1. RELATÓRIO
O Recorrente, J…, não conformado com a sentença emitida em 29.10.2010. pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Coimbra, que julgou improcedente a impugnação judicial sobre duas liquidações oficiosas destinadas ao pagamento de Imposto sobre as Sucessões e Doações, no valor global de Esc. 3.523.560$00, por factos tributários referentes ao ano de 1994 e 1996 interpôs o presente recurso.
No recurso formulou nas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)I – A douta sentença recorrida, por erro de interpretação e de aplicação, viola as normas dos artigos 289º, 342º, 940º e 1142º do Código Civil, artigos 121º e 134º do Código de Processo Tributário, alínea e) do artigo 1º do D.L. nº 256-A/77 de 17.06, artigos 124º e 125º do C.P.A. e 1º, 3º e 180º do CIMSISSD e artigo 668º do Código de Processo Civil.

II – A douta sentença recorrida é nula face ao disposto no artigo 668º nº 1 alínea d) do C.P.C. porquanto não se pronunciou relativamente à prescrição da liquidação referente ao ano de 1996.

III – Na data em que foi proferida a douta sentença recorrida, somando o tempo que decorreu desde o início do prazo de prescrição da dívida (Junho de 1996) até à data da instauração da impugnação ( 20.05.99), com o tempo que decorreu desde a data da cessação da interrupção da prescrição ( Outubro de 2003), já se havia completado o prazo de prescrição de oito anos, de acordo com o disposto no Decreto-Lei nº 472/1999.

IV - Logo, deveria a douta sentença recorrida ter igualmente declarado a prescrição da dívida de imposto sobre as sucessões e doações referente ao ano de 1996, o que se invoca para os devidos e legais efeitos.

V - A douta sentença recorrida, com o devido respeito, fez uma incorrecta aplicação da lei, decorrente de uma deficiente interpretação dos documentos anexos aos autos e da prova produzida em julgamento.

VI – O que certamente não será estranho ao facto de não ter sido o Mº Juiz que conduziu o processo e ouviu as testemunhas que proferiu a douta sentença recorrida, que por esse motivo, afastou a mediação entre a prova produzida e o julgador.

VII – A douta sentença recorrida viola o disposto no artigo 134º do C.P.T. porquanto atribuiu força probatória plena aos factos constantes da informação fiscal e simplesmente ignora e não dá qualquer valor à prova testemunhal produzida pela impugnante, o que fez de forma pelo menos insuficientemente fundamentada

VIII– As informações oficiais só têm força probatória quando devidamente fundamentadas e a impugnante demonstrou inequivocamente que o a informação fiscal se encontrava errada, existindo erro notório na qualificação do negócio jurídico realizado pelas partes e dos seus efeitos.

IX - A douta sentença recorrida não efectuou uma análise critica de todos os elementos de prova anexos ao processo, que impunham necessariamente um diferente selecção da matéria de facto.

X - A lei tributária actual não procede a uma graduação do valor dos meios de prova atendíveis em julgamento, limitando-se a estabelecer que todos os meios são admissíveis (artigo 134º nº 1 do C.P.T.), pelo que, deveria ter sido tomada em consideração a prova documental e a prova testemunhal produzida pela impugnante.

XI - A douta sentença recorrida, de forma infundamentada, não considerou o depoimento da testemunha JOÃO… e como consequência directa de tal omissão existe erro notório na consideração como não provados dos factos constante do ponto 4.7 da decisão.

XII - E assim, não poderá deixar de improceder a argumentação expandida na douta sentença recorrida para afastar a existência dos empréstimos efectuados à ora recorrente, verificando-se manifesta contradição entre a decisão e a prova existente nos autos.

XIII - Logo, não poderá deixar de ser alterada a matéria provada em face da prova documental e testemunhal produzida nos autos e face aos argumentos supra aduzidos, devendo ter-se como provado que o negócio celebrado entre as partes se tratou de um empréstimo gratuito e não uma doação.

XIV - O impugnante cumpriu pois com o seu ónus de prova e demonstrou de forma clara qual a motivação subjacente aos negócios realizados.

XV – Pelo contrário, a Administração Fiscal não produziu qualquer prova nos presentes autos, limitando-se a sustentar uma mera suposição lançada pela fiscalização com vista à obtenção imediata de liquidação de um imposto que se mostra indevido.

XVI - Face ao exposto, sempre os valores tributários ora impugnados, uma vez que não existiu qualquer doação, deveria ser anulada, sem produzir efeito a liquidação adicional também em causa, a qual deve ser igualmente anulada.
*****
Nestes termos e nos melhores de Direito, deve ser julgado procedente por provado o presente recurso e deve ser revogada a douta sentença recorrida, declarando-se igualmente a prescrição da dívida de imposto sobre as sucessões e doações referente ao ano de 1996, ou se assim não se entender, o que por mera hipótese se admite, anulando-se as determinações de valores tributários levados a efeito e que serviram de base à liquidação adicional e oficiosa de imposto referente ao ano de 1996 e respectivos juros compensatórios que deve igualmente ser anulada, face á prova produzida e mediante a errada qualificação e quantificação dos factos tributários, pois só dessa forma se dará cumprimento ao disposto no artigo 121º do C.P.T. e se fará JUSTIÇA!(…)”

A Recorrida não contra alegou.

O Exmo. Procurador- Geral Adjunto deste tribunal emitiu parecer pugnou pela rejeição do recurso.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se ocorre:
(i) Nulidade da sentença, por omissão de pronúncia;
(ii) Erro de julgamento do facto;
(iii) Erro de julgamento por errada interpretação e aplicação dos artigos 289º, 342.º, 940.º e 1142.º do Código Civil, artigos 121.º e 134.º do Código de Processo Tributário, alínea e) do artigo 1.º do D.L. nº 256-A/77 de 17.06, artigos 124.º e 125.º do C.P.A. e 1.º, 3.º e 180.º do CIMSISSD.

3. JULGAMENTO DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

1 - Em 25/05/1999, deu entrada em Tribunal a presente impugnação, versando sobre duas liquidações de Imposto sobre as Sucessões e Doações, referentes a factos ocorridos em 24/05/1994 e a factos ocorridos em 18/06/1996, no valor total de Esc. 3.523.560$00, sendo que cada uma das liquidações perfazia o valor de Esc. 1.761.78000, incluindo juros compensatórios (carimbo de entrada da p.i. de fls. 2 dos autos e facto admitido por acordo).
2 - O ora impugnante foi notificado das liquidações, referidas no parágrafo antecedente, em 03/03/1999 e 21/04/1999 (facto confessado pelo impugnante na p.i., oficio de fls. 15 a fls. 16 e notificação de fls. 17 e verso, que aqui se dão por integralmente reproduzidos).
3 - No período, compreendido entre 12/03/2003 a 25/06/20 10 não foi realizada qualquer diligência nos presentes autos de Impugnação, por facto não imputável ao contribuinte (fls. 62 a fls. 64 dos autos).
4 - Em 05/07/1999 e 06/08/1999 foram instaurados, contra o ora impugnante, os processos de execução fiscal n.°s 0744199901014781 e 0744199901015877, para execução coerciva das dívidas ora impugnadas (informações do Serviço de Finanças de Figueira da Foz-1, de fls. 67 e de fls. 70 dos autos, e que aqui se dão por reproduzidas para todos os efeitos legais).
5 - Não foram efectuados quaisquer pagamentos voluntários por conta da dívida ora impugnada, nem foram efectuados pagamentos coercivos em sede do processo de execução fiscal, id. no parágrafo antecedente (citadas informações do Serviço de Finanças de Figueira da Foz - 1).
4.3.
(…)
4.5.
Sem outras questões prévias de que cumpra conhecer.
Nos presentes autos cumpre agora apreciar das alegadas ilegalidades, cometidas em sede da liquidação referente à doação ocorrida em 1996, a saber:
inexistência de facto tributário e erro na determinação da matéria colectável (“porquanto não existiu qualquer acto de doação entre as partes, logo a errada qualificação dos negócios celebrados entre as partes motivou um erro no apuramento da matéria colectável “) e vício de forma, por falta de fundamentação do acto tributário.
4.6.
FACTOS PROVADOS
1 - Os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra procederam a uma acção inspectiva à firma V... - Promoção Imobiliária S.A., com sede na rua…, 3080 Figueira da Foz, contribuinte n.° 5…, a qual incidiu, entre outros, sobre os exercícios de 1994 e 1996 (informação fiscal de fls. 21 a fls. 24 dos autos, que aqui se dá por reproduzida para todos os efeitos legais).
2 - Na sequência daquela fiscalização, a AT concluiu que, aquando do aumento do capital da sociedade V... S.A., verificado em 1996, a subscrição do capital necessário à aquisição de 15.000 acções, pelo impugnante resultou de uma doação em dinheiro efectuada pelo também sócio/accionista e avô do impugnante F… (citada informação fiscal, cuja fundamentação se dá aqui por reproduzida para todos os efeitos legais).
3 - No dia 18/06/1996 a sociedade V... - Promotores Imobiliários S.A. por escritura pública, outorgada no 2.° Cartório Notarial da Figueira da Foz, lavrada de fls. 30 a fls. 31 do Livro 92-F, aumentou o seu capital social, integralmente realizado e registado de Esc. 200.000.000$00 para Esc. 500.000.000$00 (escritura de aumento de capital de fls. 31 a fls. 34 dos autos e que aqui se dá por reproduzida para todos os efeitos legais).
4 - Em 11/01/1996, F…, avô do impugnante havia feito um empréstimo à Sociedade V... S.A., de que era sócio juntamente com a sua mulher I…, a sua filha M…, o seu genro J…, e os seus netos D… e J…, ora impugnante, no valor de Esc. 140.000.000$00, ficando a conta de suprimentos com um saldo de Esc. 365.000.000$00 (documentos de caixa, mencionados pela A.T., na sua informação de fls. 24).
5 - Na data da realização da escritura de aumento de capital, em 18/06/1996, a conta de suprimentos do accionista F… é creditada pela quantia de Esc. 300.000.000$00, cujo pagamento é feito por caixa (recibo de fls. 30 dos autos e que aqui se dá por integralmente reproduzido).
6 - Na mesma data, a quantia de Esc. 300.000.000$00, pertencente ao accionista F… dá entrada na conta caixa, que assim realizou integralmente o aumento total de capital social, no valor de Esc. 300.000.000$00 (citada informação fiscal e facto admitido pelo impugnante).
7 - Pela outorga da escritura, mencionada em 4.6.3., o ora impugnante D… adquiriu 15.000 acções, equivalentes ao valor de Esc. 15.000.000$00 do capital social, valor que foi integralmente realizado por F… (facto admitido pelo impugnante).
8 - Em resultado das operações referidas de 4.6.3. a 4.6.7., a Administração Tributária veio a efectuar, ao ora impugnante, uma liquidação de imposto sobre as sucessões e doações, no valor de Esc. 1.761.780$00, no qual se incluíam juros compensatórios no valor de Esc. 534.780$00 (certidão da notificação, de fls. 17 dos autos e que aqui se dá por integralmente reproduzida).
9 - Dessa liquidação foi o impugnante notificado em 21/04/1999, tendo sido deduzida a presente impugnação em 25/05/1999 (facto admitido pelo impugnante e carimbo de entrada da p.i. de fls. 2 dos autos).
10 - A fundamentação da liquidação ora em crise consta do despacho do Chefe de Finanças de Figueira da Foz de 17/06/1999, a qual remete integralmente para o teor da Informação fiscal emitida pela Direcção Distrital de Finanças de Coimbra, junta de fls. 21 a fls. 24 dos autos, tendo o referido despacho e a sua fundamentação sido regularmente notificados ao ora impugnante (despacho de fls. 35 dos autos, oficio destinado à notificação e A.R. de fls. 36 e 37, cujos conteúdos se dão aqui por integralmente reproduzidos).
4.7.
FACTOS NÃO PROVADOS
1 - Não se provou que, foi acordado entre o F… e o ora impugnante, que o primeiro efectuaria ao segundo um empréstimo gratuito, no valor de Esc. 15.000.000$00, que seria restituído pelo segundo (impugnante), no prazo de 5 anos.
2 - Não se provou que o montante de Esc. 15.000.000$00 devesse ser devolvido ou reembolsado a F… em qualquer outro prazo.
4.8.
Resultou a convicção do Tribunal da análise dos documentos, supra ids. e juntos aos autos, os quais não foram impugnados.
Com efeito, da leitura dos documentos supra (informação fiscal, escrituras de aumento de capital e recibos de suprimentos), apenas se pode retirar a conclusão de que o avô do impugnante, accionista majoritário da sociedade em conjunto com sua mulher, recebeu daquela sociedade, em 18/06/1996, um suprimento no valor de Esc. 300.000.000$00, exactamente na data da assinatura da escritura de aumento de capital, tendo realizado integralmente, com essa quantia, que entrou “em caixa” a totalidade do aumento do capital social.
Assim, a parte do capital social que coube ao ora impugnante: 15.000 acções, que perfez o capital social de Esc. 15.000.000$00, foi, de facto, integralmente realizado por F….
Por outro lado deram-se como não provados os factos descritos no ponto 4.7., porquanto não há qualquer prova documental nos autos da restituição ou da alegada intenção do impugnante de restituir ao avô F…, a quantia correspondente ao preço das acções, por si adquiridas, com a outorga da escritura de aumento de capital.
Assim e a título meramente exemplificativo: verifica-se que, não existe uma cópia do alegado contrato de mútuo (atento o valor da importância alegadamente mutuada) ou uma declaração/assunção de dívida, por parte do impugnante, não existem recibos de pagamento (da totalidade ou de parte da alegada quantia mutuada), nem existem cheques destinados a ressarcir o “mutuante” ou documentos comprovativos de transferências bancárias.
Acresce que, em nosso entender, os depoimentos testemunhais, prestados pelo próprio interveniente na ocorrência (F…) e pelo pai do impugnante J…, não têm força suficiente para afastar o valor dos documentos, juntos aos autos pela Administração Fiscal e que, foram fundamentais para formar a convicção do tribunal, pois que dadas as relações de parentesco existentes entre as testemunhas e o impugnante (avô e pai), a credibilidade daquelas é diminuta, sendo-lhes mesma concedida legalmente a prerrogativa de recusar o seu depoimento, em função desse mesmo parentesco.
Por último, a nosso ver, em casos como o presente, os depoimentos pessoais não constituem o meio probatório mais adequado à cabal demonstração de uma factualidade essencialmente documental, como é o pagamento/reembolso de quantias alegadamente mutuadas ou o contrato destinado a formalizar esse mútuo.
Verificou-se, pois, a entrada na esfera patrimonial do impugnante, no valor de Esc. 15.000.000$00 por mera liberalidade do seu avô, sem que tenha existido qualquer contrapartida por parte deste, pelo que existe, sem dúvida, uma doação a favor do impugnante.
(…)”

3.2. Como vista à decisão impõe-se, ao abrigo do n.º 1 do artigo art.º 712.º, do Código de Processo Civil aditar os pontos 11 a 13, uma vez nos autos existem elementos que o sustentam:

11. Em 05.07.1999 e 06.08.1999 foram instaurados, contra o impugnante, os processos de execução fiscal n.ºs 0744199901014781 e 0744199901015877, com base nas certidões de relaxe n.º 43 e 59, relativa a Imposto Sucessões e Doações no valor de 1 761 780$00 cada, respetivamente, (Cfr. Fls. 151 e 163 dos autos);

12. Em 18.06.2002 no tribunal Tributário de 1ª instância de Coimbra foi realizada inquirição de testemunhas da qual foi lavrada ata onde consta os depoimentos de F…, J…, avô e pai do Impugnante e João… funcionário solicitador da sociedade V... (fls.51 e 52 dos autos).

13. Ficou exarado em ata que João… disse que: “(…) tem por isso conhecimento que a sociedade, originariamente sociedade por quotas, foi transformada em sociedade anónima, com entrada de novos sócios. Os novos sócios não tinham dinheiro e foram por isso financiado pelo Sr. F…. O que aconteceu sem qualquer suporte documental, tendo em conta que são familiares directos. Considera, ainda assim, que não houve intenção de fazer qualquer doação. Foi a testemunha que acompanhou administrativamente toda a situação. A impugnante M… já liquidou o primeiro empréstimo sendo que o impugnante D… e J… já começaram a pagar os seus. Relativamente a 96 ainda não pagaram. Os empréstimos atingem na totalidade de 100 000 mil contos” (…)” (fls.51 e 52 dos autos).

4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. O Recorrente imputa à sentença recorrida nulidade nos termos do artigo 668.º nº 1 alínea d) do C.P.C. porquanto não se pronunciou relativamente à prescrição da liquidação referente ao ano de 1996.
Vejamos:
Antes de mais, há que referir que na presente impugnação estavam em questão impostos sobre sucessões e doações dos anos de 1994 e 1996.
O ora Recorrente, não alegou a prescrição em sede de petição ou outro meio no processo de impugnação judicial. No entanto a MM juíza do Tribunal a quo conheceu a prescrição da obrigação tributária do ano de 1994 tendo declarado a prescrição da dívida e dos juros, com a consequente inutilidade superveniente da lide nessa parte.
Entende agora o Recorrente que a liquidação do ano de 1996 também deveria ter sido declarada prescrita.
E que não tendo o tribunal tomado conhecimento da prescrição do ano de 1996, incorreu em omissão de pronúncia.
A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 660.º, nº 2 do CPC, (atual art.º 608.º), em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, salvo se aquelas que forem prejudicada pela solução dada a outra não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
A nulidade por omissão de pronúncia existe quando existe uma omissão dos deveres de cognição do tribunal, o que sucederá quando o juiz não tenha resolvido todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não esteja prejudicada pela solução dada a outras e as de conhecimento oficioso.
Com efeito, o artigo 175.º prescreve que nos processos de execução fiscal a prescrição é uma questão de conhecimento oficioso pelo juiz, se o órgão de execução fiscal que anteriormente tenha intervindo o não tiver feito.
Decorre desse normativo que quem tem competência para conhecer da prescrição é o órgão de execução fiscal; a prescrição pode ser invocada no processo executivo, sem sujeição a qualquer prazo; e que o tribunal pode conhecer da prescrição, mesmo que não tenha sido invocada.
Antes de mais, há que salientar que a impugnação judicial não é o meio processual adequado para o conhecimento da questão da prescrição da obrigação tributária, por este processo visar apreciar a legalidade ou ilegalidade do ato de liquidação e a prescrição não ter a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação [in Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, II volume, Áreas Editora, 2011, pág. 109 a 111].
Em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide.
Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem relacionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da ação.
E que não tem de existir apenas no momento em que o processo se inicia, mas também ao longo dele, justificando a sua falta a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (cfr. acórdão do STA 28.06.2006 no processo n.º 0189/06, disponível em redação integral in www.dgsi.pt.).
Importa agora analisar se a sentença recorrida estava obrigada a conhecer a prescrição e se dos autos resultavam elementos que permitissem conhecer a prescrição com certeza e segurança.
Porém dos autos, à data em que foi proferida a sentença recorrida, não tinha elementos do processo de execução fiscal que lhe permitissem conhecer da prescrição.
E nesta conformidade teremos de concluir que a sentença recorrida não incorreu em omissão de pronúncia.
E caso se entendesse que o caso era de conhecimento oficioso, o não conhecimento da prescrição, não suscitado pela parte, não configuraria uma omissão de pronúncia mas sim, erro de julgamento.
Importa agora saber se a prescrição pode ser conhecida oficiosamente pelo tribunal de recurso, isto é, se este tribunal tem todos os elementos necessários para conhecer oficiosa e incidentalmente da prescrição.
Como supra se referiu, em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide.
Em sede de recurso, por identidade de razão, a questão só pode ser incidentalmente colocada na pendência do recurso dessa decisão para aferir da utilidade da apreciação do mesmo.
O que está em questão não é o imediato conhecimento oficioso da prescrição mas sim o problema do conhecimento oficioso das causas de inutilidade da lide.
No decurso do processo foram juntos aos autos documentos com relevância para a apreciação da prescrição. No entanto, entendemos que os mesmos não são suficientes para o seu conhecimento, com a certeza e segurança que a mesma exige.
Tem sido entendimento reiterado deste TCAN que o conhecimento da prescrição só será possível no recurso se no processo de impugnação constarem todos os elementos necessários para efeito (Cfr. Acórdão TCAN 12.07.2012 proc. 0116/05.7 BEVIS, e 17.05.2012, proc. nº 291/04 e 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014).
No entanto sempre se dirá que tal não acarreta prejuízo para o Recorrente uma vez que, poderá requerer ao órgão de execução fiscal que declare a prescrição das obrigações tributárias, e da eventual decisão de indeferimento cabe reclamação para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT.
Face ao supra exposto, a sentença recorrida não incorre em nulidade por omissão pronúncia.

4.2. O Recorrente alega que a sentença recorrida, por não ter efetuado uma análise crítica de todos os elementos de prova anexos ao processo, impunha necessariamente uma diferente seleção da matéria de facto.
Vejamos:
A lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, para a impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa.
O art.º 685.º-B do CPC (atual art.º. 640.º), preceituava que: “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
2 – No caso previsto na alínea b) do númeno anterior, quando os meios probatórios invocados como fundamento em erro na apreciação das provas tenham sido gravados e seja possível a identificação precisa e separada dos depoimentos, nos termos do disposto no número n.º 2 do artigo 522.º C, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso no que se refere á impugnação da matéria de facto, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda, sem prejuízo da possibilidade de, por sua iniciativa proceder à respectiva transcrição (…).” (grifado nosso).
Decorre das alíneas a) a b) do artigo 685.º-B.º do CPC, o ónus a cargo do Recorrente que impugne a decisão relativa à matéria de facto, indique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e especifique os meios de probatórios e no caso de gravação indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
No caso dos autos o Recorrente atacou a sentença recorrida, reportando-se às informações fiscais alegando que se encontrava errada, existindo erro notório na qualificação do negócio jurídico realizado e nos seus efeitos sem contudo identificar documentos.
No que concerne aos documentos e informações, o Recorrente ataca a sentença recorrida, mas nas conclusões, não indicou em concreto a matéria de facto que entende estar incorretamente julgados, incumprindo, assim, o primeiro dos ónus que sobre si recaía de especificar ou identificar os pontos de facto que considera incorretamente julgados e não indicou os concretos meios probatórios, constantes do processo, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
Sobre esta questão e neste sentido se pronunciou o Tribunal Central Administrativo Sul, no douto acórdão de 19.11.2015, lavrado no proc. n.º 07349/11 que parcialmente transcrevemos: “ (…) Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181).
Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14). (…) ”.
Nesta conformidade, e por não ter sido cumprido ónus que sobre si recaía, em conformidade com o preceituado no artigo 685.-B.º do CPC rejeita-se o recurso na parte correspondente à impugnação da matéria de facto, com base nos documentos e informações.

Nas conclusões – XI e XII – o Recorrente alega que não foi considerado o depoimento da testemunha João… e que existe erro notório ao dar como não provado o facto 4.7. o que deveria ser dado como provado.
Vejamos.
Embora o recurso da matéria de facto, com base no depoimento de testemunha não seja perfeito entendemos que o Recorrente cumpriu minimamente o ónus do art.º 685.º-B do CPC pelo que dele se conhecerá.
Nos termos da alínea a) do n.º 1 do art.º 712.º do CPC, a decisão do tribunal de 1.ª instância sobre matéria de facto pode ser alterada se do processo constarem todos os elementos de prova que serviram de base à decisão e tiver sido impugnada nos termos do art.º 685.º-B.
Como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso em Processo Civil, Novo Regime pag. 277/278 “(…) Quando a decisão do tribunal a quo tenha sido o resultado da valoração de meios de prova sujeitos à livre apreciação , tais como documentos particulares sem valor confessório, relatórios periciais ou declarações de parte, sem valor confessório, a Relação, assumindo-se como verdadeiro tribunal de instância, está em posição de proceder à sua revaloração, expressando, a partir deles, a sua convicção, com total autonomia.
(…)
Fazendo incidir sobre tais meios probatórios os deveres e os poderes legalmente consagrados e que, designadamente emanam dos principio de livre apreciação (art.º 655.º) ou da aquisição processual (art.º 515.º), deve a Relação reponderar a questão de facto em discussão e expressar o seu resultado: confirmar a decisão, decidir em sentido oposto ou, num plano intermédio, alterar a resposta, no sentido restritivo ou explicativo.”
Pretende o Recorrente que com base no depoimento da testemunha João… se dê como provado os factos dados como não provados no ponto 4.7.

Com efeito a sentença recorrida, referiu-se aos depoimentos das testemunhas, desvalorizando os depoimentos do avó e pai do Recorrente e não se referindo expressamente quanto ao depoimento da testemunha João….

A sentença recorrida genericamente considerou que os depoimentos das testemunhas não oferecem credibilidade e não há outros elementos de prova, nomeadamente documentais relevantes à versão dos factos relatados.
Consta da ata de inquirição de testemunhas a transcrição do depoimento de João…, - ponto 12 e 13 da matéria aditada - referindo que este era funcionário solicitador da sociedade V... – Promotores Imobiliários, S.A., em que o Recorrente é sócio.
Referindo que não houve intenção de fazer qualquer doação, no entanto nada mais é concretizado.
Refere ainda que a “Mª Fernanda já liquidou o empréstimo e que D… e o J… já começaram a pagar, o que não aconteceu em relação ao ano de 1996.”
E também em relação aos pagamentos nada mais é concretizado, se foi pago em dinheiro ou transferência ou outros meios.
No entanto admitindo-se que à data da inquirição de testemunhas, os valores do ano de 1996 ainda não tinha sido restituído.
Com efeito o depoimento é vago e genérico e com base nele não se pode dar como provado que “, foi acordado entre o F… e o ora impugnante, que o primeiro efectuaria ao segundo um empréstimo gratuito, no valor de Esc. 15.000.000$00, que seria restituído pelo segundo (impugnante), no prazo de 5 anos.”
E que o “montante de Esc. 15.000.000$00 devesse ser devolvido ou reembolsado a F… em qualquer outro prazo.”
Nesta conformidade, a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento da matéria de facto pelo que improcedem as conclusões XI e XII do recurso.

Nas conclusões V e VI refere-se que a sentença padece se deficiente interpretação dos documentos anexos aos autos e da prova produzida a que não é alheia o facto de ter sido um juiz que ouviu as testemunhas e conduziu o processo e outra e proferiu a sentença.

Com efeito a instrução do processo e elaboração de sentença foi efetuada por juízes diferentes mas tal facto não põe em causa o princípio da imediação, na apreciação da prova.

É esse o entendimento corrente da jurisprudência, nomeadamente do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, n.º 01152/11 de 12.11.2012 que em se decidiu que ”I - O princípio da plenitude da assistência dos juízes, estabelecido no artº 654.º do CPC, só tem aplicabilidade para a decisão sobre a matéria de facto.

II - Em sede de contencioso tributário/processo de impugnação, o julgamento da matéria de facto e o julgamento de direito estão cometidos ao juiz que profere a sentença, não existindo a dicotomia que se verifica em processo civil, entre a fase de audiência de julgamento, onde são produzidas as provas para a determinação dos factos e a da prolação da decisão, onde é feito o enquadramento jurídico dos factos determinados ao caso e afirmada a consequente decisão.
III - Embora o princípio da plenitude da assistência dos juízes seja um corolário dos princípios da oralidade e da imediação, na apreciação da prova, sendo preferível que ocorra contacto directo, imediato, entre o juiz e a testemunha, tal princípio não é absoluto.

IV - Ainda assim, o princípio da imediação sofria limitações, pois em tempos não muito distantes, mas em que não existia a nova tecnologia da videoconferência, sempre se utilizou a inquirição por carta precatória concretizada em meios escritos ou áudio que não proporcionavam a imediação na sua plenitude do juiz julgador com a testemunha mas valorizados e aproveitados na busca da verdade material influenciando a fixação do probatório e a realização da justiça.
V - Tais limitações continuam a justificar-se sobretudo quando se tem de ponderar, também, os inconvenientes de um “desaforamento” generalizado de processos ou a sua remessa para prolação de sentença a Magistrados entretanto destacados para equipas extraordinárias de recuperação de processos como as criadas pela Lei n.º 59/2011 de 28 de Novembro.
VI - Sopesando as vantagens e inconvenientes, sempre por atenção ao quadro legal supra exposto, o qual, reitera-se, não encerra norma própria que imponha a aplicação do dito princípio na pureza enunciada e, atendendo também à especialidade do processado da impugnação judicial que não tem uma fase autónoma de fixação dos factos provados e não provados somos levados a considerar, numa interpretação sistemática, também pautada por critérios de justiça e equidade, que se justificam as referidas limitações consubstanciadas na prática em dever ser o juiz a quem o processo está distribuído a elaborar a sentença no momento em que a mesma tem de ser proferida.”
Nesta conformidade, a sentença recorrida não padece dos vícios que lhe são apontados por conseguinte improcedem as conclusões V, VI, XI e XII do recurso.

4.3. Nas conclusões XII, XIV a XVI o Recorrente imputa à sentença recorrida erro de julgamento.
Alega que não poderá deixar de improceder a argumentação expandida na douta sentença recorrida para afastar a existência dos empréstimos efetuados à ora Recorrente, verificando-se manifesta contradição entre a decisão e a prova existente nos autos.
E que o impugnante cumpriu pois com o seu ónus de prova e demonstrou de forma clara qual a motivação subjacente aos negócios realizados.
E que a Administração Fiscal não produziu qualquer prova nos presentes autos, limitando-se a sustentar uma mera suposição lançada pela fiscalização com vista à obtenção imediata de liquidação de um imposto que se mostra indevido.
Vejamos:
Se bem entendemos as alegações de recurso, o Recorrente entende que houve erro de julgamento ao considerar o negócio tributado uma doação quando deveria ser, na sua opinião, um mútuo e que foi cumprido o ónus da prova a que estava obrigado, o que não aconteceu com a Administração Fiscal limitando a sustentar-se em meras suposições.
A sentença recorrida considerou que “(…) Com efeito, da leitura dos documentos supra (informação fiscal, escrituras de aumento de capital e recibos de suprimentos), apenas se pode retirar a conclusão de que o avô do impugnante, accionista majoritário da sociedade em conjunto com sua mulher, recebeu daquela sociedade, em 18/06/1996, um suprimento no valor de Esc. 300.000.000$00, exactamente na data da assinatura da escritura de aumento de capital, tendo realizado integralmente, com essa quantia, que entrou “em caixa” a totalidade do aumento do capital social.
Assim, a parte do capital social que coube ao ora impugnante: 15.000 acções, que perfez o capital social de Esc. 15.000.000$00, foi, de facto, integralmente realizado por F….
Por outro lado deram-se como não provados os factos descritos no ponto 4.7., porquanto não há qualquer prova documental nos autos da restituição ou da alegada intenção do impugnante de restituir ao avô F…, a quantia correspondente ao preço das acções, por si adquiridas, com a outorga da escritura de aumento de capital. (…) “
O art.º 1142.º do Código Civil determina que “(…) Mútuo é o contrato pelo qual uma das partes empresta à outra dinheiro ou outra coisa fungível, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade. “
Por sua vez, o art.º 1143.º do mesmo diploma, estabelece a forma do contrato determinando que “O contrato de mútuo de valor superior a 3 000 000$00 só é válido se for celebrado por escritura pública e o de valor superior a 200 000$00 se o for por documento assinado pelo mutuário. [Redação dada pelo Decreto-Lei n.º 163/95, de 13 de julho]
À data do facto tributário - 1996 – o contrato de mútuo superior a 3 000 000$00, só era válido se fosse celebrado por escritura pública e de valor superior a 200 000$oo por documento assinado pelo mutuário.
Nos autos está em questão a quantia de 15 000 000$00, exigindo que o contrato de mútuo fosse celebrado por escritura pública e consequentemente ficava sujeito a imposto de selo e eventual imposto de capitais, aplicável à data dos factos.
Pretende o Recorrente enquadrar o negócio num contrato de mútuo previsto no art.º 1142.º do Código Civil, no entanto, não logrou demonstrar qualquer elemento constitutivo ou indicador do negócio de mútuo.
E apesar de alegar que a intenção dos intervenientes era o mútuo e com tal sujeito a devolução, também não logrou demonstrar qualquer movimento financeiro (quer do Recorrente quer dos outros intervenientes) que indiciasse a restituição do valor.
E não serve para tal o depoimento da testemunha vago e genérico, dizendo que “A impugnante M… já liquidou o primeiro empréstimo sendo que o impugnante D… e J… já começaram a pagar os seus. Relativamente a 96 ainda não pagaram.”
Assim, a Administração Fiscal, suportada no trabalho da fiscalização, procedeu ao levantamento do negócio recolheu documentos contabilísticos e escrituras públicas que conduziu à qualificação do negócio celebrado entre o Recorrente e seus Avós, de uma doação.
O n.º 1 do art.º 942.º do CC define doação como o contrato pelo qual uma pessoa, por espírito de liberalidade e à custa do seu património, dispõe gratuitamente de uma coisa ou de um direito, ou assume uma obrigação, em benefício do outro contraente.
O relatório de inspeção, está devidamente fundamentado, tal como a sentença recorrida reconheceu, e nele foram recolhido elementos suficientes que indiciam a doação e como tal sujeita a Imposto de Doações e Sucessões.
Tendo a Administração carreados para os autos, os elementos suscetíveis de constituir facto tributário, cumpriu, nos termos do art.º 342.º do CC, o ónus da prova que sobre si impendia, competindo ao Recorrente provar que o negócio não ocorreu nesse termos.
Nesta conformidade, a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento por errada interpretação e aplicação de lei.

E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:
I. A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 660.º, nº 2 do CPC, (atual art.º 608.º), em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, salvo se aquelas que forem prejudicada pela solução dada a outra não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
II. Em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide. Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem relacionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da ação.
III. Tem sido entendimento reiterado deste TCAN que o conhecimento da prescrição só será possível no recurso se no processo de impugnação constarem todos os elementos necessários para efeito (Cfr. Acórdão TCAN 12.07.2012 proc. 0116/05.7 BEVIS, e 17.05.2012, proc. nº 291/04 e 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014).
IV. Decorre das alíneas a) a b) do artigo 685.º-B.º do CPC, o ónus a cargo do Recorrente que impugne a decisão relativa à matéria de facto, indique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e especifique os meios de probatórios e no caso de gravação indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
V. À data do facto tributário - 1996 – o contrato de mútuo superior a 3 000 000$00, só era válido se fosse celebrado por escritura pública e de valor superior a 200 000$oo por documento assinado pelo mutuário.

5. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.
Custas pelo Recorrente

Porto, 10 de março de 2016

Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira

Ass. Mário Rebelo

Ass. Cristina Travassos Bento