| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 09/05/2023 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual foi julgada parcialmente procedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...64 e apensos, originalmente instaurada pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., contra a sociedade “[SCom01...], S.A.”, para a cobrança coerciva de dívidas de contribuições e cotizações referentes ao período compreendido entre 2009/02 e 2016/08, no valor global de 1.572.805,11€.
1.2. O Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«I. Na sua oposição à execução fiscal, o Oponente requereu que a produção de prova, designadamente, que fossem ouvidas 3 (três) testemunhas, inquirição esta que se configurava essencial para a descoberta da verdade, na medida em que colabora para esclarecer os factos quanto à gerência efetiva do responsável subsidiário.
II. Tal diligência não foi levada a cabo pelo Tribunal a quo, por se considerar que estaria apenas em causa, nos presentes autos, matéria de Direito.
III. Nos termos do artigo 23.º n.º 4 da LGT a reversão, mesmo nos casos em que exista presunção de culpa, é precedida da audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seu pressupostos e extensão a incluir na citação, exigindo-se assim que seja dado ao responsável subsidiário a possibilidade de se pronunciar sobre o ato que contra si ordena a reversão da execução fiscal.
IV. A audição do responsável subsidiário concretiza o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhe digam respeito consagrado no n.º 5 do artigo 267.º da CRP.
V. O cumprimento do princípio da participação não se basta com a mera oportunidade de pronúncia dada ao visado, sendo necessário, para se completar, uma decisão que resulte da análise da prova carreada pelo interessado e que tenha levado a cabo uma ponderação dos argumentos por ele aduzidos em defesa da sua posição (quer acolhendo, quer afastando), de modo que os elementos que tenham sido suscitados na audição dos contribuintes tenham sido obrigatoriamente considerados na fundamentação da decisão (artigo 60.º, n.º 7 da LGT).
VI. O Tribunal a quo deveria utilizar, para o conhecimento dos factos necessários à decisão, todos os meios de prova admitidos em Direito, devendo, designadamente, providenciar pelas diligências requeridas pelo Oponente.
VII. Importaria por isso ao Tribunal a quo apurar a verdade material de modo a alcançar uma decisão justa e devidamente fundamentada.
VIII. A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão – n.º 2 do art.º 23.º da LGT.
IX. No tocante ao ónus da prova não é indiferente que a reversão do processo de execução fiscal tenha por fundamento a alínea a) ou a alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.
X. O ónus da prova está repartido pela AT e pelo revertido. Em relação às dívidas por coima é indiferente que a reversão seja feita com base na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do art.º 8.º do RGIT. Em ambas as situações, o ónus da prova é da AT.
XI. Não se encontram alegados quaisquer factos ou razoes suscetíveis de imputar ao Oponente a culpa pelo não pagamento da dívida tributária, uma vez que o Exequente se limita a invocar a presunção estabelecida nas alíneas a) e b) do artigo 24.º da LGT.
XII. Vale isto por dizer que não se encontram alegados quaisquer atos praticados pelo Oponente que sejam idóneos e conclusivos relativamente a essa imputação.
XIII. Não é de assacar ao Oponente qualquer responsabilidade pelo não pagamento das quantias em causa, desde logo, porque o Oponente nunca exerceu na devedora originária qualquer tipo de atos que levassem à diminuição do seu património.
XIV. Do mesmo modo, a insuficiência do património da empresa não se ficou a dever a culpa sua, uma vez que não alienou o imobilizado da empresa ou mercadoria existente no armazém, não fez desaparecer património social, não ocultou ou dissimulou ativo social, nem dispôs de bens da sociedade.
XV. Nessa conformidade, nada mais pode ser decidido senão julgar o presente recurso procedente, por provado, revogando a decisão recorrida na parte em que julga improcedente a impugnação.
TERMOS EM QUE,
revogando a douta decisão impugnada, farão Vossas Excelências inteira e sã
JU S T I Ç A !».
1.3. O Recorrido não apresentou contra-alegações.
1.4. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, concluindo pela improcedência do recurso.
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Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se ocorre défice instrutório, por falta de inquirição das testemunhas arroladas, e se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento no que tange ao pressuposto da culpa do revertido.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«3.1. Com interesse para a decisão a proferir, julgam-se provados os seguintes factos:
1. Em 04.05.2010, foi instaurado contra a sociedade [SCom01...] S.A.”, pelo I.G.F.S.S., I.P., o processo de execução fiscal n.º ...64, com vista à cobrança coerciva de cotizações referentes aos seguintes períodos: 2009/02 a 2010/03, no montante de 35.465,38 €. – cfr. fls. 1 do processo de execução fiscal inserido a fls. 42 do SITAF.
2. Por apenso ao processo referido no ponto 1, correm termos, pelo mesmo órgão de execução fiscal, os seguintes processo executivos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(cfr. fls. 1 e ss. do processo de execução fiscal).
3. Em 24.02.2020, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...64 e apensos, foi proferido pela Sra. Coordenadora da Secção de Processo Executivo ... do I.G.F.S.S., Secção de Processo Executivo ..., o despacho de reversão relativamente a «AA», aqui oponente, com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(cfr. fls. 57/58 do processo de execução fiscal).
4. Em 24.02.2020, foi emitido o auto de citação de fls. 47 e ss. do processo de execução fiscal, cujo teor se tem por reproduzido.
5. Em 06.07.2020, foi proferido pela Sra. Coordenadora da Secção de Processo Executivo ... do I.G.F.S.S. o despacho de reversão relativamente a «AA», aqui oponente, com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(cfr. fls. 102/103 do processo de execução fiscal).
6. Em 17.07.2020, foi enviado ao aqui oponente, por carta registada com aviso de receção, o ofício com a referência “...68/ ...27” e com o seguinte assunto: Citação em reversão - 2ª via, Devedor originário: [SCom01...], NIF ...68 Revertido: «AA», NIF ...27..., Processo de Execução Fiscal nº: ...64 e apenso(s), de fls. 91 do processo de execução fiscal, cujo teor se tem por reproduzido. - cfr. fls. 88/89 do processo de execução fiscal.
7. O aviso de receção que acompanhou o ofício a que alude o ponto que antecede foi assinado em 24.07.2020. - cfr. fls. 90 do processo de execução fiscal.
8. Em 01.10.2020, foi remetida ao I.G.F.S.S. - Secção de Processo Executivo de Braga, por correio sob registo, a petição inicial que deu origem aos presentes autos. - cfr. fls. 3 do SITAF.
9. Atualmente o montante atual da quantia exequenda é de 1.572.805,11 €. - cfr. fls. 92 do processo de execução fiscal.
Mais se provou que:
10. Em 09.10.2018, foi proferida sentença de não homologação do plano de revitalização da sociedade devedora originária, no âmbito do processo n.º ..20/....8T8VNF, que correu termos pelo Juiz ... do Juízo de Comércio de Vila Nova de Famalicão do Tribunal Judicial da Comarca de Braga. - cfr. certidão de fls. 165/167 do SITAF.
11. Por sentença de 20.05.2019, transitada em julgado, no âmbito do processo n.º 2..85/...8T8VNF, que correu termos pelo Juiz ... do Juízo de Comércio de Vila Nova de Famalicão do Tribunal Judicial da Comarca de Braga, foi a sociedade “[SCom01...], S.A.”, NIPC: ...68, devedora originária, foi declarada insolvente. - cfr. certidão de fls. 169 e ss. do SITAF.
12. Na sentença referida no ponto que antecede foi nomeada administradora de insolvência a Dra. «BB», que entrou imediatamente em funções. - cfr. certidão de fls. 169 e ss. do SITAF.
13. A insolvência foi requerida por «CC» e outros. - cfr. certidão de fls. 169 e ss. do SITAF.
3.2. Factos não provados:
Para além dos supra referidos não foram provados outros factos com relevância para a decisão da causa.
Motivação da matéria de facto provada:
A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou dos elementos especificamente identificados em cada um dos pontos do probatório, resultando essencialmente da análise crítica dos documentos constantes dos autos e do processo executivo.».
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Do défice instrutório
Nas conclusões I a VII, o Recorrente insurge-se contra a falta de inquirição das três testemunhas que arrolou na p.i. que, segundo alega, «(…) se configurava essencial para a descoberta da verdade, na medida em que colabora para esclarecer os factos quanto à gerência efetiva do responsável subsidiário».
Segundo dispõe o artigo 13º do CPPT, incumbe aos juízes dos tribunais tributários realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhe seja lícito conhecer.
Por outro lado, de harmonia com o artigo 114º ex vi artigo 211º do mesmo diploma, não conhecendo logo do pedido, o juiz ordena as diligências de prova necessárias.
Destes preceitos decorre que o dever de realizar e ordenar as correspondentes diligências se deve limitar àquelas que o tribunal considere, no seu livre juízo de apreciação, como úteis ao apuramento da verdade.
Contudo, não se deverá perder de vista que a descoberta da verdade material deve ser conjugada com os princípios da eficácia e racionalidade do processo tributário.
«Assim, no processo tributário, e com base no princípio do inquisitório, temos que ao juiz é atribuído o poder de ordenar as diligências de prova consideradas necessárias para a descoberta da verdade, o que sempre deverá ocorrer quando, perante uma questão que não é apenas de direito, o processo não fornecer os elementos necessários para decidir as questões de facto suscitadas. Nesta conformidade, só haverá défice instrutório, se as partes tiverem invocado factos relevantes para o exame e decisão da causa, que devam considerar-se controvertidos ou necessitados de prova – cfr. artigos 265.º, n.º 3 e 513.º do CPC, bem como os correspondentes actuais artigos 5.º, 410.º e 411.º do CPC.» - cfr. acórdão deste TCAN de 30.04.2019, tirado no processo nº 01909/11.1BEBRG, disponível em www.dgsi.pt, que aqui seguimos de perto.
Ademais, é de salientar que compete ao Juiz aferir da necessidade ou não de produzir prova, decidindo «se deve ou não realizar diligências que forem requeridas, podendo oficiosamente realizar as diligências que entender úteis para a descoberta da verdade, em relação aos factos alegados ou de que oficiosamente possa conhecer (art. 99.º, n.º 1, da LGT)» (JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, IV volume, anotação 8 g) ao art. 278.º, págs. 312/313.).
Portanto, a lei não impõe que o Juiz proceda sempre à produção dos meios de prova oferecida pelas partes para demonstração da matéria vertida nos articulados, antes pode e deve dispensá-la se considerar que pode conhecer imediatamente do pedido (cfr. o artigo 113º do CPPT).
O que não obsta a que a omissão de diligências de prova, quando existam factos controvertidos que possam relevar para a decisão da causa, possa afetar o julgamento da matéria de facto, acarretando a anulação da sentença por défice instrutório, com vista a obter o devido apuramento dos factos.
Por conseguinte, se a avaliação efetuada pelo juiz – que suporta a decisão de dispensar a inquirição das testemunhas arroladas – estiver inquinada de erro, por, ao contrário do que ele julgou, os elementos disponíveis nos autos não serem suficientes para permitir um cabal conhecimento das causas de pedir e do pedido formulado, esse erro inquinará o valor doutrinal da sentença que venha a ser proferida, por insuficiência da matéria de facto e/ou erro de julgamento de facto.
Mas mais, recaindo embora sobre as partes o ónus da prova dos factos constitutivos, modificativos e/ou extintivos de direitos, a atividade instrutória pertinente para apurar a veracidade de tais factos compete também ao Tribunal, o qual, atento o disposto nos artigos 13º do CPPT e 99º da LGT, deve realizar ou ordenar todas as diligências que considerar úteis ao apuramento da verdade, assim se afirmando, sem margem para dúvidas, o princípio da investigação do Tribunal Tributário no domínio do processo judicial tributário (cfr. acórdãos STA de 4/12/2019, rec. 1555/08.5BEBRG; de 20/04/2020, rec.2145/12.5BEPRT; de 10/03/2021, rec.570/15.9BEMDL; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. Edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.859; Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.173 e seg.).
Acresce que, conforme consignámos nos acórdãos proferidos nos processos nº 759/12.2BEAVR, datado de 21.03.2024, e nº 843/13.5BECBR, de 09/05/2024, o artigo 5º do Código de Processo Civil estatui, nos seus nº 1 e 2, que incumbe às partes alegar os factos essenciais que constituem a causa de pedir; isto é, aqueles sem os quais a ação ou exceção não pode proceder.
Para lá desses factos, o juiz pode ainda considerar (i) factos complementares ou concretizadores daqueles que as partes hajam alegado, desde que resultem da discussão da causa e desde que sobre eles as partes tenham tido a possibilidade de se pronunciar e (ii) factos instrumentais que resultem da discussão da causa.
Os factos essenciais, únicos dependentes exclusivamente de alegação, são os constitutivos dos elementos típicos do direito que se pretende fazer prevalecer em juízo, os que permitem a substanciação do pedido.
Na determinação do que sejam os “factos essenciais” para efeito de oposição à execução fiscal com fundamento na falta de culpa do revertido, importa considerar que, segundo a jurisprudência uniforme dos nossos tribunais superiores, o artigo 24º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu nº 1.
A primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há, neste caso, qualquer presunção de culpa, pelo que, nos termos do disposto no artigo 74º, nº 1, da LGT, cabe à administração tributária (AT) alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.
A segunda, constante da al. b), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. Segundo este normativo, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor, pelo que o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Esta imputabilidade não se circunscreve ao mero ato de pagar ou não pagar tais dívidas, englobando todas as atuações conducentes à falta de pagamento do imposto. Integram esta norma tanto as situações em que o gestor, em funções no momento em que terminou o prazo de entrega ou pagamento, não pagou das dívidas, apesar de a devedora originária ter meios para tal, como as situações em que o gestor atuou de forma a que, no referido momento, não existissem bens no património societário para responder pelos débitos em causa, impossibilitando o pagamento.
Portanto, cabe ao revertido demonstrar que não teve culpa em termos de condução da devedora originária a uma situação que redundou na falta de pagamento das suas dívidas tributárias, face aos padrões de gestão média (cfr. artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais). (Neste sentido, veja-se o acórdão do TCAS, de 30-06-2022, proferido no processo 333/10.8.BEALM, disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/ec4cef1ead85c99280258878004e7f8f?OpenDocument).
Assim, para procedência da oposição à execução revertida com fundamento na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, é necessário que o Oponente prove a falta de culpa sua por o património da sociedade se ter tornado insuficiente, concretizando os motivos que justificam a falta de pagamento ou a insuficiência patrimonial da devedora originária, identificando as respetivas causas, a sua responsabilidade na ocorrência destas, bem como as iniciativas que encetou para as evitar ou para minimizar os seus efeitos.
No caso vertente, como bem se reconhece na sentença recorrida, «O oponente refere conclusivamente que não praticou atos que contribuíssem para a diminuição do património da executada, e que “[não] se ficou a dever a culpa sua a insuficiência do património da empresa para satisfação dos créditos”. Aduz que não vendeu nem alienou o imobilizado da sociedade ou a mercadoria existente em stock ou armazém, não fez desaparecer o respetivo património social, não ocultou ou dissimulou o ativo social, criou ou agravou artificialmente passivos e prejuízos e não dispôs de bens da sociedade em proveito pessoal, nem fez dos mesmos um uso contrário aos interesses desta.»; no entanto, o assim alegado, ainda que se visse a provar, não é apto a ilidir a presunção de culpa.
Com efeito, reiterando o que ficou, e bem, vertido na sentença, impunha-se que o ora Recorrente tivesse, desde logo, alegado «(…), ter diligenciado no sentido da manutenção da atividade da sociedade e da consequente angariação de fundos para fazer face às suas responsabilidades aos mais diversos níveis, quer com os trabalhadores, quer com fornecedores, quer com o I.G.F.S.S., sem preterir nenhum dos seus credores em detrimento de outros. // Cabia-lhe demonstrar, designadamente, que procurou angariar novos trabalhos ou clientes de modo a manter a atividade necessária à subsistência da sociedade de que era gerente e que tivesse tomado medidas de fundo no que respeita ao funcionamento da empresa e à sua sustentabilidade financeira (por exemplo, redução de custos, trabalhadores, redimensionamento da empresa, renegociação de dívidas e prazos de pagamento, procura de novos mercados para a atividade da empresa e medidas de cobrança de créditos a clientes). Ou que, não logrando efeitos com tais medidas, houvesse acautelado os direitos dos seus credores do modo que a lei impõe, designadamente, apresentando-se, em tempo útil, à insolvência ou a um processo de recuperação da empresa, ao invés de ir acumulando mais dívidas e garantindo a satisfação de uns créditos com preterição de outros, o que o oponente não logrou fazer.». Isto, não sem antes identificar as causas geradoras da insuficiência patrimonial da SDO, condição necessária para concluir que não existe nexo causal entre a sua atuação e a situação patrimonial deficitária da devedora originária.
Assim, não tendo o Recorrente sequer alegado, como lhe incumbia, factualidade pertinente para ilidir a presunção da sua culpa na insuficiência patrimonial da SDO, não havia razão para inquirir as testemunhas.
Nesta medida, não se verifica o défice instrutório que vem invocado, improcedendo o recurso nesta parte.
3.2.2. Do erro de julgamento quanto à culpa
Na ótica do Recorrente, se bem percebemos a sua alegação, incumbia ao OEF demonstrar a sua culpa pela insuficiência patrimonial a sociedade devedora originária (SDO).
Mas não lhe assiste razão, uma vez que estão em causa dívidas provenientes de contribuições e cotizações para a segurança social dos períodos de 2009/02 a 2016/08, conforme claramente resulta do quadro inserido no ponto 2 do probatório. Não se trata, por isso, de dívidas respeitantes a coimas, como o Recorrente parece sustentar na conclusão X das suas alegações de recurso.
Acresce que a reversão operou ao abrigo da alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT, como resulta evidente do Despacho de Reversão, cujo teor foi reproduzido no ponto 3 do probatório.
Como vem sendo uniformemente entendido, esta alínea refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. Neste caso, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário.
A presunção em causa deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32º da LGT, que prevê “(…) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (…) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Sendo que, se tal prova não tiver sido feita, ou se subsistirem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de pagamento do imposto, a oposição não poderá proceder nesta parte.
Tratando-se de uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (artigo 350º, nº 2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (artigo 346º do Código Civil) exigindo-se, antes, a demonstração de que a situação de inexistência/insuficiência se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (cfr., entre outros, os Acórdãos deste TCA Norte, de 09/02/2012 e de 06/04/2006, proferidos no âmbito dos processos n.º 00415/05.8BEBRG e n.º 00021/02 – PORTO, respetivamente).
Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá o oponente demonstrar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.
Contudo, para afastar a presunção, não exige a lei o sucesso total dessas diligências em evitar o encerramento da sociedade, ou da constituição das dívidas, pois nem tudo é previsível ou controlável e não cabe aos tribunais avaliar o mérito técnico da gestão desenvolvida pelos gerentes nem as capacidades inatas ou técnicas que cada sujeito é portador.
O que se exige é tão-só o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento, pois o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – artigos 50º, nº 1 LGT e 601º do Código Civil.
E se, porventura, esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados.
Esta exigência é o que se reputa de «condição mínima» para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, sem distinguir as repercussões e características próprias de cada um – cfr. Acórdão do TCAN, de 18/09/2014, proferido no âmbito do processo n.º 1126/06.2BEBRG.
Como a figura da culpa só tem sentido quando reportada a omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in “A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais”, Almedina, 2000, pp. 129), esses factos têm de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a atividade ficou exposta.
Em suma, o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial do artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no processo n.º 00972/09.0 BEVIS.
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável (cfr., entre outros, Acórdãos do STA, de 12/03/2003, in recurso n.º 1209/02, de 11/07/2012, in recurso n.º 824/11, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e ss. e Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.).
Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.
Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32º da LGT).
Aqui chegados, impera concluir que, no caso em apreço, o OEF goza da presunção de culpa do revertido, o que o dispensa da prova dos factos demonstrativos da presunção, incumbindo, antes, ao Recorrente afastar tal presunção, o que não logrou fazer, pois nem sequer alegou factualidade relevante para esse efeito.
Deve, pois, ser mantida a sentença recorrida, que nenhuma censura merece, negando-se provimento a este recurso.
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Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I – Em caso de reversão de dívidas por contribuições e cotizações para a Segurança Social, operada ao abrigo da alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT, presume-se a culpa do revertido, incumbindo a este ilidir tal presunção.
II – Para tanto, deverá provar as causas da insuficiência patrimonial da sociedade e, bem assim, as diligências por si encetadas para obviar a tal situação e/ou para proteção dos credores sociais.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida.
Custas a cargo do Recorrente, que aqui sai vencido, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil.
Porto, 30 de janeiro de 2025
Maria do Rosário Pais – Relatora
Vítor Domingos de Oliveira Salazar Unas – 1º Adjunto
Cristina Paula Travassos de Almeida Bento Duarte – 2ª Adjunta |
