1. RELATÓRIO

1.1 A………. (adiante Executado por reversão, Oponente ou Recorrente) recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida pela Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposição por ele deduzida contra a execução fiscal que, instaurada contra uma sociedade, reverteu contra ele por o Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão - 2 o ter considerado responsável subsidiário pelas dívidas exequendas, provenientes de Imposto sobre o Valor Acrescentado, de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares e de Imposto de Selo do ano de 2007.

1.2 O recurso foi admitido, para subir de imediato, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo e o Recorrente apresentou as alegações de recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «

1. A execução objecto da oposição à execução que reverteu contra o Recorrente teve por objecto dívidas de contribuições de IRS e IVA dos anos de 2007 e 2008, sendo a primitiva executada a sociedade B……….. LDA.

2. A execução objecto da reversão deverá ser julgada extinta.

3. Com efeito, existe uma violação do disposto no Art. 180.º n.ºs 1 e 5 do CPPT.

4. Pois que, a sociedade devedora - executada foi declarada insolvente por sentença proferida em 07.02.2008 e os processos de execução fiscal contra a mesma sociedade foram apensados ao processo de insolvência.

5. Não poderia ser instaurada a reversão com a insolvência da devedora originária, pois que, como resulta do art. 180.º n.º 1 do CPPT, os processos de execução fiscal ficam sustados com a falência e estando sustados, não poderia existir qualquer reversão.

6. Nos termos do mesmo art. 180.º n.º 5 do CPPT, para que houvesse a reversão teria de ficar provado que o responsável subsidiário tinha adquirido bens depois de declarada a falência, o que não aconteceu.

7. Ao surgir a reversão, objecto da presente oposição, existe uma violação dos números 1 e 5 do artigo 180.º do CPPT, o que determina a nulidade de toda a sua tramitação que conduz à ilegalidade da reversão efectuada.

8. A reversão não poderia pois prosseguir conforme Acórdão do STA de 31/01/2008.

9. E assim sendo a instância executiva, em relação ao oponente, deveria ser julgada extinta.

10. Na sentença ora em recurso é referida a contradição de disposições legais entre o citado art. 180.º do CPPT e o artigo 88.º do CIRE, nomeadamente o seu n.º 2.

11. Ora, no caso concreto não se verificou a situação contemplada pelo n.º 2 do art. 88.º do CIRE, ou seja, não podia haver emissão de traslado e não avocação do processo fiscal, pois que, não havia ainda qualquer reversão contra o gerente da empresa em causa.

12. Não havia então qualquer outro executado.

13. Na mesma sentença é citada a anotação ao n.º 6 do art. 180.º do CPPT, de Jorge Lopes de Sousa.

14. Só que tal n.º 6 nada tem a ver com a situação em causa pois do que se trata na execução revertida é de créditos anteriores à insolvência.

15. A sentença proferida omite quais as datas de pagamento dos impostos.

16. Requisito essencial para se aferir da responsabilidade do revertido.

17. No despacho de reversão não é atribuída CULPA ao revertido pela insuficiência de património da empresa para liquidação dos impostos.

18. Tal constitui requisito essencial tendo em conta o disposto no art. 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e nos arts. 23.º, n.º 4 e 77.º da LGT.

19. Não basta salientar-se no despacho de reversão a ausência de bens e exercício do cargo de administrador no período.

20. Tem que ser, como estabelece o citado art. 23.º, n.º 4 da LGT “declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.

21. Assim, não existe fundamentação no despacho de reversão.

Termos em que deve a sentença proferida deve ser revogada com as legais consequências».

1.3 A Fazenda Pública não contra-alegou.

1.4 Recebidos neste Supremo Tribunal Administrativo, os autos foram com vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, com a seguinte fundamentação (Porque usamos o itálico nas transcrições, os excertos que estavam em itálico no original surgirão, aqui como adiante, em tipo normal.):

«Não oferece dúvidas, face ao disposto nos n.ºs 4, 5 do art. 180.º do CPPT, que cessado o processo de insolvência pode prosseguir contra o insolvente ou o responsável subsidiário a execução fiscal para cobrança do que se mostre em dívida à Fazenda Pública, possibilidade essa que se abre com a devolução dos processos de execução fiscal que hajam sido avocados nos termos do n.º 2 do preceito.
Questão que aqui se coloca é se a execução fiscal pode prosseguir para cobrança de dívidas vencidas antes da declaração de insolvência por via da reversão contra o responsável subsidiário, concretizada após a cessação do processo de insolvência.
Entendo que a resposta deve ser afirmativa, em consonância com o entendimento vertido na decisão recorrida e no parecer do Ministério Público da 1.ª Instância.
Com efeito, devolvidos que foram os processos os processos de execução fiscal e porque as dívidas neles em cobrança não se extinguiram em virtude do processo de insolvência nada obstava ao chamamento à execução fiscal do responsável subsidiário, desde que verificados os respectivos pressupostos legais, nos termos do disposto no art. 153.º, n.º 2 do CPPT, pois a declaração de insolvência não se projecta sobre o responsável subsidiário nem o património deste se confunde com aquele que integra a massa insolvente (art. 46.º do CIRE, aprovado pelo DL n.º 53/2004, de 18 de Março).
Não faz sentido, por isso, como bem a propósito se salienta no Acórdão deste Supremo Tribunal de 19.12.2012, in Proc. n.º 01020/12, convocar, relativamente ao responsável subsidiário, o disposto no n.º 5 do art. 180.º do CPPT. A restrição aí estabelecida só tem razão de ser, esclarece-se no aresto, «se a empresa, o falido ou responsável subsidiário mencionados na norma legal (n.º 5 do art. 180.º do CPPT) forem o executado ao tempo e em relação ao qual a declaração de insolvência determina a sustação da execução e remessa ao tribunal judicial competente para apensação ao processo de recuperação ou de falência, nos termos do art. 180.º n.ºs 1 e 2 do CPPT. Só em relação a esses se compreende que a cobrança coerciva do que ainda se mostre em dívida à Fazenda Pública fique restrita a bens ulteriormente por eles adquiridos, em respeito à intangibilidade do acervo de bens e de direitos da massa falida/insolvente e ao princípio da universalidade da instância falimentar».
Improcederão, pois, salvo melhor entendimento, as Conclusões 1.ª a 14.ª da Alegação de Recurso.

Quanto ao mais:
O art. 24.º, n.º 1 da LGT distingue, para efeitos de responsabilização subsidiária do administrador ou gerente, duas situações:
a) A responsabilidade pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do cargo de gerente ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) A responsabilidade pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
No primeiro caso a A.T. tem que provar o preenchimento dos pressupostos da culpa.
No segundo caso, cabe ao administrador ou gerente o ónus da prova da ausência de culpa pela falta de pagamento.
No caso dos autos, como decorre do ponto 6) dos factos provados, que dá por integralmente reproduzido o despacho de reversão, foi determinada a reversão com base no art. 24.º, n.º 1, al. b) da LGT e nesse enquadramento legal cabia ao administrador ou gerente o ónus da prova da ausência de culpa pela falta de pagamento.
É certo que a sentença, como o refere o recorrente, é omissa quanto às datas limite de pagamento dos impostos em causa (cfr. Conclusão 15).
Esse facto, porém, salvo melhor opinião, não é relevante no caso dos autos uma vez que, como resulta dos pontos 1) e 4) dos factos provados, as dívidas em causa são referentes ao ano de 2007 e, após 31.12.2006, a gerência da executada originária passou a ser exercida, única e exclusivamente, pelo ora oponente razão pela qual dúvidas não haverá de que o prazo limite de pagamento dos impostos em causa terminou no período em que o mesmo exerceu a gerência.
Assim, tendo o prazo do pagamento das dívidas exequendas terminado no período em que o oponente exerceu as funções de único gerente da devedora originária, necessariamente se subsumirá no art. 24.º, n.º 1, al. b) da LGT a responsabilidade subsidiária em causa, impendendo sobre o oponente, ora recorrente, e não sobre a F.P., o ónus da prova da ausência de culpa pela falta de pagamento.

No que tange à questão da fundamentação do despacho de reversão apenas se dirá que o conteúdo do despacho proferido, dado por integralmente reproduzido no ponto 6 dos factos provados, é perfeitamente esclarecedor para um normal destinatário das razões de facto e de direito em que assenta o acto de reversão, do seu enquadramento factual e legal e do universo das dívidas por ele abrangidas, não inviabilizando ou limitando a sua sindicabilidade contenciosa, a realizar em sede de oposição, designadamente com base em erro sobre os pressupostos.
Improcederão, nesta conformidade, ressalvado sempre melhor entendimento, as Conclusões 15.ª a 21.ª das Alegações de Recurso».

1.5 Foram colhidos os vistos dos Juízes adjuntos.

1.6 As questões que cumpre apreciar e decidir são as de saber se a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga fez correcto julgamento (i) quando não julgou extinta quanto ao Oponente a execução fiscal que, instaurada contra uma sociedade, prosseguiu contra ele por reversão, designadamente, por ter considerado que, depois de findo o processo de insolvência instaurado contra o devedor originário, não constitui pressuposto do prosseguimento da execução fiscal contra o responsável subsidiário (por reversão) a demonstração de que este adquiriu bens após a declaração de insolvência (cfr. conclusões 2.ª a 14.ª) e (ii) quando considerou que o despacho de reversão estava devidamente fundamentado, designadamente no que respeita à alegação da culpa do revertido pela insuficiência patrimonial da sociedade originária devedora (cfr. conclusões 17.ª a 21.ª), sendo aliás, que a sentença nem sequer fixou a data em que deveriam ter sido pagos os impostos ora em cobrança coerciva, «requisito essencial para aferir da responsabilidade do revertido» (cfr. conclusões 15.ª e 16.ª).

A sentença efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:

«1) No processo de execução fiscal n.º 3590200701041304, em que é executada originária a sociedade “B………, Lda. “ foi efectuada reversão contra o oponente, para cobrança da quantia global de 14.363,15 €, respeitante a IVA, IRS e Imposto de Selo do ano de 2007;

2) Por sentença proferida em 07/02/2008 no Proc. 426/08.1TJVNF do 2.º Juízo Cível de Vila Nova de Famalicão a executada originária foi declarada insolvente, tendo sido encerrada por insuficiência da massa insolvente em 17-06-2010 – fls. 12/15 dos autos;

3) Findo o processo de insolvência, das pesquisas efectuadas, resultou não serem conhecidos bens penhoráveis à executada originária – fls. 22 do apenso:

4) Da consulta da certidão permanente “empresa on-line” relativamente à matrícula, inscrições, respectivos averbamentos constam os seguintes factos:

- A executada originária constitui-se a 2/2/1994, com o capital social de 5.000.000$00, dividido por duas quotas de 2.500.000$00, cabendo uma ao ora oponente e outra a C……….., mulher do oponente;

- A gerência ficou a cargo de ambos os sócios (marido e mulher), sendo que para obrigar a sociedade bastava a assinatura de qualquer um dos gerentes;

- No dia 31/12/2006, a sócia C……… renunciou à gerência, ficando esta a cargo único e exclusivo do oponente – fls. 7 do apenso;

5) O aqui oponente foi notificado para exercer o direito de audição prévia em 09-01-2013 – fls. 22 verso do apenso;

6) Foi proferido despacho de reversão que se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais – fls. 22 a 24 do apenso;

7) O ora oponente foi citado na qualidade de responsável subsidiário em 14-03-2013 – fls. 16 dos autos;

8) A presente Oposição foi apresentada no Serviço de Finanças em 26-03-2013 – fls. 6 dos autos».

2.2 DE FACTO E DE DIREITO

2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Foi instaurada uma execução fiscal contra uma sociedade, processo ao qual foram apensados outros, todos instaurados para cobrança de dívidas por impostos respeitantes ao não de 2007.
Entretanto, foi declarada a insolvência dessa sociedade.
Cessada a insolvência e devolvidos os autos ao órgão da execução fiscal, este reverteu a execução contra o ora Recorrente, no entendimento de que responde subsidiariamente pelas dívidas exequendas, vencidas anteriormente à declaração da insolvência.
Este veio defender-se, mediante oposição, pedindo a extinção da execução fiscal quanto a ele com dois fundamentos: (i) a reversão, porque o processo de execução fiscal estava sustado por força do processo de insolvência e porque não está demonstrado que tenha adquirido bens após a declaração de insolvência, viola o disposto no art. 180.º, n.ºs 1 e 5 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e (ii) o despacho de reversão nada refere quanto à sua culpa pela eventual inexistência ou insuficiência do património da sociedade para responder pelas dívidas exequendas, sendo totalmente omisso quanto aos elementos de facto respeitantes a esse requisito da responsabilidade subsidiária.
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga julgou a oposição improcedente.
Quanto à primeira questão, louvando-se, ao que tudo leva a crer, no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19 de Dezembro de 2012, proferido no processo n.º 1020/12 (O acórdão encontra-se publicado no Apêndice ao Diário da República de 8 de Novembro de 2013 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2012/32240.pdf), págs. 3889 a 3896, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/a97ba68561928eb680257aed00553b75?OpenDocument.), entendeu, por um lado, que se a Fazenda Pública não tiver logrado o pagamento dos seus créditos exequendos provenientes de dívidas tributárias pela massa insolvente da sociedade originária devedora, a lei admite a prossecução da execução fiscal em ordem a conseguir esse pagamento pelo património dos responsáveis subsidiários [cf. art. 24.º da Lei Geral Tributária (LGT)], ao abrigo do disposto nos arts. 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, do CPPT e, por outro lado, que, nesse caso, não faz sentido invocar a restrição do n.º 5 do art. 180.º do CPPT relativamente ao responsável subsidiário (relativamente ao qual inexiste qualquer declaração de insolvência).
Quanto à segunda questão, entendeu a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que nas situação, como a dos autos, em que o facto tributário e a cobrança ocorrem no período do exercício do cargo de gerência, a alínea b) do art. 24.º da LGT determina que a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais recai sobre os gerentes e não sobre a Administração tributária.
O Oponente não se conforma com a sentença, insistindo nas teses sustentadas na petição inicial e referindo ainda que a sentença não fixou a data em que deveriam ter sido pagos os impostos que estão na origem das dívidas exequendas, facto que se revela imprescindível para aquilatar da responsabilidade subsidiária.
Daí termos fixado como questões a dirimir as de saber se a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga fez correcto julgamento (i) quando não julgou extinta a execução fiscal quanto ao Oponente, designadamente, por ter considerado que, depois de findo o processo de insolvência instaurado contra a sociedade originária devedora, não constitui pressuposto da reversão contra o responsável subsidiário a demonstração de que este adquiriu bens após a declaração de insolvência (cfr. conclusões 2.ª a 14.ª) e (ii) quando considerou que o despacho de reversão estava devidamente fundamentado, designadamente no que respeita à alegação da culpa do revertido pela insuficiência patrimonial da sociedade originária devedora (cfr. conclusões 17.ª a 21.ª), havendo ainda que averiguar da eventual relevância da falta de fixação pela sentença da data em que deveriam ter sido pagos os impostos ora em cobrança coerciva, «requisito essencial para aferir da responsabilidade do revertido» (cfr. conclusões 15.ª e 16.ª).
Estas questões foram recentemente tratadas pelo Supremo Tribunal Administrativo, no acórdão de 7 de Janeiro de 2015, proferido no processo n.º 446/14 (Ainda não publicado no jornal oficial, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/edb80a80fe36b39f80257dc8005b03b2?OpenDocument.), que decidiu recurso em tudo idêntico – as conclusões de recurso diferem apenas quanto às conclusões 15.ª e 16.ª, que são exclusivas do presente recurso –, instaurado contra uma sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga por que foi decidida uma oposição deduzida pelo ora Recorrente a execução fiscal que, instaurada contra a mesma sociedade, também reverteu contra ele em circunstâncias em tudo semelhantes às do caso sub judice.
Vamos, pois, limitar-nos a remeter para a fundamentação aí expendida.

2.2.2 DA POSSIBILIDADE DE PROSSECUÇÃO DA EXECUÇÃO FISCAL POR REVERSÃO APÓS A DECLARAÇÃO DE INSOLVÊNCIA E DA

Passamos a citar o referido acórdão, permitindo-nos apenas introduzir as alterações requeridas pelas circunstâncias do caso sub judice, o que faremos mediante a utilização do tipo de letra normal, uma vez que usaremos o itálico na transcrição:

«Quanto à primeira questão:
No essencial, para sustentar o seu recurso, o recorrente alega:
- não poderia ser decretada a reversão com a insolvência da devedora originária, pois que, como resulta do art. 180.º n.º 1 do CPPT, os processos de execução fiscal ficam sustados com a falência e estando sustados, não poderia existir qualquer reversão;
- nos termos do mesmo art. 180.º n.º 5 do CPPT, para que houvesse a reversão teria de ficar provado que o responsável subsidiário tinha adquirido bens depois de declarada a falência, o que não aconteceu;
-ao surgir a reversão, objecto da presente oposição, existe uma violação dos números 1 e 5 do artigo 180.º do CPPT, o que determina a nulidade de toda a sua tramitação que conduz à ilegalidade da reversão efectuada.
Já na sentença recorrida se esgrimiram diversos argumentos contrários à tese defendida pelo recorrente, razão pela qual nos vem dirigido este recurso.
Com interesse para a decisão desta questão, levou-se ao probatório a seguinte factualidade concreta:
- findo o processo de insolvência, das pesquisas efectuadas, resultou não serem conhecidos bens penhoráveis à executada originária;
-o aqui oponente foi notificado do projecto do despacho de reversão e para exercer o direito de audição prévia em 9 de Janeiro de 2013;
-foi proferido despacho de reversão que se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
Dispõe o artigo 180.º do CPPT, sob a epígrafe “Efeito do processo de recuperação da empresa e de falência na execução fiscal”:
1 - Proferido o despacho judicial de prosseguimento da acção de recuperação da empresa ou declarada falência, serão sustados os processos de execução fiscal que se encontrem pendentes e todos os que de novo vierem a ser instaurados contra a mesma empresa, logo após a sua instauração.
2 - O tribunal judicial competente avocará os processos de execução fiscal pendentes, os quais serão apensados ao processo de recuperação ou ao processo de falência, onde o Ministério Público reclamará o pagamento dos respectivos créditos pelos meios aí previstos, se não estiver constituído mandatário especial.
3 - Os processos de execução fiscal, antes de remetidos ao tribunal judicial, serão contados, fazendo-se neles o cálculo dos juros de mora devidos.
4 - Os processos de execução fiscal avocados serão devolvidos no prazo de 8 dias, quando cesse o processo de recuperação ou logo que finde o de falência.
5 - Se a empresa, o falido ou os responsáveis subsidiários vierem a adquirir bens em qualquer altura, o processo de execução fiscal prossegue para cobrança do que se mostre em dívida à Fazenda Pública, sem prejuízo das obrigações contraídas por esta no âmbito do processo de recuperação, bem como sem prejuízo da prescrição.
6 - O disposto neste artigo não se aplica aos créditos vencidos após a declaração de falência ou despacho de prosseguimento da acção de recuperação da empresa, que seguirão os termos normais até à extinção da execução.
Conforme se pode surpreender da análise conjugada da matéria de facto disponível levada ao probatório, com o teor deste preceito legal, a situação concreta dos autos não se enquadra no disposto no n.º 1 uma vez que se deu como provado que o processo de insolvência já findou, ou seja, antes estamos perante a situação concreta prevista no n.º 4 do mesmo preceito legal.
Portanto, toda a argumentação esgrimida pelo recorrente no tocante à imposição legal de sustação do processo de execução prevista naquele n.º 1, não é aplicável à concreta situação dos autos uma vez que, nos termos do n.º 4, findo que seja o processo de insolvência, os processos de execução são devolvidos ao tribunal competente, neste caso à repartição de finanças competente, e aí prosseguirão a sua tramitação normal, caso a mesma seja possível.
Ou seja, no momento em que é ordenada a reversão conta o ora recorrente já não se colocava a questão da sustação dos processos de execução fiscal, uma vez que o processo de insolvência já se encontrava findo e aqueles processos executivos já se encontravam novamente em poder da entidade exequente.
Argumenta também o recorrente que, nos termos do mesmo art. 180.º n.º 5 do CPPT, para que houvesse a reversão teria de ficar provado que o responsável subsidiário tinha adquirido bens depois de declarada a falência, o que não aconteceu.
Com interesse dispõe o artigo 23.º da LGT, sob a epígrafe “Responsabilidade tributária subsidiária”:
1 - A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2 - A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
3 - Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.
4 - …
5 - …
6 - …
7 - O dever de reversão previsto no n.º 3 deste artigo é extensível às situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no n.º 2 do artigo 181.º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adopção das medidas cautelares aplicáveis.
Estabelece este preceito legal o modo de se efectivar a responsabilidade tributária subsidiária, consagrando-se o benefício da excussão prévia do património do devedor originário.
Ou seja, o responsável subsidiário só será chamado ao pagamento da dívida do devedor originário, após terem sido penhorados e vendidos todos os bens deste responsável principal, e não tendo sido os mesmos suficientes para o pagamento total da dívida exequenda.
Resulta da matéria de facto levada ao probatório que, findo o processo de insolvência da devedora originária e principal, após a apreensão e venda de todo o seu património, continuaram a subsistir dívidas geradas em momento anterior à data da falência e respeitantes a um período em que o ora recorrente era o seu gerente. Portanto, nos termos do disposto neste artigo 23.º, conjugado com o artigo 24.º, n.º 1, corpo, do mesmo diploma legal, o recorrente era o responsável subsidiário pelo remanescente das dívidas da sociedade por si gerida, cfr. artigo 153.º, n.º 2 do CPPT.
E foi na decorrência desta responsabilidade que a execução fiscal foi contra si revertida, não se opondo à mesma o disposto no referido artigo 180.º, n.º 5 do CPPT.
Na verdade, a propósito deste preceito legal, já se pronunciou este Supremo Tribunal em sentido contrário ao propugnado pelo recorrente, no recurso n.º 01020/12, datado de 19/12/2012, nos seguintes termos: “Assim, se a Fazenda Pública não tiver logrado o pagamento dos seus créditos exequendos provenientes de dívidas tributárias pela massa insolvente da sociedade originária devedora, a lei (porque tais dívidas não se extinguiram) admite a prossecução da execução fiscal em ordem a conseguir esse pagamento pelo património dos responsáveis subsidiários (cf. art. 24.º da LGT), ao abrigo do disposto nos arts. 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, do CPPT.
Na verdade, demonstrada que seja a insusceptibilidade de os créditos serem pagos pela massa insolvente … pode considerar-se verificada a condição prevista pela alínea a) do n.º 2 do art. 153.º do CPPT para o chamamento à execução fiscal dos responsáveis subsidiários.
Ora, no caso de ser chamado à execução fiscal um responsável subsidiário, não faz sentido invocar a restrição do n.º 5 do art. 180.º do CPPT nas situações, como a ora sob apreciação, em que, relativamente a ele, inexiste qualquer declaração de insolvência … aquela restrição só tem razão de ser se a empresa, o falido ou responsável subsidiário mencionados na norma legal (n.º 5 do art. 180.º do CPPT) forem o executado ao tempo e em relação ao qual a declaração de insolvência determina a sustação da execução e remessa ao tribunal judicial competente para apensação ao processo de recuperação ou de falência, nos termos do art. 180.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT.
Só em relação a esses se compreende que a cobrança coerciva do que ainda se mostre em dívida à Fazenda Pública fique restrita a bens ulteriormente por eles adquiridos, em respeito à intangibilidade do acervo de bens e de direitos da massa falida/insolvente e ao princípio da universalidade da instância falimentar. É que só então, porque tais bens não podiam ter integrado a massa insolvente, a execução fiscal poderá prosseguir em relação ao insolvente sobre bens não apreendidos no processo de insolvência, não saindo prejudicada a aludida finalidade universal do processo em relação ao insolvente nem a intangibilidade do acervo de bens e de direitos da massa insolvente”.
Também aqui no nosso caso não temos notícia de que o ora Recorrente tenha sido declarado insolvente, pelo que, não faz sentido convocar, relativamente a ele, o disposto no n.º 5 do art. 180.º do CPPT.
Improcede, assim, esta primeira questão».

2.2.3 DA FALTA DE REFERÊNCIA NA DECISÃO DE REVERSÃO À CULPA

Continuamos a citar o referido acórdão:

«Alega o recorrente que o órgão de execução fiscal não procedeu à indicação, no despacho de reversão, dos elementos de facto respeitantes à sua culpa.
A respeito desta questão, escreveu-se na sentença recorrida:
“Ora, nos presentes autos, foi determinada a reversão contra o oponente, nos termos do disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, que se refere às situações em que é imputável a falta de pagamento da dívida ao gerente de facto, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo.
Estas situações comportam aquelas em que no período do exercício do cargo de gerência concorrem o facto constitutivo e a cobrança.
Nos termos do disposto na alínea b), do art. 24.º, da LGT, a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais, recai sobre os gerentes, ónus, esse, decorrente da necessidade de realizar a prova de que a falta de pagamento lhes não é imputável (art. 350.º, n.º 2 do Código Civil).
Assim não é à Administração Tributária que incumbe demonstrar a culpa mas sim ao oponente.
Em jeito de conclusão, dir-se-á que o oponente não demonstrou ou provou, conforme, se lhe impunha, de que não teve culpa na omissão do pagamento devido.
Na verdade, apenas, enuncia de forma conclusiva a falta de culpa, sem apresentar quaisquer factos demonstrativos da sua alegada ausência e, nessa sequência, apresentando prova adequada, confirmativa do alegado”.
Como se encontra provado, a dívida em execução é enquadrável naquela alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, uma vez que diz respeito a uma dívida cujo prazo de pagamento terminou […] durante o período durante o qual o recorrente era gerente.
Portanto, a argumentação expendida na sentença recorrida, que aqui se reitera, é manifestamente suficiente para dar a conhecer ao recorrente a falta de razão que assiste à sua posição, uma vez que não era ao órgão de execução fiscal que incumbia invocar os factos indiciadores da sua culpa no despacho em que determinou a reversão, pelo contrário, no caso concreto era ao recorrente que incumbia a prova de que não lhe era imputável a si o não pagamento do imposto em falta.
Pelo exposto, também improcede nesta parte o recurso que nos vinha dirigido.»

Uma nota final, apenas para referir que, sendo certo, como alega o Recorrente, que na sentença não se fixou a data em que deveriam ter sido pagos os impostos que deram origem às dívidas exequendas e que, como resulta do disposto no art. 24.º da LGT, a culpa constitui um requisito da responsabilidade subsidiária (cfr. conclusões 15.ª e 16.ª), a verdade é que, como bem salientou o Procurador-Geral Adjunto em representação do Ministério Público neste Supremo Tribunal Administrativo, no parecer que acima (em 1.4) deixámos transcrito, essa omissão é irrelevante.
Na verdade, como aí ficou dito, «como resulta dos pontos 1) e 4) dos factos provados, as dívidas em causa são referentes ao ano de 2007 e, após 31.12.2006, a gerência da executada originária passou a ser exercida, única e exclusivamente, pelo ora oponente razão pela qual dúvidas não haverá de que o prazo limite de pagamento dos impostos em causa terminou no período em que o mesmo exerceu a gerência.
Assim, tendo o prazo do pagamento das dívidas exequendas terminado no período em que o oponente exerceu as funções de único gerente da devedora originária, necessariamente se subsumirá no art. 24.º, n.º 1, al. b) da LGT a responsabilidade subsidiária em causa, impendendo sobre o oponente, ora recorrente, e não sobre a F.P., o ónus da prova da ausência de culpa pela falta de pagamento».
Note-se ainda que, como resulta do facto de a execução fiscal ter sido instaurada em 2007, o período para pagamento voluntário desses impostos terminou antes dessa data e também antes da instauração do processo de insolvência, em 2008.

2.2.4 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - Se a Fazenda Pública não tiver logrado o pagamento dos seus créditos exequendos provenientes de dívidas tributárias pela massa insolvente da sociedade originária devedora, a lei admite a prossecução da execução fiscal em ordem a conseguir esse pagamento pelo património dos responsáveis subsidiários (cf. art. 24.º da LGT), ao abrigo do disposto nos arts. 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, do CPPT.
II - Nesse caso, não faz sentido invocar a restrição do n.º 5 do art. 180.º do CPPT relativamente ao responsável subsidiário (relativamente ao qual inexiste qualquer declaração de insolvência).
III - Estando demonstrado que o revertido exercia funções como gerente na data em que deveriam ter sido pagos voluntariamente os impostos ora em cobrança coerciva, presume-se a sua culpa, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art. 24.º da LGT, motivo por que a decisão de reversão se basta com a alegação da gerência nesse período, não se lhe impondo que aí seja alegada factualidade alguma em ordem a demonstrar essa culpa.

Face ao exposto, os juízes deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.