1. RELATÓRIO
A Recorrente T…, LDA., com o NIPC 5…apela da sentença proferida em 19.02.2016, que julgou improcedente a impugnação referente ao IVA e juros compensatórios do ano de 2001 no valor de € 10.192,24.

A Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)
1) O presente processo encontra-se prescrito.
2) A obrigação tributária em causa nestes autos já prescreveu, devendo ter sido extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, com os devidos efeitos legais.
3) Tal deveria ter sido observado pela Exma. Juíza “a quo” o que não aconteceu, com violação dos artigos 49º da L.G.T. art° 277° al. e) do C.P.C. aplicável por via do art.° 2° do CPPT.
4) A douta sentença recorrida julgou improcedente a impugnação, por considerar que as facturas emitidas pelo F…, não correspondem a transacções comerciais que se tenham efectivamente realizado.
5) O argumento fulcral para a M.ª Juiz justificar que as facturas são falsas assenta na suposição que de acordo com os factos apurados pela fiscalização é lícita a conclusão, face às regras da experiência, de que os serviços mencionados nas facturas tinham sido efectivamente prestados pelo emitente das facturas em discussão nos presentes autos, bem como,
6) Atendendo aos elementos apurados em sede de inspecção entre si conjugados, não pode deixar de concluir-se, que a A.F. fez prova dos pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação impugnada, pelo que passou a competir à Impugnante demonstrar que esses serviços foram de facto, prestados, comprovam a dedução do IVA por si efectuada.
7) No fundo, na decisão recorrida a M.ª Juiz a quo equacionou e apreciou a questão da legalidade das liquidações impugnadas não na óptica da análise do caso concreto e da prova produzida nos autos pela impugnante, mas na óptica da teoria de que se o emitente emitiu facturas falsas para outros fornecedores, também emitiu para a impugnante, conforme é defendido no relatório de inspecção.
8) A recorrente pós em causa a suficiência e a relevância dos indícios apontados pela Administração Fiscal para suportar o seu juízo sobre a “falsidade das correspondentes facturas”, e consequentemente a ilegalidade da actuação da administração fiscal, conforme o alegado nos art°s 6° a 36° da p.i.
9) A douta decisão sob recurso, omitiu qualquer pronúncia sobre os aludidos factos, e reduziu as questões levantadas a uma só a de indagar se as operações entre a impugnante e o emitente de facturas F... eram reais, o que constituí a nulidade prevista na alínea d) do nº 1 do art. 668° do CPC.
10) Na douta sentença recorrida profere-se a seguinte informação “Atendendo aos elementos apurados em sede de inspecção entre si conjugados, não pode deixar de concluir-se, que a A.F. fez prova das pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação impugnada, pelo que passou a competir à Impugnante demonstrar que esses serviços foram de facto, prestados, comprovam a dedução do IVA por si efectuada”
11) A douta sentença recorrida ao ter reconhecido que as obras a que se referem as facturas postas em causa existem e foram feitas aceita e reconhece os custos com os trabalhos de construção civil nelas incorporadas.
12) Daí que seja contraditório e incongruente excluir o IVA suportado na aquisição dos serviços ao F..., seja possível que no caso concreto a tributação da impugnante/recorrente, seja feita correctamente.
13) O Tribunal a quo, não analisou correctamente a prova, nomeadamente se tivesse conjugado, o conteúdo das facturas de aquisição de serviços e os recibos de pagamento (Doc°s. 7 a 16) com as fotografias das obras (Doc°s. 93 a 99), com as guias de remessa dos materiais aplicados nas obras (Doc°s. 42 a 92), e as facturas de vendas que lhe estão subjacentes a tais obras (Doc.°s 14 a 32) seria levado a concluir ao contrário do que foi decidido, que da prova documental junta resulta que a impugnante logrou provar que as facturas encontradas na contabilidade para suportar documentalmente o IVA dedutível, correspondem a efectivas operações.
14) Mas de todo o modo, a douta sentença recorrida não tem razão quando não aceita que não foi feita prova de que as obras levadas a cabo pela impugnante tenham ficado a dever-se à contratação de trabalhadores de nacionalidade ucraniana angariados pelo subempreiteiro F....
15) Essa prova foi feita para além da prova documental através do depoimento das testemunhas.
16) Através do depoimento das testemunhas o tribunal pode constar que os donos das obras e os trabalhadores que lá andaram ao serem confrontados com as fotografias das obras, identificaram-nas, confirmaram a respectiva execução pela impugnante, e confirmaram que andavam lá trabalhadores estrangeiros (ucranianos) que trabalhavam para o subempreiteiro.
17) Os trabalhadores portugueses que andaram nas obras em causa, identificaram também as mesmas pelas fotografias juntas ao processo, e confirmaram que o subempreiteiro, colocou estrangeiros nas obras.
18) O motivo pelo qual não se aceita tais depoimentos baseia-se, segundo o Mm° Juiz do processo no carácter vago dos depoimentos das testemunhas, e nas relações mantidas com a impugnante.
19) A recorrente contesta veemente tal argumento pois quem pode provar o facto é quem teve conhecimento dele directo e pessoal, e é evidente que a melhor prova são os donos das obras em causa e os trabalhadores que aí trabalharam. Pois, estavam nas obras, viram os trabalhadores, viram as obras a ser realizadas e os trabalhadores a executá-las. Porquê duvidar do seu depoimento?
20) Não compreende porque é que se considera que o depoimento das testemunhas é vago, pois estas não tiveram qualquer dúvida em identificar as obras quando confrontados com as fotografias das mesmas, esclareceram onde é que elas se localizaram e quando ocorreram, confirmaram a existência dos trabalhadores estrangeiros (ucranianos) que trabalhavam para o subempreiteiro nessas obras.
21) Quanto ao depoimento do subempreiteiro o F..., há que reconhecer, que este vejo a corroborar na íntegra a versão alegada e sustentada pela impugnante, de que todas as facturas emitidas correspondiam a transacções de facto, embora o Tribunal “a quo” omita tal.
22) Sendo que as irregularidades apontadas ao F..., os problemas que este fornecedor possa ter na sua contabilidade ou na sua actuação relativamente à Administração Fiscal, não podem recair sobre a impugnante.
23) O F... é um operador económico que ganhou a vida a angariar muitas vezes nas obras trabalhadores nem sempre legais, trabalhadores esses que se deslocavam para as obras em questão pelos seu próprios meios que por limitações intelectuais tinha dificuldades em preencher as facturas, e foi incapaz de prestar por escrito declarações quando tal lhe foi pedido pelo inspector tributário, limitando-se a assinar o que aquele lhe redigiu.
24) O subempreiteiro corroborou em Tribunal que recebeu o valor dos serviços prestados, e justificou que eram os próprios trabalhadores que lhe pediam que os pagamentos fossem em dinheiro.
25) Na douta sentença recorrida foi omitida matéria de facto relevante e essencial para a decisão, uma vez que não foi consignado no probatório que o inspector tributário nunca foi verificar se as obras efectuadas pela impugnante existiram ou não, nunca as foi verificar no terreno, nunca falou com os donos das mesmas.
26) E até nem era difícil, porque o senhor inspector é de Aveiro e as obras foram efectuadas quase todas num raio de 30 Km de Aveiro.
27) Não pode a sentença sob recurso aceitar que perante a questão de saber se as facturas referentes a trabalhos de construção civil em obras aí mencionadas ocorreram, não se tenha procurado averiguar se a obra foi ou não executada.
28) Entende, ainda, a recorrente que para além do referido erro de julgamento quanto à matéria de facto, a decisão recorrida padece de nulidade, uma vez que o Tribunal recorrido não se pronunciou sobre questões que foram levantadas pela Impugnante no presente processo, e que devia ter tomado conhecimento e que se alega para os devidos efeitos legais.
29) Concretamente, a Impugnante, invocou nos artigos 61° a 66° da Impugnação Judicial que deduziu, a caducidade das liquidações impugnadas nesse processo.
30) No artigo 65° da sua Impugnação, identificou as facturas na base das liquidações oficiosas, cujo prazo de caducidade, já teria passado.
31) Por sua vez, a representação da Fazenda Pública, como não contestou a Impugnação Judicial, não tomou posição sobre tais factos.
32) Existe deste modo clara violação do artigo 615° n° 1 d) do CPC, com a consequência da nulidade da sentença.
33) O tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de facto, e violou os artigos 615° n° 1 d) do CPC.
34) Foram violados entre outros, os artigos, 175° do CPPT, art° 49° da LGT, e artigos 277° e 615° do C.P.C.
TERMOS EM QUE, deve ser dado provimento ao recurso e revogar-se a decisão de que se recorre e em consequência seja considerada procedente a presente impugnação.
COMO É DE LEI E JUSTIÇA(…)”

1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

O Exmo. Procurador - Geral Adjunto junto deste tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a sentença recorrida incorreu em: (i) nulidade, por omissão de pronúncia quanto à prescrição da dívida (conclusões 1 a 3); (ii) Nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, relativamente à suficiência dos indícios de faturação falsa (conclusões 4 a 10); (iii) Erro de julgamento da matéria de facto (conclusões 11 a 28) e (iv) nulidade de sentença, por omissão de pronúncia relativamente à caducidade do direito de liquidar (conclusões 29 a 34).

3. DO JULGAMENTO DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“(…)1 – A impugnante foi objeto de uma inspeção tributária e que deu lugar a correções em sede IVA dos anos de 2001, conforme relatório elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Aveiro e constante do PA de fls.1 a 30 e que aqui se dão por reproduzidas.
2 – Os fundamentos para as correções ora em discussão, são em resumo os seguintes e que aqui se transcrevem:”(…)O sujeito passivo em apreço dedica-se à comercialização e aplicação e materiais de isolamento térmico e acústico com destaque para uma tela de alvéolos plásticos e dupla película de alumínio da marca “B...”, que é adquirida ao fornecedor “B... Isolamentos Térmicos, Lda”.(…)Relativamente aos exercícios em apreço foram analisados, por amostragem, alguns dos documentos de suporte do IVA dedutível e dos custos registados na contabilidade, não se detectando anomalias neste âmbito, com excepção das descritas no ponto III do presente relatório.(…)III.1 AQUISIÇOES A F…, (…)Analisados os elementos remetidos pelo sujeito passivo, conclui-se que este contabilizou as seguintes facturas de fornecimento de serviços emitidas por F...(…)O valor total dos custos contabilizados com base nas facturas supra identificadas, ascendeu no exercício de 2001 ao montante de 10.065.000$00(€50.204,01), tendo o sujeito passivo nas declarações periódicas de IVA respectivas, deduzido imposto no montante de 1.711.050$00(€8.534,68).Conforme o referido anteriormente, em todas estas facturas é liquidado IVA à taxa normal, o qual ascendeu ao total de € 8.534,68, no entanto, com base no sistema informático da DGCI, F... encontra-se enquadrado no regime de isenção,(…)não tendo porquanto procedido ao envio de qualquer declaração periódica de IVA nos exercícios em apreço.(…)o IVA liquidado nas facturas emitidas por F... à T…, Lda, não foi entregue nos cofres do Estado, (…)No que respeita à declaração de rendimentos, modelo 3, do IRS, (…)o valor das prestações de serviços constante nessa declaração de rendimentos ascende ao total de € 8.130,41, quando os valores que resultam das facturas que constam da contabilidade da “T..., Lda.”, ascendem a € 50.204,01, de serviços prestados. (…)Tendo-se diligenciado junto da Segurança Social se F... apresentou neste período qualquer desconto(…)como entidade empregadora, foi-nos informado que “F…,(…)apresenta o último desconto em Junho de 1983 e nunca descontou na qualidade de entidade empregadora”.(…) Das diligências efectuadas e atendendo às declarações que nos foram sido prestadas por pessoas que conhecem a actividade de F..., conclui-se que este exerce a actividade de operário de construção civil, ao nível da armação de ferro, sem que possua empregados a seu cargo. (…) Com efeito desconhecem-se ferramentas, estaleiros ou viaturas que F... possua para o exercício da sua actividade ou que pudesse colocar à disposição de empregados para a realização de prestações de serviços.(…) Relativamente à actividade que exerce, F... declarou em 22 de Novembro de 2004(…)”Relativamente à minha empresa em nome individual, (…)declaro que efectuo trabalhos de construção civil, designadamente na fase de pedreiro e armação de ferro.
(…)Até Maio de 2002 os trabalhos que efectuava era sozinho.(…)”(…)A respeito da actividade que exerce e da sua capacidade produtiva, acrescentou: “Nunca efectuei subcontratações de qualquer tipo de serviços ou fornecimentos nos anos de 200 a 2004 e mesma actualmente.(…)Também nunca tive máquinas nem viaturas, nem betoneiras, nem qualquer outra ferramenta ou máquina normalmente utilizadas na construção, isto porque sempre fui um trabalhador do dia a dia de muitas reduzidas dimensões, sem capacidade para realizar grandes trabalhos,” (…)A respeito das facturas e recibos que a sociedade “T..., Lda”, possui contabilizados e cujas fotocópias se apresentaram a F..., este declarou:” também reconheço as facturas que me foram exibidas e que constam da lista anexa. Igualmente refiro que a assinatura é minha, que não as passei, que as facturas são facturas minhas, que desconheço em absoluto os serviços ou bens que (contam)constam das mesmas, pois não os prestei, nem forneci quaisquer bens”(…)Daqui resulta que F... refuta por completo a execução dos trabalhos mencionados nas facturas em apreço.(…)Analisadas as facturas de F... que se encontram contabilizadas na “T…, Lda”, estas possuem descrições vagas dos serviços a que se referem, como seja “Serviços prestados”(…)Os documentos em apreço não fazem indicação nem as quantidades dos bens e serviços(a que se referem e como tal, não possuem a formalidade exigida pelo artº 35º do CIVA,(…)Análise aos meios de pagamento(…)De acordo com a contabilidade do sujeito passivo e atendendo ainda às declarações dos responsáveis da empresa as facturas de F... (…)terão sido quitadas através de numerário, o qual ascenderia ao total de 11.776.050$00.(…)A este respeito referiu mesmo J… (…)O pagamento das facturas supra foi efectuado com recurso a numerário entregue pessoalmente ao Sr. F..., sendo que a dada altura os funcionários que se encontravam a prestar serviços em obras da “T…, Lda.”, disseram que o Sr. F... não lhes pagava o ordenado, comecei eu a pagar-lhes directamente também em numerário.(…)Não obstante este facto declarou que relativamente a esses trabalhadores ”desconheço a identificação e morada em concreto..”
(…)Conclusões (…)Podemos concluir que os serviços constantes das facturas contabilizadas pela “T..., lda” no exercício de 2001 representam operações simuladas quer quanto ao valor, quer quanto às pessoas, pelo que, tanto o IVA deduzido por conta das mesmas, como os custos contabilizados, não são aceites fiscalmente, (…)”.
3 – A impugnante exerce a atividade de construção e reparação de coberturas e a comercialização e aplicação de materiais de isolamento térmico e acústico, cfr. depoimento das testemunhas e facto admitido por acordo.
4 – A impugnante realizou, entre outras, obras na Vista Alegre, Ferneto, Palhaça e Lavoura, cfr. depoimento das testemunhas, A…, Ar… e J… e documentos de fls. 106 a 112.
5 – As obras referidas em 4) consistiram essencialmente na aplicação de telas nos telhados destinadas ao isolamento de som, calor e outros, cfr. depoimento das testemunhas, A…, Ar… e J….
6 – A impugnante não possuía trabalhadores para a aplicação das telas referidas em 5), cfr. depoimento das testemunhas, J…, Ar… e J….
7 – Nas obras referidas em 4), andaram trabalhadores do leste, cfr. depoimento das testemunhas, A…, Ar… e J….
8 - Dá-se aqui por reproduzido o auto de declarações prestado em 22.11.2004, por F... e constante do PA a fls. 15 e 16.
9 – Dá-se aqui por reproduzido o auto de declarações prestado por F... em 14.05.2005, cfr. fls. 18 a 20 do PA.
10 – Dá-se aqui por reproduzido o documento constante do PA a fls. 30 e que corresponde às declarações prestadas por J… em 20.07.2005.
11 – Em 13 de Setembro de 2005 foram emitidas as liquidações de Iva e juros compensatórios ora impugnadas e constantes destes autos de fls. 14 a 19.
12 – Com data de 15.04.2001, 05.06.2001, 15.09.2001, 30.06.2001 e 20.10.2001 foram emitidas as faturas em nome de F..., cfr. fls. 20, 22, 24, 26 e 28 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas.
13 – Com data de 16.04.2001, 10.06.2001, 20.08.2001, 05.07.2001 e 25.10.2001 foram emitidos recibos em nome de F..., cfr. fls. 21, 23, 25, 27 e 29 destes autos.
Alicerçou-se a convicção do Tribunal na consideração da matéria dada como assente, nos factos alegados e não impugnados, no teor dos documentos acima identificados e no depoimento das testemunhas supra identificadas, que se mostrou coerente e objetivo.
FACTOS NÃO PROVADOS:
Com relevância para a presente decisão, não se encontra provado, que F..., tenha efetivamente prestado os serviços mencionados nas faturas que foram emitidas para a impugnante, porquanto não foi efetuada prova testemunhal e documental suficiente que colocasse em crise os factos apurados pela inspeção tributária. .(…)”

3.2. Aditamento oficioso à decisão sobre a matéria de facto
Ao abrigo do disposto no artigo 662.º do CPC, ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT, importa aditar ao probatório os pontos 14 a 17 por igualmente se encontrar provada nos autos:

14. Pela Administração Fiscal foram efetuadas as seguintes liquidações oficiosas de IVA, com data limite de pagamento 30.11.2005,
a) n.º 05249022 do período de 0106T, no valor de 580,85 €;
b) n.º 05249024 do período de 0109T, no valor de 7 165,23€;
c) n.º 05249026 do período de 0112T, no valor de 788,60 €; (cfr. Fls.14 a 16 dos autos)

15. Foram efetuadas as seguintes liquidações de juros compensatórios, com data limite de pagamento 30.11.2005,
a) n.º 05249023 do período de 0106T, no valor de 123,20 €;
b) n.º 05249025 do período de 0109T, no valor de 1 394,77 €;
c) n.º 05249027 do período de 0112T, no valor de 139,59€; (cfr. Fls.17 a 19 dos autos)

16. A impugnante foi notificada das liquidações adicionais de IVA, do 1.º, 2.º e 3.º Trimestres de 2001 e dos respetivos juros compensatórios em 26.09.2005 e em 27.09.2005 (facto provado por confissão).

17. Os factos a que respeitam as liquidações impugnadas deram origem ao inquérito n.º 789/08.9TBAVR, que em 11.02.2016 ainda não tinha decisão de arquivamento ou sentença com trânsito em julgado (fls. 426).

4. DO JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. Nulidade de sentença, por omissão de pronúncia quanto à prescrição da dívida.
A Recorrente alega a violação de lei uma vez que a MM.ª juíza tinha o dever de declarar a prescrição do imposto e em consequência deveria ser extinta a instância por inutilidade superveniente da dívida.
Decidindo:
Antes de mais há que referir que a prescrição não foi arguida em sede de petição ou outro meio no processo de impugnação judicial e a MM.ª juíza do Tribunal a quo sobre ela não se pronunciou.
Importa saber se em sede de recurso pode ser apreciada a prescrição dos tributos em causa.
Com efeito, o artigo 175º prescreve que nos processos de execução fiscal a prescrição é uma questão de conhecimento oficioso pelo juiz, se o órgão de execução fiscal que anteriormente tenha intervindo o não tiver feito.
Decorre desse normativo que quem tem competência para conhecer da prescrição é o órgão de execução fiscal; a prescrição pode ser invocada no processo executivo, sem sujeição a qualquer prazo; e que o tribunal pode conhecer da prescrição, mesmo que não tenha sido invocada.
Ora, o artigo 684.º nº 2 do Código de Processo Civil (atual art. 635.º nº 2) estabelece que o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo.
Assim o recurso só pode incidir sobre questões que tenham sido ou devessem ter sido apreciadas pelo tribunal recorrido.
“É certo que o tribunal tem o dever de se pronunciar sobre questões do conhecimento oficioso - cfr. artigo 660º nº 2, segunda parte, do Código de Processo Civil (actual art. 608º nº 2), sendo que a prescrição é uma questão do conhecimento oficioso - artigo 175.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Mas são distintas a questão que o tribunal de recurso aprecia incidentalmente no âmbito dos seus poderes oficiosos e a questão de conhecimento oficioso que o recorrente levanta no recurso contra a decisão recorrida.
No primeiro caso, o tribunal de recurso consulta os elementos do processo e extrai oficiosamente uma conclusão (em primeira mão), que poderá até extinguir o recurso e impedir, na prática, o conhecimento do seu objecto.
No segundo caso, o tribunal de recurso verifica - ao conhecer do objecto do recurso - se a questão poderia ter sido oficiosamente apreciada pelo tribunal recorrido (designadamente porque a prescrição já teria então ocorrido) e se, por isso, o tribunal recorrido omitiu o dever respectivo, o que poderá conduzir à procedência do recurso e, se for o caso, ao conhecimento dessa questão, em substituição do tribunal recorrido.
No primeiro caso, a prescrição não faz parte do âmbito do recurso e é apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal de recurso (em primeiro grau).
No segundo caso, a prescrição é questão central do recurso e a segunda instância verifica se a prescrição deveria ter sido apreciada no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal recorrido (em segundo grau). (…)” in acordão TCAN 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014.
No caso sub judice, não tem enquadramento em nenhuma das situações, uma vez que a Recorrente não alegou a questão em sede de petição inicial nem por outro meio ao tribunal recorrido.
O pedido de apreciação da prescrição, em sede de recurso, não tem sustentação na medida em que a decisão recorrida apreciou os vícios que a ora Recorrente alegou em sede de petição inicial.
Importa salientar que o âmbito do recurso extravasa o âmbito da decisão recorrida ao pretender-se que este Tribunal de recurso conheça da prescrição sem limitação, pretendendo-se integrar no objeto de recurso matéria que não faz parte do objeto da decisão recorrida.
Assim sendo, o recurso é ilegal, nesta parte.
Importa agora saber se a prescrição pode ser conhecida incidentalmente no âmbito dos poderes oficiosos do tribunal de recurso, isto é, se existem elementos necessários para conhecer a prescrição.
Antes de mais há que salientar que a impugnação judicial não é o meio processual adequado para o conhecimento da questão da prescrição da obrigação tributária, por este processo visar apreciar a legalidade ou ilegalidade do ato de liquidação e a prescrição não ter a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação [in Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, II volume, Áreas Editora, 2011, pág. 109 a 111].
Em sede de impugnação judicial, a prescrição é apreciada apenas para aferir se deve a instância prosseguir ou deve ser declarada a inutilidade superveniente da lide.
Em sede de recurso, por identidade de razão, a questão só pode ser incidentalmente colocada na pendência do recurso dessa decisão para aferir da utilidade da apreciação do mesmo.
O que está em questão não é o imediato conhecimento oficioso da prescrição mas sim o problema do conhecimento oficioso das causas de inutilidade da lide.
Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem relacionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da ação.
E que não tem de existir apenas no momento em que o processo se inicia, mas também ao longo dele, justificando a sua falta a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (cfr. acórdão do STA 28.06.2006 no processo n.º 0189/06, disponível em redação integral in www.dgsi.pt.).
No caso em apreço, não existem nos autos elementos que objetivamente apontem para a inutilidade superveniente da lide com tal fundamento nem os mesmos foram minimamente fornecidos pela Recorrente e os elementos disponíveis nos autos não constam o processo executivo e outros processos ou procedimentos que, em concreto, se revelassem necessários.
Tem sido entendimento reiterado deste TCAN que o conhecimento da prescrição só será possível no recurso se no processo de impugnação constarem todos os elementos necessários para efeito (Cfr. Acórdão TCAN 12.07.2012 proc. 0116/05.7 BEVIS, e 17.05.2012, proc. nº 291/04 e 01490/06.3 BEVIS de 16.10.2014).
E também não existe norma que imponha o dever de avocar o processo executivo para conhecer da eventual ocorrência da inutilidade do prosseguimento da lide, em sede de recurso.
No entanto sempre se dirá que tal não acarreta prejuízos para a Recorrente, uma vez que, poderá requerer ao órgão de execução fiscal que declare a prescrição das obrigações tributárias, e da eventual decisão de indeferimento cabe reclamação para o tribunal, nos termos do art.º 276.º do CPPT.
Face ao supra exposto, não se toma conhecimento do recurso jurisdicional interposto relativamente à prescrição da dívida

4.2. Nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, relativamente à suficiência dos indícios de faturação falsa.
A Recorrente alega que questionou a suficiência e a relevância dos indícios apontados pela Administração Fiscal para suportar o seu juízo sobre a “falsidade das correspondentes faturas”, e consequentemente a ilegalidade da atuação da administração fiscal, conforme o alegado nos art.°s 6° a 36° da PI.
No entanto, a sentença sob recurso, omitiu qualquer pronúncia sobre os aludidos factos, e reduziu as questões levantadas a uma só a de indagar se as operações entre a impugnante e o emitente de faturas F... eram reais, o que constituí a nulidade prevista na alínea d) do nº 1 do art. 668° do CPC.
Apreciando:
Nos artigos 125.º do CPPT e art.º 615.º, n.º 1, alínea d) do CPC prevêem como causa de nulidade da sentença a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou conheça questões de que não pode tomar conhecimento.
A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 608.º, n.º 2 do CPC, em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, ressalvando aquelas que forem prejudicadas pela solução dada a outras não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
A nulidade da sentença, por omissão de pronúncia verifica-se quando existe uma omissão dos deveres de cognição do tribunal, o que sucederá quando o juiz não tenha resolvido todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não esteja prejudicada pela solução dada a outras.
É entendimento pacífico e reiterado da jurisprudência que a omissão de pronúncia existe quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões.
Portanto, a nulidade só ocorre nos casos em que o tribunal não tome posição sobre qualquer questão sobre a qual devesse tomar posição, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento. (Cfr. acórdãos do STA n.ºs 574/11 de 13.07.2011 e 01200/12 de 12.02.2015 e do TCAN nos acórdãos n.ºs 01903/12.5 BEBRG de 26.09.2013, 1481/08.0BEBRG de 10.10.2013 e 02206/10.5BEBRG de 16.10.2014).
A Recorrente alega que na petição inicial invocou expressamente suficiência e a relevância dos indícios apontados pela Administração Fiscal para suportar o seu juízo sobre a “falsidade das correspondentes faturas”
Não podemos concordar com a Recorrente, na medida em que na sentença recorrida entendeu-se que “(…)De acordo com os factos apurados pela fiscalização, é lícita a conclusão, face às regras da experiência, de que os serviços mencionados nas faturas em causa não foram prestados pelo emitente das mesmas.
No caso sub judice, a liquidação impugnada resulta, como vimos, da desconsideração da dedução do IVA relativamente às faturas emitidas por F..., no pressuposto de que não correspondiam a serviços por si efetivamente prestados.
Atendendo aos elementos apurados em sede de inspeção entre si conjugados, não pode deixar de concluir-se, que a AF fez prova dos pressupostos legais que legitimam a correção e subsequente liquidação impugnada, pelo que passou a competir à impugnante demonstrar que esses serviços foram, de facto, prestados, comprovando a dedução do IVA por si efectuada. (…)”
Destarte a sentença recorrida, embora não tenha sido muito assertiva não incorreu em nulidade, por omissão de pronúncia, uma vez que se pronunciou sobre a questão.
Importa agora verificar a sentença recorrida incorreu erro de julgamento de direito.
O art.º 20º, n.º 1, do CIVA preceitua que “Só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos (…) pelo sujeito passivo (…)”
A Administração Tributária fundou a sua atuação no n.º 3 do art.º 19º CIVA não aceitando a dedução do IVA.
Não aceitou as faturas constantes da contabilidade da Recorrente, emitidas por F… (F...) por não corresponderem a verdadeiras aquisições de serviços realizadas por aquele emitente, ou seja, por não corresponderem a aquisição de serviços efectivamente fornecidos.
Dispõe o n.º 1, do art.º 74.° da LGT, que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.
Sobre a administração recai o ónus de provar a ocorrência de factos de que deriva o direito à liquidação do IVA e o sujeito passivo terá o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito que se arroga a Administração.
É jurisprudência firmada do Supremo Tribunal Administrativo - cfr. acórdão 026635 de 17.04.2002 - no que concerne ao IVA recai sobre o sujeito passivo o ónus da prova da existência dos factos tributários que alegou como pressuposto do direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado.
Neste sentido, vide jurisprudência do STA nos acórdãos nº 0871/02 de 09.10.2002; 001483/02 de 20.11.2002; 001480/03 de 14.01.2004; 0241/03 de 30.04.2003, bem como a jurisprudência do Tribunal Central Administrativo do Norte, nos acórdãos n.º 01834/04, de 24.01.2008; 00166/04, de 03.02.2005, 00167/04 de 04.11.2004 e 00143/04 de 11.11.2004, in www.dgsi.pt.
Isto por que é o sujeito passivo que se arroga ao direito à dedução e a administração fiscal põe em causa o facto tributário.
No entanto esta regra só funciona após a Administração ter invocado a existência de indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu.
Sobre a administração recai o ónus de provar a ocorrência de factos de que deriva o direito à liquidação e o sujeito passivo terá o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito que se arroga a administração.
Como consta do citado acórdão n.º 026635 de 17.04.2002, “ a lei basta-se com um juízo administrativo de adequação entre os factos e valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida, e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei.(…)”
Com efeito, é à Administração que cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais da sua atuação, e, em contrapartida, cabe ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do ato, quando se mostrem verificados esses pressupostos.
Não obstante vigorar o princípio da veracidade da contabilidade, nos termos do art.º 75.º da LGT, tal presunção cessa, quando “...embora a escrita ou contabilidade esteja organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja, indícios fundados de que apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva” – acórdão do STA - Pleno da Secção do CT, Recurso nº 01026/02, de 07-05-2003.
Refere este acórdão que: “Tendo a Administração Fiscal, por considerar não se terem efectivamente realizado as operações consubstanciadas em determinadas facturas, existentes na escrita do contribuinte, obstado à dedução do IVA que daquelas facturas consta, ao abrigo do disposto no artigo 19º nº 3 do CIVA, cabe ao contribuinte, no processo em que impugne a actuação da Administração, a prova dos pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.”
Prossegue o mesmo acórdão dizendo que: “…. é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”. (destacado nosso).
No caso em apreço a sentença recorrida considerou que atendendo aos elementos apurados em sede de inspeção entre si conjugados, que a Administração Fiscal fez prova dos pressupostos legais que legitimam a correção e subsequente liquidação impugnada.
Importa verificar se a sentença recorrida faz correta apreciação dos indícios recolhidos pela Administração vertidos no relatório e se são suficientes para não aceitar as deduções de IVA efetuada pela Impugnante /Recorrente relativamente ao emitente F….
Relativamente aos indícios recolhidos junto do emitente das faturas a Administração apurou, que F…, emitiu 5 faturas nos exercícios de 2001, no valor de 10 065 00$00 (50 204,01 €) tendo sido deduzido IVA no valor de 1 711 050$00 (8 534,68 €).
Após várias diligências e em síntese conclusiva a Administração Fiscal apresenta os seguintes indícios:
(…) a) F... refuta a realização dos serviços constantes das faturas, em apeço contabilizados no exercício de 2001, na sociedade “T..., L.da,”e que ascende ao valor total de € 50.204.01 mais IVA no montante de € 8 534,68;
b) A totalidade das faturas em apreço, segundo o sócio da “T..., L.da, terá sido pago em numerário não conseguindo assim este efetuar qualquer prova do efetivo recebimento dos montantes em apreço por parte de F..., acrescendo ainda das declarações de J… que, pelo menos uma parte terá sido paga diretamente aos trabalhadores que lhe prestaram efectivamente serviços e não a F...)
c) neste termos não consegue a “T..., L.da,” provar o efetivo pagamentos dos dos serviços a que dizem respeito as faturas em apreço;
d) F... refuta a realização dos trabalhos constantes nas facturas em apreço bem como a recepção de quaisquer valores imputados ao mesmo título de quitação dessas faturas, indicando mesmo desconhecer em absoluto a firma em apreço;
e) Verifica-se igualmente a falta de formalidade legal exigida nessas faturas como decorre do artº 35º do CIVA;
f) Para mais análise efetuada à atividade de F..., designadamente da constatação da inexistência de quaisquer funcionários ou empresas subcontratadas, máquinas, ferramentas ou viaturas e bem assim, dos vários contactos efetuados junto das pessoas acompanham a atividade do mesmo (colegas de trabalho e vizinho, etc) e da constatação in loco do trabalho que este executa (armação de ferro) conclui-se claramente que este operador não possui a adequada estrutura empresarial necessária à realização dos trabalhos constantes das faturas em apreço.
g) Em acréscimo, a inexistência de quaisquer funcionários inscritos na Segurança Social como empregados de F..., a precária situação económica em que vive (habita num Bairro Social) e a inexistência de valores por estes declarados compatíveis com os valores das facturas em apreço;
h) A própria declaração dos sócios da “T..., Lda.”, induzem no sentido que os trabalhos terão sido efetuados por uma equipa de trabalhadores que exerceram a sua actividade sobre a direção dos responsáveis da “T..., Lda”, cabendo ao F... a mera emissão das facturas que descrevem os trabalhos efetuados;
i) A intervenção do F... na realização das operações simuladas noutra sociedade, na qual os respectivos responsáveis admitiram que os trabalhos constantes das facturas por este emitidas e contabilizadas nessa sociedade, não foram efectivamente realizadas, tendo porquanto sido simulados nesses documentos, valores e trabalhos;
j) Acresce ainda que os dados apurados nos anexos recapitulativos de fornecedores constantes do sistema informático DGCI resulta um volume de negócios de cerca de € 4 000.6362.43 (803.658.647$00) imputável a F..., nos exercícios de 2001 a 2004, valor este que incluiu as faturas contabilizadas na T..., Lda, e que claramente ultrapassa a capacidade produtiva e a estrutura empresarial de F..., que mais não é que um simples operário de construção civil que trabalha em armação de ferro.
Em síntese no relatório, concluiu-se que os serviços constantes das facturas contabilizadas pela “T..., lda” no exercício de 2001 representam operações simuladas quer quanto ao valor, quer quanto às pessoas, pelo que, tanto o IVA deduzido por conta das mesmas, como os custos contabilizados, não são aceites fiscalmente, (…)”.
Decorre assim, do relatório de inspeção tributária a realização de várias diligências junto e sobre do emitente das faturas e da Recorrente, das quais resultaram: (i) negação pelo próprio da realização dos trabalhos contabilizados, o desconhecimento da empresa T..., lda e ainda do recebimento das quantias em causa. (ii) E inexistências de funcionários ou empresas subcontratadas, máquinas, ferramentas ou viaturas não possuindo a adequada estrutura empresarial necessária à realização dos trabalhos constantes das faturas em apreço. (iii) A impossibilidade da Recorrente provar os pagamentos dos serviços, e na mesma admissão de pagamentos diretos aos trabalhadores do F.... (iv) a existência de dados apurados através dos anexos recapitulativos de fornecedores constantes do sistema informático DGCI dos quais resultam um volume de negócios de cerca de € 4 000.6362.43 (803.658.647$00) imputável a F..., nos exercícios de 2001 a 2004.
Destarte, os indícios recolhidos são credíveis e suficientes para indiciarem que as prestações de serviços tituladas pelas faturas não correspondem a serviços efetivamente prestados e cessarem a presunção a favor da Recorrente.
Nesta conformidade, improcedem as conclusões da Recorrente, uma vez que, a Administração Fiscal, cumprindo o artigo 74.º da Lei Geral Tributária, prova os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.

4.2. Erro de julgamento de matéria de facto
A Recorrente alega que o Tribunal a quo, não analisou corretamente a prova, nomeadamente se tivesse conjugado, o conteúdo das faturas de aquisição de serviços e os recibos de pagamento, com as fotografias das obras, com as guias de remessa dos materiais aplicados nas obras, e as faturas de vendas que lhe estão subjacentes a tais obras seria levado a concluir que da prova documental junta resulta que a impugnante logrou provar que as faturas encontradas na contabilidade para suportar documentalmente o IVA dedutível, correspondem a efetivas operações.
E que a sentença recorrida não tem razão quando não aceita que não foi feita prova de que as obras levadas a cabo pela impugnante tenham ficado a dever-se à contratação de trabalhadores de nacionalidade ucraniana angariados pelo subempreiteiro F....
Que através do depoimento das testemunhas o tribunal pode constatar que os donos das obras e os trabalhadores que lá andaram ao serem confrontados com as fotografias das obras, identificaram-nas, confirmaram a respetiva execução pela impugnante, e confirmaram que andavam lá trabalhadores estrangeiros (ucranianos) que trabalhavam para o subempreiteiro.
Que o motivo pelo qual não se aceita tais depoimentos baseia-se, segundo a MM.ª juíza do processo no caráter vago dos depoimentos das testemunhas, e nas relações mantidas com a impugnante.
Não compreende porque é que se considera que o depoimento das testemunhas é vago, pois estas não tiveram qualquer dúvida em identificar as obras quando confrontados com as fotografias das mesmas, esclareceram onde é que elas se localizaram e quando ocorreram, confirmaram a existência dos trabalhadores estrangeiros (ucranianos) que trabalhavam para o subempreiteiro nessas obras.
Quanto ao depoimento do subempreiteiro o F..., há que reconhecer, que este veio a corroborar na íntegra a versão alegada e sustentada pela impugnante, de que todas as faturas emitidas correspondiam a transações de facto, embora o Tribunal “a quo” omita tal.
Que as irregularidades apontadas ao F..., os problemas que este fornecedor possa ter na sua contabilidade ou na sua atuação relativamente à Administração Fiscal, não podem recair sobre a impugnante.
O F... é um operador económico que ganhou a vida a angariar muitas vezes nas obras trabalhadores nem sempre legais, trabalhadores esses que se deslocavam para as obras em questão pelos seu próprios meios que por limitações intelectuais tinha dificuldades em preencher as faturas, e foi incapaz de prestar por escrito declarações quando tal lhe foi pedido pelo inspetor tributário, limitando-se a assinar o que aquele lhe redigiu.
O subempreiteiro corroborou em Tribunal que recebeu o valor dos serviços prestados, e justificou que eram os próprios trabalhadores que lhe pediam que os pagamentos fossem em dinheiro.
Na douta sentença recorrida foi omitida matéria de facto relevante e essencial para a decisão, uma vez que não foi consignado no probatório que o inspetor tributário nunca foi verificar se as obras efetuadas pela impugnante existiram ou não, nunca as foi verificar no terreno, nunca falou com os donos das mesmas.
Vejamos:
O n.º 1 do artigo 662.° do Código de Processo Civil, determina que “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”
Por sua vez, o art.º 640.º do mesmo diploma impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.
2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes. (…)”
Como refere António Abrantes Geraldes, in Recursos do Novo Código de Processo Civil – Novo Regime. Almedina, 2014, 2º edição, pag 135 e segs.
“(…) A rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto, deve verificar-se em alguma das seguintes situações:
a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto;
b) Falta de especificação nas conclusões dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorrectamente julgados;
c) Falta de especificação nas conclusões dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registado (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);
d) Falta de indicação exacta das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa sobre o resultado pretendido relativamente ao segmento da impugnação;
f) Apresentação de conclusões deficientes, obscuras ou complexas, a tal ponto que a sua análise não permita concluir que se encontram preenchidos os requisitos mínimos que traduzem alguns dos elementos referidos…)
Adianta ainda o mesmo autor que as referidas exigências “...devem ser apreciadas à luz de um critério de rigor.” (op. cit. pag 135).
Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
Compete ao TCA reapreciar, não apenas a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso no Novo Código do Processo Civil, pag. 232, um “juízo autónomo”, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.
Assim, para que o TCA possa proceder a alteração da matéria de facto, devem ser indicados os pontos de facto considerados incorretamente julgados, indicados os concretos meios de prova constantes do processo ou de gravação realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas.
No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607º do CPC.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
A alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar necessariamente nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro evidente na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa.
A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto ou grosseiro ou em que os elementos documentais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.
A Recorrente no presente recurso limita-se a impugnar genericamente o julgamento da matéria de facto e não identifica os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados.
Quantos aos meios de prova não especifica os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
Limita-se a referir que o Tribunal a quo, não analisou corretamente a prova, e que se tivesse conjugado, o conteúdo das faturas de aquisição de serviços e os recibos, com as fotografias das obras, com as guias de remessa dos materiais aplicados nas obras e as faturas de vendas que lhe estão subjacentes a tais obras seria levado a concluir ao contrário do que foi decidido.
No que concerne ao depoimento das testemunhas refere que o tribunal pode constar que os donos das obras e os trabalhadores que lá andaram ao serem confrontados com as fotografias das obras, identificaram-nas, confirmaram a respetiva execução pela impugnante, e confirmaram que andavam lá trabalhadores estrangeiros (ucranianos) que trabalhavam para o subempreiteiro.
No que se refere a decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnada a Recorrente nada avançou.
A Recorrente, contrariamente ao disposto no n.º 1 do 640.º do CPC, limita-se a uma impugnação genérica das decisões da matéria de facto não dando cumprimento ao
n.º 1 do 640.º do CPC , não cumpriu o ónus da impugnação da matéria de facto que sobre si recaia ficando este Tribunal impedido de apreciar o recurso.
Nesta conformidade, rejeita-se o recurso.

4.3. Nulidade de sentença, por omissão de pronúncia relativamente à caducidade do direito de liquidar
A Recorrente alega que invocou nos artigos 61° a 66° da impugnação judicial a caducidade das liquidações impugnadas nos autos.
E que no artigo 65° da sua Impugnação, identificou as faturas na base das liquidações oficiosas, cujo prazo de caducidade, já teria passado.
Vejamos:
Como supra se disse a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia verifica-se quando existe uma omissão dos deveres de cognição do tribunal, o que sucederá quando o juiz não tenha resolvido todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não esteja prejudicada pela solução dada a outras.
E que a omissão de pronúncia existe quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas.
Com efeito a Recorrente na petição inicial alega que as liquidações de IVA e juros compensatórios relativos aos factos ocorridos em 26.09.2001, caducaram na medida em foram notificadas em 26.09.2005 e 27.09.2005.
Analisada a sentença recorrida a mesma nada disse relativamente a esta questão, incorrendo assim em omissão de pronúncia, o que gera a nulidade parcial da sentença.
Não tendo a sentença recorrida tomado conhecimento da questão incorreu em nulidade parcial.
Nos termos do n.º 2 do art.º665.º do CPC compete a este Tribunal o seu conhecimento em substituição uma vez que dos autos, constam os elementos os necessários.
Nos termos do art.º 45.º n.º 4, da LGT, na redacção original da Lei n.º 398/98 de 17.12 e antes da alteração pela Lei n.º 32-B/2002, de 30 de dezembro, o prazo de caducidade contava-se, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu.
Com a alteração do art.º 45.º da LGT, introduzida pela Lei n.º 32-B/2002, que aprovou o Orçamento do Estado para 2003, do referido normativo consta que: “O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.” (destacado nosso)
A Lei n.º 32-B/2002 de 30.12 entrou em vigor no dia 01.01.2003. Por sua vez, a Lei do Orçamento do ano de 2005 - da Lei n.º 55-B/2004, de 30 de Dezembro - alterou a redação do n.º 4 do art.º 45.º da LGT- mas manteve para o imposto sobre o valor acrescentado, que o prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.
O n.º 5 do art.º 45.º da LGT foi aditado pelo n.º1 do art.º 57.º da Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro - Lei do Orçamento de Estado de 2006-, que entrou em vigor no dia 01.01.2006, com a seguinte redação “5 - Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.”.
Por imposição do n.º 2 do art.º 57.º da Lei n.º 60-A/2005, de 30.12, o n.º 5 do art.º 45.º da LGT é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor daquela lei, isto é, em 01.01.2006.
Assim, sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo de caducidade é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano (art.º 45.º, n.º 5, da LGT).
Assim, resulta que o prazo de 4 anos, de caducidade do direito de liquidação, determinado no n.º 1 do artigo 45.º da LGT, é de aplicação aos factos tributários ocorridos a partir de 01.01.1998, por força do n.º 5 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 389/98, de 17.12, na redacção inicial da LGT.
Como a redação do n.º 4 do artigo 45.º da LGT pela Lei n.º 32-B/2002, de 30.12, o prazo, de 4 anos, em relação ao IVA, conta-se, “… a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.”
É entendimento jurisprudencial perfilhado no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.º 01076/09 de 17.03.2011 que “(…) Sendo assim, à míngua de mais válidos e proficientes argumentos que sustentem esse mais recente entendimento jurisprudencial, limitar-nos-emos a acompanhar o que tal respeito foi afirmado no acórdão sob recurso.
Escreveu-se nesse aresto o seguinte:
“Entendemos pois que à determinação do termo inicial de contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação de IVA relativo a Fevereiro e Junho de 2002 se aplica o disposto no n.º 4 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, não se consubstanciando tal aplicação numa aplicação retroactiva daquela disposição legal, pois que o facto extintivo do direito a liquidar não é instantâneo, ao contrário do alegado (cfr. conclusão 2.ª das alegações de recurso), uma vez que o efeito extintivo do direito de liquidar apenas opera no termo do prazo e este estava ainda em curso à data da entrada em vigor da lei nova.
Ora, na lição de BAPTISTA MACHADO (Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 13.ª reimpress., Coimbra, Almedina, 2002, p. 235), «(…) nada impede que a lei nova se aplique a factos passados que ela assume como pressupostos impeditivos ou desimpeditivos (isto é, como pressupostos negativos ou positivos) relativamente à questão da validade ou admissibilidade da situação jurídica, questão essa que é da sua exclusiva competência”».
E continua o insígne Mestre, a páginas 242/243, «tendo o decurso global do prazo o valor de um facto constitutivo (ou extintivo) de um direito ou situação jurídica, se tal prazo ainda se encontrava em curso no momento do início de vigência da lei nova, é porque tal situação jurídica ainda não se encontrava constituída (ou extinta) neste momento. Logo, cabe à lei nova a competência para determinar os requisitos da constituição da mesma situação jurídica. Achando-se uma situação jurídica em curso de constituição, passa o respectivo processo constitutivo a ficar imediatamente subordinado à lei nova».
Assim, aceite o pressuposto de que não é o início do prazo de caducidade, mas o seu integral decurso, o facto extintivo do direito à liquidação do tributo por parte da administração fiscal, pressuposto que nos parece inquestionável, impõe-se a conclusão, por aplicação da regra contida na parte final do n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil e no artigo 12.º n.º 1 da Lei Geral Tributária, de que a nova redacção do preceito é aplicável aos caso dos autos (prazos de caducidade do IVA relativo a Fevereiro e Junho de 2002).”
E é também entendimento perfilhado na jurisprudencial dos acórdãos do STA n.º 598/08 de 26.11.08, 293/09 de 20.05.09, 1109/08 de 25.06.09, 115/10 de 25.05.10 e 545/10 de 15.09.10.
No caso em apreço, importa verificar se à data da entrada em vigor da Lei n.º 32-B/2002 já se tinha esgotado, face à redação inicial do art.º 45º, nº 4, da LGT, o prazo de caducidade do direito à liquidação do IVA do mês de abril, junho, setembro e outubro de 2001.
Sendo todas as liquidações do IVA do ano 2001, em 01.01.2003, data da entrada em vigor da Lei n.º 32-B/2002 a caducidade ainda não se tinha completado.
Nesta conformidade, e como se sumariou no acórdão do STA n.º 01076/09 de 17.03.2011, “ …o efeito extintivo do direito à liquidação do IVA é o decurso do "inteiro" prazo de caducidade e não a ocorrência do seu "dies a quo", a nova redacção do n.º 4 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária é aplicável ao prazo em curso, atento ao disposto na parte final do n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil.”
Face à alteração da Lei n.º 32-B/2002 os prazos de caducidade do IVA de 01.06T, 0109T e 0112T iniciaram-se em 01.01.2002 e numa situação normal concluir-se-iam em 31.12.2006.
Tendo a Recorrente sido notificada das liquidações do IVA de 01.06T, 0109T e 0112T em 26.09.2005 e dos juros compensatórios em 27.09.2005, - ponto 16 do probatório – foi dentro do prazo de caducidade.
E se assim não se entendesse, há que referir que o aditamento do n.º 5 ao art.º 45.º da LGT, pela Lei n.º 60-A-B/2006 previu o alargamento do prazo de caducidade em caso de ter sido instaurado inquérito criminal, aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor da lei (01.01.2006), a qual se aplica ao caso em apreço.
Resulta da matéria assente dos factos provados que as liquidações impugnadas deram origem ao inquérito n.º 789/08.9TBAVR, que em 11.02.2016 ainda não tinha decisão de arquivamento ou sentença com trânsito em julgado.
Também por este motivo a caducidade do direito de liquidação não tinha ocorrido à data da notificação.
Nesta conformidade improcede a pretensão do Recorrente.

4.4. E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:
I- A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 608.º, n.º 2 do CPC, em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, ressalvando aquelas que forem prejudicadas pela solução dada a outra não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
II. A nulidade da sentença, por omissão de pronúncia verifica-se quando existe uma omissão dos deveres de cognição do tribunal, o que sucederá quando o juiz não tenha resolvido todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não esteja prejudicada pela solução dada a outras.
III. Quando a administração tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária (LGT), competindo-lhe, fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade passando a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade das prestações de serviços ou transações tituladas pelas faturas.
IV. Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
V. Com a redação do n.º 4 do artigo 45.º da LGT pela Lei n.º 32-B/2002, de 30.12, o prazo, de 4 anos, em relação ao IVA, conta-se, “… a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.”

VI. E como se sumariou no acórdão do STA n.º 01076/09 de 17.03.2011, “ …o efeito extintivo do direito à liquidação do IVA é o decurso do "inteiro" prazo de caducidade e não a ocorrência do seu "dies a quo", a nova redacção do n.º 4 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária é aplicável ao prazo em curso, atento ao disposto na parte final do n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil.”

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em:
a) Não se tomar conhecimento do recurso jurisdicional interposto relativamente à prescrição da dívida;
b) Em julgar parcialmente nula a sentença recorrida e em substituição, julgar improcedente a exceção do direito de liquidar;
c) E no demais negar provimento ao recurso.
Após trânsito em julgado, remeta-se cópia autenticada do presente acórdão ao Comarca de Aveiro Inst. Central, 1.ª Secção.
Custas pela Recorrente.

Porto, 07 de dezembro de 2016
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento