oponente.

X - Tais argumentos mostram-se, em nosso modesto entendimento e salvo o devido e muito respeito, mais do que adequados a suscitar a reparação da Sentença ora recorrida, o que V. Ex.ªs doutamente suprirão. Mas, ainda que os mesmos não mereçam acolhimento;

XI - O raciocínio que parece ter sido seguido na Sentença recorrida é o de que, no despacho de reversão proferido no âmbito da citada execução fiscal, em nenhum momento foi feita qualquer referência a factos individuais e concretamente identificados com base nos quais o órgão de execução fiscal imputou a culpa pela falta de pagamento dos créditos exequendos ao Oponente, como sempre se lhe impunha.

XII - E ao assim decidir, a Douta Sentença ora recorrida, perante a similar matéria factual e jurídica, entrou irremediavelmente em contradição com o decidido no Douto Acórdão do STA de 24-05-2016, proferido no âmbito do recurso n.º 036/16, motivo pelo qual merece ser reparada.

XIII - Efectivamente, estipula o n.º 1 do artigo 125.º do CPPT que “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”.

XIV - Pois que não compete ao Juiz ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, sendo que a apreciação, pelo Juiz, de questões de que não deveria ter tomado conhecimento é que justifica plenamente a nulidade da sentença, pois que o excesso de pronúncia se traduz numa violação do princípio do dispositivo que contende com a liberdade e a autonomia das partes.

XV - A Sentença deve, em respeito pelo acima transcrito, conhecer de todas as questões suscitadas pelas partes, seja como fundamento do pedido formulado pelo autor, seja como fundamento das excepções deduzidas, e bem assim das controvérsias que as partes sobre elas suscitem, ficando apenas exceptuado o conhecimento das questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras.

XVI - Nos presentes autos, perscrutado todo o petitório aduzido pelo Oponente, não se vislumbram laivos expositivos tendentes a sindicar uma eventual falta de fundamentação (motivação decisória) do despacho de reversão.

XVII - Sabemos, de facto, que em matéria de reversão do processo de execução fiscal e nos termos do disposto no artigo 24.º da LGT e no artigo 8.º do RGIT, a questão relativa à culpa do revertido assume contornos jurídicos bem distintos daquela relativa à falta de fundamentação do despacho de reversão (destaques nossos).

XVIII - Ora, não tendo o Oponente suscitado a questão da falta de fundamentação do despacho de reversão aquando da apresentação da competente p.i. de Oposição à execução fiscal, com o devido respeito, que é muito, nem sequer devia o Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo emitido pronúncia sobre o assunto.

XIX - Efectivamente, em situação perfeitamente análoga à dos presentes autos, decidiu muito Doutamente o STA, no Acórdão que consideramos oposto, que “Em suma, no caso em apreço, a questão da não invocação, no despacho de reversão, da culpa do revertido na insuficiência do património societário e no não pagamento dos créditos tributários, não foi alegada na petição inicial, não constituía causa de pedir e estava completamente ausente do processo, não sendo de ponderar, sequer, a possibilidade do seu conhecimento oficioso” (negrito e sublinhado nossos).

XX - Note-se que a questão abordada pelo Douto STA no Acórdão acima citada foi, em todos os aspectos, semelhante àquela que se encontra a ser discutida nos presentes autos e, por isso, pode ser transposta sem mais para o caso em apreço.

XXI – Enquanto nos presentes autos, não tendo sido pelo Oponente invocado qualquer fundamento susceptível de configurar uma eventual falta de fundamentação do despacho de reversão, ainda assim, o Tribunal a quo decidiu pela existência de tal vício; na situação retratada pelo Douto Acórdão do STA de 24-05-2016, proferido no âmbito do recurso n.º 036/16, não tendo sido pelo Oponente invocado qualquer fundamento susceptível de configurar falta de fundamentação do despacho de reversão, a Venerando STA entendeu que tal vício forma não pode ser conhecido, sob pena de nulidade da decisão, por excesso de pronúncia.

XXII - Assistindo-se, em ambas as contendas, à efectivação da responsabilidade tributária subsidiária em sede de processos de execução fiscal instaurados para a cobrança coerciva de dívidas relativas a coimas e, portanto, sujeitas aos pressupostos legais previstos no artigo 8.º do RGIT.

XXIII - Isto é, em ambas as situações, perante similar matéria jurídica, a Sentença produzida pelo Tribunal a quo foi perfeitamente oposta à solução consagrada pelo Douto Acórdão do STA de 24-05-2016, proferido no âmbito do recurso n.º 036/16, sendo esta última, salvo melhor entendimento, a que melhor se coaduna com a Lei, com a Doutrina e com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores.

XXIV - Desta forma, com o devido respeito, a Douta Sentença, ao decidir como efectivamente o fez, estribou o seu entendimento em sentido perfeitamente oposto àquele que tem sido veiculado pela Jurisprudência dos Tribunais Superiores, da qual se dá à estampa, o Acórdão do TCA Sul de 29-11-2009, proc.º n.º 03071/09 e os Acórdãos do Venerando STA de 16-10-2013 e de 24-05-2016, proc.s n.ºs 045/13 e 036/16, respectivamente, violando o disposto na alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC, ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPPT, do n.º 1 do artigo 125.º e do n.º 2 do artigo 211.º, ambos do CPPT, e do n.º 4 do artigo 23.º, do n.º 1 do artigo 74.º e do n.º 1 do artigo 99.º, todos da LGT.

TERMOS EM QUE, E COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUÊNCIA, SER REVOGADA A SENTENÇA ORA RECORRIDA, COM AS DEMAIS E DEVIDAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA

JUSTIÇA!”

O Recorrido A…………… não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser, em parte, negado provimento ao recurso, devendo, no mais, ser julgado findo.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em saber se existe contradição com jurisprudência reiterada e uniforme do S.T.A., quanto aos pressupostos de que depende a reversão, citando-se entre outros acórdãos um acórdão do T.C.A. Sul e o do STA de 16-10-13, proferido pelo Pleno no processo 0458/13, segundo os quais a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e a extensão da responsabilidade subsidiária, assim se pondo em causa o decidido quanto ao oponente ser gerente de facto e à culpa na insuficiência de bens que se julgou ser de comprovar pela A.T. e ainda se ocorre nulidade no decidido por excesso de pronúncia, considerando que se conheceu de matéria não alegada na oposição, citando-se ainda o acórdão do S.T.A. de 24-5-2016 proferido no processo 036/16.

3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

A) Em 2014.11.22, no Serviço de Finanças de Amadora-3, foi instaurado o processo de execução fiscal (PEF) nº 3611201481060297, contra A’… - ………….., Lda., com sede na Avenida ……….., nº ……….., Amadora, para cobrança coerciva de € 10,00 de coimas (cf. fls. 1 do processo em papel e 86 do PEF);

B) Tem por base:

a. Certidão de dívida nº 2014/4234830, emitida em 2014.11.21, que atesta que A’…….. – ……………, Lda., com sede na Avenida ……………, nº ……….., Amadora, é devedora de € 10,00 de coima, acrescida de juros de mora contados a partir de 2014.09.26 (cf. fls. 2 e 3 do PEF);

C) A este PEF nº 3611201481060297, foram juntos:

a. PEF nº 3611201501125702 instaurado no Serviço de Finanças de Amadora-3, contra A’………… – …………., Lda., com sede na Avenida ………, nº ……….., Amadora, para cobrança coerciva de € 335,00 dos quais € 258,50 de coima acrescido de € 76,50 de encargos (cf. fls. 40 a 43 do PEF);

b. PEF nº 3611201501131427 instaurado no Serviço de Finanças de Amadora-3, contra A’….. – …………., Lda., com sede na Avenida ……….., nº ……….., Amadora, para cobrança coerciva de € 1 594,02 e € 750,38, dos quais € 1 517,52 e 673,88 de coimas acrescido de € 153,00 de encargos (cf. fls. 44 a 48 do PEF);

c. PEF nº 3611201501139479 instaurado no Serviço de Finanças de Amadora-3, contra A’………….. – ……………., Lda., com sede na Avenida ………….., nº ………….., Amadora, para cobrança coerciva de € 179,25 dos quais € 102,75 de coima acrescido de € 76,50 de encargos (cf. fls. 51 a 52 do PEF);

d. PEF nº 3611201501145304 instaurado no Serviço de Finanças de Amadora-3, contra A’…………… – ………….., Lda., com sede na Avenida ………….., nº …………., Amadora, para cobrança coerciva de € 1 579,57 dos quais € 1 503,07 de coima acrescido de € 76,50 de encargos (cf. fls. 54 a 56 do PEF);

D) Por despacho do Chefe de Finanças de 2016.05.18, foi ordenada a preparação do processo para efeitos de reversão contra o Opoente (cf. fls. 7 do PEF);

E) Por carta de 2016.05.18, foi enviado ao Opoente ofício normalizado notificação audição-prévia (reversão), constante de fls. 9 do PEF, e que aqui se dá por integralmente reproduzido. Deste transcreve-se:

a. (…);

b. Projeto de reversão

i. Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (artigo 23/2 da LGT);

ii. Dos administradores, diretores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento / entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [artigo 24/1.b) LGT];

iii. Verificam-se os requisitos da al. a) do nº 2 do artigo 153º CPPT, isto é a inexistência de bens que garantam o pagamento dívida;

c. (…);

F) Por despacho da Chefe de Finanças em regime de substituição (DR nº 53/2016-2ª Série de 16/03, Despacho nº 3872-B/2016) constante de fls. 12 do PEF e que aqui se dá como integralmente reproduzido, a execução fiscal foi revertida contra o Opoente; deste transcreve-se:

a. (…);

b. Fundamentos da reversão

i. Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (artigo 23/2 da LGT);

ii. Dos administradores, diretores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento / entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [artigo 24/1.b) LGT];

iii. Verificam-se os requisitos da al. a) do nº 2 do artigo 153º CPPT, isto é a inexistência de bens que garantam o pagamento dívida;

c. (…);

G) Por carta registada com aviso de receção, assinado em 2016.08.01 por B……………, foi enviado ao Opoente ofício normalizado citação reversão, constante de fls. 14 a 15 do PEF e que aqui se dá por integralmente reproduzido (cf. fls. 14 a 17 do PEF); deste ofício transcreve-se:

a. (…);

b. Fundamentos da reversão

i. Inexistência ou Insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (artigo 23/2 da LGT);

ii. Dos administradores, diretores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento / entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [artigo 24/1.b) LGT];

iii. Verificam-se os requisitos da al. a) do nº 2 do artigo 153º CPPT, isto é a inexistência de bens que garantam o pagamento dívida;

iv. (…);

c. Extensão da reversão:

i. Património do responsável até ao montante da dívida tributária, os juros e demais encargos legais (artigo 22/1 da LGT);

d. (…);

H) Por carta registada com aviso de receção assinado em 2016.08.29, foi enviado ao Opoente ofício Advertência em virtude da citação não ter sido feita no próprio, constante de fls. 18 do PEF e que aqui se dá como integralmente reproduzido;

I) Por carta registada em 2016.09.30, a presente oposição foi enviada ao Serviço de Finanças de Amadora-3 (cf. fls. 6 do processo em papel);

J) O Opoente foi gerente da sociedade, segundo o pacto social (cf. fls. 19 a 20 – Id.).

b) Factos não provados

Os factos constantes das precedentes alíneas consubstanciam o circunstancialismo que, em face do alegado nos autos, se mostra provado com relevância, necessária e suficiente à decisão final a proferir, à luz das possíveis soluções de direito.

IV – Motivação da decisão de facto

A decisão da matéria de facto, consoante ao que acima ficou exposto, efetuou-se com base nos documentos e informações constantes do processo.”

Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar se existe contradição com jurisprudência reiterada e uniforme do S.T.A., quanto aos pressupostos de que depende a reversão, citando-se entre outros acórdãos um acórdão do T.C.A. Sul e o do STA de 16-10-13, proferido pelo Pleno no processo 0458/13, segundo os quais a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e a extensão da responsabilidade subsidiária, assim se pondo em causa o decidido quanto ao oponente ser gerente de facto e à culpa na insuficiência de bens que se julgou ser de comprovar pela A.T. e ainda se ocorre nulidade no decidido por excesso de pronúncia, considerando que se conheceu de matéria não alegada na oposição, citando-se ainda o acórdão do S.T.A. de 24-5-2016 proferido no processo 036/16.

Como já ficou dito, o presente recurso foi interposto ao abrigo do disposto no art. 280º nº 5 do CPPT, o que supõe, desde logo, a indagação sobre a verificação dos pressupostos de admissão do recurso de oposição de julgados previsto no artº 280º, nº 5 do CPPT.

E sendo certo que (por este recurso seguir a tramitação dos recursos jurisdicionais previstos no art. 280º do CPPT, com a disciplina constante dos arts. 281º e 282º desse mesmo código - e não a tramitação prevista no seu art. 284º) não há lugar, após o despacho de admissão do recurso, a uma específica fase processual de alegações (e conclusões) tendentes a demonstrar a existência da apontada oposição de julgados (prevista no nº 3 do art. 284º), não está, ainda assim, o tribunal desobrigado de aferir da efectiva verificação da oposição de julgados.

Os requisitos para o conhecimento do mérito do recurso das decisões dos tribunais tributários com fundamento em oposição de julgados, nos termos do nº 5 do art. 280° do CPPT, são idênticos aos requisitos globais exigidos para o conhecimento dos recursos interpostos com fundamento em oposição de acórdãos.

E entre esses requisitos legais atinentes à oposição, relevam o trânsito em julgado da decisão ou decisões invocadas como fundamento do recurso, que a decisão recorrida perfilhe solução oposta, relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausência substancial de regulamentação jurídica, no caso, à adoptada no acórdão do STA, apontando-se como requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposição de acórdãos, a identidade da questão fundamental de direito, a ausência de alteração substancial da regulamentação jurídica e a identidade de situações fácticas e antagonismo de soluções jurídicas (art. 284° CPPT; art. 27° n° 1 al. b) do ETAF; art. 152° nº 1, al. a) do CPTA).

O recurso visa, pois, a uniformização de jurisprudência, estando circunscrito à apreciação da questão ou das questões de direito sobre as quais a recorrente alega existirem decisões contraditórias.

Pois bem, em relação ao segundo elemento apontado nos autos relacionado com a nulidade da sentença, por excesso de pronúncia, ao ter fundamentado o julgamento da causa na ilegalidade do despacho de reversão, este Supremo Tribunal já tomou posição sobre a matéria, tal como se apreende do Ac. de 10-05-2017, Proc. nº 01258/16, www.dgsi.pt, onde se ponderou que:

“…

Mas, adianta-se desde já, não se vê que ocorra a alegada oposição.

No acórdão do STA, de 24/5/2016, no proc. nº 036/16 (decisão invocada como fundamento de oposição, para a admissão do recurso), por um lado, estava de facto em causa uma invocada nulidade da sentença, por excesso de pronúncia e decidiu-se que, não tendo sido alegada na petição inicial de oposição «a questão da não invocação, no despacho de reversão, da culpa do revertido na insuficiência do património societário e no não pagamento dos créditos tributários», então, essa questão «não constituía causa de pedir e estava completamente ausente do processo, não sendo de ponderar, sequer, a possibilidade do seu conhecimento oficioso».

Contudo, não é isso que sucede no caso dos autos.

Com efeito, na PI da oposição o oponente invocou, como fundamento de oposição, a sua ilegitimidade (substantiva) quer por não ter exercido de facto a gerência durante o período em que esteve nomeado como gerente da executada originária, quer por a AT ter procedido à reversão da execução contra si, mas «sem lhe imputar qualquer culpa», sendo que «Compete à AT provar que a insuficiência do património da Executada ocorreu por culpa do Oponente (confrontar art. 24º/1^a), da LGT) e, estranhamente, a Exequente não logra fazê-lo». Precisamente porque «sabe que o Oponente nunca exerceu, de facto, a administração da sociedade executada».

Ora, aquela alegação do oponente, no sentido de que a AT procedeu à reversão da execução contra si, mas sem lhe imputar qualquer culpa, só pode interpretar-se como tratando-se de alegação no sentido de que, na fundamentação do despacho de reversão não consta qualquer imputação de culpa ao revertido.

E se assim é, a sentença teria que apreciar também esta alegação, não ocorrendo, por isso, a invocada nulidade por excesso de pronúncia, nem se verificando, consequentemente, o requisito de admissibilidade do presente recurso (previsto no nº 5 do art. 280º do CPPT) de ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência ao invocado acórdão do STA, de 24/5/2016, no proc. nº 036/16.

3.3.2. Na verdade, a sentença considerou o seguinte:

- Além da problemática da prova da qualidade de gerente em exercício do oponente, no domínio da legislação anterior, presidia, antes de mais, o princípio da culpa do agente, a qual tinha de ser alegada e provada pela Fazenda Pública, nos termos do DL n° 68/87, de 9/2.

- Mas o CPT, no seu art. 13°, inverteu o ónus da prova da culpa da perda da garantia patrimonial da obrigação fiscal que passou a correr pelos gerentes ou administradores da empresa devedora ou da sociedade de responsabilidade limitada.

- Entretanto, relativamente ao exercício da gerência de direito presumir a gerência de facto, a jurisprudência definiu (ac. do Pleno do STA a orientação de que provada a gerência de direito não se presume a gerência de facto).

- A oposição à execução fiscal constitui, também, o meio processual capaz e adequado para impugnar contenciosamente o despacho que, no âmbito do processo executivo, ordena a reversão, na hipótese de estarem em causa vícios do mesmo, como, por exemplo, a respectiva falta de fundamentação, subsumível à lista taxativa de fundamentos da oposição, integrando a previsão, específica, do art. 204º nº 1, al. i) do CPPT.

- O Opoente nega ter exercido funções de gestão e direção da devedora originária, mas face ao disposto no art. 24º, nº 1, al. b) da LGT, a reversão é possível, e vencendo-se a dívida no período em que o Opoente foi gerente da sociedade, competia-lhe o ónus de provar que não teve culpa na diminuição do património social para garantia das dívidas fiscais.

- Todavia, a execução foi instaurada por dívidas de coimas e encargos com processos de contraordenação, sendo que a amplidão aparente do campo do art. 13° do CPT acabava por ficar recortada assim mesmo no art. 7º-A do RJIFNA (que concretamente permitia também a reversão, nos mesmos casos, contra os gerentes e administradores, por caso de insuficiência patrimonial de garantia do pagamento de coimas fiscais não aduaneiras) mas neste regime (art. 7°-A do RJIFNA) não existe qualquer presunção de culpa do gerente, motivo por que, não se tendo feita qualquer prova quanto a esta, a questão deve ser decidida favoravelmente ao gerente que deduziu oposição com fundamento na falta de culpa.

Ora, tendo esta norma sido revogada pela Lei n° 15/2001, de 5/6 (RGIT), o art. 8º deste diploma (RGIT) contém a mesma orientação. E por conseguinte, a reversão é possível, mas competia à AT assegurar-se antes do acto, da culpa do revertido, tema que terá de levar expressamente à motivação decisória.

- E, no caso, não tendo a AT cumprido esta exigência legal (nem sequer se invoca a norma jurídica que permitia a reversão), então, quanto às dívidas de coimas e encargos com processos de contraordenação, falecem as bases da reversão procedendo os argumentos do Oponente, no sentido de ser absolvido da instância executiva que agora corria contra ele e não havendo, assim, necessidade de averiguar os demais motivos alegados.

No essencial, a sentença considera, pois, que, apesar de o oponente ter alicerçado a oposição na falta de culpa pela insuficiência patrimonial da sociedade executada originária [alegando que nunca exerceu de facto a administração daquela e que incumbia à AT a prova dessa culpa e invocando o disposto na al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT], no caso caberia à AT o ónus de provar a aludida culpa por ser esse o regime previsto no art. 8º do RGIT. E relevando o facto de a reversão não ter sido fundamentada neste art. 8º, mas sim na dita al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT e não constar do despacho de reversão a imputação dessa culpa ao revertido, a sentença concluiu pela invalidade desse despacho e pela consequente absolvição da instância do executado.

Daqui decorre, portanto, como igualmente bem pondera o MP, que a sentença não conheceu de matéria que não lhe tivesse sido suscitada pelo oponente, mesmo ao referir que da gerência de direito não se presume a gerência de facto, que a oposição também é meio processual adequado para impugnar contenciosamente o despacho de reversão, na hipótese de estarem em causa vícios deste, como a falta de fundamentação, e que apesar de a reversão ser possível à luz do disposto na al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT, no caso concreto, porém, estando em causa dívidas de coimas, competiria à AT, nos termos do art. 8º do RGIT, o ónus da prova da culpa do revertido. Sendo que também a convocação da norma da LGT para fundamentar a responsabilidade do revertido configuraria erro de direito, não afectando a validade do despacho de reversão, mas sim o fundamento legal de chamamento do oponente à execução.

E, assim sendo, não se verifica o alegado excesso de pronúncia, e, por isso, não se verifica igualmente, como se deixou dito, o mencionado requisito de admissibilidade do recurso (o ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência ao invocado acórdão do STA).

Como vem afirmando a jurisprudência do Pleno desta Secção do STA, para ocorrer a aludida oposição é indispensável que sejam idênticos os factos neles tidos em conta e que em ambos os arestos a decisão haja assumido forma expressa, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a simples invocação de decisões implícitas”, sendo que apenas é relevante a oposição entre soluções expressas e que “a oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos”.(Cfr. Jorge Sousa e Manuel Simas Santos, Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424.)

E não se verificando o alegado excesso de pronúncia, nem se verificando, por isso, o mencionado requisito de admissibilidade do recurso (ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência ao invocado acórdão do STA), também não cabe apreciar, por estar necessariamente prejudicada a respectiva apreciação, a questão do eventual erro de julgamento (assim configurado pelo MP, à luz do acórdão do STA, de 24/2/2016, proc. nº 0611/15) por a sentença apenas ter determinado a anulação do despacho de reversão, em vez de considerar que a falta de prova da culpa do revertido, por parte da AT, conduziria à não responsabilidade daquele pela dívida exequenda, com a consequente extinção da instância [na alegação do MP, o erro de julgamento decorrerá de a decisão ter ficado aquém do pedido formulado pelo oponente e de a falta de elementos no despacho de reversão de que se possa extrair a culpa do revertido não afectar a validade do despacho de reversão, mas sim o sucesso do chamamento do revertido, uma vez que a Fazenda Pública carece de matéria de facto para cumprir o ónus da prova da culpa na insuficiência patrimonial que sobre ela recai, pelo que seria de revogar a sentença nessa parte e julgar a oposição procedente, por falta de legitimidade do oponente, nos termos da al. b) do nº 1 do art. 204º do CPPT, e determinar-se a extinção da execução na parte que lhe respeita]. …”.

Perante o carácter assertivo do que ficou exposto e porque concordamos integralmente com o que ali ficou decidido e respectivos fundamentos, sem olvidar o disposto no n.º 3 do art. 8.º do Código Civil, resta apenas reiterar o que ficou ali consignado, até porque estamos a analisar uma realidade com os mesmos contornos.

A partir daqui, cabe ter presente a primeira questão suscitada relacionada com a invocada contradição com jurisprudência reiterada e uniforme do S.T.A., quanto aos pressupostos de que depende a reversão, citando-se entre outros acórdãos um acórdão do T.C.A. Sul e o do STA de 16-10-13, proferido pelo Pleno no processo 0458/13, segundo os quais a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e a extensão da responsabilidade subsidiária, assim se pondo em causa o decidido quanto ao oponente ser gerente de facto e à culpa na insuficiência de bens que se julgou ser de comprovar pela A.T..

No entanto, não deixando de notar a curiosidade de agora estar em causa a consideração de matéria que a Recorrente entende não ter sido alegada, cremos que a resposta terá de ser a mesma no sentido de que não se vê que ocorra a alegada oposição por ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência aos acórdãos agora apontados

Com efeito, é ponto assente que as dívidas na execução fiscal a que se refere a oposição subjacente aos autos emergem unicamente de coimas.

Ora, como já ficou dito, a sentença considera que, apesar de o oponente ter alicerçado a oposição na falta de culpa pela insuficiência patrimonial da sociedade executada originária [alegando que nunca exerceu de facto a administração daquela e que incumbia à AT a prova dessa culpa e invocando o disposto na al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT], no caso caberia à AT o ónus de provar a aludida culpa por ser esse o regime previsto no art. 8º do RGIT. E relevando o facto de a reversão não ter sido fundamentada neste art. 8º, mas sim na dita al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT e não constar do despacho de reversão a imputação dessa culpa ao revertido, a sentença concluiu pela invalidade desse despacho e pela consequente absolvição da instância do executado.

A mesma decisão recorrida faz apelo ao Ac. do S.T.A. de 24-02-2016, Proc. nº 0611/15, www.dgsi.pt, onde se sublinha que :

“…

Tal como analisado na sentença recorrida o despacho de reversão não contém elementos donde permita concluir-se pela culpa da recorrida no não pagamento da dívida exequenda. Em causa está o não pagamento de quantia de coimas aplicadas à empresa originária devedora de que era gerente a recorrida.

Nos termos do disposto no art.º 8º do RGIT: «Os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas coletivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, e outras entidades fiscalmente equiparadas são subsidiariamente responsáveis:

a) Pelas multas ou coimas aplicadas a infrações por factos praticados no período do exercício do seu cargo ou por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa coletiva se tornou insuficiente para o seu pagamento;

b) Pelas multas ou coimas devidas por factos anteriores quando a decisão definitiva que as aplicar for notificada durante o período do exercício do seu cargo e lhes seja imputável a falta de pagamento”.

Assim, em abstracto é possível a reversão do tipo de dívida aqui em causa contra os gerentes. Porém, na concretização dessa reversão importa que a Administração Tributária indique em que factos suporta a culpa do gerente pelo não pagamento da referida dívida por parte da empresa de que era gerente.

Não há no despacho de reversão qualquer referência ou análise sobre «essa culpa», o que se compreende, porque como do despacho consta, a Administração Tributária considera que se presume a existência dessa culpa.

A recorrente aceita que não constam do despacho de reversão quaisquer factos que permitam concluir pela culpa da recorrida no dito não pagamento das coimas por parte da empresa originária devedora, mas entende que são suficientes os dados colhidos nos autos que, segundo a sua (da recorrente) interpretação demonstram a existência dessa culpa.

Como tem sido repetidamente afirmado em numerosos acórdãos pelo Supremo Tribunal Administrativo o art.º 8.º do RGIT não contém qualquer presunção de culpa, competindo à Administração Tributária reunir os elementos donde possa concluir-se pela verificação da culpa do responsável subsidiário pelo não pagamento das coimas por parte da empresa originária devedora, de que se cita a título meramente exemplificativo o acórdão proferido no proc. 0175/13, de 30-04-2013, disponível em www.dgsi.pt., de que é expressivo o seu sumário:

«II - O artigo 8º do RGIT não consagra qualquer presunção de culpa e, por isso, recai sobre a Administração Tributária a demonstração da culpa pela insuficiência do património social (cfr. art. 324º, nº1, do CC), cuja omissão de alegação e prova determina a ilegalidade do despacho de reversão e tem como consequência a extinção da execução dirigida contra o revertido.».” …”.

Nesta linha de análise, independentemente da bondade da conclusão extraída na decisão recorrida da situação dos autos e que não cabe aqui conhecer pelas razões acima referidas, temos que não se verifica, igualmente, o mencionado requisito de admissibilidade do recurso (o ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência aos acórdãos entretanto referidos, na medida em que a decisão recorrida não se afastou da doutrina dos dois arestos fundamento onde se aponta que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta os tais pressupostos e demais matéria.

Com efeito, na decisão recorrida é referido que a reversão impunha que a AT tinha de assegurar-se antes do acto de culpa do revertido, tema que terá de levar expressamente à motivação decisória, programa que não foi cumprido pela AT que, no despacho de reversão, em rigor, nem invoca a norma jurídica que permitiria a reversão.

De forma singela, a decisão recorrida está a dizer que o despacho de reversão nada continha sobre a matéria em apreço, o que quer dizer que tal elemento não constava do despacho de reversão, de modo que, se como refere a Recorrente, a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária, tal significa que, ao menos, tais referências devem integrar o despacho de reversão, não podendo aceitar-se que o despacho de reversão não contenha os elementos a que alude o aresto do Pleno deste STA de 16-10-2013, sem olvidar a especificidade da situação em análise, na medida em que as dívidas na execução fiscal a que se refere a oposição subjacente aos autos emergem unicamente de coimas.

Assim sendo, não se vislumbrando qualquer incongruência entre os arestos fundamento e a jurisprudência apontada pela decisão recorrida, resulta manifesto que, como já ficou dito, também nesta sede, não se verifica, igualmente, o mencionado requisito de admissibilidade do recurso - o ter sido perfilhada solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito, por referência aos acórdãos fundamento - , pelo que, e em suma, não cabe tomar conhecimento do presente recurso.

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em não tomar conhecimento do presente recurso.

Custas pelo Recorrente.

Notifique-se. D.N..

Pedro Vergueiro (Relator)

O Relator consigna e atesta que, nos termos do disposto no art.º 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Srs. Conselheiros integrantes da Formação de Julgamento - os Senhores Conselheiros Aragão Seia e Nuno Bastos

Pedro Nuno Pinto Vergueiro