| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. P., Ld.ª, devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto datada de 08.10.2018, pela qual foi julgada improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento tácito do recurso hierárquico deduzido contra a decisão que indeferiu a reclamação graciosa que visou a liquidação adicional de IVA respeitante aos exercícios de 2006 a 2008 e respetivos juros compensatórios, no valor global de € 500.785,30.
1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:
“I. Como resulta das notificações do RIT 1 e 2, muito embora contenham assinaturas, desconhece-se quem é o autor dessa notificação – à falta de qualquer menção suscetível de identificar o mesmo.
II. O artigo 37º do RCPITA prevê que:“2 - As notificações devem indicar a identificação do funcionário…”
III. Impõe aquele regulamento identificação do funcionário que mais não é (nem pode ser) a identificação do autor do ato, seja ele qual for, desde que praticado no âmbito do PI e no exercício de funções daquele funcionário.
IV. Ora, por lei, impõe-se, na notificação do ato administrativo, a indicação do seu autor, da existência de delegação ou subdelegação de poderes, do seu sentido e extensão, da sua data e local de publicação - sob pena de nulidade do ato de notificação, nos termos do disposto no artigo 39.º n.º 9 CPPT.
V. Sendo certo que indicação do autor do ato administrativo é uma garantia inalienável dos administrados, a qual permite, desde logo, aferir da sua competência (art. 123.º a) CPA),
VI. As notificações do RIT 1 e 2 são nulas (art. 37º do RCPITA, 39º, nº 9, do CPPT e 133º, nº 1, do CPA - aplicável por força do disposto no art. 2º, al. d), do CPPT).
VII. A nulidade da notificação dos RIT 1 e 2 acarreta a anulabilidade dos ulteriores atos administrativos – neles incluídos as liquidações adicionais de imposto aqui reclamadas.
VIII. Sendo que, por força do princípio da impugnação unitária do ato final da liquidação, na impugnação da decisão final do procedimento administrativo – na impugnação das liquidações de IRC em apreço, no caso – pode ser invocada qualquer legalidade anteriormente cometida.
IX. Nos termos do disposto no art. 16º n.º 1 b) do RCPIT, são competentes para a prática dos atos de inspeção os Serviços Periféricos Regionais, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários com sede ou domicílio na sua área territorial.
X. Verifica-se, no entanto, que a Divisão de Inspeção Tributária que levou a cabo os procedimentos de inspeção em causa foi a Divisão de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Braga,
XI. Donde decorre a incompetência territorial da entidade que procedeu às inspeções à Impugnante, determinando a anulabilidade das liquidações delas emergentes (cfr. artigo 54º do CPPT, supra referido).
XII. Com efeito, essa invalidade haverá de refletir-se, inelutavelmente, nos atos tributários que daqueles procedimentos de inspeção decorrem, nomeadamente das liquidações adicionais de IVA que constituem objeto da impugnação judicial deduzida
XIII. Tendo ocorrido a prática por serviço territorialmente incompetente de atos inspetivos com base em despacho de autorização do exercício da inspeção, emitido pelo serviço territorialmente competente, verifica-se a violação das regras de distribuição territorial de competência entre os serviços inspetivos, previstas nos artigos 15.º, 16.º, n.º 1, alínea c), e 17.º do RCPITA
XIV. Violou a sentença recorrida por erro de interpretação os artigos 15º, 16º, 17º e 37º do RCPITA, os artigos 39º do CPPT e os artigos 123º e 133 do CPA e o artigo 268º da CRP
TERMOS EM QUE
Deve dar-se provimento ao presente recurso, com todas as consequências da Lei, revogando-se a sentença recorrida, substituindo-a por outra que julgue procedente a presente impugnação, com todas as consequências legais
pois assim se fará
JUSTIÇA”
1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.
1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 220 a 221 do suporte físico dos autos, com o seguinte teor:
“P., Ld.ª vem interpor recurso da sentença da Mina Juiz do TAF do Porto que no âmbito de impugnação judicial de indeferimento tácito do recurso hierárquico interposto do despacho de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a Liquidação adicional de IVA referente aos anos de 2006 a 2008 e respectivos juros compensatórios, a julgou improcedente.
A recorrente foi objecto de uma acção inspectiva tributária, na sequência da qual a AT procedeu a correcções de natureza meramente aritmética, o que originou as liquidações adicionais supra mencionadas.
Impugnou-as invocando, entre outros fundamentos, a nulidade das notificações dos relatórios inspectivos e a incompetência territorial administrativa na acção inspectiva.* É jurisprudência pacífica que o âmbito do recurso é definido pelas conclusões extraídas pela recorrente das respectivas alegações.* Alega P., Ld.ª, em resumo, que a sentença enferma de erro de julgamento ao considera verificada quer a nulidade das notificações dos relatórios inspectivos quer a incompetência territorial administrativa na acção inspectiva.
Cremos que não lhe assiste razão.
A recorrente não impugna expressamente a matéria de facto dada como provada, pelo que, esta se tem de considerar como assente.
O invocado em sede de conclusões, relativamente a eventuais vícios do procedimento inspectivo, não constitui qualquer novidade, já tendo a Mmª Juiz deles conhecido e se pronunciado sobre tal, em termos que, em nosso entender, não merecem censura.
Estabilizada a base factual não podia ser outro, o enquadramento jurídico efectuado, constando da sentença as razões de facto e de direito em que esta assentou, sendo merecedora de confirmação.
O recurso não merece provimento.”
Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657.º, n.º 4, do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida violou, por erro de interpretação, os artigos 15º, 16º, 17º e 37º do RCPITA, os artigos 39º do CPPT e os artigos 123º e 133 do CPA e o artigo 268º da CRP.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
“Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
A) Em 15/03/2010, o gerente da Impugnante assinou a carta aviso emitida pela Direcção de Finanças de Braga-Serviços de Inspecção Tributária-OI200901462 que o notificava que “a muito curto prazo se deslocarão à morada acima referenciada, técnicos dos Serviços da Inspecção Tributária” - Cf. fls. 185 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
B) Em 22/03/2010, o gerente da Impugnante assinou a ordem de serviço n.º OI200901462 da qual se extrai “parcial” “IRC” “2006” - Cf. fls. 182 verso do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
C) Em 19/04/2010, a Sr.ª Inspectora formulou pedido de alteração da ordem de serviço para âmbito geral, 2006 a 2008 no qual se exarou que o sujeito passivo até 11/02/2011 tinha a sua sede no Loteamento (…) onde continua a ter as suas instalações fabris e administrativas, no entanto alterou a sua sede para Paços de Ferreira e em data anterior à alteração da sede, o SP foi contactado no sentido de preparar os elementos de contabilidade a apresentar à inspecção- Cf. fls. 188 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
D) Em 22/04/2010, a Direcção de Finanças de Braga-Serviços de Inspecção Tributária solicitou autorização à DF do Porto nos termos do art.º 17.º do RCPIT para que a DF Braga realizasse o procedimento de inspecção o que foi deferido por despacho de 03/05/2010 - Cf. fls. 186 a 188 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
E) Em 28/04/2010, o gerente da Impugnante assinou a ordem de serviço n.º OI200901462 da qual se extrai “geral” “IRC” “2006” “altera-se a ordem de serviço que lhe foi notificada em 22/08/2010 com os seguintes fundamentos: irregularidades em sede de IVA” - Cf. fls. 182 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
F) Em 28/04/2010, o gerente da Impugnante assinou a ordem de serviço n.º OI201001514 da qual se extrai “geral” “IRC” “2007 e 2008” - Cf. fls. 183 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
G) Em 06/08/2010, o gerente da Impugnante assinou a nota de diligência n.º NDO2010830 relativa à OI201001514 - Cf. fls. 183 verso do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
H) Em 06/08/2010, o gerente da Impugnante assinou a nota de diligência n.º NDO2010829 relativa à OI200901462 - Cf. fls. 184 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
I) Com data de 06/09/2010, no âmbito das OI vindas a referenciar, foram elaborados relatórios de inspecção tributária propondo correcções aritméticas em sede de IVA nos exercícios de 2006 a 2008, nos seguintes termos no que o caso releva:
(Imagens no original da sentença)
Cf. fls. 231 e ss. do SITAF, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
J) A Impugnante deduziu € 8.656,97 em Setembro cujo valor ilíquido foi lançado na conta 26131201, no valor de € 43.284,83 e € 8.747,47 deduzido em Outubro cujo valor ilíquido foi lançado na conta 4231, no valor de € 43.284,83 – factos contidos nos RIT a fls. 18 e 19 não impugnados, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
K) Por ofício datado de 27/10/2010, a Impugnante foi notificada do relatório de inspecção tributária relativamente à OI200901462 e da fixação da matéria tributável de IRC por métodos indirectos, para o exercício de 2006 no valor de € 70.832,28 de acordo com a fundamentação expressa no RIT de 06/09/2010 – Cf. fls. 76 e ss. do PA (processo de reclamação graciosa) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
L) Por ofício datado de 27/10/2010, a impugnante foi notificada do relatório de inspecção tributária relativamente à OI201001514 e da fixação da matéria tributável de IRC por métodos indirectos, para os exercícios de 2007 e 2008 no valor de € 118.818.95 e € 120.422,33, respectivamente de acordo com a fundamentação expressa no RIT de 06/09/2010 – Cf. fls. 115 e ss do PA (processo de reclamação graciosa) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
M) Na sequência das conclusões exaradas no RIT a que se alude na alínea antecedente, em 07/12/2010, a AT emitiu em nome da Impugnante liquidações adicionais de IVA de 2006 e Juros compensatórios n.ºs 10325722 a 10325743, IVA de 2007 e Juros compensatórios n.ºs 10325744 a 10325765 e IVA de 2008 e Juros compensatórios n.ºs 10325766 a 10325787, no montante de € 500.785,92– Cf. fls. 41 a 74 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
N) Em 31/05/2011, a Impugnante reclamou graciosamente das liquidações identificadas na alínea antecedente - Cf. fls. 7 e ss do PA (processo de reclamação graciosa) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
O) Por despacho de 31/01/2012 foi indeferida a reclamação graciosa apresentada pela Impugnante-Cf. fls. 235 e 222 a 228 do PA (processo de reclamação graciosa) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
P) Em 29/02/2012, a Impugnante interpôs recurso hierárquico do despacho mencionado na alínea antecedente - Cf. fls. 3 e ss do PA (processo de recurso hierárquico) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
Q) O procedimento de recurso hierárquico e reclamação graciosa foram apensados ao presente processo de impugnação judicial, nos termos do art.º 111.º, n.º 5 do CPPT- Cf. fls. 53 do PA (processo de recurso hierárquico) cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
Factos não provados
Não existem quaisquer factos não provados relevantes para a boa decisão da causa.
Não existem quaisquer outros factos provados ou não provados relevantes para a boa decisão da causa.
Motivação
A convicção do Tribunal na consideração dos factos provados alicerçou-se no teor dos documentos juntos aos autos que não foram impugnados. O relatório de inspecção tributária é um documento autêntico, nos termos do art.º 371.º, n.º 1 do CC, uma vez que é exarado por funcionário da administração tributária, no âmbito e exercício das respectivas funções, o mesmo tem força probatória plena relativamente aos factos afirmados como sendo praticados pela administração tributária ou com base na percepção dos seus órgãos e que apenas pode ser ilidida nos termos da lei (art.°s 363.º e ss do CC e 546.º e ss do CPC). Os factos contidos no RIT respeitam a factos decorrentes da percepção do inspector no âmbito do procedimento inspectivo e os que não forem impugnados devem ser valorados em conjugação com os restantes elementos de prova segundo as regras da experiência comum.”
3.1.2. Ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662.º do CPC, vamos proceder à retificação do ponto C) dos factos provados, o qual encerra de um manifesto erro de escrita quanto ao ano em que a Recorrente alterou o local da sua sede, perfeitamente percetível através da mera análise do documento de fls. 88 do PA, o qual passa a ter a seguinte redação:
C) Em 19/04/2010, a Sr.ª Inspectora formulou pedido de alteração da ordem de serviço para âmbito geral, 2006 a 2008 no qual se exarou que o sujeito passivo até 11/02/2010 tinha a sua sede no Loteamento (…) onde continua a ter as suas instalações fabris e administrativas, no entanto alterou a sua sede para Paços de Ferreira e em data anterior à alteração da sede, o SP foi contactado no sentido de preparar os elementos de contabilidade a apresentar à inspecção- Cf. fls. 188 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da nulidade da notificação dos atos inspetivos
Nas conclusões I. a VII., a Recorrente sustenta que ocorre a apontada nulidade, nos termos do artigo 39.º, n.º 9 do CPPT e, na conclusão XIV., refere que a sentença recorrida violou, por erro de interpretação, os artigos 39.º do CPPT e 123.º e 133.º do CPA.
A Recorrente havia sustentado na p.i. que, muito embora contenham assinaturas, desconhece-se quem é o autor das notificações dos relatórios inspetivos, pois falta qualquer menção que permita identificá-lo e que, por força do artigo 39.º, n.º 9 do CPPT, se impunha a indicação do autor do ato, da existência de delegação ou subdelegação de poderes, do seu sentido e extensão e da sua data e local de publicação, sob pena de nulidade do ato de notificação.
A Meritíssima Juíza a quo entendeu que tal nulidade não se verifica porquanto o artigo 39.º do CPPT não logra aplicação no caso concreto, pois que existe lei especial a regular as notificações no âmbito do procedimento de inspeção tributária, a saber, o RCPITA.
No presente recurso, a Recorrente persiste na alegação da nulidade daquelas notificações, nos exatos termos do que havia feito na p.i., não tecendo uma única crítica à decisão recorrida, nesta parte.
Ora, como se considerou no acórdão deste TCAN de 13.03.20008, rec. 01547/06.06BEVIS , disponível em http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/-/FD85D6810AEF924A8025741600562DF8, cujo sumário aqui transcrevemos:
«I. O objecto do recurso jurisdicional é a sentença recorrida e não o acto administrativo sobre o qual esta se pronunciou, o que obriga a recorrente a demonstrar, nas alegações e conclusões do recurso, o erro de julgamento daquela sentença, indicando as razões que a levam a concluir pela sua revogação ou alteração.
II. Se o não fizer e se se limitar a repetir os argumentos que a levaram a impugnar o acto recorrido, não se pode tomar conhecimento do recurso – artº-. 690º-., nº-.4 do Cód. Proc. Civil.».
Em idêntico sentido também este TCAN decidiu no acórdão de 12.05.2016, rec. 00203/04.9BEVIS, disponível em http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/-/FDED337F906A7F2080257FD800395590, em cujo sumário de escreveu que:
«II. É jurisprudência pacifica dos tribunais superiores que “[S]e, em sede de recurso jurisdicional, o Recorrente se alheou em absoluto das razões que fundamentaram a sentença recorrida, limitando-se a repetir o que já havia dito em sede de petição inicial de oposição, não ataca o julgado, pelo que não pode o Tribunal de recurso alterar o decidido pelo Tribunal a quo, já que a tal se opõe o preceituado no nº 4 do artigo 684.º do C.P.C. “ (Cfr. TCAN n.º 01806/09.0BEBRG de 15-02-2012 e ac. do STA n.ºs 0508/13 de 15-05-2013, 014999 de 14.04.1999, 00859/05 de 16.011.2005, n.º 0508/13 de 15-05-2013)».
Parafraseando o acórdão desta secção 21.05.2020, proc. 1357/11.1BEBRG., «A Recorrente não afronta, não contraria os fundamentos nem o julgamento da sentença recorrida neste segmento, ignorando mesmo o que nela foi decidido. A Recorrente alheou-se do decidido pelo Tribunal “a quo” e limitou –se a reproduzir o que havia alegado na petição inicial, como se a questão não tivesse sido objecto de apreciação judicial.
Ora, nos termos do artigo 676º do Código de Processo Civil, o objecto do recurso, são as decisões judiciais. Os recursos destinam-se a alterar ou a anular as decisões de que se recorre, e podem ter por fundamento qualquer vício de forma ou de fundo que o recorrente entenda que afecta a decisão recorrida.
Mas impõe-se que a recorrente dirija um ataque directo à sentença recorrida. De outra forma, fica o Tribunal de recurso impedido de conhecer do mesmo Dito de outro modo, o recorrente tem de “submeter expressamente à consideração do Tribunal Superior as razões de discordância com o julgado, ou melhor, os fundamentos por que acha que a decisão deve ser anulada ou alterada, para que o Tribunal tome conhecimento delas e as aprecie” – J. Alberto dos Reis, in CPC, Anotado, vol V, pag 357.».
Em face do exposto e porque, quanto a esta questão, a Recorrente não especifica as suas razões de discordância com o julgado, limitando-se a repetir o que havia alegado na p.i., não é possível tomar conhecimento do recurso nesta parte.
3.2.2. Violação dos artigos 15.º, 16.º e 17.º do RCPITA
Nas conclusões IX. a XII. a Recorrente sustenta que a regra da competência para a prática de atos de inspeção está regulada no artigo 16.º, n.º 1, alínea b) do RCPITA, no entanto aqueles foram realizados pela DF de Braga, que não tinha competência para o efeito, em virtude de ter a sua sede na área da competência da DF Porto, e, na conclusão XII., refere que «Tendo ocorrido a prática por serviço territorialmente incompetente de atos inspetivos com base em despacho de autorização do exercício da inspeção, emitido pelo serviço territorialmente competente, verifica-se a violação das regras da distribuição territorial de competência entre os serviços inspetivos, (…)».
No que respeita à competência territorial para o procedimento de inspeção, considerou-se na decisão recorrida que:
«(…)
Dispunha o art.º 16.º, b) do RCPITA, a respeito da competência material e territorial que são competentes para a prática dos actos de inspecção tributária, nos termos da lei, os seguintes serviços da Direcção-Geral dos Impostos: b) Os serviços periféricos regionais, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários com domicílio ou sede fiscal na sua área territorial; c) Os serviços periféricos locais, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários com domicílio ou sede fiscal na sua área territorial.
Por sua vez, o art.º 17.º dispõe que “os actos de inspecção podem estender-se a áreas territoriais diversas das previstas no artigo anterior ou ser efectuados por outro serviço, mediante decisão fundamentada da entidade que os tiver ordenado”.
Colhe-se do probatório que no âmbito do procedimento inspectivo credenciado pela OI200901462 (exercício de 2006), a DF de Braga formulou um pedido de alteração da OS nos termos do art.º 15.º do RCPITA e extensão aos exercícios de 2006 a 2008, do qual consta que o sujeito passivo até 11/02/2011 tinha a sua sede no Loteamento (…) onde continua a ter as suas instalações fabris e administrativas, no entanto alterou a sua sede para Paços de Ferreira e em data anterior à alteração da sede, o SP foi contactado no sentido de preparar os elementos de contabilidade a apresentar à inspecção.
Sobre este pedido recaiu despacho no sentido de se solicitar à DF Porto autorização, em conformidade com o disposto no art.º 17.º do RCPITA, para o procedimento de inspecção ser realizado pela DF Braga atendendo aos actos preparatórios já realizados por esta.
Por despacho de 03/05/2010, o Director de Finanças Adjunto autorizou a realização do procedimento de inspecção, nos termos do art.º 17.º do RCPITA.
Por conseguinte, existindo autorização da DF Porto nos termos do art.º 17.º do RCPITA terá de soçobrar a alegação da Impugnante como causa invalidante dos actos sindicados.».
Vejamos, então:
Sob a epígrafe “Alteração dos fins, âmbito e extensão do procedimento”, o artigo 15.º do RCPITA dispõe que:
«1 - Os fins, o âmbito e a extensão do procedimento de inspecção podem ser alterados durante a sua execução mediante despacho fundamentado da entidade que o tiver ordenado, devendo ser notificado à entidade inspeccionada.
2 - O âmbito e extensão do procedimento de inspecção pode ser determinado a solicitação dos sujeitos passivos ou demais obrigados tributários, nos termos do Decreto-Lei n.º 6/99, de 8 de Janeiro.».
Por seu turno, o artigo 16.º do mesmo diploma, que versa sobre “Competência material e territorial”, estatuía, à data dos factos em causa nestes autos, o seguinte:
«1 - São competentes para a prática dos actos de inspecção tributária, nos termos da lei, os seguintes serviços da Direcção-Geral dos Impostos:
a) As direcções de serviços de inspecção tributária que nos termos da orgânica da Direcção-Geral dos Impostos integram a área operativa da inspecção tributária, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários que devam ser inspeccionados pelos serviços centrais;
b) Os serviços periféricos regionais, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários com domicílio ou sede fiscal na sua área territorial;
c) Os serviços periféricos locais, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários com domicílio ou sede fiscal na sua área territorial.
2 - São inspeccionados directamente pelos serviços centrais os sujeitos passivos designados pelo director-geral dos Impostos, bem como os que constem de despacho publicado no Diário da República.».
E o artigo 17.º do RCIPTA, sob a epígrafe “Extensão de competência”, expressa que «Os actos de inspecção podem estender-se a áreas territoriais diversas das previstas no artigo anterior ou ser efectuados por outro serviço, mediante decisão fundamentada da entidade que os tiver ordenado.».
Importa também relevar o teor do n.º 2, do artigo 46.º do RCPITA, nos termos do qual «Consideram-se credenciados os funcionários da Autoridade Tributária e Aduaneira munidos de ordem de serviço emitida pelo serviço competente para o procedimento ou para a prática do ato de inspeção,(…)». Resulta, assim, do que salientámos, que a ordem de serviço para a prática dos atos inspetivos deve ser emitida pelo serviço competente para o procedimento ou para a prática do ato de inspeção.
Ao referido acervo normativo acresce, com relevo para a nossa análise, o artigo 10.º, n.º 5, do CPPT segundo o qual, à data dos factos aqui em questão, «Salvo disposição expressa em contrário, a competência do serviço determina-se no início do procedimento, sendo irrelevantes as alterações posteriores.», sendo que, conforme estipulava o n.º 2, do artigo 51.º do RCPIT, «O sujeito passivo ou obrigado tributário ou o seu representante deve assinar a ordem de serviço indicando a data da notificação, a qual, para todos os efeitos, determina o início do procedimento externo de inspecção.» - o sublinhado é da nossa autoria. Ou seja, o procedimento inspetivo inicia-se na data da assinatura da ordem de serviço que determinou a respetiva realização e é nesse momento que se fixa, para todos os efeitos, a competência territorial para a prática dos atos inspetivos.
Por força destes preceitos legais, a competência territorial dos diversos órgãos da AT encontra-se intimamente ligada ao local onde o contribuinte visado tem o seu domicílio fiscal, existindo uma relação de proximidade entre o órgão que deve praticar os atos procedimentais inspetivos tributários e o local onde o contribuinte tem o seu domicílio.
As regras da competência territorial procedimental são regras de cumprimento obrigatório, sendo que o seu desrespeito inquina de ilegalidade o ato praticado, precisamente por o mesmo ter sido praticado por órgão sem jurisdição na área territorial, conduzindo a que o mesmo fique sujeito a ser anulado com tal fundamento.
Como já referimos, o artigo 17.º do RCPITA determina que «Os atos de inspeção podem estender-se a áreas territoriais diversas das previstas no artigo anterior ou ser efetuados por outro serviço, mediante decisão fundamentada da entidade que os tiver ordenado». «O presente normativo permite que o serviço com competência para a prática do acto inspectivo, e após instauração da inspecção, habilite outro serviço à prática de certos actos inspectivos, havendo a extensão da inspecção a áreas territoriais diversas das que resultariam da atribuição natural de competência territorial.» - cfr. acórdão do TCAS de 19.08.2016, proc. 09765/16, disponível em http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/0D21B4DEFB5EEE4C8025801F00387D2C. Permite, ainda, esta norma que o serviço competente estenda a sua competência a territórios da jurisdição de outros serviços.
Sucede que, no caso dos autos, as ações inspetivas foram iniciadas por serviço (DF Braga) que já não dispunha de competência territorial para esse efeito, na medida em que as mesmas se iniciaram em 22.03.2010 e em 28.04.2010, quando a Recorrente já não tinha a sua sede na área de jurisdição daquele, uma vez que esta já fora alterada em 11.02.2010. E, como resulta do acórdão do TCAS de 19.08.2016, a possibilidade de o serviço competente autorizar a prática de atos inspetivos por outro serviço só se justifica e compreende se tal autorização ocorrer após o início do procedimento, exceto se existir ratificação expressa dos atos praticados pelo serviço incompetente.
Sucede que, no caso vertente, a autorização a que se refere o artigo 17.º do RCPITA apenas foi conferida 03.05.2010 (depois de iniciados os procedimentos) e sem ratificação expressa, no despacho autorizativo ou em qualquer outro, dos atos inspetivos entretanto praticados.
Ora, como se refere no Acórdão do STA de 22.03.2017, rec. 0901/16, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/da9b11f7d097dd88802580ed00425337?opendocument&expandsection=1: «(…) a ratificação-sanação tem que ocorrer por via de acto expresso, pelo órgão com competência para o efeito e dentro de determinado prazo, cfr., à data, o artigo 137º do CPA.».
O que vimos de considerar mantem-se válido mesmo admitindo que a fixação da matéria coletável e subsequente liquidação foram efetuadas pelo serviço competente (DF Porto), já que, como também se considerou neste aresto do STA, «(…), como resulta do artigo 63º do RCPIT, (sempre na redacção contemporânea da ocorrência dos factos aqui relevantes) há uma clara distinção entre os actos procedimentais de inspecção e a liquidação subsequente que se funda no relatório com origem nessa mesma inspecção, prevendo-se mesmo que a competência para a realização da inspecção não seja coincidente com a que é legalmente atribuída para a emissão da liquidação do imposto -os actos tributários ou em matéria tributária que resultem do relatório poderão fundamentar-se nas suas conclusões, através da adesão ou concordância com estas, devendo em todos os casos a entidade competente para a sua prática fundamentar a divergência face às conclusões do relatório, cfr. n.º 1.
Portanto, devendo o acto de ratificação-sanação consistir num acto expresso com esse preciso sentido, posto que se trata de suprimir a ilegalidade que afecta um acto primário praticado pela entidade incompetente, e tratando-se de um acto secundário que versa sobre anterior acto ilegal, não é suficiente a emissão da liquidação com base no relatório da inspecção uma vez que em si mesma não incorpora a vontade expressa de harmonização do anterior acto ilegal com a ordem jurídica, apenas se conforma, no caso dos autos de modo singelo, com as determinações constantes do relatório.».
Em suma, verifica-se o vício invocado pela Recorrente, de incompetência territorial do serviço que realizou os procedimentos inspetivos, o que inquina os atos tributários de liquidação visados neste processo de impugnação judicial, devendo ser provido o recurso e anulados os atos tributários em crise.
3.2.3. Preceitua o artigo 6.º, n.º 7, do RCP que nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.
A dispensa do remanescente da taxa de justiça prevista neste preceito legal depende, portanto, da verificação de dois requisitos cumulativos: a simplicidade da questão tratada e a conduta das partes facilitadora e simplificadora do trabalho desenvolvido pelo tribunal.
No caso, entendemos que se justifica, nesta sede, a dispensa do remanescente da taxa de justiça devida pelo recurso à luz do disposto no n.º 7 do artigo 6.º do RCP, uma vez que as questões a decidir no recurso não se afiguraram particularmente complexas, a conduta processual das partes não é merecedora de qualquer censura ou reparo e o concreto valor das custas a suportar pela parte vencida se afiguraria (não havendo dispensa do pagamento do remanescente) algo desproporcionado relativamente ao concreto serviço público prestado.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em não conhecer do recurso quanto ao vício de nulidade das notificações e, no demais, julgar o recurso procedente, revogando a sentença recorrida e anulando os atos tributários aqui em crise.* Custas a cargo da Recorrida, dispensando-a do pagamento da taxa de justiça devida nesta sede por não ter apresentado contra-alegações, dispensando-se ambas as partes do remanescente da taxa de justiça devida nesta sede.* Porto, 22 de outubro de 2020
Maria do Rosário Pais – Relatora
Tiago Afonso Lopes de Miranda – 1.º Adjunto
Cristina da Nova – 2.ª Adjunta |
