| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1 - RELATÓRIO
[SCom01...], LDA., NIPC ...11 vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida em 31.12.2022 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA e respectivos juros compensatórios do período de 07/2006, no montante total de € 3.352,90.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
“1. (1) A Incorreta perceção e valoração da prova pelo Tribunal a quo ao considerar provado que a AT "notificou validamente" as liquidações ...04 e ...05 (Ponto "40." da Matéria de facto dada como provada) quando estas liquidações e os respetivos avisos de receção não constam dos autos designadamente não foram juntos no PA.
2. Visa o presente recurso demonstrar à evidência o desacerto a que chegou a douta sentença recorrida, relativamente ao modo como logrou concluir pela notificação das liquidações ...04 e ...05 que suportam o IVA e os juros compensatórios, o qual com o devido respeito, deriva da incorreta perceção e valoração da prova.
3. Resulta da Sentença agora recorrida que o Tribunal a quo considerou como provado que a AT "notificou validamente" à ora recorrente as liquidações ...04 e ...05 que suportam o IVA e os juros compensatórios em causa nestes autos.
4. A recorrente não aceita que seja dado como provado (o Ponto 40), por inexistir nestes autos, documento, no qual possa ser alicerçada ou que suporte essa prova.
5. Consultados o PA e o Processo reclamação graciosa, teria o Tribunal a quo de concluir que neles não estão as notificações das liquidações ...04 e ...05, que suportam as liquidações impugnadas.
6. Na verdade, de modo a concluir pela prova das duas liquidações, o Tribunal tem de analisar se se poderá considerar que as liquidações ...04 e ...05, foram notificadas de forma legal, dentro do prazo de caducidade, à ora recorrente, à luz do disposto nos artigos 35.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
7. O Tribunal a quo considerou que, relativamente às liquidações ...04 e ...05 em causa nestes autos foi indevidamente omitida a audiência no procedimento de primeiro grau, conforme referido na Sentença a fls. 20, e, por essa via, não se pode aplicar o previsto no nº 3 do mesmo artigo 38º do CPPT.
8. Ou seja, as liquidações ...04 e ...05 tinham de ter sido notificadas através de carta registada com aviso de receção à recorrente e esse aviso de receção teria de ter sido assinado até ao dia 31-12-2010.
9. Não constando dos autos as liquidações ...04 e ...05, não constando nos autos qualquer talão de registo ou aviso de receção assinado pela recorrente, tendo em conta que os documentos extraídos dos sistemas informáticos da AT são insuficientes para conduzir à prova da remessa das notificações, verifica-se que in casu, que não logrou a Fazenda Pública demonstrar que efetuou e quando efetuou a notificação das liquidações impugnadas.
10. Desta forma, não poderia o tribunal ter considerado provado o vertido no Ponto 40. dos factos provados, que deve ser excluído, e, ao invés, impunha-se que o Tribunal considerasse que a AT não procedeu à notificação da recorrente das liquidações dentro do prazo previsto no artigo 45º, n.º 1 da LGT.
11. Em face do exposto e atendendo a que dos elementos coligidos nos autos não resulta demonstrada a efetividade das notificações em presença, pelo que ocorreu a preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação, sem a devida interrupção do mesmo através da notificação das liquidações em apreço, o que determina a anulação das liquidações em exame.
12. Em consequência, deve ser revogada a Sentença, considerando-se como não provado o vertido no Ponto 40. dos factos provados, dos quais deve ser excluído, e, em sua substituição provados os factos supra enunciados em i) a iv) das alegações supra.
13. Face à inexistência de prova das liquidações ...04 e ...05, e, bem assim, da sua notificação à Recorrente, deverá o esse Venerando Tribunal Ad Quem, determinar a anulação das liquidações, e, consequentemente, julgar procedente a impugnação.
14. (II) A Incorreta perceção e valoração da prova pelo Tribunal a quo ao considerar provado que a AT notificou a decisão da Reclamação Graciosa à Recorrente através do Ofício 102 (Ponto "48." da Matéria de facto dada como provada) sem considerar a data aposta no Aviso
de receção 19-01- 2012, data posterior à de entrega da PI, 17-01-2012 (Ponto "49." da Matéria de facto dada como provada).
15. O Tribunal a quo considerou provado que "Por ofício nº 102, de 10.01.2012, remetido sob registo e aviso de receção da mesma data, a AT remeteu à agora impugnante a notificação referente à decisão aludida no ponto anterior - fls. 135 do suporte físico dos autos".
16. Contudo, analisado o Ofício 102 fls. 135 do Processo reclamação graciosa, constata-se que logo na página seguinte, não numerada, consta uma cópia do correspondente AR, assinado em 19-01-2012.
17. Resulta assim da prova documental existente nos autos que a entrega da PI da Impugnação Judicial foi em 17-01-2012 (Ponto "49." da Matéria de facto dada como provada) e que a Decisão da Reclamação Graciosa foi notificada através do Ofício 102 (Ponto "48." da Matéria de facto dada como provada) em 19-01-2012 (cfr AR fls. seguinte, não numerada, a fls. 135 do Processo reclamação graciosa).
18. O Tribunal a quo admite que, o ato primário enfermava do vício de preterição do direito de audição cfr. página 20 da Sentença: "Ao não observar esse formalismo legal, a AT cometeu uma ilegalidade que, em regra tem efeitos anulatórios dos posteriores atos procedimentais que dependem do ato omitido".
19. Pelo que, deverá ser alterado o Ponto 48. da matéria de facto provado, e em consequência, ser considerado provado que: - A notificação da decisão da Reclamação Graciosa ...39 só ocorreu em 19/01/2012, depois de ter sido entregue a PI da impugnação judicial que deu origem aos presentes autos, pelo que foi cometida a ilegalidade de violação do direito de audição da interessada.
20. Em consequência deverá ser revogada a Sentença, e, consequentemente julgada procedente a impugnação judicial e anuladas a liquidações impugnadas.
21. (III) Incorreta perceção e valoração da prova pelo Tribunal quo, ao considerar provado que em 10/03/2010 o Chefe de Finanças ... informou por e-mail a DF 1... (Ponto "15." da Matéria de facto dada como provada) quando a recorrente invocou a falsidade desse e-mail e satisfez o ónus de provar essa falsidade.
22. A Recorrente invocou a falsidade do email remetido em 10-03-2010 pelo Chefe do Serviço de Finanças 1... para a DF 1..., conforme resulta do requerimento de fls. 268 do sitaf do dia 28-10-2013, e do requerimento de fls. 94 do sitaf do dia 13-05-2015.
23. Mas a verdade é que, a falsidade do conteúdo da informação contida no e-mail de 10-03-2010 foi invocada e o Tribunal a quo estava vinculado a analisar essa falsidade na Sentença, o que não fez.
24. Neste caso, a ora recorrente identificou o e-mail de 10/03/2010, cuja impressão consta a fls.
126 e 127 do Processo reclamação graciosa, que é um documento administrativo na posse da AT que suporta informação sob a forma eletrónica, tendo satisfeito o ónus da prova nos termos do nº 2 do artigo 74º da LGT
25. O que colide e impede com o que foi considerado provado no Ponto "15." da Matéria de facto dada como provada, sendo falso o conteúdo da informação constante de tal documento no que respeitante à sede da Recorrente sita na Av. ..., ..., ..., ... ..., sendo que, o registo do contrato de arrendamento do imóvel se encontra nos autos a fls. 394 do sitaf ( Doc.s 1 e 2 juntos com o requerimento de 13-05-2015).
26. A falsidade do conteúdo da informação fica patente do confronto da certidão (DOC. 19 da PD, com o contrato de arrendamento e com o comprovativo do pagamento do respetivo imposto pelo senhorio, do qual consta a data e número de registo do contrato de arrendamento do imóvel onde à data funcionava a sede da impugnante.
27. Impunha-se, pois, que o Tribunal tomasse posição qual à arguição de falsidade de conteúdo, invocada pela Recorrente, quanto ao vertido para a certidão emitida pela AT e junta como DOC 19 da PI, deixando de apreciar matéria submetida à sua apreciação, e sobre a qual deveria ter decidido.
28. E não se diga que ao considerar provado o envio do email, o Tribunal decidiu, pois, a questão de fundo não se mostra decidida, que é a falsidade do conteúdo vertido para esse mesmo email, o qual resulta da prova documental ser falso.
29. Na verdade, o depoimento do presidente da Junta de Freguesia ..., Sr. AA, encontra-se registado em suporte digital gravado com início a 12:15:46 horas - fim as 12:59:02 horas, e, concretamente passagem ao minuto 1:51:29 a 1:53:39 da gravação efetuada no processo 148/12.9 BEAVR, resulta a falsidade dos factos vertidos para o documento.
30. Em consequência deverá ser considerado não provado o Ponto 15 da matéria de facto provada, e, bem assim, deverá ser declarado provado que é falso conteúdo do email aí identificado.
31. (IV) Incorreta perceção e valoração da prova pelo Tribunal a quo ao considerar que em 22-12-2011 os Inspetores da DF 3... não puderam verificar a autenticidade das operações nomeadamente verificando a autenticidade das operações entre a Recorrente e empresas relacionadas quando esses inspetores assinaram um auto de declarações que prova que a Recorrente lhe exigiu que explicassem as razões porque não quiseram ver esses documentos de pagamento.
32. Não pode o Tribunal ignorar que nos autos consta, fls. 104 a 105 do Processo reclamação graciosa, um Auto de Declarações que contradiz o que a AT fez constar na informação, fls. 133/134 do processo de reclamação graciosa.
33. Ou seja, a Recorrente fez constar no auto de declarações que está disponível para esclarecer todas as dúvidas dos inspetores e estes aceitaram o auto de declarações que assinam sem colocar dúvidas.
34. Ou seja, a Recorrente exige no auto de declarações que lhe "seja esclarecido porque motivo uma equipa de inspeção vem confirmar a "realidade física, realidade financeira e realidade económica", não se preocupa com documentos de pagamento e recebimento, com relação entre preços de compra e preços de venda.
35. Consequentemente, não poderia o Tribunal considerar, como fez a fls. 38 da Sentença, que em 22-11-2011, a Recorrente impediu que os inspetores verificassem a autenticidade das operações em causa nestes autos: "considerando os condicionalismos de acesso à documentação integral da contabilidade do sujeito passivo referente ao exercício de 2006 (vide informação da inspeção tributária de fls. 100 e ss. do processo de reclamação graciosa apenso) e não tendo sido possível efetuar qualquer verificação que pudesse atestar a autenticidade das operações"
36. Logo, deveria o Tribunal a quo ter em conta o auto de declarações em todo o seu conteúdo, enquadrando-o com a credenciação emitida para uma inspeção ao abrigo do nº 4 do artigo 63º da LGT, e, nessa medida teria de considerar provado que: 1 - A recorrente mostrou aos inspetores sua disponibilidade para esclarecer todas as dúvidas; 2 - Que os inspetores não colocaram qualquer dúvida seja nessa inspeção, seja depois; 3 - Que a ora recorrente, em 22-11-2011, perguntou aos inspetores porque razão estes não se preocuparam com documentos de pagamento e recebimento, com relação entre preços de compra e preços de venda.
37. (V) A incorreta perceção e valoração da prova pelo Tribunal a quo ao considerar provado que um funcionário da DF 2... conclui que em ... não existia um lugar onde arquivar a contabilidade da recorrente (Ponto "13." da Matéria de facto dada como provada) quando esse funcionário sempre se referiu a um centro de escritórios em ....
38. O centro de escritórios da "[SCom02...] Lda" é em ... e essa localização consta na informação da DF 2... fls. 26 e 27 do PA e é a única compatível territorialmente com o facto do contacto ser feito por "funcionário da Direção de Finanças 2... credenciado para a inspeção".
39. Logo, a conclusão de que o referido funcionário público concluiu que não existe em ... um espaço físico onde pudesse arquivar-se toda a contabilidade da impugnante não tem suporte na prova documental referenciada, muito menos na demais prova existente nos autos, sendo que têm significativa influência na subsequente análise que o Tribunal faz ao despacho da DF 1... ao abrigo do artigo 17º do RCPIT, no que respeita à competência territorial para a realização dos atos de inspeção e delegação de competência.
40. Em consequência deverá ser considerado provado que o centro de escritórios da "[SCom02...]
Lda" é situado em ..., que foi visitado por um funcionário na da Direção de Finanças 2... credenciado para a inspeção, conforme consta de fls. 26 e 27 do PA, e em consequência excluídos dos factos provado o Ponto 13.
41. (VI) O Tribunal a quo fez uma errada apreciação da prova, ao considerar provada o Ponto "16." da Matéria de facto dada como provada, pois um dos intervenientes neste auto de diligências fls. 139 do processo físico, AA, foi ouvido como testemunha neste processo, e do seu depoimento resulta prova do inverso.
42. O depoimento do presidente da Junta de Freguesia ..., Sr. AA, encontra-se registado em suporte digital gravado com início a 12:15:46 horas - fim as 12:59:02 horas, da gravação efetuada no processo 148/12.9 BEAVR, confirmando nas suas declarações que nunca foi à sede da ora Recorrente com o autor do auto de diligência BB, que assinou o auto de diligência a pedido de BB, e que é normal assinar documentos a pedido de funcionários fiscais locais, sem saber se o que neles consta corresponde a realidade, conforme resulta do suporte digital - com início a 1:51:29 a 1:53:39.
43. Não poderia o Tribunal ignorar este testemunho, que manifestamente não atendeu quando definiu a matéria de facto dada como provada.
44. Não está em causa aqui apenas a necessidade de alterar o facto provado Ponto 16 acima transcrito, fazendo nele constar que o auto de diligência datado de 16-03-2010 foi elaborado por um funcionário do SF ..., que sentiu necessidade para o credibilizar de obter a assinatura do Presidente da Junta de Freguesia, evitando que este fosse confirmar a veracidade do que constava nos autos.
45. Ora, o Tribunal a quo fundamenta que o Chefe do Serviço de Finanças e o Presidente da Junta de Freguesia [que declarou que nunca foi ao local], que estes VIRAM, viram no plural, uma fração predial, cuja parede é de vidro transparente, e que lá dentro não havia sinais de pessoas
46. A errada convicção do Tribunal a quo, quanto à prova produzida, resulta da fundamentação vertida para a página 29 da sentença, pois o Tribunal a quo entende que, a recorrente atacou a honorabilidade da testemunha, quando colocou a hipótese que este não se tenha deslocado ao local (o que se confirmou e foi declarado pelo próprio no seu depoimento).
47. Com efeito, salvo o devido respeito, não conseguimos descortinar qual dos dois intervenientes no Auto de Diligência fls. 139 processo físico merece mais credibilidade ou honorabilidade, que no caso será nenhuma, pois um induz o outro a assinar que verificou quando o outro nada viu nem lhe foi permitido que visse.
48. O facto é que o depoimento do Presidente da Junta de Freguesia, é perentório, escorreito, isento e credível (até de acordo com a convicção do Tribunal), e, por si só, não permite a formação da convicção vertida para a sentença, impondo convicção diversa.
49. Em face de tal depoimento, fica derrogado todo o percurso, raciocínio que o Tribunal formou para alcançar a sua convicção, pois que, o mesmo nunca esteve no local, não viu a parede de vidro, não sendo possível dar como provado o Ponto 16 da matéria de facto dada como provada, que deve ser excluído.
50. Resultando provado que a prova documental, nomeadamente, o auto de diligência fls. 139 processo físico, não é verdadeiro, inexiste justificação para que o Tribunal não tenha valorado o depoimento das testemunhas CC (registado a 14:15:04 e fim 14:32:04 horas) e DD registado a 01:28:47 e fim 01:50:27 horas), que não foi valorado na parte em que era contraditório ou incompatível com essa prova documental fls. 14 da Sentença.
51. Donde, deverá ser dada como não provada a factualidade vertida no referido Ponto 16, que deverá ser excluído dos factos provados.
52. Mais face à ausência de tal prova, concomitantemente terá de ser julgada procedente a impugnação deduzida pela recorrente, na vertente em que defendeu a incompetência territorial da ..., para a realização dos procedimentos de inspeção.
53. Ora, ao autorizar a prática de autos de inspeção por DF territorialmente incompetente, foi violado o disposto no artigo 17º do RCIP, o que determina a nulidade de todos os atos praticados, e, consequentemente a anulação das liquidações, o que deverá ser declarado revogando-se a sentença ora recorrida.
54. (VII) O Tribunal a quo efetuou uma errada apreciação da prova respeitante ao despacho de 17/03/2011 em que a DF 1... autoriza a ... a efetuar os autos de inspeção, pois que a análise constante de fls. 23 a 30 da Sentença está inquinada pelos erros na delimitação e definição da matéria de facto considerada provada, conforme dos pontos II, IV e V deste recurso.
55. Acrescendo ainda que, ignorou o Tribunal a quo a prova documental feita pela ora Recorrente, através de certidão predial, designadamente, que no piso abaixo da sua sede existia uma loja propriedade de "EE" casada com "FF" conforme resulta do DOC 6, junto com o requerimento de 13-05-2015, a fls. 394 do sitaf.
56. Resulta à saciedade que o Tribunal a quo foi influenciado na formação da sua convicção, e, por essa via erra na sua decisão, por acreditar na tese aventada pela AT, nos documentos emitidos pelo SF ... e por acreditar que o Sr. Presidente da Junta de Freguesia ... viu que a sede da recorrente não era utilizada, como resulta de fls. 28 e 29 da sentença, das passagens referidas nas alegações e que aqui damos por reproduzidas.
57. O Tribunal a quo sabe que o Sr. Presidente da Junta de Freguesia ... confirmou ao Tribunal a "manipulação" do documento onde consta a não utilização da sede da [SCom01...],
fls. 139 do processo físico, assumindo que o assinou, a pedido do Sr. BB do SF ..., sem ver a sede da recorrente [SCom01...], onde nunca foi nem nunca tentou ir, conforme resulta do depoimento supra transcrito (registado em suporte digital a 1:51:29 a 1:53:39 da gravação 148/12.9 BEAVR) Vide passagens cuja transcrição supra (1:52:58 a 1:53:22) aqui damos por reproduzida por uma questão de economia processual.
58. Donde também não poderia o Tribunal concluir como faz a fls. 28 da Sentença, quando refere que "Para o efeito não releva a questão de saber quem seria a referida mulher da limpeza, se era trabalhadora do condomínio ou da própria impugnante, se o Chefe do Serviço de Finanças e o Presidente da Junta de Freguesia pediram ou não alguma informação diretamente a algum funcionário representante do condomínio do prédio em causa. O que importa é que viram uma fração predial, cuja parede é de vidro transparente, e que lá dentro não havia sinais de pessoas ou de atividade habitual, tendo sido confirmado (pela mulher da limpeza) que o local não é frequentado ou que apenas o será ocasionalmente."
59. Ao concluir o acima transcrito o Tribunal está a cometer dois erros de julgamento: Primeiro erro, o Tribunal insiste em ignorar o testemunho do Sr. Presidente da Junta de Freguesia que declara nunca ter ido à sede da Recorrente, quando o depoimento do mesmo é claro, e resulta em sentido inverso, e o Segundo erro, omite que foi confirmado (pela mulher da limpeza) que o conteúdo do local (visitado alegadamente visitado pelo chefe de finanças) pertencia "ao Sr. FF, casado com a D. EE" a fls. 126 e 127 do Processo reclamação graciosa, o que resulta inequívoco dos depoimentos supra transcritos conjugados com a prova documental existente nos autos.
60. Salientamos que, a recorrente provou através de certidão predial que no piso abaixo da sua sede existia uma loja propriedade de "EE" casada com "FF", conforme resulta do DOC 6, junto com o requerimento de 13-05-2015 a fls. 394 do sitaf.
61. O facto é que o Tribunal não atendeu ao depoimento do Presidente da junta de freguesia, que não conjugou com a demais prova existente nos autos, designadamente a certidão predial, que não conjugou criticamente, com a versão apresentada pelo funcionário que alegadamente terá ido ao edifício ..., em ..., que terá analisado a fração pertença da D. EE casada com o Sr. FF (que não a sede da recorrente), sendo certo, que resulta da mesma certidão que edifício se encontra constituído em propriedade horizontal e dividido em 176 frações, o que facilita a confusão.
67. O facto é que o Tribunal à quo formulou uma errada convicção da realidade, a qual não tem assento na prova recolhida para os autos, e, em consequência, deve ser revogada a decisão.
68. Donde, aplicado o direito aos factos, esse douto Tribunal deverá reformular o raciocínio e convicção do Tribunal a quo, assumindo nesse raciocínio que o Sr. Presidente da Junta de
Freguesia nada testemunhou, assumindo que a mulher da limpeza confirmou a utilização da loja (que o Chefe das Finanças diz ter visto) como sendo utilizada por ela própria e pelo Sr. FF casado pela Da EE, incluindo nesse raciocínio que a Da EE casada com o Sr. FF eram proprietários numa loja, sita no piso zero, e, que, a loja visitada nenhuma relação tem com a fração onde se situa a sede da recorrente, considerando neste raciocínio os testemunhos de CC (registado a 14:15:04 e fim 14:32:04 horas) e DD registado a 01:28:47 e fim 01:50:27 horas), que confirmaram a utilização da sede pela recorrente em piso diverso do referido edifício.
69. Formulado o raciocínio nestes factos, que resultam da prova, será impossível concluir, como fez o Tribunal a quo, que a Recorrente não utilizava a sua sede, propriedade da [SCom03...], sita no piso 1, melhor identificada no contrato de arrendamento.
70. Ora, face à prova produzida deve a sentença ser revogada, e substituída por outra, que decida que a AT violou o disposto nos artigos 16, nº 1 alínea c) e 17º do RCPITA, quando decidiu ordenar a realização dos atos de inspeção por DF territorialmente incompetente, e, consequentemente declarar procedente o vício imputado na impugnação judicial, julgando-a procedente.
Assim fazendo a costumada JUSTIÇA”
**
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
**
O Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal proferiu parecer, sustentando que o recurso interposto não merece provimento.
**
Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
**
Objecto do recurso
O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil.
Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a decisão recorrida incorreu em i) erro de julgamento de facto ii) erro de julgamento de direito.
**
2 - Fundamentação
2.1. Matéria de Facto
O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, que aqui se reproduz: “1. A sociedade impugnante foi registada em 01.10.1999, com sede inicial na Rua 1..., ..., ..., e com o objeto social de "Comércio de couros e peles. Importação e exportação de couros e peles", tendo sido nomeado para o cargo de gerente GG, que também exerce as funções de contabilista da empresa - certidão permanente de fls. 153 e seguintes do suporte físico dos autos e pág. 5 e 6 do relatório de inspeção de fls. 6 e 7 do processo administrativo apenso.
2. Em 23.03.2009 um funcionário da Direção de Finanças 4... deslocou-se à sede da sociedade impugnante, em ..., e foi informado pelo referido gerente que a contabilidade se encontrava centralizada na Urbanização ..., Loja ..., Lote ..., ..., ... - ponto 2.b) da informação de fls. 24 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
3. Com base nesse pressuposto, a Direção de Finanças 4... solicitou à Direção de Finanças 3... que efetuasse a ação inspetiva à situação tributária da agora impugnante, pelo que o Diretor de Finanças 3... emitiu as Ordens de Serviços autorizando a abertura de procedimentos de inspeção de âmbito parcial e extensivas aos exercícios de 2005, 2006 e 2007 - ponto 2.d) e 2.e) da informação de fls. 24 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
4. Em 14.04.2009 a Direção de Finanças 3... notificou a sociedade agora impugnante, na sua sede, e o próprio gerente, na sua residência fiscal, para exibir a contabilidade no dia 28/04/2009, no local indicado da ... - ponto 2.f) da informação de fls. 24 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
5. Em 22.04.2009 a sociedade impugnante declarou a alteração da sede e da centralização da contabilidade para a Avenida ..., ..., ... e
em 24.04.2009, por via telefónica, o gerente da sociedade impugnante informou a Direção de Finanças 3... de que o local da contabilidade já havia sido alterado para ... - ponto 2.g) e 2.h) da informação de fls. 25 do processo administrativo apenso e certidão permanente de fls. 153 e seguintes do suporte físico dos autos, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
6. Em 20.10.2009 na Direção de Finanças 2... foram emitidas as Ordens de Serviços nº ...39 e ...40 autorizando a abertura de procedimento de inspeção de âmbito parcial limitado ao IRC e IVA e com extensão aos exercícios de 2007 e 2008 - ponto 1 da informação de fls. 24 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto;
7. Em 02.11.2009 a Direção de Finanças 2... remeteu, sob registo postal, as cartas-aviso para a sede da sociedade impugnante, sita na ..., em ..., dando conhecimento do inicio em breve da ação inspetiva aludida no ponto anterior, tendo essas comunicações sido recebidas em 16.11.2009, na localidade de ..., através de reenvio dos CTT), local onde se situam as instalações fabris e administrativas - pontos 3 e 4 da informação de fls. 25 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
8. Em 04.11.2009 o funcionário da Direção de Finanças deslocou-se à sede da impugnante e constatou que no local existe um Office Center onde funcionam vários escritórios pertencentes a diferentes empresas, mas que não existe nenhum com a indicação da empresa [SCom01...], Lda. - ponto 5 da informação de fls. 25 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
9. O referido funcionário fez diligências telefónicas nos dias 05.11.2009 e 12.11.2009 no sentido de contactar o gerente da sociedade impugnante sem que tivesse conseguido obter sucesso. - pontos 6 e 7 da informação de fls. 26 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto. 10.Em 13.11.2009 a agora impugnante declarou fiscalmente a alteração da sede para a Av. ..., edifício ..., Letra ..., ..., ... (...), ... - ponto 8.a) da informação de fls. 26 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
11. Em 15.11.2009, entre a agora impugnante e a sociedade "[SCom03...], Lda.” foi celebrado um contrato de arrendamento da fração autónoma do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo ...51..., sita no 1º andar da Av. ..., edifício ..., ..., ..., destinando-se o
arrendamento exclusivamente a um escritório - fls. 287/289 do suporte físico dos autos.
12. Em 18.11.2009, através da internet, a agora impugnante alterou o local da centralização da contabilidade para a nova sede, em ... - ponto 8.b) da informação de fls. 26 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
13. Em 25.11.2009 o funcionário da Direção de Finanças 2... credenciado para a inspeção falou telefonicamente com o responsável pelo Centro de escritório, propriedade da sociedade "[SCom02...], Lda.", no qual supõe que se situa a nova sede da impugnante, em ..., que lhe disse que a impugnante optou por celebrar um contrato de "espaço virtual", no qual se prevê a existência apenas de uma sede social não física no local bem como o serviço de recebimento de correspondência postal e seu reencaminhamento para ..., segundo as instruções do gerente, Dr. GG, pelo que o referido funcionário público concluiu que não existe em ... um espaço físico onde pudesse arquivar-se toda a contabilidade da impugnante (a qual só poderia estar em ...) - pontos 9 a 12 da informação de fls. 26/27 do processo administrativo apenso, nada havendo nos autos que infirme a veracidade desse facto.
14. Por despacho de 08.02.2010, a Direção de Finanças 2... decidiu comunicar os factos acima referidos às Direções de Finanças ... e do ... por se lhe afigurar que as sucessivas alterações da sede social da sociedade agora impugnante eram motivadas pela intenção de inviabilizar a realização da inspeção tributária - fls. 21 do processo administrativo apenso.
15. Em 10.03.2010 o Chefe do Serviço de Finanças 1... informou, por e-mail, a Direção de Finanças 1... que a fração autónoma ... corresponde a uma divisão destinada a comércio situada no 1º andar e que, tendo-se deslocado pessoalmente ao local, verificou não estava ninguém dentro da mesma (a impugnante refere que 90% da parede da referida fração é de vidro transparente - fls. 6 do processo de reclamação apenso) e que nela se encontrava mobiliário composto por 2 secretárias e 1 estante com pastas e um cesto/carrinho com 4/5 rolos de pele para amostra, que a senhora que faz a limpeza do local disse pertencer ao Sr. FF casado com a D. EE e disse que há algum tempo viu a luz acesa durante 2 dias, e que não tem visto ninguém a frequentar as instalações - fls. 73/74 do suporte físico, podendo harmonizar-se essa descrição com a descrição que faz a impugnante a fls. 6 do processo de reclamação apenso e com a declaração da Administração do
Condomínio desse prédio, a fls. 108 do processo de reclamação graciosa apenso, segundo a qual não prestou informações relativas à fração ... e que a limpeza diurna do Centro Comercial é feita por funcionária ao serviço do condomínio.
16. Em 16.03.2010 um funcionário do 1º Serviço de Finanças 1... elaborou um "auto de diligências" no qual consta que se dirigiu à sede da impugnante, em ... para dar execução a um mandado de penhora de bens dessa sociedade (PEF nº ...90-IRC) e que não pode cumpri-lo por não encontrar bens e informou que "A firma não existe na morada indicada, que se trata de um escritório devoluto", tendo esse auto sido subscrito, como testemunha, pelo Presidente da Junta de Freguesia .... - cfr. fls. 139 do suporte físico.
17. Em 17.03.2010 o Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças 1..., proferiu despacho ao abrigo do artigo 17º do R.C.P.I.T. autorizando a Direção de Finanças 4... a realizar os procedimentos de inspeção, de âmbito geral, aos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009, bem como, em sede de IRS e IVA do ano 2010, ao sujeito passivo [SCom01...], Lda., o que fez com base nos seguintes fundamentos:
1. factos relatados na informação da Direção de Finanças 2..., aludida em 6 a 14 supra;
2. não existirem indícios de que o estabelecimento sito na sede social de ... esteja a ser ocupado fisicamente, designadamente para o arquivo de elementos/documentos fiscalmente relevantes, conforme informações recolhidas junto do Serviço de Finanças 1...;
3. o gerente e contabilista da empresa tem residência na Estrada ..., ..., ... - cfr. fls. 71 do suporte físico dos autos;
11. Em 20.04.2010 a impugnante declarou fiscalmente a alteração do local da centralização da contabilidade para Rua 2..., ..., ..., ... - ponto III.3.f), de pág. 6 do relatório de inspeção de fls. 7 do processo administrativo apenso.
12. Por se encontrar em situação de incumprimento fiscal relativo ao exercício de 2006, em 14.05.2010 o Chefe de Divisão do Serviço de Inspeção, por delegação do Diretor de Finanças 4... emitiu a Ordem de Serviço nº ...67 autorizando a abertura de um procedimento de inspeção externa de âmbito geral à situação tributária da agora impugnante no exercício de 2006 - fls. 1 e seguintes do processo administrativo, incluindo ordem de serviço e nota de diligências de fls. 53 e 54.
20. Em 25.05.2010 os inspetores credenciados para o efeito deslocaram-se ao local referido no ponto 18 supra, onde encontraram o gerente e contabilista da agora impugnante que, ouvido em "termo de declarações", declarou que a atividade da sociedade era, em 2006 e 2007, o comércio de peles e serviços prestados de máquinas para curtumes, podendo haver algum reacabamento de peles e que tinha ao seu serviço uma pessoa em 2006 e 3 pessoas em 2007 e que o seu mercado principal é em ..., distrito ..., no setor de calçado e acrescentou que, devido uma intempérie que atingiu o concelho 1... em novembro de 2006, o telhado das suas instalações ruiu e destruiu totalmente os documentos da mesma até essa data e que em março de 2007 a empresa foi vitima de três assaltos ao escritório onde estava a contabilidade e registos informáticos, tendo desaparecido todos os equipamentos informáticos e os registos neles efetuados e alguns documentos, pelo que tem vindo a proceder à reconstituição da contabilidade, já recuperada até 2005, encontrando-se praticamente identificados todos os documentos que suportam os movimentos de IVA até ao final de 2007, o mesmo não sucedendo quanto aos lançamentos relacionados com pagamentos e recebimentos e que em 2006 e 2007 tinha sede efetiva na Estrada ..., ... (..., ...), onde tinha os seus documentos, bens armazenados e o seu pessoal se deslocava para trabalhar; a partir de 31.12.2009 cessou o acordo que permitia utilizar as instalações sitas na última morada indicada e passou a exercer somente o comércio de peles, tendo neste momento (25.05.2010) dois funcionários: um, que se encontra na última morada indicada e, outro, é o responsável comercial de ..., sendo o declarante o responsável pela área comercial da zona de ... - termo de declarações de fls. 18/19 do processo administrativo apenso e ponto III.7 de pág. 7/8 do relatório de inspeção de fls. 8/9 do processo administrativo apenso.
21. Na mesma data (25.05.2010) a Direção de Finanças 4... notificou pessoalmente o referido gerente e contabilista para, no dia 02/06/2010, exibir os elementos contabilísticos relativos aos exercícios de 2006 e 2007 - fls. 31 do processo administrativo apenso.
22. Nesse mesmo dia (25.05.2010) a agora impugnante declarou fiscalmente o local da centralização da contabilidade para a sede social referida no ponto 10 supra (...) - ponto III.3.g), de pág. 6 do Relatório de inspeção de fls. 7 do processo administrativo.
23. Ouvido em "termo de declarações" de 02.06.2010, o referido gerente e contabilista da agora impugnante declarou que até à data somente foi possível reconstituir parte
da contabilidade do 1º trimestre de 2006, que mostrou, e que está a desenvolver esforços para reconstituir a parte restante - fls. 33 do processo administrativo e ponto III.10, de pág. 8 do relatório de inspeção de fls. 9 do processo administrativo, nessa data a Administração Tributária enviou carta-aviso referente à ordem de serviço n.º ...69 para o exercício de 2007, conforme ponto III.10, de pág. 8 do relatório, de fls. 9 do processo administrativo.
24. Ouvido em "termo de declarações" de 09.06.2010, o referido gerente e contabilista da agora impugnante declarou que continua a desenvolver esforços para reconstituir a contabilidade de 2006 e que prevê ter um trimestre em condições satisfatórias - cfr. fls. 35 do processo administrativo.
25. Na mesma data (09.06.2010), a Administração Tributária notificou pessoalmente o referido gerente e contabilista da impugnante para exibir a contabilidade de 2006 totalmente recuperada, no prazo de 25 dias a contar dessa notificação - cfr. fls. 37 do processo administrativo apenso aos autos.
26. Em 02.07.2010 o referido gerente e contabilista compareceu no Serviço de Finanças 2... e exibiu um balancete referente a outubro de 2006 e os documentos de suporte a esse balancete, expressou que faltavam ainda alguns documentos até outubro e que estava a recuperar a contabilidade do período até final do exercício de 2006, tendo-lhe sido expressado (pelos inspetores) que era necessário acabar a recuperação da contabilidade do ano 2006 e fornecer os documentos conexos solicitados, incluindo os inventários inicial e final, bem como o direito à dedução do IVA - cfr. pontos III.13 a 16, de pág. 9 do relatório, de fls. 10 do processo administrativo apenso aos autos.
27. Em 11.10.2010 a agora impugnante declarou fiscalmente o local da centralização da contabilidade para o Edifício ..., ..., ..., ..., ... - ponto III.3.h), de pág. 6 do relatório de inspeção de fls. 7 do processo administrativo apenso; esse local tinha sido declarado, em 20/08/2010, como domicílio fiscal do referido gerente e contabilista da impugnante, conforme ponto I11.19, de pág. 10 do relatório, de fls. 11 do processo administrativo apenso.
28. Em 17.10.2010 a Assembleia Geral dos sócios da agora impugnante deliberou alterar a sede social para Edifício ..., ..., ..., ..., .... - cfr. fls. 82 do processo n.º 356/12.2BEAVR.
29. Após várias tentativas frustradas de contacto telefónico (em julho, agosto, setembro e 12.10.2010), em 13.10.2010 os inspetores tributários deslocaram-se ao local referido no ponto 16. supra, onde encontraram o referido gerente e contabilista
da agora impugnante que lhes disse, à porta das instalações, que não tinha tempo para os receber nessa altura e que iria apresentar os elementos contabilísticos já disponíveis no novo local da centralização da contabilidade situado na Curia - ...
- ..., e que só estaria disponível para contacto naquele local às quartas-feiras, após o que abandonou o local - cfr. ponto III.18, de pág. 10 do relatório de inspeção, de fls. 11 do processo administrativo apenso aos autos.
30. Por falta de exibição dos respetivos documentos contabilísticos, a Administração Tributária decidiu proceder à correção do IVA declarado, desconsiderando o direito à dedução mencionados nas declarações periódicas conforme quadro seguinte:
| Período: | Valor declarado de dedução de IVA: |
| 0601 | 4.305 32 |
| 0602 | 8.912 27 |
| 0603 | 21.510 68 |
| 0604 | 15.287 34 |
| 0605 | 7.742.71 |
| 0606 | 21.453 21 |
| 0607 | 2.877,38 |
| 0608 | 951,48 |
| 0609 | 20.250 63 |
| 0610 | 49.294,44 |
| 0611 | 34.713 23 |
| 0612 | 60.332 14 |
| Total | 247.639 83 |
(cfr. pontos I11.20 e I11.21, de pág. 11 do relatório de inspeção, de fls. 12 do processo administrativo).
31. Por falta de contabilidade e falta de entrega das declarações modelo 22 referentes aos exercícios de 2005 e 2006, a Administração Tributária presumiu que a matéria tributável do IRC de 2006 é igual ao volume de negócios anual declarado para efeitos de IVA, que é de 690.069,91 € - cfr. pontos 111.22 e I11.23, de pág. 12 do relatório de inspeção, de fls. 13 do processo administrativo apenso.
32. Elaborado o projeto de relatório da inspeção, a Administração Tributária remeteu o ofício n.º 8293, de 26.10.2010, sob registo postal dessa data nº RM675648475PT, contendo a notificação do referido projeto de relatório e o convite para a agora impugnante exercer o direito de audição - fls. 57 do processo administrativo apenso, não controvertido.
33. Essa carta foi remetida (em 26.10.2010) em nome da sociedade impugnante para a sede social de ..., aludida no ponto 12 supra, mas o expediente foi devolvido à Administração Tributária com a menção: "desconhecido" - cfr. fls. 57/59 do processo administrativo e ponto IX de pág. 14 do relatório de inspeção, de fls. 15 do processo administrativo.
34. Em 29.10.2010 foi elaborado o relatório final da inspeção, que foi objeto do seguinte despacho proferido em 05.11.2010 pelo Chefe de Divisão do Serviço de Inspeção, por delegação do Diretor de Finanças 4...: "Concordo. Confirmo as correções nos termos propostos à margem. Remessa à DF 1... para efeitos subsequentes adequados, nomeadamente, notificação do S.P., nos termos do artigo 62º do RCPIT' - cfr. fls. 1 e seguintes do processo administrativo apenso.
35. Em 15.11.2010 a agora impugnante registou na respetiva Conservatória a alteração da sede social para o Edifício ..., ..., ..., ..., ... e na mesma data comunicou esse facto à Administração Tributária - cfr. fls. 293/295 verso do suporte físico do processo n.º 827/11.08BEAVR.
36. Por ofício nº 76283/0507, de 17.11.2010, a Administração Tributária remeteu sob registo postal com aviso de recção, para sede da impugnante localizada em ... a notificação contendo o relatório da inspeção tributária, tendo esse expediente sido devolvido sem assinatura do aviso de receção - cfr. fls. 40 a 43 do processo administrativo apenso aos autos.
37. Por ofício nº 780275/0507, de 06.12.2010, a Administração Tributária remeteu sob registo postal com aviso de receção, para sede da impugnante localizada em ... a segunda notificação contendo o relatório da inspeção tributária, tendo esse expediente sido devolvido sem assinatura do aviso de receção e com as menções "desconhecido", "endereço insuficiente" - cfr. fls. 44 a 46 do processo administrativo apenso aos autos.
38. Em 06.12.2010 a agora impugnante, dizendo ter-se apercebido de que não levantou a carta contendo a primeira notificação acima aludida (ponto 36. supra) por o seu percurso nos correios ter coincidido com a mudança e registo da sede, solicitou a reexpedição da correspondência para a atual morada, na Curia, ..., ... - cfr. fls. 48 a 50 do processo administrativo apenso aos autos.
39. Por oficio nº 82427/0507, de 15.12.2010, a Administração Tributária respondeu ao pedido referido na alínea anterior informando que a Direção de Finanças 1... tinha competência para a fiscalização e esta que autorizou a Direção de Finanças 4... a proceder à inspeção e que, por oficio de 17.11.2010 remeteu a la notificação contendo cópia do relatório e por oficio de 06.12.2010 remeteu 2a notificação, que se considera validamente efetuada, e remeteu cópia do referido relatório, tendo essa comunicação sido recebida em 28.12.2010 - cfr. fls. 51 e 52 do processo administrativo apenso.
40. Em 20.12.2010 a Administração tributária efetuou as seguintes liquidações, que notificou validamente à agora impugnante para pagamento voluntário até 28.02.2011:
a. n.º ...04, de IVA referente ao período 0607, no montante de 2.877,38 €. - cfr. fls. 63 do processo de reclamação graciosa apenso.
b. N.º ...05, de Juros compensatórios referentes ao período 0607, no montante de 478,52€. - cfr. fls. 63 do processo de reclamação graciosa apenso.
41. Em 13.04.2011 foi remetida ao Serviço de Finanças 3..., por via postal, a petição de reclamação graciosa contra as liquidações mencionadas na alínea que antecede e que deu origem ao processo de reclamação graciosa n.º ...39 e juntou documentação destinada a provar o direito à dedução do IVA. - cfr. fls. 1/62 do processo de reclamação graciosa apenso.
42. Por considerar que "na presente reclamação são apontados vícios à ação inspetiva externa, e não dispondo este Serviço do Relatório de Inspeção, sou de parecer que se deverá remeter a presente reclamação à Direção de Finanças 5...", o Serviço de Finanças 3... remeteu a reclamação aludida no ponto anterior para a Direção de Finanças 5... - cfr. fls. 66 frente e verso do processo de reclamação graciosa apenso.
43. Em 09.12.2011, foi proferido o projeto de decisão de fls. 69/72 do processo de reclamação graciosa apenso.
44. Pelo ofício n.º 3705, de 14.12.2011, foi a ora impugnante notificada do projeto de decisão e para, querendo, exercer o direito de audição prévia, no prazo de 10 dias. - cfr. fls. 99 do processo de reclamação graciosa apenso.
45. Em, 28.12.2011 deu entrada no Serviço de Finanças 3..., o requerimento de fls. 106 e ss. cujo teor se tem por reproduzido.
46. Em 09.01.2012 foi emitida pelos Serviços de Finanças ... a informação de fls. 133/134 do processo de reclamação graciosa apenso, cujo teor se tem por reproduzido.
47. Por despacho de 10.01.2012 do Sr. Chefe de Finanças foi a reclamação graciosa deferida parcialmente. - cfr. fls. 132 do processo de reclamação graciosa apenso.
48. Através do ofício n.º 102, de 10.01.2012, remetido por carta registada com aviso de receção, foi a aqui impugnante notificada da decisão a que alude o ponto que antecede. - cfr. fls. 135 do suporte físico dos autos.
49. Em 17.01.2012 deu entrada no Serviço de Finanças 3... a petição inicial dos presentes autos de impugnação judicial.
3.2. Factos não provados:
Não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa.
Motivação da matéria de facto dada:
O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido
impugnados - artigo 74º da L.G.T. - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos - artigos 76º, nº 1, da L.G.T. e 362º e seguintes do Código Civil (CC) - identificados em cada um dos factos descritos no probatório.
Relevou-se, ainda, as declarações de parte, prestadas pelo referido gerente e contabilista da impugnante, GG, e aos depoimentos das testemunhas inquiridas:
1º - CC, que disse ter sido, desde 1999 até 2009, motorista/distribuidor da empresa da agora impugnante sediada em ..., ..., que, no essencial, confirmou conhecer as instalações de ... e que ajudou a transportar mobiliário e pastas de arquivo que ali foram vistas pela própria AT, mas sem que dê como assente que tais pastas continham algum documento da contabilidade da impugnante ou qualquer outra coisa, dado que isso seria contraditório com o facto de estar provado que nessa altura a sociedade impugnante não dispunha de contabilidade nem dos respetivos documentos de suporte, que alegadamente foram destruídos ou furtados em 2006/2007;
2ª - DD, escriturário ao serviço da impugnante até desde 2000 até 2007/2008 e que atualmente trabalha como escriturário de outra empresa ([SCom04...]) pertencente ao mesmo gerente da impugnante.
3ª - HH, inspetor tributário e participante numa das ações de inspeções à sociedade impugnante, particularmente naquele que serviu de base á decisão da reclamação graciosa.
As declarações de parte do gerente e contabilista da impugnante foram orientadas para a defesa de teses que já constavam da p.i. e para a defesa de teses que perseguição que não se afiguram minimamente plausíveis e não se fundam em quaisquer documentos aptos a suportarem um juízo acerca das invocadas falsidades, sendo até claramente contraditórias com a prova sobejamente carreada para os autos, conforme melhor ser verá mais abaixo.
Os depoimentos de parte e das testemunhas não foram valorados na parte em que se limitaram a confirmar a prova documental junta aos autos e na parte em que são contraditórios ou incompatíveis com essa prova documental, designadamente na parte em que tentam inculcar a ideia de que a sede social localizada em ..., ..., continha a contabilidade da impugnante e que ali havia a presença regular de pessoas com competência para representar a sociedade no procedimento de inspeção que lá pudesse decorrer; em suma, que tais instalações não serviam apenas para afastar a competência territorial dos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., de ... e de ....”
***
2.2 - O direito
Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA e respectivos juros compensatórios do período de 07/2006. Discordando do assim decidido, a Recorrente vem interpor recurso invocando o erro do julgamento de facto e o erro de direito.
2.2.1. Do erro de julgamento de facto
A Recorrente vem impugnar a matéria de facto assente, invocando que não poderiam ter sido considerados provados os factos que decorrem dos pontos 13., 15., 15., 40., 49, por errada apreciação da prova documental sem a conjugar com a prova testemunhal produzida.
Vejamos.
Como decorre do disposto no artigo 662.º n.º 1 do Código de Processo Civil, sob a epígrafe “Modificabilidade da decisão de facto” “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa”
Com efeito, parafraseando II (in Recursos em processo civil, 7ª Edição actualizada, Almedina, pag. 333) “quando esteja em causa a impugnação de determinados factos cuja prova tenha sido sustentada em meios de prova submetidos a livre apreciação, a Relação deve alterar a decisão da matéria de facto sempre que, no seu juízo autónomo, os elementos de prova que se mostrem acessíveis determinem uma solução diversa, designadamente em resultado da reponderação dos documentos, depoimentos e relatórios periciais, complementados ou não pelas regras de experiência”
A modificabilidade da matéria de facto pressupõe a distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto está assim limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais e testemunhais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado pelo Tribunal a quo.
Nesta medida, verificados os pressupostos que decorrem do disposto no artigo 662.º do Código do Processo Civil, assiste a este Tribunal o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo Tribunal a quo, competindo-lhe reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objecto de recurso, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre as questões controvertidas.
Face a tais princípios, cumpre agora aferir se assiste razão à Recorrente, quanto à impugnação da matéria de facto, nos termos por ela propostos.
A Recorrente sustenta que não poderia ter sido comprovado que a Autoridade Tributária e Aduaneira notificou validamente as liquidações n.º ...04 e ...05, porque inexiste qualquer prova que sustente tal conclusão.
A par, defende que terá que se considerar comprovado:
“i) Que as liquidações ...04 e ...05 não foram remetidas à ora recorrente através de carta registada com aviso de receção, não cumprido o estipulado no artigo
38.º n.º 1 do CPPT;
ii) Que nos autos não se encontra qualquer aviso de receção assinado pela recorrente, que permita confirmar que as liquidações ...04 e ...05 foram levadas ao seu conhecimento nem em que data;
iii) Que nos autos não se encontram qualquer outro documento que permita confirmar que as liquidações ...04 e ...05, foram levadas ao conhecimento da recorrente e em que data (Os "prints" de sistemas informáticos da AT, fls. 63, 67 e 131 do Processo reclamação graciosa sempre refletirão dados que foram carreados por alguém para esses mesmos sistemas ou documentos, o que não permite excluir a existência de erro humano nesse processo, não sendo por isso suficientes para confirmar a notificação e a data de notificação de liquidações);”
Com a alteração do facto que decorre do ponto 40., com o consequente aditamento da matéria de facto não provada supra enunciada, a Recorrente pretende que seja analisada a caducidade do direito de liquidação ao abrigo do disposto no artigo 45.º n.º 1 da Lei Geral Tributária (cfr. artigo 11. das conclusões de recurso).
No caso presente, e como se infere da petição inicial, a Recorrente não invocou a falta de notificação das liquidações impugnadas dentro do prazo de caducidade.
Nesta medida, e uma vez que, tal fundamento não foi invocado no articulado inicial e também não pode ser nesta sede conhecido, pois não é de conhecimento oficioso, aferir da correcção do facto considerado comprovado e do aditamento dos factos pretendidos pela Recorrente seria completamente inócuo para a decisão da causa,
termos em que não se impõe a apreciação do alegado, negando-se provimento à alteração do ponto 40. da matéria de facto assente, assim como ao aditamento dos factos pretendidos.
Pugna também a Recorrente pelo erro do facto que decorre do ponto 48. com o seguinte teor: “Através do ofício n.º 102, de 10.01.2012, remetido por carta registada com aviso de receção, foi a aqui impugnante notificada da decisão a que alude o ponto que antecede. - cfr. fls. 135 do suporte físico dos autos.”
Sustenta que deve ser considerado comprovado que “A notificação da decisão da Reclamação Graciosa ...39 só ocorreu em 19/01/2012, depois de ter sido entregue a PI da impugnação judicial que deu origem aos presentes autos, pelo que foi cometida a ilegalidade de violação do direito de audição da interessada.”
Ora, desde logo se percepciona que o facto tal como a Recorrente pretende que seja fixado é um facto conclusivo.
Isto porque, como decorre do n.º 2 do artigo 5.º do Código de processo Civil “Além dos factos articulados pelas partes, são ainda considerados pelo juiz: a) Os factos instrumentais que resultem da instrução da causa; b) Os factos que sejam complemento ou concretização dos que as partes hajam alegado e resultem da instrução da causa, desde que sobre eles tenham tido a possibilidade de se pronunciar; c) Os factos notórios e aqueles de que o tribunal tem conhecimento por virtude do exercício das suas funções.”
Parafraseando Anselmo de Castro (in Direito Processual Civil Declaratório, Almedina, Coimbra, vol. III, 1982, p. 268/269), “são factos não só os acontecimentos externos, como os internos ou psíquicos, e tanto os factos reais, como os simplesmente hipotéticos”, (…), acontecimentos ou factos concretos no sentido indicado podem constituir objecto da especificação e questionário (isto é, matéria de facto assente e factos controvertidos), o que importa não poderem aí figurar nos termos gerais e abstractos com que os descreve a norma legal, porque tanto envolveria já conterem a valoração jurídica própria do juízo de direito ou da aplicação deste” (in Direito Processual Civil Declaratório, Almedina, Coimbra, vol. III, 1982, p. 268/269).
Acresce que, parafraseando Helena Cabrita, (in “A fundamentação de facto e de direito da decisão cível”, págs. 106, 110 e 111), “Os factos conclusivos são aqueles que encerram um juízo ou conclusão, contendo, desde logo em si mesmos a decisão da própria causa ou, visto de outro modo, se tais factos forem considerados provados ou não provados, toda a acção seria resolvida (em termos de procedência ou improcedência), com base nessa única resposta”.
“Assim, em linha com esse entendimento, as afirmações de natureza conclusiva devem ser excluídas do elenco factual a considerar, se integrarem o thema decidendum, entendendo-se como tal o conjunto de questões de natureza jurídica que integram o objeto do processo a decidir, no fundo, a componente jurídica que suporta a decisão. Daí que, sempre que um ponto da matéria de facto integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise das questões jurídicas a decidir, comportando uma resposta, ou componente de resposta àquelas questões, tal ponto da matéria de facto deve ser eliminado [Ac. STJ de 28-01-2016, Proc. nº 1715/12.6TTPRT.P1.S1, António Leones Dantas, www.dgsi.pt.]. Significando isto, que quando tal não tenha sido observado pelo tribunal a quo e este se tenha pronunciado sobre afirmações conclusivas, deve tal pronúncia ter-se por não escrita. E, pela mesma ordem de razões, que deve ser desconsiderado um facto controvertido cuja enunciação se revele conclusiva, desde que o mesmo se reconduza ao thema decidendum, não podendo esquecer-se que o juiz só pode servir-se dos factos alegados pelas partes e que “Às partes cabe alegar os factos essenciais que constituem a causa de pedir (..)” [art.º 5.º 1 do CPC].” - cfr. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 27.09.2023, proc. 9028/21.6T8VNG.P1.
No caso presente, fazer constar da factualidade provada que “A notificação da decisão da Reclamação Graciosa ...39 só ocorreu em 19/01/2012, depois de ter sido entregue a PI da impugnação judicial que deu origem aos presentes autos, pelo que foi cometida a ilegalidade de violação do direito de audição da interessada”, resolveria por si só uma das questões elencadas pela Recorrente em sede do articulado inicial, uma vez que, a Recorrente pugna pela violação do direito de audição em sede do procedimento inspectivo sem possibilidade de convalidação por falta de notificação da decisão da reclamação graciosa antes da dedução da petição inicial.
No entanto, podendo mostrar-se relevante para a decisão da causa impõe-se fixar o seguinte facto, passando o mesmo a constar da matéria de facto assente nos seguintes termos:
48.A - O aviso de recepção respeitante à notificação da decisão a que se alude em
48. foi assinado em 19.01.2012 - cfr. fls. 135 do processo físico de reclamação graciosa.
Recorre também a Recorrente do facto que resulta do ponto 15. da matéria de facto assente, com o seguinte teor: “Em 10.03.2010 o Chefe do Serviço de Finanças 1... informou, por e-mail, a Direção de Finanças 1... que a fração autónoma ... corresponde a uma divisão destinada a comércio situada no 1º andar e que, tendo-se deslocado pessoalmente ao local, verificou não estava ninguém dentro da mesma (a impugnante refere que 90% da parede da referida fração é de vidro transparente - fls. 6 do processo de reclamação apenso) e que nela se encontrava mobiliário composto por 2 secretárias e 1 estante com pastas e um cesto/carrinho com 4/5 rolos de pele para amostra, que a senhora que faz a limpeza do local disse pertencer ao Sr. FF casado com a D. EE e disse que há algum tempo viu a luz acesa durante 2 dias, e que não tem visto ninguém a frequentar as instalações - fls. 73/74 do suporte físico, podendo harmonizar-se essa descrição com a descrição que faz a impugnante a fls. 6 do processo de reclamação apenso e com a declaração da Administração do Condomínio desse prédio, a fls. 108 do processo de reclamação graciosa apenso, segundo a qual não prestou informações relativas à fração ... e que a limpeza diurna do Centro Comercial é feita por funcionária ao serviço do condomínio”, defendendo que o conteúdo de tal email é falso.
Ora, do que se extrai do presente facto é o envio por parte Chefe do Serviço de Finanças 1... de e-mail à Direção de Finanças 1..., do qual consta informação relativa a fração autónoma ... e sua utilização.
Assim, deste facto não resulta comprovada a factualidade que dele consta, mas tão só o teor do email remetido à Direção de Finanças 1....
Com efeito, do teor das alegações resulta que a Recorrente pretende impugnar a informação que dele consta, isto é, o conteúdo da informação e não o envio do mesmo, como se constata do ponto III e artigo 23. das conclusões de recurso.
Nestes termos, nega-se provimento à alteração deste ponto da matéria de facto assente.
Vem também a Recorrente impugnar o facto que consta do ponto 46. da matéria de facto assente com o seguinte teor:
“46. Em 09.01.2012 foi emitida pelos Serviços de Finanças ... a informação de fls. 133/134 do processo de reclamação graciosa apenso, cujo teor se tem por reproduzido”.
Ora, mais uma vez, a Recorrente impugna o conteúdo da informação que consta do processo de reclamação graciosa e não o facto que foi emitida pelos Serviços de Finanças ... a sobredita informação.
Com efeito, do facto somente decorre que naquela data (09.01.2012) foi emitida informação pelos serviços de Finanças 6....
Os factos que decorrem de tal informação já relevam ao nível da valoração da prova apresentada em consonância com todos os documentos que constam dos autos.
Nessa medida, não vemos razões para conceder provimento ao alegado.
Estribando-se no auto de declarações que consta de fls. 104 e 105 do processo de reclamação graciosa, pretende ainda a Recorrente que seja dado como assente que:
“1-A recorrente mostrou aos inspetores sua disponibilidade para esclarecer todas as dúvidas;
2 - Que os inspetores não colocaram qualquer dúvida seja nessa inspeção, seja depois;
3 - Que a ora recorrente, em 22-11-2011, perguntou aos inspetores porque razão estes não se preocuparam com documentos de pagamento e recebimento, com relação entre preços de compra e preços de venda.”
Ora, contrariamente ao que sustenta a Recorrente, consideramos que não é pelo facto do auto de declarações se encontrar assinado pelo declarante e pelos inspectores que se têm de dar como certas as declarações que daí constam.
Por outro lado, consideramos que tais factos não podem ser considerados como provados na decorrência desse auto de declarações.
Isto porque, como decorre do próprio auto de declarações, a fls. 104 e 105 do processo físico da reclamação graciosa, não obstante, o representante da Recorrente ter declarado que “Vou então facultar os documentos da contabilidade de 2006, que me são exigidos dentro do âmbito desta acção, manifestando a minha total disposição para esclarecer as eventuais dúvidas que surgem e que os inspectores tributários têm a obrigação legal de colocar”, também declarou que “considerando a ausência de resposta ao pedido de informação relativo a este assunto, alvo do recurso hierárquico, sou obrigado a decidir, apesar de ter trazido os documentos em causa referentes a Outubro e a dezembro de 2006, que não devo facultar o aceso a eles. (…)”, não se podendo assim concluir que a Recorrente mostrou aos inspetores a sua disponibilidade para esclarecer todas as dúvidas.
Ademais, também não se pode extrair das declarações prestadas que os inspetores não colocaram qualquer dúvida seja nessa inspeção, seja depois, na medida em que, do auto de declarações constata-se que os comentários aí tecidos pelo representante da Recorrente respeitam à actuação da Autoridade tributária e Aduaneira em sede do procedimento da reclamação graciosa, pois aquele, após ter dado conta das diligências por si efectuadas, no sentido de recuperar a contabilidade da Recorrente, discorreu sobre a actuação dos Serviços da Inspecção Tributária, emitindo a sua opinião.
Por último, não obstante a Recorrente sustentar que deve considerar-se comprovado que “a ora Recorrente, em 22-11-2011, perguntou aos inspetores porque razão estes não se preocuparam com documentos de pagamento e recebimento, com relação entre preços de compra e preços de venda”, do auto não resulta que nessa data foram questionados os inspectores, pois do mesmo resulta o seguinte: “Considerando a ausência de resposta ao pedido de informação relativo a este assunto, alvo do recurso hierárquico, sou obrigado a decidir, apesar de ter trazido os documentos em causa referentes a Outubro e a dezembro de 2006, que não devo facultar o acesso a eles, sem que primeiro me seja esclarecido porque motivo uma equipa de inspecção vem confirmar a “realidade física, realidade financeira e realidade económica”, não se preocupa com documentos de pagamento e recebimentos, com relação entre preços de compra e preços de venda, apesar de muitos dos documentos de compra estar identificado o destino da mercadoria, para além do enquadramento legal já anteriormente referido (…)”, assim, das declarações prestadas não se percepciona em que data o representante da Recorrente apresentou tal pedido de informação, nem sequer que tenha sido em sede do procedimento inspectivo em questão nos presentes autos ou aos inspectores daquele procedimento.
Termos em que se nega provimento à alteração deste ponto da matéria de facto assente.
A Recorrente vem também impugnar o ponto 13. da matéria de facto assente de onde decorre que: “Em 25.11.2009 o funcionário da Direção de Finanças 2... credenciado para a inspeção falou telefonicamente com o responsável pelo Centro de escritório, propriedade da sociedade "[SCom02...], Lda.", no qual supõe que se situa a nova sede da impugnante, em ..., que lhe disse que a impugnante optou por celebrar um contrato de "espaço virtual", no qual se prevê a existência apenas de uma sede social não física no local bem como o serviço de recebimento de correspondência postal e seu reencaminhamento para ..., segundo as instruções do gerente, Dr. GG, pelo que o referido funcionário público concluiu que não existe em ... um espaço físico onde pudesse arquivar-se toda a contabilidade da impugnante (a qual só poderia estar em ...)”.
Para tal, vem invocar que resulta da informação da DF 2... a fls. 26 e 27 do PA que o centro de escritórios da "[SCom02...] Lda" não é em ..., não tem suporte na prova documental referenciada, muito menos na demais prova existente nos autos e como tal não deveria ter sido julgado comprovado.
Vejamos.
A Recorrente pretende a eliminação do presente facto, no entanto, atendendo a toda a factualidade assente, assim como ao facto da Ordem de Serviço em questão nos presentes autos (OI n.º ...67), que redundou no procedimento inspectivo e na
liquidação ora impugnada, ter sido emitida pela Direcção de Finanças 4... em 14.05.2010 (cfr. ponto 18.), muito depois da informação que decorre do ponto 13. da matéria de facto assente, mostra-se completamente inócuo tal facto para a boa decisão da causa.
Nesta medida, também não assiste razão ao alegado, negando-se também provimento no que a este facto contende.
A Recorrente vem também impugnar o facto que decorre do ponto 16. da matéria de facto assente de onde resulta que “16. Em 16.03.2010 um funcionário do 1º Serviço de Finanças 1... elaborou um "auto de diligências" no qual consta que se dirigiu à sede da impugnante, em ... para dar execução a um mandado de penhora de bens dessa sociedade (PEF nº ...90-IRC) e que não pode cumpri-lo por não encontrar bens e informou que "A firma não existe na morada indicada, que se trata de um escritório devoluto", tendo esse auto sido subscrito, como testemunha, pelo Presidente da Junta de Freguesia ....”
Para tal, sustenta que do depoimento do Presidente da Junta de Freguesia resulta que nunca foi à sede, sendo normal assinar documentos a pedido de funcionários fiscais locais, sem saber se o que deles consta corresponde à realidade.
Ora, mesmo dando como certo o testemunho do Presidente da Junta de Freguesia, e nessa medida, se considerasse que o auto de diligência de penhora não corresponde à verdade na parte em que refere que a mesma foi presenciada pelo Presidente da Junta de Freguesia ..., nem por isso se poderia concluir pela inverdade do mais que deles consta, designadamente que a instalação se mostrava devoluta.
Acresce que, também este facto é inócuo para a boa decisão da causa, uma vez que, face ao que aqui já ficou dito, o Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças 1..., considerando que a Recorrente tinha a sua sede em ... proferiu em 17.03.2010 despacho ao abrigo do artigo 17º do RCPIT, autorizando a Direcção de Finanças 4... a realizar os procedimentos de inspeção, de âmbito geral, aos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009 - cfr. ponto 17. da factualidade assente.
Termos em que, se impõe negar provimento à alteração da matéria de facto assente. No entanto, dispondo os autos dos elementos probatórios para o efeito indispensáveis e ao abrigo do disposto no artigo 662.º n.º 1 do Código de Processo Civil, afigura-se-nos ser de alterar o facto que decorre do ponto 17. da matéria de facto assente, passando a constar do mesmo o seguinte:
17. Em 17/3/2010 o Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças 1..., proferiu despacho de onde decorre o seguinte:
“Ao abrigo do disposto no artigo 17º do Regime Complementar de Inspecção Tributária autorizo a direcção de Finanças 4... a realizar os procedimentos de inspecção, de âmbito geral, aos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009, bem como, em sede de IVA e IRS, ao exercício de 2010, ao sujeito passivo [SCom01...] Lda (…) que, de acordo com os dados constantes do cadastro da DGCI, teve a sua sede na Rua 1... ... e actualmente na Av. ..., edifício ..., da freguesia ... (...), concelho 2..., distrito ..., tendo em consideração os seguintes fundamentos:
1º - De acordo coma informação elaborada na direcção de Finanças 2... que acompanhou o seu ofício nº 17250 de 01.03.2010, que se anexa, a referida empresa tem vindo a alterar por diversas vezes o local de centralização dos seus elementos de contabilidade, sem que tais alterações sejam acompanhadas de uma efectiva transferência desses elementos para os locais por si indicados.
2º - Em face de informações recolhidas junto do Serviço de Finanças 1..., no estabelecimento sito na Avª ..., edifício ..., da freguesia ... (...), concelho 2..., distrito ..., actual sede da empresa, não existem indícios de que esteja a ser ocupado, designadamente para o arquivo de elementos /documentos fiscalmente relevantes.
3º - Consultado o cadastro da DGCI verifica-se que o Sr. GG é o actual gerente e, também, o Técnico Oficial de Contas da (…)” - cfr. fls. 71 do suporte físico dos autos.
***
2.2.2. Do erro de julgamento de direito
2.2.2.1 Da caducidade do direito à liquidação
A Recorrente vem invocar a falta de notificação das liquidações no prazo de caducidade.
Vejamos.
Como decorre do disposto no n.º 3 do artigo 635.º do Código de Processo Civil, sob a epígrafe “Delimitação subjetiva e objetiva do recurso”, “Na falta de especificação, o recurso abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente”
Assim, “a natureza do recurso, como meio de impugnação de uma anterior decisão judicial, determina outra importante limitação ao seu objeto decorrente do facto de, em
termos gerais, apenas poder incidir sobre questões que tenham sido anteriormente apreciadas, não podendo confrontar-se o tribunal ad quem com questões novas. Na verdade, os recursos constituem mecanismos destinados a reapreciar decisões proferidas, e não a analisar questões novas, salvo quando, nos termos já referidos, estes sejam de conhecimento oficioso e, além disso, o processo contenha os elementos imprescindíveis. (…) A assunção desta regra encontra na jurisprudência numerosos exemplos: a) As questões novas não podem ser apreciadas no recurso, quer em homenagem ao princípio da preclusão, quer por desvirtuarem a finalidade dos recursos, pois estes destinam-se a reapreciar questões e não a decidir questões novas, pois estes destinam.se a reapreciar questões, e não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprimir um ou mais órgãos de jurisdição. Ac. do STJ, de 1-10-02, CJ, t. III, p.65”- cfr. António Santos Abrantes Geraldes (in Recursos em processo Civil, 7ª Edição atualizada, Almedina, pag. 139 a 141).
Com efeito, “Os recursos são meios a usar para obter a reapreciação de uma decisão mas não para obter decisões de questões novas, isto é, de questões que não tenham sido suscitadas pelas partes perante o tribunal recorrido (…) quer em homenagem ao princípio da preclusão, quer por desvirtuarem a finalidade dos recursos: destinam-se a reapreciar questões e não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprir um ou mais graus de jurisdição, prejudicando a parte que ficasse vencida” - cfr. Acórdão do STJ de 8.10.2020, proc. n.º 4261/12.4TBBRG-A.G1.S1.
No mesmo sentido, vide Acórdão do STA de 29.10.2014, proc. 0833/14 e Acórdão do STJ de 15.01.2025, proc. n.º 1057/24.4T8LRA.S1.
Ora, como supra já foi referenciado, a Recorrente não logrou invocar tal fundamento em sede do articulado inicial, não sendo este de conhecimento oficioso.
Neste sentido vide Acórdão do STA de 12.10.2022, proc. n.º 02026/15.0BESNT.
Nesta senda, sendo a questão que vem colocada questão nova, por não ter sido invocada, apreciada e/ou decidida pelo Tribunal a quo e não sendo de conhecimento oficioso, não é conhecida por este Tribunal, por impossibilidade legal.
2.2.2.2. Da competência para a realização do procedimento de inspecção
Sustentando-se na factualidade assente vem a Recorrente alegar a violação do disposto no artigo 16.º n.º 1 alínea c) e artigo 17.º, ambos do RCPITA, por considerar
que quando a Direcção de Finanças 4... ordenou a realização dos actos de inspecção não era territorialmente competente.
Vejamos.
Parafraseando Diogo Freitas do Amaral, (in Curso de Direito Administrativo, Vol. I, 3ª Edição, Almedina, pág. 776), competência é o conjunto de poderes funcionais que a lei confere para a prossecução das atribuições das pessoas colectivas públicas.
Com efeito, uma das condições de validade dos actos administrativos reside em que ele seja praticado por quem tem competência para o efeito.
Como resultava à data do disposto no n.º 1 do artigo 82.º do Código do IVA “Sem prejuízo do disposto no artigo 84º, o chefe de repartição de finanças procederá à rectificação das declarações dos sujeitos passivos quando fundamentadamente considere que nelas figure um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos, liquidando-se adicionalmente a diferença.”
A par, estatuía o n.º 3 do mesmo preceito legal que “As inexactidões ou omissões poderão igualmente ser constatadas em visita de fiscalização efectuada nas instalações do sujeito passivo, através de exame dos seus elementos de escrita, bem como da verificação das existências físicas do estabelecimento”.
Com efeito, decorria do artigo 76.º do Código do IVA que “O cumprimento das obrigações impostas por este diploma será fiscalizado, em geral, e dentro dos limites da respectiva competência, por todas as autoridades, corpos administrativos, repartições públicas e pessoas colectivas de utilidade pública e, em especial, pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos”
Nessa medida, decorria à data dos factos do disposto no artigo 16.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária que “1 - São competentes para a prática dos actos de inspecção tributária, nos termos da lei, os seguintes serviços da Direcção-Geral dos Impostos:
a) As direcções de serviços de inspecção tributária que nos termos da orgânica da Direcção-Geral dos Impostos integram a área operativa da inspecção tributária, relativamente aos sujeitos passivos e demais obrigados tributários que devam ser inspeccionados pelos serviços centrais; (…)”
A par, estabelecia o artigo 17.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, sob a epígrafe “Extensão da competência” que “Os actos de inspecção podem estender-se a áreas territoriais diversas das previstas no artigo anterior ou ser efectuados por outro serviço, mediante decisão fundamentada da entidade que os tiver ordenado.”
Nesta medida, deste preceito legal resulta que o Serviço competente tem de ordenar a abertura do procedimento de inspecção, por via da respectiva emissão da Ordem de Serviço, podendo, mediante decisão fundamentada, estender os actos de inspecção a áreas territoriais diversas, ou os actos de inspecção serem efectuados por outro serviço.
Resultava do n.º 2 do artigo 10.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que “Sem prejuízo do disposto na lei, designadamente quanto aos procedimentos relativos a tributos parafiscais, serão competentes para o procedimento os órgãos periféricos locais da administração tributária do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação” e do seu n.º 3 que “Se a administração tributária não dispuser de órgãos periféricos locais, serão competentes os órgãos periféricos regionais da administração tributária do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação.”
Por outro lado, e como decorria do disposto no artigo 10.º n.º 5 do Código de Procedimento e de Processo Tributário à data dos factos aqui em questão “Salvo disposição expressa em contrário, a competência do serviço determina-se no início do procedimento, sendo irrelevantes as alterações posteriores”.
Ora, como também estatuía o n.º 1 do artigo 36.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária “O procedimento de inspecção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidas por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar. Inicia-se na data da assinatura da ordem de serviço (ou do despacho de autorização) pelo sujeito passivo ou seu representante”. Parafraseando Martins Alfaro, (in Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, Comentado e Anotado, Junho 2003, Áreas Editora, fls. 288) “(…) O procedimento de inspecção externa inicia-se com a entrega, por técnico(s) devidamente credenciado(s), de uma cópia da Ordem de Serviço que determina a sua realização - ver RCPIT, artigo 46º, nº 1”
Retornando ao caso presente, e como decorre da decisão recorrida, o Tribunal a quo apreciou esta questão inserta na falta de fundamentação do procedimento tributário, entendendo que o vício de fundamentação formal, não se confunde com o vício material de erro sobre os pressupostos da decisão e nessa medida, considerou que o sobredito despacho não padece de vício formal, nem de vício material, na medida em que os actos de inspeção podem estender-se a áreas territoriais diversas das afectas à Direção de Finanças dos serviços de inspeção, nos termos do artigo 17.º do Regime
Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, considerando que, in casu, a Recorrente tinha direção efectiva, no Distrito ....
Ora, “em 17.03.2010 o Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças 1..., proferiu despacho ao abrigo do artigo 17º do R.C.P.I.T. autorizando a Direção de Finanças 4... a realizar os procedimentos de inspeção, de âmbito geral, aos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009” - cfr. ponto 17. da factualidade assente.
“Em 20.04.2010 a impugnante declarou fiscalmente a alteração do local da centralização da contabilidade para Rua 2..., ..., ..., ...” - cfr. ponto 18. da matéria de facto assente.
Por se encontrar em situação de incumprimento fiscal relativo ao exercício de 2006, em 14.05.2010, o Chefe de Divisão do Serviço de Inspeção, por delegação do Diretor de Finanças 4... emitiu a Ordem de Serviço n.º ...67, autorizando a abertura de um procedimento de inspeção externa de âmbito geral à situação tributária da Recorrente do período de 2006 - cfr. ponto 19. da factualidade assente.
Em 25.05.2010, os inspetores credenciados para o efeito deslocaram-se ao local onde se situava a contabilidade da Recorrente (..., ...), onde ouviram em auto de declarações o gerente e contabilista da Recorrente - cfr. ponto 20. da factualidade assente.
Ora, contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, à data da emissão da Ordem de Serviço aqui em questão, a sede da Recorrente situava-se na área de competência da Direcção de Finanças 1..., como decorre do ponto 10. do acervo probatório.
Ressalve-se que a simples deslocalização ou mudança do local onde é prestada a contabilidade (cfr. ponto 18. do probatório) não é, por si só, considerada uma alteração da sede da sociedade, na medida em que, a sede pode situar-se num local e a contabilidade ser efectuada noutro.
Do despacho proferido em 17.03.2010 pelo Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças 1..., consta o seguinte: “Ao abrigo do disposto no artigo 17º do Regime Complementar de Inspecção Tributária autorizo a direcção de Finanças 4... a realizar os procedimentos de inspecção, de âmbito geral, aos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009, bem como, em sede de IVA e IRS, ao exercício de 2010, ao sujeito passivo [SCom01...] Lda (…) que, de acordo com os dados constantes do cadastro da DGCI, teve a sua sede na Rua 1... ... e actualmente na Av. ..., edifício ..., da freguesia ... (...), concelho 2..., distrito ..., tendo em consideração os seguintes fundamentos:
1º - De acordo coma informação elaborada na direcção de Finanças 2... que acompanhou o seu ofício nº 17250 de 01.03.2010, que se anexa, a referida empresa tem vindo
a alterar por diversas vezes o local de centralização dos seus elementos de contabilidade, sem que tais alterações sejam acompanhadas de uma efectiva transferência desses elementos para os locais por si indicados.
2º - Em face de informações recolhidas junto do Serviço de Finanças 1..., no estabelecimento sito na Avª ..., edifício ..., da freguesia ... (...), concelho 2..., distrito ..., actual sede da empresa, não existem indícios de que esteja a ser ocupado, designadamente para o arquivo de elementos /documentos fiscalmente relevantes.
3º - Consultado o cadastro da DGCI verifica-se que o Sr. GG é o actual gerente e, também, o Técnico Oficial de Contas da (…)”
Assim, a Direcção de Finanças 1... não emitiu a Ordem de Serviço que redundou na liquidação em questão nos presentes autos, tendo sido a Direcção de Finanças 4... a emiti-la - como resulta dos pontos 17. e 19. da factualidade assente.
Nestes termos, a sobredita ordem de serviço, consequente procedimento inspectivo e liquidação impugnada padece de incompetência territorial, uma vez que, em face do que decorre do artigo 16.º nº 1 alínea c) do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, a Direcção de Finanças 4... não tinha competência para emitir a Ordem de Serviço, ocorrendo o invocado erro de julgamento.
No mesmo sentido, vide Acórdão deste Tribunal de 15.01.2026, proc. n.º 101/12.2BEAVR, proferido em processo interposto pela aqui Recorrente, onde foi apreciada a mesma questão, respeitante à mesma factualidade.
Relativamente ao erro de julgamento quanto à violação do direito de audição que vem invocado, fica o mesmo prejudicado face à procedência do recurso face à incompetência do auto do acto.
Termos em que, se impõe conceder provimento, revogar a decisão recorrida e anular a liquidação de IVA impugnada.
***
Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário e com a devida vênia, apropriando-nos da conclusão do acórdão deste Tribunal supracitado, formulando-se a seguinte conclusão/sumário:
I. O que a redação anterior do artigo 17.º do RCPIT preconizava era que, uma vez ordenada a inspeção pelo serviço competente, este determinasse a extensão da competência do seu serviço a áreas territoriais diversas; ou que determinados atos de inspeção fossem efetuados por outro serviço, à partida territorialmente incompetente: já não que o serviço territorialmente competente estivesse totalmente ausente do procedimento, deixando, no territorialmente incompetente, inclusive, o poder de decidir se e quando abrir o procedimento.
II. Tendo a Direção de Finanças (DF) territorialmente competente emitido uma decisão fundamentada em que autorizava outra DF a levar a cabo um procedimento de inspeção a determinada sociedade; e tendo a segunda DF, posteriormente, emitido uma ordem de serviço ordenando a abertura da inspeção, não estavam reunidos os pressupostos do artigo 17.º do RCPIT, para que esta outra praticasse quaisquer atos de inspeção àquela sociedade.
***
3 - Decisão
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em conceder provimento ao recurso e em consequência, revogar a decisão recorrida e anular a liquidação de IVA impugnada.
Custas pela Recorrida, nos termos do disposto no artigo 527.º n.ºs 1 e 2 do CPC e artigo 6.º n.º 2, artigo 7.º n.º 2, todos do Regulamento das Custas Processuais e tabela I-B, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado.
Porto, 23 de Março de 2026
Virgínia Andrade
José Coelho (em substituição)
Jorge Manuel Monteiro da Costa |
