1. RELATÓRIO
Os Recorrentes J… e M…, inconformados vieram interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, datada de 31.12.2012, que julgou improcedente a pretensão deduzida na impugnação judicial, relacionada com a liquidação do IRS dos anos de 1996, 1997 e 1998, no valor total de € 8 064.65.

Formulou as respetivas alegações no âmbito das quais enuncia as seguintes conclusões:
“(…) A) Constata agora o impugnante que a dívida tributária, objecto dos presentes autos, está prescrita, pois a dívida objecto dos presentes autos é referente a uma liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) respeitante aos anos de 1996, 1997 e 1998, o que, nos termos do nº1 do artigo 48° da Lei Geral Tributária (LGT), conduz a que o prazo para efeitos de prescrição, de 8 anos, comece a correr no início do ano civil seguinte, ou seja, em 1-1-1997, 1-1-1998 e 1-1-1999.
B) Tal prazo foi interrompido em 5-03-2001, com a apresentação da petição inicial dos presentes autos, nos termos do artigo 49° n°. 1 da LGT, uma vez que a citação dos impugnantes para a respectiva execução fiscal só teve lugar em data posteriormente e, nos termos da mesma norma, é apenas o acto da citação o que interrompe a prescrição no processo executivo fiscal.
C) O processo de impugnação ESTEVE PARADO NA 1ª. INSTÂNCIA por um período superior a 1 ano e por motivo não imputável aos impugnantes entre 5/3/2001 (entrada da petição) e 20/4/2003 (citação da Fazenda Pública), o que nos termos do n°. 2 do artigo 49° da LGT - ao tempo ainda em vigor - leva à cessação do efeito interruptivo da prescrição que a instauração da impugnação havia provocado.
D) Apesar de este n°.2 do artigo 49° da LGT ter sido revogado pela Lei 53-A/2006, de 29 de Dezembro (Lei do Orçamento de Estado para 2007), o artigo 91° desta Lei salvaguardou as situações anteriores, às quais se não aplica, dizendo que “a revogação do n°. 2 do artigo 49° da LGT aplica-se a todos os prazos de prescrição em curso, objecto de interrupção, em que ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo”. (sublinhado nosso).
D) Resulta então nos presentes autos, porque a paragem do processo por mais de um ano foi anterior à revogação da norma, vai cessar a interrupção da prescrição antes da entrada em vigor da nova lei, “somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação.” (artigo 49° nº. 2 da LGT).
E) Assim, de 1-1-1997, de 1-1-1998 e 1-1-1999 até 5-03-2001 (entrada da impugnação) passaram respectivamente 4 anos, 2 meses e 4 dias, 3 anos, 2 meses e 4 dias e 2 anos, 2 meses e 4 dias, que se vão somar ao tempo decorrido após 5-3-2002 (data em que se concluiu 1 ano de paragem) até hoje, ou seja 10 anos e 10 dias, dando o total respectivamente de 14 anos, 2 meses e 13 dias, 13 anos, 2 meses e 13 dias e 12 anos, 2 meses e 13 dias,
F) A prescrição da obrigação tributária é uma das formas de extinção da relação jurídico-tributária e, extinguindo-se a obrigação, todos os actos jurídicos que conduzam ao seu cumprimento são actos inúteis pois a sua eficácia está definitivamente comprometida, pelo que, neste caso, a presente impugnação, onde se discute a validade da liquidação adicional de IRS de 1998, torna-se inútil porque definitivamente ineficaz - uma vez que já não poderá ser exigido aos impugnantes o pagamento da liquidação referida, no caso de improcedência da impugnação -, inutilidade que ocorre por causa superveniente e não imputável à impugnante (veja-se entre muito outros e neste sentido o Acórdão do STA de 03-07-2002, proferido no processo 0723/02, publicado em www.dgsi.pt.)
G) Nos termos do previsto no artigo 124° do CPPT, o tribunal aprecia prioritariamente os vícios que conduzem à declaração de inexistência da obrigação como é o caso da ocorrência da prescrição e a prescrição é de conhecimento oficioso, conforme o prescrito no artigo 175° do CPPT.
H) Neste caso, a presente impugnação, onde se discute a validade da liquidação adicional de IRS de 1996, 1997 e 1998, torna-se inútil porque definitivamente ineficaz - uma vez que já não poderá ser exigido aos impugnantes o pagamento da liquidação referida, no caso de improcedência da impugnação -, inutilidade que ocorre por causa superveniente e não imputável à impugnante (veja-se entre muito outros e neste sentido o Acórdão do STA de 03-07-2002, proferido no processo 0723/02, publicado em www.dgsi.pt.)
SEM EMBARGO,
I) Na sua impugnação, os ora recorrentes suscitaram a questão da falta de fundamentação da liquidação tributária que lhe foi feita, alegando que sendo a categoria F relativa a rendimentos prediais, não consta da fundamentação do acto que determinou as correcções técnicas qual a entidade que processou pagamentos e a que prédios é que os mesmos dizem respeito, razão pela qual está insuficientemente fundamentado o acto ora impugnado, bem como se as liquidações adicionais dizem respeito a rendimentos prediais e ajudas de custo, não se fazendo a devida separação.
J) Nos termos do art°. 77° da Lei Geral Tributária, a decisão em matéria tributária “é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram”, pelo que deverá conter respectivos FUNDAMENTOS DE FACTO OU DE DIREITO.
K) Nos termos do art°. 135°. do Cod. Proc. Administrativo, são ANULÁVEIS os “actos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação se não preveja outra sanção”.- Cfr. Prof. Vieira de Andrade (O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, pág. 288 e nota 20), bem como a jurisprudência portuguesa tem entendido que a FUNDAMENTAÇÃO é um conceito relativo que varia em função do tipo legal de acto administrativo, exigindo-se apenas e porém que um destinatário normal, por ela fique a saber a razão pela qual se decidiu em determinado sentido - Cfr. Acs. do S.T.A. de 21/1/82 - T.P. (AD 256, pág. 528) e de 6/2/90 (AD 351, pág. 339).
L) A este propósito, cita-se a doutrina expendida num Ac. do Tribunal Central Administrativo, Acórdão de 9 de Abril de 2002, proferido no Proc. 2799/99, que correu termos pela 2ª. Secção daquele Tribunal (Secção do Contencioso Tributário), onde escreveu:
“…o dever de fundamentação, na sua dimensão formal, dos actos administrativos e, por isso, dos tributários, é, enquanto discurso externador da motivação credível e coerente a suportar o acto decidido e já não enquanto enunciação das razões que sejam aptas a tal desiderato de um ponto de vista substantivo, pelo que, quando violado, acarreta o vício da anulabilidade.
Por outro lado, devendo a fundamentação ser contextual, clara, suficiente e congruente, a sua obscuridade ou insuficiência - consideradas sempre na perspectiva de que a respectiva densificação não é algo estático, antes se postula numa relação de relatividade ao acto notificado -, no sentido de que não possibilite ao destinatário do acto a apreensão daquela aludida motivação, por forma a, conscientemente, se conformar ou reagir contra ele, equivale à falta de fundamentação ‘tout court’.” (só os sublinhados são nossos)
M) O despacho que careça de fundamentação, padece de vício forma, o que o torna ANULÁVEL - CFR. além dos acórdãos citados nos artigos anteriores, ainda mais os Acs. do S.T.A de 7/6/90 (BMJ 398, pág. 361) e de 16/2/94 (AD 391, pág. 781).
N) Acresce que a sentença recorrida, reconhece todos os fundamentos invocados pelos ora recorrentes, ao referir que “não é sem esforço que perante a parca, mesmo lacónica e remissiva fundamentação oferecida pelo relatório que subjaz às liquidações se extrai o seu conteúdo fundamentante, já que o sentido das correcções em causa é por demais evidente. Mas, contrariamente ao seu intróito, da sua análise (integral) resulta que na ação inspetiva à sociedade referida na matéria de facto não resultou apenas que certos rendimentos dos Impugnantes haviam sido subtraídos da sua real categoria, como rendimentos do trabalho, pois também resultou que o Impugnante auferira rendas de prédios de três sociedades, que são identificadas pelo respetivo número, ao longo dos três anos objeto de verificação. Forçoso é reconhecer, porém, que em parte alguma da fundamentação se referem os prédios do Impugnante que possibilitaram esses rendimentos... ou o título por que ele dispôs deles que lhe permitiu, depois, auferir esses rendimentos... também não é, sequer, aludido o motivo para se poder compreender por que, na contabilidade dessa sociedade, se encontrava menção de pagamentos feitos por três outras sociedades ao Impugnante”
O) Porém, acrescenta que “cremos que a fundamentação exposta a propósito das correções em causa. Ficando inegavelmente aquém de uma fundamentação clara, apesar de tudo (por necessidades óbvias de ulterior alteração do rendimento, intui-se!...) lá acaba por quantificar esses rendimentos, e por anos; por outra parte, a menção que das sociedades faz, só (?!) pela indicação dos seus números de identificação de pessoa coletiva inelutavelmente identifica as entidades que pagaram as rendas e, assim, por esta forma enviesada e interposta, resultarão identificados os prédios que proporcionaram o rendimento subsumido à categoria F do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas singulares dos Impugnantes. (sublinhado nosso).
P) Segundo a decisão recorrida, os cidadãos têm de ter na sua cabeça os NIF’s e os NIPC’s de todas as pessoas singulares ou colectivas com quem alguma vez na vida contrataram e, além disso, têm de ter imaginação para a partir desses números saberem as relações, por mais estranhas que sejam, que as inspecções tributárias lhes imputem.
Q) Mesmo assim, volta a criticar a fundamentação do acto recorrido, “vista a função do que se/a fundamentação, não parece ser necessário salientar o não despiciendo nonsense de uma tal forma de fundamentação de atos, que se expressa quase exclusivamente por remissões para outros atos, e sob elíptica invocação da concretização dos factos em que entende assentar as correções que propõe, a propósito dos rendimentos em causa....”
R) Para concluir que “por isso, se com algum custo pode aceder-se à fundamentação dos atos, como dito não sendo a sua fundamentação exemplar, também não pode concluir-se que a exibida vede segui-la e compreendê-la, maxime aos seus diretos destinatários, os Impugnantes”
R) 4. Verifica-se assim que a fundamentação apresentada pela Fazenda Pública (FP) não obedece aos requisitos legalmente exigidos nomeadamente pelo art°. 77°. da Lei Geral Tributária, nem pelo art°. 135°. do Código de Procedimento Administrativo, pois do acto de liquidação e dos relatórios que foram transmitidos pela FP aos ora recorrentes, não resulta, como se alegou na petição da presente impugnação, a que prédios é que os mesmos dizem respeito, razão pela qual está insuficientemente fundamentado o acto ora impugnado, bem como as liquidações adicionais dizem respeito a rendimentos prediais e ajudas de custo, não se fazendo a devida separação.
S) Face ao exposto, devem ser anuladas na sua totalidade as liquidações ora impugnadas, correspondentes aos três actos de liquidação referidos nos artigos iniciais da petição do presente processo de impugnação, pois nos termos do art°. 99°., al. c) do Cod. de Proced. e Proc. Trib., o vício da fundamentação legalmente exigida, ou seja, a fundamentação que não é clara, nem permite facilmente a apreensão das razões que motivam as liquidações adicionais, constitui fundamento para impugnação judicial.
T) Deste modo, em provimento do presente recurso, deve ser revogada a decisão recorrida e substituída por outra decisão que julgue procedente e provada a impugnação deduzida pelos ora recorrentes e devem ser ANULADAS as liquidações adicionais de IRS referidas por não ser possível aos contribuintes determinar a razão das correcções técnicas, como é de lei e de JUSTIÇA! (...).”

A recorrida não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a (i) se os impostos liquidados se encontram prescritos e (ii) a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito.

3. JULGAMENTO DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
(…)1. Em ação inspetiva efetuada à sociedade F…, L.da, verificou a Administração Tributária que os Impugnantes – J… e M… - tinham auferido rendimentos do trabalho daquela, não devidamente tributados, nem como não haviam declarado certos rendimentos prediais nesses anos obtidos.
2. Assim, em acção inspetiva interna, subsequentemente aos Impugnantes feita, versando o Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares e incidindo sobre os anos de 1996, 1997 e 1998 veio a ser elaborado relatório em 29 de fevereiro de 2000, cujas propostas, por correções aritméticas, eram no sentido de acrescer a matéria tributável de cada um daqueles anos, pela integração, sob a consideração de que estavam sujeitos àquela tributação, dos aludidos rendimentos do trabalho, bem como pela integração na matéria tributável das quantias auferidas pelo Impugnante a título de rendas de prédios, que igualmente não tinham sido declaradas.
3. A este último propósito, referiu tal relatório que «da consulta à declaração modelo 10 [da sociedade supra-citada] [em confronto com o teor das declarações de rendimentos dos Impugnantes] constatámos que estes sujeitos passivos não declararam nos exercícios em causa rendimentos obtidos da categoria F de IRS, pagos pelas seguintes entidades, nos seguintes montantes:
seguintes montantes:

	Entidade Pagadora	Ano 1996	Ano 1997	Ano 1998
Sujeito Passivo A	502787171/ 500163510/ 500195595	2.485.000$00	975.000$00	1.036.000$00

[...] Face ao exposto [...] proponho que aos rendimentos declarados pelo sujeito passivo [...]
[...] Face ao exposto [...] proponho que aos rendimentos declarados pelo sujeito passivo [...] sejam adicionadas as verbas auferidas [...] no ponto 3 [referidas] [...]O ponto 3 - do relatório é o que contém o texto transcrito e o quadro copiado; o mais transcrito consta já do ponto 4 - desse mesmo relatório.
»
4. Depois de notificados de tal relatório para exercerem o direito de audição, os Impugnantes expressaram-se, fazendo objeções à pretendida tributação de rendimentos do trabalho aludidos, mas não se pronunciaram acerca daquelas com base nas rendas.
5. Por despacho de 3 de abril de 2000 aquelas propostas de acréscimo da matéria tributável foram aprovadas e, nessa sequência, fixado por despacho de 18 de maio seguinte os rendimentos coletáveis de cada um daqueles anos de 1996, 1997 e 1998, com inclusão, nomeadamente, dos rendimentos referidos do Impugnante, da categoria F do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares.
6. Após, em 13 de outubro de 2000, a Administração Tributária procedeu então à elaboração das liquidações n.º s5333487135, relativa a 1996, 5333490859, relativa a 1997 e 5333497012, relativa a 1998, que determinaram, sob aqueles acréscimos, dívidas de imposto no montante de 194.946$00, no montante de 306.620$00 e no montante de 942.126$00, para além de liquidarem juros compensatórios nos montantes de 65.438$00, 55.108$00 e 52.579$00, sempre respetivamente e todas com prazo de pagamento terminando a 6 de dezembro de 2000.
7. A 5 de março seguinte apresentaram os Impugnantes a petição com que deram início ao presente processo.”


4. DO JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. Os Recorrentes nas conclusões - A) a H)- alega que os tributos de IRS, dos anos de 1996, 1997 e 1998 se encontram prescritos.
E que tribunal deve apreciar prioritariamente os vícios que conduzem à declaração de inexistência da obrigação como é o caso da ocorrência da prescrição e a mesma é de conhecimento oficioso, conforme o prescrito no artigo 175° do CPPT.
E que a presente impugnação, torna-se inútil, inutilidade que ocorre por causa superveniente e não imputável à impugnante.
Vejamos:
Antes de mais há que referir que a prescrição não foi arguida em sede de petição ou outro meio no processo de impugnação judicial e o MM juiz do Tribunal a quo sobre ela não se pronunciou.
Importa agora saber se em sede de recurso pode ser apreciada a prescrição dos tributos em causa.
Com efeito, o artigo 175º prescreve que nos processos de execução fiscal a prescrição é uma questão de conhecimento oficioso pelo juiz, se o órgão de execução fiscal que anteriormente tenha intervindo o não tiver feito.
Decorre desse normativo que quem tem competência para conhecer da prescrição é o órgão de execução fiscal; a prescrição pode ser invocada no processo executivo, sem sujeição a qualquer prazo; e que o tribunal pode conhecer da prescrição, mesmo que não tenha sido invocada.
Ora, o artigo 684.º nº 2 do Código de Processo Civil (atual art. 635.º nº 2) estabelece que o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo.
Assim o recurso só pode incidir sobre questões que tenham sido ou devessem ter sido apreciadas pelo tribunal recorrido.
“É certo que o tribunal tem o dever de se pronunciar sobre questões do conhecimento oficioso - cfr. artigo 660º nº 2, segunda parte, do Código de Processo Civil (actual art. 608º nº 2), sendo que a prescrição é uma questão do conhecimento oficioso - artigo 175.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Mas são distintas a questão que o tribunal de recurso aprecia incidentalmente no âmbito dos seus poderes oficiosos e a questão de conhecimento oficioso que o recorrente levanta no recurso contra a decisão recorrida.
No primeiro caso, o tribunal de recurso consulta os elementos do processo e extrai oficiosamente uma conclusão (em primeira mão), que poderá até extinguir o recurso e impedir, na prática, o conhecimento do seu objecto.
No segundo caso, o tribunal de recurso verifica - ao conhecer do objecto do recurso - se a questão poderia ter sido oficiosamente apreciada pelo tribunal recorrido (designadamente porque a prescrição já teria então ocorrido) e se, por isso, o tribunal recorrido omitiu o dever respectivo, o que poderá conduzir à procedência do recurso e, se for o caso, ao conhecimento dessa questão, em substituição do tribunal recorrido.
No primeiro caso, a prescrição não faz parte do âmbito do recurso e é apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal de recurso (em primeiro grau).
No segundo caso, a prescrição é questão central do recurso e a segunda instância verifica se a prescrição deveria ter sido apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal recorrido (em segundo grau). (…)” in acordão TCAN 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014.
No caso sub judice, não tem enquadramento em nenhuma das situações, uma vez que o Recorrente não alegou a questão em sede de petição inicial nem por outro meio ao tribunal recorrido nem mesmo alegou que a questão deveria ter sido apreciada pelo tribunal recorrido e que tal apreciação deveria ter conduzido a decisão diversa em primeira instância.
O pedido de apreciação da prescrição, em sede de reurso, não tem sustentação na medida em que a decisão recorrida apreciou todos os vícios que a ora Recorrente alegou em sede de petição inicial.
Importa salientar que o âmbito do recurso extravasa o âmbito da decisão recorrida ao pretender-se que este Tribunal de recurso conheça da prescrição sem limitação, pretendendo-se integrar no objeto de recurso matéria que não faz parte do objeto da decisão recorrida.
Assim sendo, o recurso é ilegal, nesta parte.
Importa agora saber se a prescrição pode ser conhecida incidentalmente no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal de recurso, isto é, se existem elementos necessários para conhecer a prescrição.
Antes de mais há que salientar que a impugnação judicial não é o meio processual adequado para o conhecimento da questão da prescrição da obrigação tributária, por este processo visar apreciar a legalidade ou ilegalidade do ato de liquidação e a prescrição não ter a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação [in Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, II volume, Áreas Editora, 2011, pág. 109 a 111].
Em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide.
Em sede de recurso, por identidade de razão, a questão só pode ser incidentalmente colocada na pendência do recurso dessa decisão para aferir da utilidade da apreciação do mesmo.
O que está em questão não é o imediato conhecimento oficioso da prescrição mas sim o problema do conhecimento oficioso das causas de inutilidade da lide.
Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem relacionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da ação.
E que não tem de existir apenas no momento em que o processo se inicia, mas também ao longo dele, justificando a sua falta a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (cfr. acórdão do STA 28.06.2006 no processo n.º 0189/06, disponível em redação integral in www.dgsi.pt.).
No caso em apreço, não existem nos autos elementos que objetivamente apontem para a inutilidade superveniente da lide com tal fundamento nem os mesmos foram minimamente fornecidos pelos Recorrentes e os elementos disponíveis nos autos não constam o processo executivo e outros processos ou procedimentos que, em concreto, se revelassem necessários.
Tem sido entendimento reiterado deste TCAN que o conhecimento da prescrição só será possível no recurso se no processo de impugnação constarem todos os elementos necessários para efeito (Cfr. Acórdão TCAN 12.07.2012 proc. 0116/05.7 BEVIS, e 17.05.2012, proc. nº 291/04 e 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014).
E também não existe norma que imponha o dever de avocar o processo executivo para conhecer da eventual ocorrência da inutilidade do prosseguimento da lide, em sede de recurso.
No entanto sempre se dirá que tal não acarreta prejuízos para os Recorrentes, uma vez que, poderão requerer ao órgão de execução fiscal que declare a prescrição das obrigações tributárias, e da eventual decisão de indeferimento cabe reclamação para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT.
Face ao supra exposto, não se toma conhecimento do recurso jurisdicional interposto relativamente á prescrição da dívida.

4.2. Os Recorrentes nas conclusões - I) a T)- alegam que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, na medida em que julgou fundamentadas as liquidaçõe de IRS, dos anos de 1996, 1997 e 1998.
Decidindo:
A fundamentação dos atos administrativos está consagrada no nº 3 do art.º 268.º, da CRP, que preceitua que: “[o]s actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos”.
Por sua vez o nº 1 do art.º 124.º do CPA estabelece que “[P] ara além dos casos em que a lei especialmente o exija, devem ser fundamentados os actos administrativos que, total ou parcialmente:
a) Neguem, extingam, restrinjam ou afectem por qualquer modo direitos ou interesses legalmente protegidos, ou imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções;
b)(…)”
Relativamente aos atos tributários preceitua o art.º 77.º Da LGT que “1 - A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.
2 - A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.”.
Dos referidos normativos resulta que a fundamentação do ato tributário há de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão, clara/acessível, permitindo que, através dos seus termos, se compreendam os factos e o direito com base nos quais se decide, suficiente, possibilitando ao contribuinte um conhecimento concreto da motivação do acto; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação.
Sendo essencial que dê a conhecer ao seu destinatário todo o percurso cognitivo e de valorativo dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido.
As exigências de fundamentação variam de acordo com o tipo de ato e as circunstâncias concretas em que este foi proferido bastando-se, com a expressão clara das razões que levaram a determinada decisão, não tendo de reportar, a todos os factos considerados, vicissitudes ocorridas e a todas as ponderações feitas durante o procedimento que conduziu à decisão.
A fundamentação pressupõe, portanto, a busca de um conteúdo adequado, que há de ser, suficiente para sustentar formalmente a decisão administrativa.
Trata-se de permitir ao destinatário normal a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.
Assim, da interpretação conjugada dos artºs 268.º, nº 3 da CRP, 124.º do CPA, em vigor à data dos factos, e 77.º da LGT, a fundamentação do ato tributário há de ser expressa, clara, suficiente, congruente e contextual e permita ao destinatário do ato perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.
Baixando ao caso em recurso, o relatório de inspeção sustenta-se essencialmente em duas correções à matéria coletável em rendimentos pagos a título de ajudas de custo e rendimentos auferidos a título de rendas prediais.
Relativamente à primeira correção os Recorrentes não a impugnaram questionando somente a segunda.
No que concerne aos rendimentos prediais a sentença recorrida considerou que apesar de não ser perfeita a fundamentação cumpre o seu desígnio.
Não podemos concordar com a sentença recorrida pois, o relatório que sustentou a ato de liquidação em lado algum fala de rendimentos prediais e da sua proveniência.
Não explica porque razão nos anos de 1996, 1997 e 1998 são quantificados os valores de 2 485 00$00, 975 000$00 e 1 036 000$00 respetivamente, somente referindo que da consulta do modelo 10, de outros sujeitos passivos constam que foram declarados rendimentos obtidos na categoria F de IRS e pagos por entidades cuja identificação é feita através do número de pessoa coletiva.
Não se identifica a origem destes pagamentos, nomeadamente se se trata de rendas derivadas do arrendamento de prédios rústicos, urbanos ou de outra origem nomeadamente, da cedência de aluguer de máquinas ou outros fins previstos para aquela categoria de rendimentos.
Nesta conformidade, tendo o Relatório unicamente identificado os números de pessoa coletiva e o valor global, tal como conta do ponto n.º 3 da matéria assente da sentença recorrida, não se encontra suficientemente fundamentado impedindo o Recorrente de contradizer ou impugnar os valores acrescidos à matéria coletável, não lhe permitindo perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.
Nesta conformidade, concede-se provimento ao recurso e anula-se a liquidações dos anos de 1996, 1997 e 1998, circunscritas única e exclusivamente aos rendimentos da categoria F, constantes do relatório.

Conclusões / sumário:
I- Em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide.
II- Tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem relacionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da ação.
III- Tem sido entendimento reiterado deste TCAN que o conhecimento da prescrição só será possível no recurso se no processo de impugnação constarem todos os elementos necessários para efeito (Cfr. Acórdão TCAN 12.07.2012 proc. 0116/05.7 BEVIS, e 17.05.2012, proc. nº 291/04 e 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014).
IV- Da interpretação conjugada dos artºs 268º, nº 3 da CRP, 124º do CPA em vigor à data dos factos, e 77º da LGT, a fundamentação do ato tributário há de ser expressa, clara, suficiente, congruente e contextual e permita ao destinatário do ato perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão.

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em:
a) Não se tomar conhecimento do recurso jurisdicional interposto relativamente à prescrição da dívida;
b) Anular-se as liquidações dos anos de 1996, 1997 e 1998, circunscrita, única e exclusivamente, aos rendimentos da categoria F constantes do relatório.
Sem custas

Porto, 10 de março de 2015
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento