Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
CADUCIDADE DO DIREITO À LIQUIDAÇÃO;
REVERSÃO; PRESSUPOSTOS;
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 01160/14.9BEPNF |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tributário |
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| Data do Acordão: | 04/10/2025 |
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| Tribunal: | TAF de Penafiel |
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| Relator: | ROSÁRIO PAIS |
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| Descritores: | OPOSIÇÃO; MATÉRIA DE FACTO; CADUCIDADE DO DIREITO À LIQUIDAÇÃO; REVERSÃO; PRESSUPOSTOS; |
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| Votação: | Unanimidade |
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| Decisão: | Negar provimento ao recurso. |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: 1. RELATÓRIO 1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 19.10.2018 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Penafiel, pela qual foi julgada improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...66 e apensos, em que figura como devedora originária a sociedade [SCom01...], Lda. e contra si revertida, para cobrança coerciva de dívidas de IVA e IRC dos anos de 2006, 2007 e 2008, no montante global de €44.449,79. 1.2. O Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões: «1 - O presente recurso tem como objeto toda a matéria de facto e de direito da sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou a oposição totalmente improcedente e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública/Recorrida do pedido, condenando o Recorrente nas custas da oposição. 2 - Entende o Recorrente que, decidindo como decidiu, o Meritíssimo Juiz a quo não fez a correta interpretação dos factos e a adequada aplicação do direito. 3 - Deverá, a decisão proferida pelo Meritíssimo Juiz a quo ser alterada e substituída por outra que altere a matéria de facto, julgando a oposição totalmente procedente. 4 - Com efeito, não se conformando com a decisão proferida pelo Tribunal a quo, vai interposto o presente recurso. 5 - A decisão recorrida considerou provados os seguintes factos: “3.1 – De facto. Com relevância para a decisão da causa, o Tribunal julga provado: C) Em 13/10/2017, o Serviço de Finanças ... instaurou contra a executada originária o processo de execução fiscal n.º ...66, para a execução duma dívida de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,94, com data limite de pagamento voluntário em 15/02/2007 (fls. 3, 27 a 29 e 59 a 64, 386). D) A este processo de execução fiscal foram apensos os seguintes processos de execução fiscal (fls. 3, 27 a 39, 59 a 139 e 386 a 398): B.1) N.º ...29, instaurado em 17/06/2010, para a execução duma dívida de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, com data limite de pagamento voluntário em 26/05/2010; B.2) N.º ...30, instaurado em 24/07/2010, para a execução das dívidas de IVA e juros dos quatro trimestres de 2006 e do 1.º trimestre de 2007, no montante de €10.704,50, com data limite de pagamento voluntário em 30/06/2010; B.3) N.º ...45, instaurado em 29/03/2011, para a execução duma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, com data limite de pagamento voluntário em 26/01/2011; e B.4) N.º ...70, instaurado em 29/03/2011, para a execução duma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, com data limite de pagamento voluntário em 26/01/2011. C) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...66, de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,84, resulta da declaração periódica de substituição, do 4.º trimestre de 2006, apresentada pela executada originária em 12/09/2007, que apurou o IVA em falta constituído pela diferença entre o imposto por si liquidado e o imposto suportado, do qual se encontra em dívida o montante de €207,84 (fls. 1, 23 e 59 a 64). D) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...29, de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 65 a 74). E) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...30, de IVA e juros dos quatro trimestres de 2006 e do 1.º trimestre de 2007, no montante de €10.704,50, resulta das declarações periódicas de substituição, dos quatro trimestres de 2006 e 1.º trimestre de 2007, apresentadas pela executada originária em 29/03/2010, que apurou o IVA em falta constituído pelas diferenças entre o imposto por si liquidado e o imposto suportado em cada uma dessas declarações (fls. 75 a 85). F) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...45, de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 97 a 105). G) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...70, de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 106 a 114). H) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...29, de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 22/04/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 65 a 74, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). II) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...45, de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 20 e 21/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 97 a 105, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). J) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...70, de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 21 e 22/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 106 a 114, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). K) As liquidações das dívidas exequendas dos processos de execução fiscal referidos em B) e das dívidas de D) a J), foram realizadas na sequência das declarações de substituição entregues voluntariamente pela executada originária, no âmbito do procedimento de inspeção realizada pelos serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças ... sob a OI20......23 e OI20......51 (fls. 59 a 135, em particular fls. 121 a 135 e em especial fls. 133 e 134). L) O procedimento de inspeção iniciou-se em 09/02/2010 e terminou em 28/04/2010 (fls. 122). M) Os processos de execução fiscal foram revertidos para o Recorrente pelo despacho de reversão ínsito na nota de citação junta a fls. 23 do processo físico, cujo teor aqui se dá por reproduzido (fls. 23). N) O Recorrente não exerceu direito de audição no procedimento de reversão (fls. 28). O) O Recorrente foi gerente da executada originária desde 27/03/2002 (fls. 121 a 138, 333 a 358). P) O Recorrente era o único sócio e gerente da executada originária (fls. 121 a 138 e 333 a 358). Q) O Recorrente foi gerente da executada originária desde 27/03/2002 e exerceu a sua gerência (fls. 121 a 138, 333 a 358 e depoimento da testemunha «BB»). R) A falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao Recorrente (fls. 23 e depoimento da testemunha inquirida em audiência). S) Em 15/01/2010 a executada originária cessou atividade para efeitos de IVA, com efeitos a 31/12/2009, passando o Recorrente a exercer a mesma atividade em nome individual (fls. 121 a 135). T) Em 26/09/2014 o Recorrente foi pessoalmente citado para a reversão fiscal (fls. 23 e 38 a 39 verso)”. 6 - E considerou como não provados os seguintes factos: “Com relevância para a decisão da causa, o tribunal julga não provado: 1 – A falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao Recorrente”. 7 - Relativamente à motivação, o Tribunal “julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos que não foram impugnados e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)) identificados em cada um dos factos, conjugados com as regras da experiência e ao depoimento da testemunha inquirida em audiência contraditória”. 8 - Sucede que, no entendimento do Recorrente, a prova documental junta aos autos e a prova testemunhal produzida em audiência contraditória, não são suficientes para sustentar a matéria de facto dada como provada nos pontos A), B.1), B.2), B.3), B.4), C), D), E), F), G), H), I), J), K) e R), nem são suficientes para sustentar a matéria de facto dada como não provada no ponto 1, conforme adiante se demonstrará. 9 - Relativamente ao ponto A), que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provado, salvo o devido respeito, não decorre da prova documental junta aos autos, designadamente, de fls. 3, 27 a 29 e 59 a 64, 386, nem da prova testemunhal que, em 13/10/2017, o Serviço de Finanças ... tivesse instaurado contra a executada originária o processo de execução fiscal n.º ...66, para a execução de uma dívida de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de 607,84€, com data limite de pagamento voluntário em 15/02/2007. 10 - Aliás, os presentes autos foram instaurados em data manifestamente anterior, tendo o Recorrente sido citado para os presentes autos em 26/09/2014, na pessoa de «CC». 11 - Assim, não poderá tal facto ser julgado provado, como foi julgado pelo Meritíssimo Juiz a quo, que “em 13/10/2017, o Serviço de Finanças ... instaurou contra a executada originária o processo de execução fiscal ...66”. 12 - Pelo que, deverá o facto constante no ponto A) dado como provado pelo Meritíssimo Juiz a quo ser alterado para facto não provado, o que se requer. 13 - Relativamente aos pontos B.1) e D) que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova carreada para os autos, designadamente, da prova testemunhal, e bem assim da prova documental, porquanto, não foram juntas aos autos as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...29, para execução de uma dívida de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de 10.305,04€, quer aquando da notificação para audiência prévia de reversão do Recorrente, quer aquando da sua citação para os presentes autos, ou ainda aquando do envio do processo de oposição n.º ...60 (original e duplicado) por parte da Recorrida, ou seja, de todas as informações e documentos juntos por esta, de fls. 25 a 40 dos autos, constantes da notificação do despacho liminar com a referência 004339354 ao Recorrente, na pessoa da sua Ilustre Mandatária. 14 - Aliás, decorre inequivocamente da notificação de reversão do Recorrente junta aos autos, fls. 25 a 40, que o mesmo não foi notificado das referidas certidões com os mencionados valores, não podendo reverter tal dívida quanto ao Recorrente. 15 - Ora, salvo o devido respeito, não tendo sido juntas as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...29, para execução de uma dívida de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de 10.305,04€, nas peças processuais supra identificadas, ocorre falta dos elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida notificada ao Recorrente em sede de reversão fiscal, e bem assim inexiste título executivo que sirva de base aos presentes autos. 16 - Com efeito, a notificação de tais certidões em sede de audiência prévia e, consequentemente, em sede de citação, sendo requisitos legais obrigatórios, a sua falta incorre no vício de falta de fundamentação, que já se radicou e é insuprível posteriormente, o que determina a ilegitimidade passiva do Recorrente e, consequentemente, a extinção da execução dos presentes autos contra aquele no que tange ao processo de execução fiscal número ...29._Conforme fls. 25 a 40 dos autos, cujo teor se considera integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. 17 - Assim, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tais factos constantes nos pontos B.1) e D) como provados, devendo ser alterados para factos não provados e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal ...29, o que se requer. 18 - Relativamente aos pontos B.2) e E) que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova carreada para os autos, designadamente, da prova testemunhal, e bem assim da prova documental, porquanto, relativamente ao processo de execução fiscal n.º ...30, para execução de dívidas de IVA do ano de 2006 e 2007, juros de mora e compensatórios, apenas foram juntas aos autos as certidões de dívida n.ºs ...82, ...83, ...84, ...85, ...86, ...88, ...89 e ...87, no valor de 693,00€, 100,32€, 2656,92€, 358,14€, 2625,00€, 2625,00€, 301,77€ e 327,37€, respetivamente, cujo valor global das mencionadas certidões corresponde a 9.687,52€, e não ao valor de 10.704,50€, conforme considerou provado o Meritíssimo Juiz a quo. 19 - Igualmente, apenas tais certidões foram notificadas ao Recorrente aquando da sua notificação para audiência prévia de reversão, quer aquando da sua citação para os presentes autos, e bem assim aquando do envio do processo de oposição n.º ...60 (original e duplicado) por parte da Recorrida, ou seja, de todas as informações e documentos juntos por esta, de fls. 25 a 40 dos autos, constantes da notificação do despacho liminar com a referência 004339354 ao Recorrente, na pessoa da sua Ilustre Mandatária. 20 - Aliás, decorre inequivocamente da notificação de reversão do Recorrente junta aos autos, fls. 25 a 40, que o mesmo apenas foi notificado das referidas certidões com os mencionados valores, não lhe tendo sido notificados quaisquer outros valores nessa sede, não podendo reverter tal dívida quanto ao Recorrente. 21 - Ora, salvo o devido respeito, não tendo sido juntas as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...30, para execução de dívidas de IVA do ano de 2006 e 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de 10.704,50€, nas peças processuais supra identificadas, ocorre falta dos elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida notificada ao Recorrente em sede de reversão fiscal, e bem assim inexiste título executivo que sirva de base aos presentes autos. 22 - Com efeito, a notificação de tais certidões em sede de audiência prévia e, consequentemente, em sede de citação, sendo requisitos legais obrigatórios, a sua falta incorre no vício de falta de fundamentação, que já se radicou e é insuprível posteriormente, o que determina a ilegitimidade passiva do Recorrente e, consequentemente, a extinção da execução dos presentes autos contra aquele no que tange ao processo de execução fiscal n.º ...30._Conforme fls. 25 a 40 dos autos, cujo teor se considera integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. 23 - Assim, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tais factos constantes nos pontos B.2) e E) como provados, devendo ser alterados para factos não provados e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...30, o que se requer._Conforme fls. 25 a 40 dos autos, cujo teor se considera integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. 24 - Relativamente ao ponto B.3) e F) que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova carreada para os autos, designadamente, da prova testemunhal, e bem assim da prova documental, porquanto, não foram juntas aos autos as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...45, para execução de uma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de 15.744,29€, quer aquando da notificação para audiência prévia de reversão do Recorrente, quer aquando da sua citação para os presentes autos, ou ainda aquando do envio do processo de oposição n.º ...60 (original e duplicado) por parte da Recorrida, ou seja, de todas as informações e documentos juntos por esta, de fls. 25 a 40 dos autos, constantes da notificação do despacho liminar com a referência 004339354 ao Recorrente, na pessoa da sua Ilustre Mandatária. 25 - Aliás, decorre inequivocamente da notificação de reversão do Recorrente junta aos autos, fls. 25 a 40, que o mesmo não foi notificado das referidas certidões com os mencionados valores, não podendo reverter tal dívida quanto ao Recorrente. 26 - Ora, salvo o devido respeito, não tendo sido juntas as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...45, para execução de uma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de 15.744,29€, nas peças processuais supra identificadas, ocorre falta dos elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida notificada ao Recorrente em sede de reversão fiscal, e bem assim inexiste título executivo que sirva de base aos presentes autos. 27 - Com efeito, a notificação de tais certidões em sede de audiência prévia e, consequentemente, em sede de citação, sendo requisitos legais obrigatórios, a sua falta incorre no vício de falta de fundamentação, que já se radicou e é insuprível posteriormente, o que determina a ilegitimidade passiva do Recorrente e, consequentemente, a extinção da execução dos presentes autos contra aquele no que tange ao processo de execução fiscal número ...45._Conforme fls. 25 a 40 dos autos, cujo teor se considera integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. - Assim, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tais factos constantes nos pontos B.3) e E) como provados, devendo ser alterados para factos não provados e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...45, o que se requer. 29 - Relativamente aos pontos B.4) e G) que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova carreada para os autos, designadamente, da prova testemunhal, e bem assim da prova documental, porquanto, não foram juntas aos autos as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...70, para execução de uma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de 7.488,12€, quer aquando da notificação para audiência prévia de reversão do Recorrente, quer aquando da sua citação para os presentes autos, ou ainda aquando do envio do processo de oposição n.º ...60 (original e duplicado) por parte da Recorrida, ou seja, de todas as informações e documentos juntos por esta, de fls. 25 a 40 dos autos, constantes da notificação do despacho liminar com a referência 004339354 ao Recorrente, na pessoa da sua Ilustre Mandatária. 30 - Aliás, decorre inequivocamente da notificação de reversão do Recorrente junta aos autos, fls. 25 a 40, que o mesmo não foi notificado das referidas certidões com os mencionados valores, não podendo reverter tal dívida quanto ao Recorrente. 31 - Ora, salvo o devido respeito, não tendo sido juntas as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...70, para execução de uma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de 7.488,12€, nas peças processuais supra identificadas, ocorre falta dos elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida notificada ao Recorrente em sede de reversão fiscal, e bem assim inexiste título executivo que sirva de base aos presentes autos. 32 - Com efeito, a notificação de tais certidões em sede de audiência prévia e, consequentemente, em sede de citação, sendo requisitos legais obrigatórios, a sua falta incorre no vício de falta de fundamentação, que já se radicou e é insuprível posteriormente, o que determina a ilegitimidade passiva do Recorrente e, consequentemente, a extinção da execução dos presentes autos contra aquele no que tange ao processo de execução fiscal número ...70._Conforme fls. 25 a 40 dos autos, cujo teor se considera integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. 33 - Assim, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tais factos constantes nos pontos B.4) e G) como provados, devendo ser alterados para factos não provados e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...70, o que se requer. 34 - Relativamente ao ponto C), os documentos (fls. 1, 23 e 59 a 64), que sustentaram a decisão do Meritíssimo Juiz a quo para considerar tais factos como provados, não são aptos a confirmar e comprovar tal decisão, porquanto se referem apenas ao auto de oposição, ao comprovativo de entrada do requerimento de proteção jurídica e, por último, à contestação da Recorrida apresentada nos autos, sem qualquer documento anexo. 35 - Com efeito, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tal facto constante no ponto C) como provado, devendo ser alterado para facto não provado e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...66, o que se requer. 36 - Relativamente ao ponto D), os documentos (fls. 65 a 74), que sustentaram a decisão do Meritíssimo Juiz a quo para considerar tais factos como provados, não são aptos a confirmar e comprovar tal decisão. 37 - Com efeito, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tal facto constante no ponto D) como provado, devendo ser alterado para facto não provado e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...29, o que se requer. 38 - Relativamente ao ponto E), os documentos (fls. 75 a 85), que sustentaram a decisão do Meritíssimo Juiz a quo para considerar tais factos como provados, não são aptos a confirmar e comprovar tal decisão. 39 - Com efeito, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tal facto constante no ponto E) como provado, devendo ser alterado para facto não provado e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...30, o que se requer. 40 - Relativamente ao ponto F), os documentos (fls. 97 a 105), que sustentaram a decisão do Meritíssimo Juiz a quo para considerar tais factos como provados, não são aptos a confirmar e comprovar tal decisão. 41 - Com efeito, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tal facto constante no ponto F) como provado, devendo ser alterado para facto não provado e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...45, o que se requer. 42 - Relativamente ao ponto G), os documentos (fls. 106 a 114), que sustentaram a decisão do Meritíssimo Juiz a quo para considerar tais factos como provados, não são aptos a confirmar e comprovar tal decisão. 43 - Com efeito, não poderia o Meritíssimo Juiz a quo considerar tal facto constante no ponto G) como provado, devendo ser alterado para facto não provado e, consequentemente, ser declarada extinta a execução instaurada contra o Recorrente quanto ao processo de execução fiscal n.º ...70, o que se requer. 44 - Pelo supra exposto, relativamente aos pontos C), D), E), F) e G), que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova documental junta aos autos tida em consideração pelo Meritíssimo Juiz a quo para fundamentar a sua decisão, pelo que tais factos deverão ser considerados como não provados, o que se requer. 45 - Relativamente ao ponto H), o Meritíssimo Juiz a quo não poderia dar estes factos como provados com base nos documentos (fls. 65 a 74, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424), porquanto, conforme alegado pelo Recorrente e meios de prova que o mesmo requereu nos autos à Recorrida e aos CTT, resulta inequivocamente que as demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros relativas ao processo de execução fiscal n.º ...29 de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, não foram notificadas à executada originária, nem tampouco por cartas registadas em 22/04/2010, que delas não teve conhecimento. 46 - Relativamente ao ponto I), o Meritíssimo Juiz a quo não poderia dar estes factos como provados com base nos documentos (fls. 97 a 105, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424), porquanto, conforme alegado pelo Recorrente e meios de prova que o mesmo requereu nos autos à Recorrida e aos CTT, resulta inequivocamente que as demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros relativas ao processo de execução fiscal n.º ...45 de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, não foram notificadas à executada originária, nem tampouco por cartas registadas em 20 e 21/12/2010, que delas não teve conhecimento. 47 - Relativamente aos pontos J), o Meritíssimo Juiz a quo não poderia dar estes factos como provados com base nos documentos (fls. 106 a 114, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424), porquanto, conforme alegado pelo Recorrente e meios de prova que o mesmo requereu nos autos à Recorrida e aos CTT, resulta inequivocamente que as demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros relativas ao processo de execução fiscal n.º ...70 de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, não foram notificadas à executada originária, nem tampouco por cartas registadas em 21 e 22/12/2010, que delas não teve conhecimento. 48 - Resulta da prova carreada para os autos que o Recorrente não foi notificado das liquidações de IRC relativamente aos anos de 2006, 2007 e 2008, juros de mora e compensatórios, nos processos de execução fiscal n.º ...29, ...45 e ...70, respetivamente. 49 - Também, no que tange aos pontos C), D), E), F), e G), nem a sociedade devedora originária, nem o Recorrente não foram notificados das liquidações relativas aos processos constantes nestes pontos, designadamente os processos de execução fiscal n.º ...66, ...29, ...30, ...45, e n.º ...70. 50 - O Recorrente alegou e comprovou que não foi notificado das demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros supra identificadas, impugnando os documentos juntos aos autos pela Recorrida para comprovar as referidas notificações, referindo ainda expressamente que as mesmas não foram rececionadas por si, e nem delas teve conhecimento. 51 - Foram juntos aos autos pela Recorrida e pelos CTT os documentos (fls. 324 a 340 verso), após Requerimento apresentado pelo Recorrente, em que solicitou a junção de documentos que demonstrassem inequivocamente a comprovação da receção das notificações suprarreferidas. 52 - Sucede, porém, que notificado Recorrente de tais documentos (fls. 324 a 340 verso), foram os mesmos impugnados por este, porquanto, eventualmente, apenas são aptos a comprovar que a Recorrida procedeu à entrega dos referidos registos nos CTT, mas não resulta que a correspondência inserta nos registos correspondem às liquidações supra mencionadas, e bem assim, que tais notificações foram efetivamente remetidas pelos CTT para a morada da sede da sociedade devedora originária ou para o domicílio fiscal do Recorrente, e/ou que foram recebidas por aquela, incluindo pelo seu legal representante, o ora Recorrente. 53 - Ora, salvo o devido respeito, pese embora as várias insistências do Recorrente para que a Recorrida viesse juntar aos autos o comprovativo do envio das notificações das liquidações para a sociedade devedora originária, e bem assim junto dos CTT para que viessem juntar aos autos tais comprovativos, tal não ocorreu, sendo inexistentes documentos que comprovem o envio da notificação das liquidações suprarreferidas para a morada da sede da devedora originária ou para o domicílio fiscal do Recorrente, e/ou que foram recebidas por aquela, incluindo pelo seu legal representante, o ora Recorrente, conforme informação prestada pelos CTT e junta aos autos a 05/06/2018, tendo sido registada pelo TAF de Penafiel com o n.º 174499. 54 - Resulta ainda dos documentos juntos pela Recorrida aos autos (fls. 324 a 340 verso), que tais registos postais foram solicitados aos CTT sem o serviço de aviso de receção, pelo que, inexistem nos autos qualquer documento comprovativo de receção de tais registos postais por parte da sociedade devedora originária e/ou pelo Recorrente. 55 - Entende o Recorrente que a matéria em causa nos presentes autos, ou seja, a notificação das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas e da demonstração de liquidação de juros, são suscetíveis de alterar a sua situação tributária e económica. 56 - Ora, nos termos do disposto no número 1 do artigo 38º do CPPT “as notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões suscetíveis de alterarem a situação económica dos contribuintes” (sublinhado nosso). 57 - Com efeito, o Recorrente tinha obrigatoriamente de ser notificado de tais demonstrações de liquidação através de carta registada com aviso de receção, nos termos do disposto no artigo 38.º, n.º 1 do CPPT. 58 - O que não sucedeu, in casu, conforme resulta da prova documental junta aos autos (fls. 324 a 340 verso). 59 - Não há elementos e/ou quaisquer documentos nos autos que comprovem o envio das notificações das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, das demonstrações de acerto de contas e das demonstrações de liquidação de juros em causa nos presentes autos, para a morada da sede da sociedade devedora originária e/ou para o domicílio fiscal do Recorrente, em como a receção de tais notificações por parte destes. 60 - Assim, conforme resulta dos autos, o Recorrente não tomou conhecimento das notificações das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, das demonstrações de acerto de contas, das demonstrações de liquidação de juros, porquanto nunca lhe foram notificadas pela Recorrida. 61 - Consequentemente, o Recorrente não tomou conhecimento do alegado envio das mesmas, pois não foram deixados quaisquer avisos na morada da sede da sociedade devedora originária e/ou no domicílio fiscal do Recorrente, para levantamento de tal correspondência e/ou de que as cartas contendo as referidas notificações podiam ser levantadas nos serviços dos CTT. 62 - Assim, porque a notificação das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas, da demonstração de liquidação de juros, são atos que afetam a esfera patrimonial do Recorrente, inexistem nos autos quaisquer documentos que comprovam ou demonstrem a sua notificação àquele, não existindo sequer o registo da correspondência emitido pelos CTT, ainda que coletivo, onde constem os elementos aptos a comprovar que a correspondência relativa a tais registos postais foi efetivamente remetida (e que não foi devolvida) para a morada da sede da sociedade devedora originária e/ou para o domicílio fiscal do Recorrente, nem aviso de receção assinado por quem recebeu a notificação. 63 - Ora, tratando-se de atos que afetam a esfera patrimonial do Recorrente, tal procedimento era obrigatório. 64 - A notificação legalmente obrigatória teria de ter sido efetuada por carta registada com Aviso de Receção, apenas se considerando a notificação como efetuada na data da assinatura do aviso de Receção, nos termos do disposto no número 3 do artigo 39º do CPPT. 65 - Aliás, conforme decorre do Acórdão do STA de 27/05/2015, “é a administração tributária que tem o ónus de demonstrar que efectuou a notificação de forma correcta, cumprindo os requisitos formalmente exigidos pelas normas procedimentais”. 66 - Tal prova deve ser efetuada pela Recorrida, não bastando para o efeito um "print" interno dos serviços, mas sim o registo da correspondência emitido pelos CTT, ainda que coletivo, onde constem os elementos aptos a comprovar que a correspondência foi efetivamente remetida para a morada da sede da sociedade devedora originária e/ou domicílio fiscal do Recorrente, e que não foi devolvida, com o respetivo comprovativo de aviso de receção assinado. 67 - No caso em apreço, tal não ocorreu. 68 - Tampouco a Recorrida, apesar de ter sido notificada para esse efeito na sequência do requerimento apresentado pelo Recorrente, juntou aos autos o impresso preenchido e assinado pelo distribuidor do correio com o qual é feita a prova do depósito na caixa do correio do destinatário, prova esta a ser entregue ao remetente da notificação, com o respetivo comprovativo de aviso de receção assinado. 69 - Nos presentes autos, a requerimento do Recorrente, foi requerida a notificação dos CTT - Correios de Portugal, S.A., para vir juntar aos autos os documentos e/ou impressos preenchidos e assinados pelo distribuidor do correio das notificações alegadas nos presentes autos, com o qual é feita a prova do depósito na caixa do correio do destinatário, in casu, do Recorrente, e a prova desta ser entregue ao remetente da notificação. 70 - Sucede que, na sua resposta, os CTT- Correios de Portugal, S.A., afirmaram já não dispor qualquer esclarecimento sobre o pedido de comprovativo de entrega dos registos com as referências indicadas nos autos, por não terem qualquer informação física sobre os mesmos, em virtude de o arquivo daquela documentação ser realizado apenas pelo prazo de 1 ano, tendo sido destruído. 71 - Assim, o Recorrente tudo fez para comprovar a ausência da notificação das liquidações em apreço, quer no sentido de terem sido remetidas para a morada da sede da sociedade devedora originária e/ou domicílio fiscal do Recorrente, quer no sentido de terem sido rececionadas nessa morada, requerendo diligências de prova, quer junto da parte contrária, in casu, da Recorrida, quer junto dos CTT, nada mais lhe sendo exigível por não se tratar de documentação que tivesse rececionado e/ou estivesse na sua posse. 72 - Por sua vez, a Recorrida não logrou comprovar, como lhe competia, a correta notificação das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas, da demonstração de liquidação de juros para a morada da sede da sociedade devedora originária e /ou domicílio fiscal do Recorrente, nos termos legais, e respetivo recebimento por parte destes. 73 - Pelo supra exposto, de acordo com a prova carreada para os autos, não poderão considerar-se efetuadas as notificações das liquidações em causa nos presentes autos e juntas aos autos pela Recorrida, quando se demonstrou que as mesmas não foram efetuadas por correio registado com aviso de receção, nos termos legais, não foram remetidas para a morada da sede da sociedade devedora originária e /ou domicílio fiscal do Recorrente e, finalmente, que não foram recebidas por estes. 74 - Sem prescindir, caso assim não se entenda, o que não se concebe, sempre se dirá que: 75 - A Recorrida alega que efetuou a notificação nos termos do n.º 3 do artigo 38 do CPPT, ou seja, por correio registado, sem aviso de receção. 76 - Nos termos do disposto no número 1 do artigo 39º do CPPT, “as notificações efectuadas nos termos do número 3 do artigo anterior presumem-se feitas no 3º dia posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil” (sublinhado nosso). 77 - Sucede que, nos termos do disposto no número 2 do artigo 39º do CPPT, “a presunção do número anterior só pode ser ilidida pelo notificado quando não lhe seja imputável o facto de a notificação ocorrer em data posterior à presumida, devendo para o efeito a administração tributária ou o tribunal, com base em requerimento do interessado, requerer aos correios informações sobre a data efectiva da recepção”. 78 - Nos presentes autos, a requerimento do Recorrente, foram requeridas aos CTT- Correios de Portugal, S.A., informações sobre a data efetiva da receção das cartas registadas por aquele, assim como documentos e/ou impressos preenchidos e assinados pelo distribuidor do correio das notificações alegadas nos presentes autos, com o qual é feita a prova do depósito na caixa do correio do destinatário, in casu, do Recorrente, e a prova desta ser entregue ao remetente da notificação. 79 - Sucede que, na sua resposta, os CTT- Correios de Portugal, S.A., afirmaram já não dispor qualquer esclarecimento sobre o pedido de comprovativo de entrega dos registos com as referências indicadas nos autos, por não terem qualquer informação física sobre os mesmos, em virtude de o arquivo daquela documentação ser realizado apenas pelo prazo de 1 ano, tendo sido destruído. 80 - Salvo o devido respeito, e apesar de interpelada para esse efeito no âmbito dos presentes autos a pedido e solicitação do Recorrente, também a Recorrida não logrou comprovar, como lhe competia, a correta notificação daquele das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas, da demonstração de liquidação de juros, nos termos legais, e respetivo recebimento por parte do mesmo. 81 - Salvo melhor opinião, o Recorrente encetou todas as diligências possíveis nos termos legais para que a Recorrida e os CTT juntassem aos autos os documentos idóneos que comprovem o envio das notificações das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas, da demonstração de liquidação de juros, para a morada da sede da sociedade devedora originária e /ou domicílio fiscal do Recorrente, e respetivo comprovativo de recebimento de tais notificações naquela morada ou pelo Recorrente, por não ter recebido tais documentos e, consequentemente, não os ter na sua posse. 82 - Pelo que, a ausência de tais documentos nos autos é imputável à Recorrida, não podendo ser o Recorrente prejudicado pela não junção de tais documentos por parte da Recorrida e dos CTT, por serem as entidades detentoras de tais documentos. 83 - Assim, inexistem nos autos, por culpa não imputável ao Recorrente, mas sim à Recorrida, elementos e/ou documentos que comprovem o dia e a efetiva receção das notificações das liquidações pelo Recorrente e/ou na morada da sede da sociedade devedora originária. 84 - Consequentemente, não existem nos autos quaisquer elementos que comprovem a receção das notificações por parte do Recorrente, não podendo tal facto prejudicar o Recorrente, mas sim favorecê-lo e, em consequência, considerar-se que houve falta das notificações das demonstrações de liquidações de IRC de 2006, 2007 e 2008, da demonstração de acerto de contas, da demonstração de liquidação de juros, designadamente por cartas registadas em 22/04/2010 e 20, 21 e 22/12/2010. 85 - As dívidas de natureza tributária, estão sujeitas ao regime das notificações dos atos tributários, nos termos do disposto no artigo 38º do CPPT. 86 - Nessa senda, estatui o artigo 36.º nº 1 do CPPT que “os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados”. 87 - Acresce que, decorre do disposto no n.º 1 do artigo 38.º, nº 1 do CPPT que “as notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências”. 88 - Conforme aresto do STA de 23/05/2007, rec. 63/07, “como actos e decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes devem considerar-se não só aqueles que efectivamente determinam uma alteração desta, mas também aqueles em que está em discussão a possibilidade de se concretizar essa alteração. Assim, deverão ter essa qualificação os actos ou decisões que criam deveres ou encargos para os destinatários ou lhes restringem ou negam direitos que aqueles entendem ter”. 89 - Como resulta nos pontos C), D), E), F), G), H), I) e J), as notificações em questão referem-se a liquidações de IVA e IRC no valor global de 44.449,79€, acrescido de juros de mora e compensatórios no valor de 11.209,94€, que são suscetíveis de alterar a situação tributária e económica dos contribuintes, in casu, do Recorrente, porquanto lhe cria deveres e/ou encargos, lhe restringe e/ou nega direitos que aquele tem, pelo que as notificações dessas liquidações teriam de ter sido efetuadas por carta registada com aviso de receção, o que não ocorreu. 90 - Ora, apesar da Recorrida sustentar que a sociedade devedora originária e/ou Recorrente já havia sido notificado das liquidações controvertidas, a verdade é que não logrou comprovar que os mesmos tivessem sido notificados das liquidações em causa. 91 - Assim, não resultado provado da instrução dos autos que a sociedade e/ou Recorrente foram notificados das liquidações em questão nos presentes autos, a correspondente dívida é inexigível, com as demais consequências legais. 92 - No caso em apreço, salvo o devido respeito, o Recorrente logrou fazer prova bastante para elisão da presunção das notificações das liquidações em causa dos autos, conforme supra se demonstrou. 93 - Acresce que, entende o Recorrente que a sociedade devedora originária, bem como o seu gerente, deveriam ter sido notificados das liquidações das dividas exequendas no prazo de caducidade, ainda que se entenda que tais liquidações tenham sido efetuadas pelo próprio sujeito passivo em declaração de substituição entregue por si, não sendo de modo algum irrelevante a notificação ao Recorrente, que tem obrigatoriamente de ser notificado das liquidações das dividas revertidas. 94 - Nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 36.º do CPPT, sob a epigrafe “notificações em geral”, “os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados” (sublinhado nosso). 95 - Com efeito, as respetivas liquidações não foram válidas e legalmente notificadas à sociedade devedora originária, porquanto, ainda que eventualmente resultem de declarações de substituição de Modelo 22, as mesmas são suscetíveis de alterar a sua situação tributária, o que, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 38º do CPPT, deveriam ter sido efetuadas por carta registada com aviso de receção, e não apenas por carta registada, contrariamente ao entendimento do Meritíssimo Juiz a quo. 96 - Tal foi o também o entendimento do STA no Ac. de 18/06/2014, Processo 0344/13 que “nas situações de autoliquidação a Administração Fiscal intervém com vista à homologação do acto praticado pelo contribuinte, sendo que é através desta homologação que o acto se torna definitivo e vinculativo; Homologação essa que, no caso do IRC, se traduz na validação da declaração entregue e subsequente emissão da nota de liquidação e guia de pagamento, se o pagamento não tiver sido efectuado em simultâneo com a entrega da Mod. 22; Sendo este um acto que afecta o contribuinte - refira-se a possibilidade de a Administração Fiscal corrigir a declaração do contribuinte e considerar haver mais ou menos imposto a pagar pelo contribuinte do que aquele que foi inicialmente declarado - o mesmo só será eficaz em relação ao contribuinte quando validamente notificado, atento o disposto do art. 36.º do CPPT; Ora, resulta do exposto supra que o acto de homologação das declarações Mod. 22 entregue não foi validamente notificado à (…) pelo que, tendo já decorrido o prazo geral de caducidade, a Administração Fiscal já não terá legitimidade para o praticar, não podendo tais liquidações ser consideradas válidas e eficazes, nos termos expostos supra no acórdão do STA de 28/11/2012”. 97 - Termos em que, face ao exposto, somos do douto entendimento que deverá ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, revogar a sentença recorrida no segmento impugnado e ora conhecido, baixando os autos à primeira instância para que prossigam para conhecimento da invocada inexigibilidade das dívidas por falta de notificação válida da liquidação no prazo de caducidade. 98 - Pelo supra exposto, relativamente aos pontos C), D), E), F), G), H), I) e J), que o Meritíssimo Juiz a quo considerou provados, salvo o devido respeito, não decorre da prova documental junta aos autos tida em consideração pelo Meritíssimo Juiz a quo para fundamentar a sua decisão, pelo que tais factos deverão ser considerados como não provados, o que se requer. 99 - Relativamente ao ponto R), o Meritíssimo Juiz a quo não poderia dar estes factos como provados, porquanto, ao contrário do entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, e salvo devido respeito, não é possível, através da análise do documento junto dos autos de fls. 23 (comprovativo de envio do requerimento de proteção jurídica), que esteve subjacente ao entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, determinar que a falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao Recorrente. 100 - Igualmente, do depoimento da testemunha Dra. «BB», inquirida na audiência contraditória, que, por ter sido Técnica Oficial de Contas da sociedade devedora originária desde a sua constituição e até à cessação da sua atividade, detinha conhecimento direto dos factos, do objeto prosseguido pela sociedade devedora originária, e bem assim da situação contabilística, financeira, patrimonial e fiscal, bem como das funções e respetivo modo de exercício da gerência prosseguida pelo Recorrente na sociedade devedora originária, que esteve subjacente ao entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, não é possível determinar que a falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao Recorrente. 101 - Conforme, aliás, decorre do depoimento da indicada testemunha, «BB», prestadas em audiência contraditória realizada no dia 06/03/2017, que se encontram gravadas através de sistema integrado de gravação digital, cujo teor se transcreve para demonstrar que, ao contrário do entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, a falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao Recorrente.
MB: «BB». Meritíssimo Juiz: «BB»? MB: .... Meritíssimo Juiz: Ai ...? Estado civil. MB: Casada. Meritíssimo Juiz: Profissão. MB: Contabilista certificada. Meritíssimo Juiz: Residência completa. MB: Rua .... Meritíssimo Juiz: Pode dizer. MB: 180, entrada ..., ....... Meritíssimo Juiz: E a onde é que fica? MB: .... Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. conhece o Sr. «AA»? MB: Conheço. Meritíssimo Juiz: Porquê? MB: É cliente do gabinete de contabilidade, é nosso cliente. Meritíssimo Juiz: Desde quando? Mais ou menos desde quando? MB: Talvez do ano 2000, sem precisar a data, não tenho certeza. Meritíssimo Juiz: Desde mais ou menos do ano 2000, ou pelo menos desde essa data. MB: Sim. Meritíssimo Juiz: Ainda é hoje cliente? Quer dizer ele ou as sociedades dele, ou ele até em nome particular. MB: Não, ainda não dissolveu a sociedade, é a única coisa. Meritíssimo Juiz: Pronto, está bem, o que eu queria dizer se ainda é desta sociedade ou se por acaso poderia ser de outra. MB: Não não, só ficou com esta e depois nunca mais laborou. Meritíssimo Juiz: Algum facto de que impeça de responder com verdade às perguntas que lhe vão ser feitas Sra. Dra.? O facto de ser cliente impede-a de responder com verdade às perguntas que lhe vão ser feitas? MB: Não. Meritíssimo Juiz: Algum facto que a impeça de responder com a verdade às perguntas que lhe vão ser feitas? MB: Não. Meritíssimo Juiz: Jura pela sua honra responder com verdade e só com a verdade a todas as perguntas que lhe vão ser feitas? MB: Sim. Meritíssimo Juiz: Jura? MB: Juro. Meritíssimo Juiz: Testemunha ajuramentada. Sra. Dra. é obrigada a responder e a responder com verdade a todas as perguntas que lhe vão ser feitas. Sob pena de, recusando-se a responder ou respondendo faltando à verdade, poder incorrer em responsabilidade criminal pela eventual prática do crime falsidade de depoimento, que é previsto e punível pelo artigo 360, n.ºs 1 a 3 do Código Penal, sob pena de prisão no máximo até 5 anos ou pena de multa até 600 dias. Percebeu? MB: Sim. Meritíssimo Juiz: O tribunal faz esta advertência não é para atemorizar a Sra. Dra., falo apenas porque está prevista na lei. Está prevista na lei esta advertência, sendo intenção da lei chamar apenas e só à atenção as testemunhas que em tribunal são obrigadas a responder com a verdade, passo a expressão, doa a quem doer. Está bem Sra. Dra.? MB: Sim. Meritíssimo Juiz: Faz favor de sentar. Depois vai responder às perguntas das Sras. Dras. Está bem? [00:05:35] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. quesitos? É toda a matéria? Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: É toda a matéria, mas essencialmente a demonstração da culpa. Meritíssimo Juiz: É só por facilidade. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Toda a matéria de facto, portanto, existem os documentos nos autos. Meritíssimo Juiz: Faz favor Sra. Dra. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Posso? [00:06:00] Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Bom dia Dra. «BB». A Dra. é técnica oficial de contas? MB: Sim. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Exerce as suas funções em que empresa? MB: [SCom02...]. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Portanto, a [SCom02...] prestava serviços a esta empresa que está aqui em questão e da qual o Sr. «AA» era efetivamente o gerente. É isso? MB: Sim. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: A [SCom02...] prestava serviços a [SCom01...], Lda. Certo? MB: Sim. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E era daí que conhece o Sr. «AA», é isso? MB: Sim. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Inicialmente, quando estava a proceder à sua identificação, disse que a [SCom02...] prestaria serviços desde 2000, portanto, a sociedade do qual aqui o gerente exerceu funções, ela foi, portanto, iniciou de atividade, em 23 de agosto de 2001, isto consta do processo. Desde essa data, pelo menos, foram vocês que iniciaram e acompanharam essa empresa. MB: Sim. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Entretanto, esta empresa fazia essencialmente o quê? MB: Prestadora de serviços. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Que tipo de serviços? MB: Relacionados com construção civil, revestimento de parede, pintura de paredes. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Essencialmente prestava serviços. No decurso, portanto, na vigência desta empresa, esta empresa teve património, não teve património? MB: Esta empresa prestadora de serviços não tinha nada no seu património. Tinha uma carrinha, mas que era a Leasing, não pertencia à empresa. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Pronto. E a sede desta empresa? Recorda-se onde se localizava ou onde ainda hoje consta? MB: .... Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E essa sede corresponde, portanto, a um estabelecimento ou a uma loja? MB: Não, é a morada do Sr. «AA». Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: É a morada fiscal do Sr. «AA»? Portanto, o património que existirá na sede será então ao nível do lar. MB: É, habitação. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Outra questão, não menos importante. Referiu que efetivamente houve uma cessação pelo menos de atividade em Iva, e salvo erro IRC, recorda-se quando é que isso ocorreu? MB: Em 2009, 31 dezembro de 2009. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: 31 de dezembro de 2009. E em bom rigor, consegue explicar aqui ao tribunal porque é que houve esta cessação de atividade, o que é que aconteceu, portanto, para que aqui o gerente tomasse esta solução? MB: A partir de 2006 a atividade começou a decrescer, visto que o setor da construção civil começou em crise, não só, assim em termos gerais, mas em muitas empresas, o setor da construção civil teve uma queda. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Desde 2006 até 2009, cerca de 2009, isso refletiu-se, portanto, nas contas da sociedade? MB: Exatamente, em termos de percentagem, em 2006, cerca de 51%, em 2007, cerca de 38%, em 2008, cerca de -51%, e em 2009, cerca de -100%, ou seja, não tinha mesmo. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Está a falar de um decréscimo de atividade e, em consequência, um decréscimo da faturação, é isso? MB: Exatamente, é isso, exatamente. [00:10:02] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. Deixe-me. Em 2006 quanto é que foi, peço desculpa? MB: 51%. Meritíssimo Juiz: e em 2007? MB: 38%. Meritíssimo Juiz: Depois em 2008, 51% outra vez? MB: - 51%. Meritíssimo Juiz: Sim Sr. Faz favor de continuar Sra. Dra. [00:10:23] MB: - 100%, em 2009 não tinha mesmo faturação nenhuma. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E isso deveu-se? O que lhe foi transmitido na altura, para cessar atividade, lidava com a gerência, o que é que a gerência lhe foi transmitindo ao longo deste período? MB: Que realmente não tinha trabalho, que a situação não estava fácil. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E optou por essa via, é isso? MB: Exatamente. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Olhe, esta empresa, em que foi gerente aqui o Sr. «AA», era uma empresa que honrava os seus compromissos, na vigência, uma vez que prestou serviços durante toda a vigência desta empresa, era uma empresa negligente, que não cumprisse as suas obrigações? Qual era o apanágio nesta empresa, relativamente a fornecedores, eventualmente, a trabalhadores ou a prestadores de serviços? MB: Ele sempre foi um bom gerente, sempre cumpriu com as suas obrigações, sempre preocupado em saber tudo o que tinha de fazer para estar sempre com a situação fiscal sempre bem perante as finanças e segurança social, era bom cumpridor. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Ou seja, as apresentações, as declarações. MB: Sim, queria sempre saber o que era preciso, estava sempre disposto a ajudar, a colaborar, era bom pagador para com os funcionários, sempre, sempre pagava tudo direitinho, mesmo ao gabinete de contabilidade, mesmo, tudo em relação a tudo, mesmo, finanças e segurança social, até ao ponto de não poder mesmo, porque …. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Mas podemos atribuir a razões de mercado, ou a qualquer outra razão? MB: Sim, o mercado, houve um decréscimo, como eu disse, na atividade devido à crise que houve no setor da construção civil e dessa área relacionada. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E por parte do gerente, ele limitou-se por exemplo a estar sentado a ver se a economia mudava? MB: Não. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Ou houve da parte dele enquanto um gestor …? MB: Sempre se esforçou, até que foi trabalhar para outro mercado geográfico para ver se conseguia dar a volta à situação. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Foi? MB: Ele tentou procurar outros meios. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Mercado geográfico quê, estrangeiro? MB: Sim, Espanha. E procurou outra forma de dar a volta à situação de poder aumentar outra vez a sua atividade. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E não conseguiu? MB: Não. Depois teve de voltar porque não teve sucesso. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Portanto, da perceção que tem, dos comportamentos que verificou em primeira linha, não é, esta preocupação de cessar a empresa, o que é que pode dizer acerca deste gerente, era um gerente criterioso, zeloso, ou em contrapartida, era um gerente negligente. Foi isto que aconteceu? MB: Não, não era negligente, sempre foi muito preocupado com as suas obrigações fiscais, sempre procurou tentar fazer como empresa teve sempre tudo cumprido, mas, devido a uma situação que surgiu de uma inspeção, que foi, que nessa altura que ainda agravou mais a situação para não poder cumprir. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Veio o valor total para pagar, não é? MB: Exatamente. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Numa fase em que a empresa já estava com dificuldades, é isso? MB: Exatamente. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: A empresa, portanto, cessou em IVA, em 2010, estamos em 2017. Neste período de tempo, para além das finanças, houve, tem conhecimento de alguma situação que tenha ficado em dívida, que as pessoas estejam a interpelar o pagamento, ou é só esta situação das finanças? MB: É só mesmo as finanças e na altura ele até tentou pagar às finanças um valor que lá disseram que não era o suficiente porque não ia resolver nada, mas ele logo prontificou-se a tentar resolver, a tentar pagar a dívida das finanças. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Mas quê? Requereu o pagamento em prestações? MB: Requereu, mas as prestações eram elevadíssimas. Depois surgiu uma situação de saúde muito grave que ele teve que ficar com baixa, só recebia o valor da baixa e o valor das prestações eram elevadíssimas. O valor da baixa era praí 400€ e o valor das prestações que eles estavam a pedir nas finanças era cerca de 1000€, mas mesmo assim ele tentou pagar cerca de 200€, 250€, para ver se abatia alguma coisa ao valor da dívida, mas lá disseram que isso não ia resolver, que ia continuar a crescer e que não ia resolver. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Não tenho mais nada Sr. Dr. [00:15:56] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. Mais algum esclarecimento? Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Só um Sr. Dr. [00:15:59] Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Bom dia. MB: Bom dia. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Olhe nós hoje aqui estamos com dois processos, portanto, dois processos de execução. Um deles respeita a IRC de 2009, e outro respeita a IVA. Olhe, relativamente, portanto, ao IVA entre 2006, 2007 e 2008, diga me uma coisa, quem é que procedia à entrega das declarações de IVA, eram vocês? MB: Sim. Éramos. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: E esse pagamento, portanto, vocês emitiam as declarações, submetiam as declarações e o pagamento era feito por, portanto, pelo Recorrente, certo? MB: Sim. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Diga-me uma coisa, porque é que este pagamento do IVA não foi feito? Ele recebeu o IVA, portanto esse IVA que foi faturado foi recebido, foi efetivamente recebido pelo Recorrente, pela empresa ou não foi? MB: Houve clientes que ficaram, houve um cliente que não lhe pagava no período, no decorrer do tempo e além disso foi devido à inspeção que certos documentos não foram considerados e depois teve de se substituir as declarações de IVA e que deu esse montante a pagar, só que como a situação da empresa não estava famosa, não tinha recebimentos dos clientes, não conseguiu efetuar esse pagamento. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Mas, portanto, então este valor que era faturado de IVA não foi na totalidade recebido? MB: Não. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Nenhum dele? MB: Não. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: E vocês fizeram alguma coisa no sentido de mostrar que ou informar que não tinha sido recebido esse valor? Intentaram ações judiciais no sentido de recuperar o IVA junto desses, desses clientes? Informaram, portanto, da requerência da insolvência, ações judiciais nesse sentido? MB: Não, ainda se estava a espera que se tentasse resolver da melhor forma para não ter que recorrer a tribunal. Mas depois, entretanto, não se fez, e foi realmente devido a essa inspeção que teve, que teve repercussão. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Porque as coisas não estavam direitas e foram corrigidas, é isso? MB: Sim Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Então não fizeram nada judicialmente no sentido de recuperar essa dívida? MB: Judicialmente não. Não. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Deixaram correr. MB: Sim. Mandatária da recorrida, Dra. «EE»: Não tenho mais nada Sr. Dr. [00:18:23] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. Algum esclarecimento? Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Sim, no seguimento desta questão. [00:18:30] Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: A empresa tinha tesouraria nesta altura. MB: Não, não tinha. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Para pagar? MB: Não. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Não tinha. MB: Até porque cessou em 2009 e apesar de ter enviado algumas declarações de IVA, elas foram sem movimento, não tinham movimento nenhum. A partir de 2008, a partir de meio do ano, já não tinha movimentação nenhuma de clientes nem de tesouraria. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: E relativamente a este contencioso, ao nível de recuperação do IVA, das faturas que ficaram por pagar, por parte, penso que era um fornecedor ou um prestador de serviços, tentaram resolver sem ser pela via judicial, foi isso que referiu? MB: Exatamente. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Não compreendi mal. Consegue explicar porque é que não optaram pela via judicial? Seria por falta de fundo de maneio da sociedade? MB: Sim, por falta de fundo de maneio, sim, a empresa estava sem tesouraria para poder avançar com esses processos. Mandatária do recorrente, Dra. «DD»: Não tenho mais nada Sr. Dr. [00:19:47] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. Algum esclarecimento complementar? [00:19:51] Meritíssimo Juiz: O Tribunal agradece o seu depoimento. [00:19:53] Meritíssimo Juiz: Sra. Dra. o Tribunal agradece o seu depoimento. A Sra. Dra. está dispensada”. 102 - O depoimento da indicada testemunha revelou-se isento e credível, declarando ser conhecedora de perto da situação da sociedade e privar diretamente com o Recorrente, por questões profissionais decorrentes do exercício das funções enquanto Técnica Oficial de Contas da sociedade devedora originária. 103 - Resulta assim, inequivocamente, que os factos constantes do depoimento da indicada testemunha revelaram, para além de um conhecimento direto da situação da sociedade devedora originária e do modo de atuação do gerente, in casu, o Recorrente, um conhecimento técnico e concreto, merecedor de comprovar, por razões de ciência, os factos por si indicados no seu depoimento e que supra se transcreveu na íntegra para comprovar que efetivamente, ao contrário do entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, a falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao Recorrente. 104 - Face ao depoimento da indicada testemunha, o ponto R) constante dos factos dados como provados pelo Meritíssimo Juiz a quo, deverá ser alterado em conformidade, ou seja, considerar-se que a falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao Recorrente, passado assim a integrar os factos não provados. 105 - Igualmente, face ao depoimento desta testemunha, o ponto 1 da matéria constante dos factos julgados como não provados pelo Meritíssimo Juiz a quo, deverá ser alterado em conformidade, ou seja, que a falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao Recorrente, passando a julgar-se o ponto 1 como provado. 106 - Efetivamente, resulta do depoimento da testemunha que a sociedade devedora originária, gerida pelo Recorrente, era uma empresa de prestação de serviços no ramo da construção civil, revestimento e pintura de paredes; que desde a sua constituição (ano 2000/2001) e até à cessação da sua atividade (2009), manteve sempre em dia o pagamento das suas responsabilidades, designadamente, impostos, créditos laborais, fornecedores, contabilista; que nunca foi proprietária de qualquer património em virtude de ser uma empresa prestadora de serviços e a sua sede estar situada na casa de morada de família do gerente da empresa (Recorrente); esclareceu que a cessação de atividade da sociedade devedora originária ocorreu a 31 de dezembro de 2009, porquanto, a partir de 2006 se verificou um decréscimo da atividade da empresa decorrente da crise no setor da construção civil que se instalou em Portugal, com ênfase nos anos seguintes e até 2009, refletindo-se nas contas da referida sociedade; concretizou, em termos percentuais, o decréscimo de atividade que se refletiu na faturação da sociedade devedora originária, mais concretamente, cerca de 51% em 2006, de 38% em 2007,de -51% em 2008 e de -100% em 2009 (não tinha faturação nenhuma, sendo certo que a partir de 2008, as declarações de IVA foram submetidas sem movimentação nenhuma); a cessação de atividade ocorreu dada a falta de procura dos serviços da sociedade devedora originária e ausência da sua previsibilidade; que o gerente foi um bom gerente, sempre cumpriu com as suas obrigações, sempre preocupado e saber tudo o que tinha de saber para estar sempre com a sua situação fiscal e de segurança social correta, quer quanto aos pagamentos, quer quanto às declarações; que o gerente estava sempre disposto a ajudar e a colaborar, e que era um bom pagador com os funcionários, com o gabinete de contabilidade, em suma, um bom e exemplar pagador em relação a tudo, mesmo finanças e segurança social, até ao ponto de não poder pagar devido ao decréscimo de atividade sentido na sociedade devedora originária decorrente de fatores de mercado e crise instalada em Portugal no setor da construção civil e dessa área relacionada; que o gerente sempre se esforçou e tentou dar a volta à situação, deslocando-se para Espanha, de forma a tentar recuperar a atividade da sociedade devedora originária, mas que não teve sucesso, fruto das dificuldades económicas que já se verificavam na mesma; mais informou que o pagamento do IVA não foi efetuado porque o respetivo valor não foi recebido pela sociedade devedora originária, em virtude de os seus clientes não lhe pagarem; por último, esclareceu ainda que o gerente tentou recuperar o valor dos clientes devedores pela via extrajudicial, e não pela via judicial, devido à falta de fundo de maneio da sociedade devedora originária que estava sem tesouraria para poder avançar com processos judiciais. 107 - Resulta igualmente do depoimento da testemunha que o gerente (Recorrente) apresentou um pedido de pagamento em prestações à Recorrida, cujo valor da prestação deferido foi cerca de 1.000,00€ mensais, mas que não foi possível ao Recorrente efetuar o pagamento de tal valor, por ser demasiado elevado, atendendo à situação económico-financeira da sociedade devedora originária, tendo liquidado apenas algumas prestações, no valor de cerca de 250,00€, corroborado também pelos documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos de fls…. 108 - Em suma, resulta do depoimento da indicada testemunha que, ao contrário do entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, o Recorrente alegou e provou que a falta de pagamento da dívida revertida não lhe era imputável e fez prova desse mesmo facto. 109 - Salvo o devido respeito, para além do depoimento da indicada testemunha, que indicou como motivo da falta de pagamento da divida revertida a situação da crise na construção civil, com a consequente diminuição da atividade da empresa, a que acresce a falta de pagamento de alguns clientes que asfixiaram a situação económico-financeira desta, o que levou à cessação da sua atividade em 31/12/2009, estes factos encontram-se corroborados por todos os documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos, bem como da declaração de cessação de atividade, juntos aos autos de fls… 110 - Igualmente, falece de razão o entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, quando afirma que tais factos foram invocados e corroborados de forma genérica, quando os mesmos foram concretizados, inclusive, em termos percentuais pela indicada testemunha, conhecedora da situação económico-financeira, contabilística e fiscal da sociedade devedora originária, resultando ainda comprovados pelos documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos, de fls…. 111 - Também, falece de razão o entendimento do Meritíssimo Juiz a quo, quando afirma que o Recorrente não alegou factos concretos que demonstrassem objetivamente os motivos reais da falta de pagamento da divida, tendo-o feito apenas genericamente, juntando apenas uma testemunha, o que não se concebe. 112 - Porquanto, a indicada testemunha foi perentória e objetiva na explicitação dos motivos reais da falta de pagamento da divida, alegando e demonstrando, inclusive em termos percentuais, a diminuição de atividade da sociedade devedora originária, que decorreu apenas por motivos de mercado e da crise instalada em Portugal, sendo certo que tal justificação se encontra demonstrada pelos documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos de fls… 113 - Concretizou, inclusive, que a sociedade devedora originária, gerida pelo Recorrente, nunca foi proprietária de quaisquer bens, na medida em que era uma empresa prestadora de serviços, cuja sede se situava na casa de morada de família do Recorrente, e o único veículo automóvel necessário ao transporte de mercadorias e/ou trabalhadores foi utilizado em regime de leasing. 114 - Também, não poderá colher o argumento do Meritíssimo Juiz a quo, quando refere que o Recorrente, enquanto gerente da sociedade devedora originária, apenas teve intenção de cumprir as suas obrigações fiscais, mas que não fez tudo o que estava ao seu alcance para tentar pagar a divida. 115 - Efetivamente, o Recorrente alegou, demonstrou, de forma cabal, objetiva, coerente e verosímil, quer pelo depoimento prestado pela indicada testemunha, quer pelos documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos de fls…, os motivos pelos quais não lhe foi possível pagar a divida revertida, demonstrando de igual forma que a falta de pagamento dessa divida não lhe era imputável. 116 - Porquanto, resulta do manancial probatório junto aos autos, inclusive pelo depoimento prestado pela indicada testemunha, que o Recorrente foi um gerente criterioso, diligente, tendo sempre sido uma pessoa cumpridora de palavra, tendo feito tudo o que estava ao seu alcance para assegurar a recuperação da atividade da empresa, afetada pelas alterações no mercado de construção civil, devido à crise vivenciada em Portugal, mas que por falta de tesouraria da sociedade devedora originária, não logrou alcançar sucesso e abraçar quaisquer projetos no estrangeiro. 117 - Pelo que o Recorrente não teve culpa na insuficiência ou inexistência de património para cobrança de dívida tributária, por não ter praticado qualquer facto ilícito ou culposo, não lhe sendo imputável a falta de pagamento de tais tributos, porquanto atuou de forma diligente na gestão da sociedade devedora originária, cessando a sua atividade para efeitos fiscais e contabilísticos, logo que esta ficou sem qualquer atividade e percecionou que não podia liquidar as responsabilidades existentes para com o Estado, in casu, os tributos peticionados nos autos, por ausência de recursos da sociedade, dada a inexistência da sua atividade, que não lhe permitiram concretizar tal pagamento. 118 - Resulta igualmente do depoimento da testemunha que o Recorrente foi um gerente diligente, competente, criterioso, dedicado e zeloso na gestão da sociedade devedora originária, porém, os recursos financeiros da mesma não lhe permitiram concretizar o pagamento das dívidas em causa nos autos. 119 - De igual forma, resulta que o Recorrente foi assíduo no cumprimento das suas tarefas e obrigações, capaz e cauteloso na condução dos negócios, bem como esforçado na procura de clientes e de novos mercados. 120 - Porém, devido ao decréscimo acentuado da atividade comercial da sociedade devedora originária, por razões externas à sua vontade e própria da sua atividade - prestação de serviços na área da construção civil, resultou uma diminuição significativa do seu volume de negócios, em cerca de 51% em 2006, de 38% em 2007, de -51% em 2008 e de -100% em 2009. 121 - Mais afirmou a referida testemunha que o Recorrente, enquanto gerente da sociedade, ainda tentou estender a atividade da empresa devedora originária no mercado externo, procurando novos mercados, mais concretamente, o mercado Espanhol, com vista a assegurar a viabilidade da sociedade devedora originária, mas que não teve sucesso, em virtude de crise também instalada naquele país e, bem assim, por carência de meios financeiros que pudessem sustentar os custos inerentes à sua atividade (deslocações, alojamentos, entre outros) naquele mercado. 122 - Esclareceu ainda a testemunha que a falta de pagamento das dívidas por parte de inúmeros clientes da sociedade devedora originária asfixiou por completo a vida económico financeira desta, apesar das diligências do Recorrente, enquanto gerente, no sentido de interpelar o pagamento das dívidas aos devedores da sociedade, o que o fez apenas de forma extrajudicial, devido à carência de tesouraria da sociedade para pagar despesas judiciais. 123 - Tal decréscimo de atividade, sem previsibilidade da sua recuperação, esteve na base da decisão de cessação de atividade da sociedade devedora originária, com vista a evitar o aumento do passivo. 124 - Tais factos encontram-se alegados e demonstrados nos autos, quer pelo depoimento da indicada testemunha, quer pelos documentos contabilísticos e fiscais juntos aos autos de fls…. 125 - Com efeito, facilmente se comprova pelo depoimento da testemunha, que detinha conhecimentos técnicos, contabilísticos e fiscais relativamente à sociedade devedora originária, por ter sido Técnica Oficial de Contas da mesma, desde a sua constituição até à cessação da sua atividade, que não houve culpa do gerente, in casu, o Recorrente, na insuficiência ou inexistência de património para cobrança da dívida tributária. 126 - Caberia à Recorrida a prova da prática de factos ilícitos e culposos imputáveis ao Recorrente, fundamentando de forma adequada o despacho de reversão da execução fiscal, o que não logrou. 127 - Podemos assim concluir que o Recorrente foi um gerente criterioso, diligente, tendo sempre sido uma pessoa cumpridora de palavra, tendo feito tudo o que estava ao seu alcance para assegurar a recuperação da empresa, que foi afetada pelas alterações no mercado de construção civil, devido à crise vivenciada em Portugal, mas que por falta de tesouraria da sociedade devedora originária, não logrou alcançar sucesso e abraçar quaisquer projetos no estrangeiro. 128 - Pelo que o gerente não teve culpa na insuficiência ou inexistência de património para cobrança de dívida tributária, por não ter praticado qualquer facto ilícito ou culposo, não lhe sendo imputável a falta de pagamento de tais tributos, porquanto atuou de forma diligente na gestão da sociedade devedora originária, cessando, inclusive, a atividade da mesma logo que ficou sem atividade e que percecionou que não podia liquidar as responsabilidades existentes para com o Estado, in casu, os tributos peticionados nos autos, por ausência de atividade e, consequentemente, de recursos da sociedade, que não lhe permitiram concretizar tal pagamento. 129 - Com ênfase, não resulta dos autos alegação e prova de ilicitude da conduta do gerente, aferida pela violação das obrigações legais ou contratuais que se destinam à manutenção do património social, de forma a assegurar a satisfação dos credores sociais. 130 - Aliás, foi a própria testemunha que referiu que a mencionada sociedade devedora originária nunca foi proprietária de quaisquer bens, na medida em que era uma empresa prestadora de serviços, cuja sede situava-se na casa de morada de família do gerente, in casu, o Requerente, e o único veículo automóvel necessário ao transporte de mercadorias e/ou trabalhadores foi utilizado em regime de leasing. 131 - Assim, não se verificou insuficiência de bens e/ou diminuição patrimonial para proceder ao pagamento das dívidas tributárias, sendo certo que o gerente não causou, seja a que título for, ausência de património, não se verificando, pois, o pressuposto da culpa. 132 - Considerando que, relativamente às dívidas peticionadas nos presentes autos foi invocado a aplicação do estipulado na alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT, e estando assente que o Recorrente foi gerente de facto e de direito da sociedade devedora originária nos momentos de constituição e cobrança das dívidas, importa, pois, analisar o pressuposto da culpa. 133 - Efetivamente, o referido preceito faz recair sobre o Recorrente ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, cabendo-lhe, desse modo, alegar e provar que a falta de pagamento da dívida revertida não lhe é imputável, uma vez que nomeado para a gerência, estava investido de poderes que lhe permitiam uma conduta determinante na condução dos destinos da sociedade, cabendo-lhe zelar pelo normal funcionamento da empresa, o que engloba zelar, também, pelo cumprimento das obrigações fiscais, tanto as declarativas, como as de pagamento. 134 - Ora, para o efeito, é exigido ao Recorrente que demonstre que a situação de incumprimento ficou a dever-se exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um “bónus pater famíliae”, isto é, de um gerente diligente e criterioso, no sentido de evitar essa situação (vide, neste sentido, o Ac. do TCA do Norte de 24/04/2008, Processo n.º 00041/10.5., disponível em www.dgsi.pt). 135 - De acordo com a prova carreada para os autos, documental e testemunhal, resulta que o Recorrente conseguiu provar a ausência de culpa na falta de pagamento, chamando à colação os seguintes factos que, no modesto entendimento do Recorrente, deveriam ter sido considerados pelo Meritíssimo Juiz a quo. 136 - Resulta do depoimento da testemunha e dos documentos juntos aos autos que a sociedade executada prestava serviços na área de construção civil em Portugal. 137 - Igualmente, resulta que a atividade da sociedade devedora originária foi afetada pela crise que se sentiu em Portugal no âmbito do ramo da construção civil, designadamente uma diminuição significativa do seu volume de negócios, em cerca de 51% em 2006, de 38% em 2007,de -51% em 2008 e de -100% em 2009, o que fez com que a devedora originária tivesse cada vez mais dificuldades em manter a sua atividade. 138 - Perante as dificuldades sentidas no mercado português, a sociedade devedora originária, gerida pelo Recorrente, tentou exercer a sua atividade noutros mercados estrangeiros, iniciando no mercado Espanhol, o que consubstanciou um esforço por parte do gerente, in casu, o Recorrente, para manter a atividade da empresa e para criar as condições necessárias para que esta pudesse competir com outras empresas no mesmo ramo. 139 - Ora, tal atitude, à luz das regras da experiência comum, leva-nos a concluir que a sociedade devedora originária, através do seu gerente, in casu, o Recorrente, perante as dificuldades sentidas, procurou evitar o arrastamento da situação deficitária e pugnar por uma solução que permitisse minimizar os seus efeitos, designadamente, o incumprimento das suas obrigações para com o Estado. 140 - Podemos assim concluir que o gerente não se desinteressou, pois, do destino da sociedade devedora originária, tendo sempre cumprido as suas obrigações para com os trabalhadores, prestadores de serviços, fornecedores, contabilidade, estado, entre outros. 141 - Acresce que, por vicissitudes várias, designadamente decorrente de problemas do mercado nacional, alheias à atuação do Recorrente, as medidas adotadas por este (expansão para outros mercados, designadamente, Espanha) não surtiram o efeito pretendido e, consequentemente, não evitaram a cessação de atividade da sociedade devedora originária. 142 - Outrossim, resultou provado que o Recorrente exerceu com muita dedicação e competência a gerência da sociedade, sendo de igual modo assíduo no cumprimento das suas tarefas, capaz e cauteloso na condução dos negócios sociais, esforçado na procura de clientes e mercados. 143 - Donde, em conjugação de todo o exposto, se conclui que o Recorrente logrou comprovar que, através de comportamento diligente, tomou as providências adequadas e necessárias ao normal exercício da sociedade executada e na prossecução do seu objeto, evitando com esse comportamento diligente, que a sociedade viesse a encontrar-se na situação deficitária que a levou a incumprir com o pagamento das obrigações fiscais. 144 - Sendo certo que a situação deficitária e o incumprimento verificado se deveram a situações a si alheias. 145 - O Recorrente, citado por reversão, não tem qualquer responsabilidade pelo não cumprimento das obrigações tributárias da devedora originária, porquanto, nos períodos a que respeitam as dívidas peticionadas nos presentes autos, a devedora originária não detinha qualquer fundo de maneio ou património para pagamento das obrigações tributárias. 146 - A falta de pagamento das obrigações tributárias ocorreu fruto de dificuldades económicas surgidas aquando da sua gerência na sociedade devedora originária. 147 - Com efeito, a partir de 2006 e até 2009, a atividade da devedora originária, que se dedicava à atividade de prestação de serviços no setor da construção civil, começou a decrescer, devido à crise instalada no mercado do setor da Construção Civil em Portugal, sobejamente conhecida e que asfixiou a prática comercial do ramo. 148 - Tal decréscimo refletiu-se nas contas da sociedade, sendo que em termos percentuais, relativamente ao ano de 2006, houve um decréscimo de 51%, relativamente ao ano de 2007, houve um decréscimo de 38%, relativamente ao ano de 2008, houve um decréscimo de -51% e relativamente ao ano de 2009, houve um decréscimo de -100%, ou seja, não tinha qualquer atividade, e, consequentemente, não tinha qualquer faturação. 149 - Tudo redundando, no final, em incontornáveis prejuízos e irreversíveis abalos na economia da pequena sociedade prestadora de serviços que era a devedora originária. 150 - A que acresce o facto de, na altura, se ter verificado a falta de pagamento por parte de um bom número de clientes da sociedade, e, consequentemente, a ausência de pagamento do IVA por parte destes, o que asfixiou, por completo, a vida económico-financeira daquela. 151 - O Recorrente procurou desesperadamente ultrapassar as dificuldades, tendo inclusive auscultado e procurado trabalho no estrangeiro, designadamente em Espanha, no sentido de recuperar atividade perdida no mercado nacional. 152 - Mas, pese embora o sacrifício do Recorrente na busca de atividade em território estrangeiro, tal não resultou, na medida em que a sua empresa era de pequeno porte e estava com dificuldades financeiras, o que impossibilitou a extensão da sua atividade para outros mercados, inclusive, em Espanha. 153 - Tendo sido então, e só então, que a sociedade deixou de assumir as suas obrigações, incluindo as tributárias, que deram origem aos presentes autos. 154 - Ora, face ao exposto, não pode ao Recorrente ser assacada qualquer culpa ou responsabilidade na ocorrência que deu origem à instauração fiscal contra a devedora originária e, por reversão, a si próprio. 155 - Em suma, atentas as regras da experiência comum e o padrão médio do bom pai de família, nada mais se podia exigir ao Recorrente que, nas circunstâncias descritas, pudesse ou devesse agir de outro modo, o que o isenta de culpa. 156 - Assim, o Recorrente é parte ilegítima porquanto não figura no título, ou seja, não é o devedor originário e não é responsável pela dívida que lhe é (subsidiariamente) exigida. 157 - Dispõe o n.º 1, do artigo 204º do CPPT que se verifica “ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida”. 158 - A responsabilidade subsidiária dos gerentes das sociedades pressupõe a culpa no modo como exerceram a gerência (sublinhado nosso). 159 - A este respeito, e como supra se demonstrou, urge reiterar que o Recorrente não teve culpa, na sua ação como gerente da sociedade devedora originária pela insuficiência do património desta para satisfação das suas dívidas fiscais, até porque a mesma nunca foi proprietária de qualquer património, pelo facto de ser uma empresa de prestação de serviços e a sua sede estar localizada na casa de morada de família do Recorrente. 160 - Resulta que o Recorrente foi sempre um gerente competente, criterioso, diligente e dedicado, tendo sido assíduo no cumprimento das suas tarefas, capaz e cauteloso na execução dos negócios e esforçado na procura de clientes e mercados geográficos. 161 - Sendo certo que, tampouco a alegada insuficiência da sociedade devedora originária para solver as suas próprias dívidas fiscais jamais radicou no exercício que o Recorrente fez das suas funções de gerente, ficando demonstrado que a mesma ficou a dever-se a fatores exteriores à empresa, incontroláveis pelo Recorrente. 162 - Fica igualmente demonstrado que não é imputável ao Recorrente a falta de pagamento ou a entrega da prestação tributária – dívida revertida – uma vez que a falta de pagamento se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos, sendo certo que no exercício da sua gerência o Recorrente usou da diligência de um “bonus pater familiae”, como supra se referiu. 163 - Deste modo, nenhuma responsabilidade é de assacar ao Recorrente por não se ter verificado em relação a ele o pressuposto da culpa exigido pelo disposto no artigo 24.º da LGT. 164 - Acresce ainda que, constitui pressuposto da reversão a culpa do gerente, que pode verificar-se com a intenção de frustrar os direitos dos credores ou com a falta de cuidado devido em salvaguardar os direitos desses credores. 165 - Posto isto, da conjugação dos elementos probatórios carreados para os autos, salvo o devido respeito, entendemos ser de concluir que inexiste prova suficiente para julgar como provado que a falta de pagamento da dívida revertida seja imputável ao Recorrente, devendo considerar-se tal facto como não provado e, em consequência, considerar a oposição apresentada pelo Recorrente procedente, com as demais consequências legais. 166 - Tanto basta, e sem mais considerações, para que se possa concluir pela ilegitimidade do Recorrente, por não se ter demonstrado os pressupostos de que depende a efetivação da responsabilidade subsidiária prevista no disposto do n.º 1 do artigo 24º da LGT. 167 - Pelo exposto, in casu, verifica-se a ilegalidade da reversão da execução contra quem, não figurando no título executivo e não sendo responsável pelo pagamento da dívida em cobrança coerciva, surge como parte ilegítima na execução, fundamento da oposição, nos termos do disposto na alínea b), do n.º 1 do artigo 204º do CPPT. 168 - Pelo supra exposto, ocorreu falta de notificação da liquidação da divida exequenda no prazo de caducidade; ocorreu ineptidão do despacho de reversão; da falta de fundamentação do despacho de reversão; ilegitimidade por falta de fundamentação do despacho de reversão e ilegitimidade por inexistência de culpa. 169 - Impondo-se assim, concluir pela procedência do presente recurso e, em consequência, pela extinção da execução contra o Recorrente. 170 - O Recorrente, como supra se referiu e se encontra demonstrado documentalmente nos autos, fls. 25 a 40, não foi notificado das certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...29, para execução de uma dívida de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de 10.305,04€; de todas as certidões de dívidas relativas ao processo de execução fiscal n.º ...30, para execução de dívidas de IVA do ano de 2006 e 2007, juros de mora e compensatórios, uma vez que apenas foram juntas aos autos as certidões de dívida n.ºs ...82, ...83, ...84, ...85, ...86, ...88, ...89 e ...87, no valor de 693,00€, 100,32€, 2656,92€, 358,14€, 2625,00€, 2625,00€, 301,77€ e 327,37€, respetivamente, cujo valor global das mencionadas certidões corresponde a 9.687,52€, e não ao valor de 10.704,50€; das certidões de dívidas relativas ao processo de execução fiscal n.º ...45, para execução de uma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de 15.744,29€; e nem das certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...70, para execução de uma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de 7.488,12€, quer aquando da notificação para audiência prévia de reversão, quer aquando da sua citação para os presentes autos, ou ainda aquando do envio do processo de oposição n.º ...60 (original e duplicado) por parte da Recorrida (sublinhado nosso). 171 - Consequentemente, a não junção das mencionadas certidões por parte da Recorrida a instruir o despacho de audiência prévia de reversão que foi notificado ao Recorrido, sem motivo justificativo e devidamente fundamentado, inquina, desde logo, o mencionado despacho de audiência prévia de reversão e, consequentemente, a reversão contra si instaurada, porquanto, a notificação de tal despacho ao Recorrente foi concretizada sem que o mesmo tivesse conhecimento das mencionadas certidões justificativas da quantia exequenda que se pretendia reverter, sendo as mesmas elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida, nos termos do disposto do n.º 4 do artigo 22º da LGT. 172 - Com efeito, o Recorrente ao não ter conhecimento em sede de audiência prévia de reversão das certidões suprarreferidas, não se pôde pronunciar quanto às mesmas, nem perceber as razões da divergência dos valores constantes do despacho de reversão e das certidões que foram juntas para justificar tais valores. 173 - Não foi ao Recorrente possível, desta forma, conhecer o tipo de ato e as circunstâncias do caso concreto, não lhe permitindo aperceber-se do itinerária cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do ato para proferir a decisão, isto é não conheceu das razões pelo que o autor do ato decidiu como decidiu e não de forma diferente, de modo a poder desencadear dos mecanismos administrativos ou contenciosos de impugnação. 174 - Estando em causa liquidações tributárias, o que impõe para determinar se o ato está ou não fundamentado, é que os destinatários, in casu, o Recorrente, fique em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido para se chegar aos valores revertidos contra si. 175 - Em suma, a ausência das referidas certidões de dívida em sede de audiência prévia de reversão aquando da sua notificação, equivale à falta de fundamentação, o que ocorre in casu, por obscuridade, contradição e/ou insuficiência, porquanto, não esclarece concretamente a motivação do ato, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 125º do CPA. 176 - No caso em apreço, é-nos possível concluir que o despacho de reversão padece de falta de fundamentação. 177 - Sem prescindir, o Recorrente é ainda parte ilegítima, porquanto, o despacho de reversão padece de vício de forma, ou seja, a administração tributária atuou de forma deficiente quer quanto ao direito de audiência prévia, quer quanto à fundamentação do despacho que ordenou a reversão, não juntando, sequer, as certidões de dívida correspondentes supra identificadas, padecendo igualmente o despacho de reversão de ilegalidade, nos termos do disposto na alínea i), do n.º 1 do artigo 204º CPPT, que é motivo de anulação do despacho de reversão, nos termos do disposto do artigo 135º do mesmo diploma legal, por vício de forma. 178 - A fundamentação devia ter-se pronunciado clara e objetivamente sobre a análise da audiência prévia, indicando expressamente as razões de facto e de direito que conduziram à decisão de reversão contra o Recorrente. 179 - Aquando da notificação do despacho de reversão, o Recorrente não ficou ciente de todos os elementos essenciais ao exercício efetivo do direito de audição. 180 - Nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 23º da LGT, “a reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário, nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”. 181 - No despacho de reversão, o que está em causa é a qualidade do chamado, a competência de quem decide a reversão e só pressupostos que o legitimem e se prendem com o exercício do cargo, o período desse exercício, a qualificação das dívidas e a existência ou não de culpa do chamado pela insuficiência do património societário relativamente ao período que exerceu o cargo de gerente. 182 - Salvo o devido respeito, o despacho de reversão em causa nos autos, não contém, em termos suficientes, a explicitação dos motivos fácticos e jurídicos que o motivaram e que constituíram a sua fundamentação, não juntando todas as certidões justificativas do valor da dívida revertida ao Recorrente. 183 - Com efeito, é fácil de concluir que a Recorrida não esclareceu suficientemente as razões de facto que levaram à reversão da execução contra o Recorrente, tampouco alegou a existência de culpa deste pela insuficiência do património social, nem por outro lado fez qualquer referência às disposições legais, normas ou princípios jurídicos em que fez assentar a reversão. 184 - A ausência de factos subjacentes à reversão, a omissão das normas aplicáveis, a remissão tão só para artigos da lei, utilização de conceitos indeterminados, a indicação de um simples juízo conclusivo, implica, na opinião da doutrina e jurisprudência portuguesas, insuficiência de fundamentação. 185 - A fundamentação do ato deve ser contemporânea e não sucessiva, total ou parcialmente, ou seja, a fundamentação deve ser coeva do ato e deve ser integrada pelas razões que historicamente o determinaram e, nela jamais poderão integrar razões ou documentos posteriores que apareceriam como uma justificação externa de um ato sem fundamentação ou com fundamentação insuficiente. 186 - A ratio principal da necessidade de fundamentação expressa aponta nesse sentido, pois há que ter garantias que o órgão que praticou o ato o fez refletidamente e por razões de interesse público, sendo certo que tal reflexão e razões devem ser exteriorizadas de tal forma que qualquer entidade, nomeadamente tribunais, possam, sem recurso a outras fontes, entendê-las e controlá-las. 187 - Portanto, a fundamentação da reversão é apenas a que consta do texto inserto na citação da execução e só esta, quer seja suficiente ou não, não sendo admissível que a Recorrida venha mais tarde apresentar uma fundamentação suficiente ou juntar documentos para o suprimento da insuficiência ou falta dessa fundamentação. 188 - É que, como supra se referiu, a existência do vício de falta de fundamentação já se radicou e é, por sua natureza, insuprível posteriormente. 189 - Resulta do supra exposto que o despacho de reversão do Recorrido deveria estar suportado numa fundamentação e documentação suficientes, assim como se deveria ter descrito uma matéria de facto e um quadro legal, subsumindo a primeira no segundo e concluíndo. 190 - O que não ocorreu nos presentes autos e, por isso, o ato que determina a reversão tem-se por não fundamentado. 191 - Assim, o despacho de reversão, o ato fundador do chamamento do Recorrente à execução, padece do vício de falta de fundamentação, devendo o mesmo ser anulado e, em consequência, ser extinta a execução contra o Recorrente. 192 - No referido despacho não vem também alegada e/ou provada a culpa do Recorrente pelo facto de o património se ter tornado insuficiente e/ou inexistente para a satisfação da dívida tributária, sendo que tal prova é necessária para se concluir ou proceder ao acionamento da responsabilidade subsidiária daquele. 193 - Ora, na ausência de tal prova, não estão cumpridos os requisitos necessários do instituto de responsabilidade subsidiária, o que determina, necessariamente, a ilegitimidade passiva do Recorrente para a presente execução. 194 - Deve, por isso, ser declarada a ilegitimidade passiva do Recorrente e, em consequência, ser extinta a execução contra o Recorrente. 195 - O despacho de reversão não contém os requisitos mínimos da fundamentação dos atos tributários, como impõe, designadamente, o n.º 3 do artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa; e ainda, o n.º 4 do artigo 23.º e os n.ºs 1 e 2 do artigo 77.º, todos da LGT. 196 - O despacho de reversão viola ainda o princípio da participação (n.º 5 do artigo 267.º da Constituição da República Portuguesa e n.º 1 do artigo 60.º da LGT), impedindo a sua concretização. 197 - Atenta a ausência ou vício de fundamentação legalmente exigida e preterição de formalidade legal, o despacho de reversão enferma de duplo vício de forma, nos termos do disposto nas alíneas c) e d) do artigo 99.º do CPPT, respetivamente. 198 - Há que verificar, à luz da teoria da causalidade, se a atuação do Recorrente como gerente da sociedade originária devedora, concretizada quer nos seus atos quer nas suas omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais e, em caso afirmativo, se este devia ter previsto o resultado ilícito, a fim de o evitar. 199 - Nos presentes autos a administração tributária fez reverter as dívidas exequendas com base no na alínea b), do n.º 1 do artigo 24º da LGT, porém, não carreou prova e nem conseguiu demonstrar que o Recorrente era responsável pela insuficiência do património da sociedade, e bem assim que a falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao Recorrente. 200 - Deverá ser alterada a matéria de facto dada como provada nos pontos A), B.1), B.2), B.3), B.4), C), D), E), F), G), H), I), J), K) e R), para factos não provados, o que se requer. 201 - Deverá ser alterada a matéria de facto dada como não provada no ponto 1), para facto provado, o que se requer. 202 - O Tribunal a quo ao decidir como decidiu violou o disposto no artigo 36º, número 1; no artigo 38º; no artigo 39.º, números 1, 2 e 3; no artigo 99º, alíneas c) e d); no artigo 204º, número 1, todos do CPPT; violou ainda o disposto no artigo 22º, número 4; no artigo 23º, número 4; no artigo 24º; no artigo 60º, número 1; no artigo 74º; no artigo 76º, número; e no artigo 77º, números 1 e 2, todos da LGT; violou também o artigo 125º, número 2 do CPA; violou o artigo 268º, número 3 da CRP e, por último, violou os artigos 362º e seguintes do Código Civil. TERMOS EM QUE, deverá conceder-se integral provimento ao presente recurso, revogando a sentença recorrida e absolvendo o Recorrente dos pedidos formulados pela Recorrida na execução por reversão instaurada contra aquele e, consequentemente, declarar-se a extinção da execução, com as demais consequências legais. V. Excelências farão assim a habitual e acostumada JUSTIÇA!» 1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações. 1.3. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer com o seguinte teor: «INTRODUCÃO «AA» vem interpor recurso da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, datada de 19 de Outubro de 2018 que julgou improcedente a oposição judicial à execução fiscal nº ...66 e apensos, instaurada contra [SCom01...], Lda. e contra si revertida, por despacho do Chefe do Serviço de Finanças ..., para cobrança coerciva de dívidas de IVA e IRC dos anos de 2006, 2007 e 2008, no montante global de €44.449,79 (cf. fls. 437 a 452 do processo, em suporte físico, doravante designado por processo fiscal). Ora constitui entendimento uniforme e pacífico da doutrina e da jurisprudência que o âmbito do recurso se encontra delimitado pelas conclusões extraídas da motivação pelo recorrente, não podendo o tribunal ad quem conhecer da matéria nelas não inserida, com ressalva óbvia dos casos em que se impõe o seu conhecimento oficioso, de harmonia com as disposições conjugadas dos artigos 282º, nos 5 a 7, do CPPT e 635º, no 4, do CPC, na redacção que lhe foi introduzida pela Lei nº 41/2013, de 26 de Junho, aqui aplicável ex. vi do artigo 281º, do CPPT. Assim sendo, compulsadas as conclusões formuladas pelo Recorrente na motivação do recurso em apreço, resulta que o mesmo imputa à douta sentença recorrida (i) falta de notificação das liquidações no prazo de caducidade, (ii) falta de fundamentação do despacho de reversão, e; (iv) Erro de julgamento de facto e de direito, consubstanciados na ausência de culpa pelo não pagamento pela devedora originária, das importâncias em dívida. Cumpre-nos, pois, emitir parecer, o que faremos de imediato. FALTA DE NOTIFICACÃO DAS LIOUIDACÕES NO PRAZO DE CADUCIDADE Alega a Recorrente que as liquidações das dívidas exequendas não foram notificadas à devedora originária e a si, dentro do prazo de caducidade. No entanto: As dívidas de IVA resultam da apresentação pela devedora originária de declarações de substituição e não de qualquer acto da Administração Tributária. Consequentemente, as liquidações assentam, directa e imediatamente nos elementos declarados em tais declarações de substituição, Pelo que não há lugar a qualquer notificação. Por sua vez, em relação às dívidas de IRC, as respectivas liquidações resultaram de declarações de substituição entregues pela devedora originária e foram-lhe notificadas por carta registada (artigo 380, no 3, do CPPT), dentro do prazo de caducidade. Por outro lado: (" ... a notificação relevante para efeitos de obstar à caducidade do direito à liquidação é a relativa ao contribuinte, sujeito passivo originário do tributo, e não a dos outros responsáveis subsidiários ou solidários” (cf. Jorge Lopes de Sousa, CPP T, anotado e comentado, 2007, Sedição, vol. II, anotação ao artigo 204º). Na verdade, é entre a Administração Fiscal e o devedor originário que se estabelece a relação jurídico-tributária e daí que o gerente revertido não seja contribuinte, mas apenas responsável pela dívida. Nesta conformidade, alegando a Oponente, ora Recorrente a falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade a si própria, Afigura-se-nos que o momento em que tal conhecimento ocorra é irrelevante para se aferir da caducidade do direito à liquidação. Pelo que o recurso deve improceder, quanto a este segmento decisório. FALTA DE FUNDAMENTACÃO DO DESPACHO DE REVERSÃO Invoca o Oponente, ora Recorrente que, contrariamente ao entendimento plasmado na decisão recorrida, a fundamentação vertida no despacho de reversão não cumpriu o seu objectivo primordial de responder às necessidades de esclarecimento do seu destinatário, permitindo-lhe conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática, por forma a poder optar conscientemente pela sua aceitação ou pela sua impugnação através dos meios legais ao seu dispor. Na sua perspectiva, o despacho de reversão é omisso quanto à existência de culpa pelo não pagamento das dívidas exequendas, quanto à fundada insuficiência de bens da devedora originária e quanto à audiência prévia. Vejamos se lhe assiste razão. O direito à fundamentação dos actos administrativos e tributários que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos constitui princípio constitucional com assento no artigo 268º da CRP. E uma das manifestações, em sede da lei ordinária, está vazada no artigo 125º, nº 1 do CPA, que impõe que a fundamentação seja expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo, todavia, consistir em mera Declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituirão neste caso, parte integrante do respectivo acto. De acordo com o nº 2 deste mesmo preceito legal, equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do ato. E como tem sido afirmado pela doutrina e pela jurisprudência, a fundamentação dos actos administrativos há-de ser contextual e integrada no próprio acto. Assim, relevantes para a questão em análise seriam o teor do despacho de reversão e dos ofícios/informações que os acompanham, pois seria obrigatoriamente por referência a estes que a questão da fundamentação formal do acto teria de ser apreciada E, com o devido respeito por melhor opinião, assim sucedeu uma vez que constituindo a reversão "a decisão do órgão de execução fiscal pelo qual é chamado ao processo executivo alguém que não consta do título executivo como devedor " E sendo "pela reversão que se efectiva a responsabilidade subsidiária, ou seja, o chamamento à execução fiscal dos responsáveis subsidiários (cf art.º 23º, nº 1, da LGT) Então, "A decisão de reversão deve (...) obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação, impostas pelo art.º 268º, n o 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo art. 770, da LGT e, especificamente no caso de reversão, pelo art. 0 23 0, n o 4, da LGT, que dispõe: "A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e de declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação" (cf. Acórdão do TCAN, de 18/02/2010, processo nº 00381/06.2BECBR, disponível, tais como os que infra se citarão, em www.dgsi.pt). No caso em análise a AT, no referido despacho de reversão, faz expressa referência à qualidade de gerente do Oponente (cf. fls. 23, do processo fiscal). Também estão devidamente identificados os impostos em dívida, o respectivo montante e o período a que respeitam, (cf. fls. 23 do processo fiscal). E ao indicar o artigo 24º, no 1, alínea b), da LGT, como fundamento da reversão não tem que alegar qualquer culpa do Oponente na insuficiência do património da devedora originária, Mas apenas a inexistência ou insuficiência de tal património, o que fez. E como o Oponente, ora Recorrido, não exerceu o direito de audição (cf. alínea N), dos "actos provados" afigura-se-nos óbvio, que o despacho de reversão não podia conter qualquer referência ao mesmo. Pelo que o recurso deve improceder, também quanto a este segmento decisório. CULPA DO OPONENTE Alega ainda o Recorrente que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento em matéria de direito ao considerar que é parte legítima para a execução, por não ter demonstrado a falta de culpa pelo não pagamento das dívidas exequendas. Ora, é sabido que o regime da responsabilidade subsidiária é o vigente no momento em que se verifica o facto gerador da responsabilidade (cf. artigo 12º do CC) E a execução fiscal a que se reporta a presente execução destina-se à cobrança coerciva de dívidas provenientes de IVA e IRC relativas aos anos de 2006, 2007 e 2008. Assim sendo, dúvidas não restam que é de aplicar o regime previsto no artigo 24º da LGT, que é, aliás, o normativo invocado pelo Mmº Juiz a quo na douta sentença recorrida (cf. fls. 15, da sentença, 451 do processo fiscal). E este artigo 24º da LGT, estabelece o seguinte: “l- Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a)- Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b)- Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. (…)” Neste preceito legal está, assim, prevista, a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento tenha terminado depois deste exercício (alínea a) ou vencidas no período do seu mandato (alínea b). Quanto às dívidas tributárias cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou quando o prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois desse exercício (mas em que o gerente ou administrador já não exercia funções à data em que a dívida foi posta à cobrança) o administrador ou gerente é responsável se tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o pagamento. Neste caso, o ónus da prova da culpa recai sobre a Fazenda Pública, Quanto às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Neste caso existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou entrega da prestação tributária. No caso dos autos, a reversão da execução contra o Oponente foi efectuada pela administração tributária com fundamento na norma da alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT. Ora, como vimos, este preceito legal é inequívoco ao estabelecer uma presunção legal de imputabilidade do não pagamento das dívidas no momento em que terminou o prazo legal de pagamento dessas mesmas dívidas, pelo que para que o Oponente se exima da sua responsabilidade subsidiária terá de ser feita a demostração de que a falta de pagamento em causa não lhe é imputável. No caso de tal prova não ser feita, ou se ficarem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de entrega do imposto, a oposição deverá improceder. Assim sendo, a questão está, pois, em saber se o Recorrente afastou, como se lhe impunha, essa presunção legal. E para ilidir a presunção de culpa pela falta de cumprimento das obrigações tributárias, o Recorrente estava obrigado a alegar e subsequentemente provar que não existiu qualquer relação causal entre a sua actuação enquanto gerente da executada originária e a falta de pagamento do imposto, Sabido que aos gerentes é exigível uma postura responsável e ponderada que corresponda a uma actuação que, de acordo com o exigível a um administrador criterioso colocado em idêntica situação e dentro da inerente discricionariedade que é própria do exercício de tais funções, se mostre, em princípio, como adequada ao alcance dos objectivos para que a sociedade se constituiu (cf. neste sentido, o Acórdão do TCAN de 23/11/2011, processo nº 0972/09.0). Porém da prova produzida, nenhum dos factos alegados na petição inicial no sentido de afastar a culpa do Recorrente resultou provado. Na verdade, impunha-se que o Recorrente tivesse feito prova de que a falta do pagamento do imposto não lhe foi imputável e isso passa pela demonstração da falta de fundos da devedora originária para efectuar o pagamento das dívidas exequendas e de que, tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor. E nada se demonstrando nos autos no sentido de afastar a culpa do Recorrente pela não entrega do imposto em causa, deve ele responder pelos mesmos ao abrigo do disposto no artigo 24º, nº 1, alínea b) da LGT. Consequentemente, não merece censura a douta sentença recorrida, também quanto a este segmento decisório. CONCLUSÃO Termos em que, deverá ser negado provimento ao recurso e confirmada a douta sentença recorrida.» * Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta. * 2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento no que tange aos pontos da matéria de facto supra identificados e, bem assim, de erros de julgamento de direito quanto à inexigibilidade das dívidas por falta de notificação, ao pressuposto da culpa do revertido e à fundamentação do despacho de reversão. 3. FUNDAMENTAÇÃO 3.1. DE FACTO 3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto: «A) Em 13/10/2017, o Serviço de Finanças ... instaurou contra a executada originária o processo de execução fiscal n.º ...66, para execução duma dívida de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,84, com data limite de pagamento voluntário em 15/02/2007 (fls. 3, 27 a 29 e 59 a 64, 386). B) A este processo de execução fiscal foram apensados os seguintes processos de execução fiscal (fls. 3, 27 a 39, 59 a 139 e 386 a 398): B.1) N.º ...29, instaurado em 17/06/2010, para execução duma dívida de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, com data limite de pagamento voluntário em 26/05/2010; B.2) N.º ...30, instaurado em 24/07/2010, para execução das dívidas de IVA e juros dos quatro trimestres de 2006 e do 1.º trimestre de 2007, no montante de €10.704,50, com data limite de pagamento voluntário em 30/06/2010; B.3) N.º ...45, instaurado em 29/03/2011, para execução duma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, com data limite de pagamento voluntário em 26/01/2011; e B.4) N.º ...70, instaurado em 29/03/2011, para execução duma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, com data limite de pagamento voluntário em 26/01/2011. C.) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...66, de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,84, resulta da declaração periódica de substituição, do 4.º trimestre de 2006, apresentada pela executada originária em 12/09/2007, que apurou o IVA em falta constituído pela diferença entre o imposto por si liquidado e o imposto suportado, do qual se encontra em dívida o montante de €207,84 (fls. 1, 23 e 59 a 64). D) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...29, de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 65 a 74). E) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...30, de IVA e juros dos quatro trimestres de 2006 e do 1.º trimestre de 2007, no montante de €10.704,50, resulta das declarações periódicas de substituição, dos quatro trimestres de 2006 e 1.º trimestre de 2007, apresentadas pela executada originária em 29/03/2010, que apurou o IVA em falta constituído pela diferença entre o imposto por si liquidado e o imposto suportado em cada uma dessas declarações (fls. 75 a 85). F) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...45, de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 97 a 105). G) A dívida do processo de execução fiscal n.º ...70, de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22 (fls. 106 a 114). H) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...29, de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 22/04/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 65 a 74, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). I) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...45, de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 20 e 21/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 97 a 105, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). J) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...70, de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 21 e 22/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 106 a 114, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). K) As liquidações das dívidas exequendas dos processos de execução fiscal referidos em B) e das dívidas de D) a J) foram realizadas na sequência das declarações de substituição entregues voluntariamente pela executada originária no âmbito do procedimento de inspeção realizado pelos serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças ... sob a OI20......23 e OI20......51 (fls. 59 a 135, em particular fls. 121 a 135 e em especial fls. 133 e 134). L) O procedimento de inspeção iniciou-se em 09/02/2010 e terminou em 28/04/2010 (fls. 122). M) Os processos de execução fiscal foram revertidos contra o oponente pelo despacho de reversão ínsito na nota de citação junta a folhas 23 do processo físico, cujo teor aqui se dá por reproduzido (fls. 23). N) O oponente não exerceu o direito de audição no procedimento de reversão (fls. 28). O) O oponente foi gerente da executada originária desde 27/03/2002 (fls. 121 a 138, 333 a 358). P) O oponente era o único sócio e gerente da executada originária (fls. 121 a 138 e 333 a 358). Q) O oponente foi gerente da executada originária desde 27/03/2002 e exerceu a sua gerência (fls. 121 a 138, 333 a 358 e depoimento da testemunha «BB»). R) A falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao oponente (fls. 23 e depoimento da testemunha inquirida em audiência). S) Em 15/01/2010 a executada originária cessou a atividade para efeitos de IVA, com efeitos a 31/12/2009, passando o oponente a exercer a mesma atividade em nome individual (fls. 121 a 135). T) Em 26/09/2014 o oponente foi pessoalmente citado para a execução fiscal (fls. 23 e 38 a 39 verso). Com relevância para a decisão da causa, o tribunal julga não provado: 1 – A falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao oponente. Motivação. O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos que não foram impugnados e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)) identificados em cada um dos factos, conjugados com as regras da experiência e ao depoimento da testemunha inquirida em audiência contraditória. Aqui cumpre apenas explicar a motivação da matéria de facto julgada provada nas alíneas H), I), J), Q) e R) e não provada em 1. “As provas têm por função a demonstração da realidade dos factos” (art. 341.º do Código Civil (CC)). A matéria de facto julgada provada em H) a J) na parte relativa à notificação da executada originária resulta dos documentos aí referidos e do depoimento da testemunha inquirida, que declarou que a executada originária tinha a sua sede na mesma morada que a residência do oponente, corroborando os documentos juntos aos autos que comprovam o nome e o endereço para onde foram remetidos e onde foram entregues as notificações das liquidações dessas dívidas exequendas. Apesar do oponente ter impugnado os documentos juntos aos autos que comprovam a notificação da liquidação das dívidas exequendas de IRC, a impugnação genérica desses documentos, que são documentos oficiais e autênticos (art. 76.º, n.ºs 2 e 3, da LGT), sem que tenha sido invocada a sua falsidade e sem que tenha sido feita qualquer prova que infirme a sua autenticidade, não é suficiente para elidir a sua força probatória e não podem deixar de relevar para a formação da convicção do tribunal. Acresce que não pode ainda deixar de fazer-se algumas considerações à impugnação desses documentos para demonstrar a sua falta de credibilidade e verosimilhança. O oponente impugna esses documentos e a sua entrega ao destinatário alegando, entre o mais, a inexistência do aviso de receção da sua entrega e a falta de prova de entrega ao destinatário, mas não tem razão. As liquidações do IRC em causa nestes autos resultaram da entrega pela própria executada originária das declarações de substituição Modelo 22 no âmbito do procedimento de inspeção a que foi sujeita. Logo, por força do art. 38.º, n.º 3, do CPPT, a notificação das liquidações tem de ser realizada mediante carta registada e não por carta registada com aviso de receção. Por isso, o oponente não tem razão para invocar a inexistência do aviso de receção. Mas também não tem razão para invocar a falta de entrega das notificações. As notificações realizadas nos termos do art. 38.º, n.º 3, do CPPT, presumem-se feitas no terceiro dia posterior ao registo ou, quando esse dia não seja dia útil, no primeiro dia útil seguinte, nos termos do art. 39.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT. Neste caso, compete à administração tributária comprovar a realização do registo postal da notificação realizada nos termos legais, presumindo-se realizada a notificação e compete ao notificado, no caso, ao oponente, elidir a presunção, alegando e provando a falta de notificação ou a sua realização em data posterior à presumida, nos termos do art. 39.º, n.º 2, do CPPT. No caso em apreço o oponente não logrou fazer prova bastante para elisão da presunção da notificação. O oponente requereu a notificação dos CTT para prestar essas informações em 02/05/2018, tendo os CTT informado que não dispõem das informações solicitadas, porque nos termos legais, previstos no art. 73.º do Decreto-Lei n.º (DL) 176/88, de 18 de maio, as reclamações dos utentes só são aceites no prazo de um ano e o arquivo da documentação é feito dentro desse prazo. Logo, o oponente não logrou fazer prova suficiente para elidir a presunção da notificação das liquidações de IRC de 2006 a 2008 da executada originária. E o facto da informação dos CTT já não estar disponível não pode ser imputado à Fazenda Pública, que também não pode ser prejudicada por esse facto, porquanto o ónus da prova é do oponente, já que é a ele que compete fazer prova para elidir a presunção. Perante a falta de prova do oponente o facto tem de ser julgado contra si (arts. 74.º, n.º 1, da LGT e 414.º do CPC), pelo que não tendo elidido a presunção, tem de julgar-se provada a notificação. Aqui não pode ainda deixar de dizer-se que o oponente não fez qualquer outra prova da inexistência dessas notificações, nem deixar de relevar o facto dos processos de execução fiscal terem sido instaurados contra a executada originária e ter ocorrido a sua citação postal dentro do prazo de um ano a contar das referidas notificações, período em que a executada originária podia ter suscitado a questão da falta de notificação das liquidações e obter a respetiva prova dos CTT. Finalmente, o tribunal também não pode deixar de relevar a informação da Fazenda Pública que as notificações das referidas liquidações foram devolvidas à Autoridade Tributária e Aduaneira o que também reforça a presunção da notificação. O local da sede da executada originária, para onde foram remetidas as notificações, está comprovado pelas declarações fiscais de substituição apresentadas pela executada originária que apesar de também terem genericamente impugnadas pelo oponente, não foi suscitada a sua falsidade, nem impugnada a motivação para a sua apresentação: foram entregues voluntariamente pela executada originária para regularização da sua situação tributária no âmbito do procedimento de inspeção a que foi sujeita. Mesmo, a alegada impugnação da certidão do registo comercial, documento autêntico, é inócua e inoperante. O oponente impugna a certidão porque ela não comprova o exercício das funções de gerente do oponente. Desde logo, o oponente não tem razão, porquanto este facto não é fundamento para impugnação do valor probatório do documento. Por outro lado, porque a impugnação do documento quanto à gerência do oponente não afeta a validade do local da sede. Finalmente, porque o oponente foi o único gerente da executada originária pelo que a sua intervenção na gerência da executada originária era absolutamente imprescindível para vincular e obrigar a sociedade. Acresce que a testemunha inquirida também declarou que era o oponente que geria a executada originária facto que é corroborado pelos documentos assinados pelo oponente na qualidade de gerente e em representação da sociedade. Mais. O oponente recusou expressamente autorizar o Banco de Portugal a identificar as contas bancárias da sociedade, a juntar as fichas de assinaturas e a informar quem é que movimentava as contas, assinava cheques e demais operações bancárias em representação da executada originária (fls. 333 a 358), o que determinou a inversão do ónus da prova desses factos contra si (arts. 417.º do CPC e 344.º, n.º 2, do CC). Não tendo feito qualquer prova que não era ele que movimentava as contas em representação da executada originária, esse facto também revela, pro inversão do ónus da prova e da ausência de prova (art. 414.º do CPC) que era o oponente que movimentava as contas bancárias da sociedade na qualidade de seu gerente e em sua representação. Além disso, nos documentos juntos de folhas 333 a 358 há documentos assinados pelo oponente na qualidade de gerente e em representação da executada originária que comprovam o exercício efetivo da gerência. Finalmente, porque este facto além de não ser fundamento de impugnação do valor probatório do documento, contradiz a própria petição inicial em que o oponente reconhece e confessa que exerceu efetivamente as funções de gerente quando alega que não lhe é imputável a falta de pagamento da dívida revertida e da insuficiência de bens da executada originária para sua satisfação, factos que pressupõem o exercício dessas funções. Daqui resulta, que ponderada a prova produzida, o tribunal ficou convencido que a executada originária foi notificada das liquidações das dívidas exequendas de IRC, nos termos referidos na matéria de facto das alíneas H) a J). Do mesmo modo tais factos demonstram a convicção do tribunal para o julgamento da matéria de facto da alínea Q). A matéria de facto julgada provada em R) e a contrario não provada em 1 resulta do fundamento do despacho de reversão e da presunção legal do art. 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, bem como da falta de prova do contrário. O despacho de reversão está fundamentado no art. 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, que presume que a falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao oponente, por a sua data limite de pagamento voluntário ter ocorrido no período do exercício da sua gerência. Logo, competia ao oponente alegar e provar que a falta de pagamento da dívida revertida não lhe era imputável. Todavia, o oponente não fez prova desse facto. O oponente alegou como motivo da falta de pagamento da dívida revertida a situação da crise na construção civil, com a consequente diminuição da sua atividade, a que acresce a alegada falta de pagamento de alguns clientes que asfixiaram a situação económico-financeira da empresa, que levou à cessação da sua atividade em 31/12/2009. Para prova destes factos produziu apenas prova testemunhal que de forma genérica corroborou estes factos. Porém, a invocação genérica da crise na construção civil e a afirmação dessas alegadas dificuldades económicas, não é fundamento suficiente para convencer o tribunal que foi esse o motivo para a falta de pagamento da dívida revertida. O oponente tinha de alegar e provar factos concretos que demonstrassem objetivamente os motivos reais da falta de pagamento da dívida. Só que o oponente alegou genericamente aqueles motivos e para prova juntou apenas uma testemunha. Apesar da testemunha inquirida ter corroborado essa versão e ter declarado que o oponente era um gerente cuidadoso e que sempre teve a intenção de cumprir as suas obrigações fiscais, esta prova não é bastante para convencer o tribunal que o motivo para a falta de pagamento da dívida revertida foi a alegada crise da construção civil e a falta de pagamento de alguns clientes e que a falta de pagamento não é imputável ao oponente. Com efeito, não basta invocar as suas intenções. O oponente tinha de alegar e provar factos concretos e objetivos que revelassem que não lhe era imputável a falta de pagamento da dívida revertida, por ter feito tudo o que estava ao seu alcance para tentar pagar a dívida. Só que o oponente não o fez. Tanto mais, que nem sequer alegou concretamente qual era o valor dos créditos não recebidos, não fez prova da existência desses créditos, nem fez qualquer prova da tentativa de os receber, não justificando dum modo minimamente verosímil que tinha sido esse o motivo da falta de pagamento das dívidas revertidas, a par da alegada diminuição da sua atividade. Mesmo a declaração de cessação de atividade em 31/12/2009 não é motivo para justificar a ausência de culpa sua na falta de pagamento da dívida revertida, porquanto essa cessação de atividade não determinou a extinção da sociedade e o oponente continuou a ser o seu único sócio gerente, pelo que se impunha que nessa qualidade tudo fizesse para pagar a dívida revertida, designadamente, recebendo as alegadas dívidas à sociedade e pagar as suas dívidas ou ter gerido a executada originária por forma a garantir que as suas receitas e disponibilidades financeiras existentes à data da cessação da atividade fossem salvaguardadas para satisfação das suas obrigações, até porque não são conhecidas outras dívidas da executada originária o que revela algum equilíbrio da sua situação financeira. Só que o oponente não alegou, nem demonstrou, de forma cabal, objetiva, coerente e verosímil os motivos pelos quais não pagou a dívida revertida e também não alegou, nem demonstrou que a falta de pagamento dessa dívida não lhe era imputável. Competindo ao oponente alegar e provar que não lhe era imputável a falta de pagamento da dívida revertida e recaindo sobre si o respetivo ónus da prova (arts. 24.º, n.º 1, alínea b), e 74.º, n.º 1, da LGT), a ausência de prova bastante desse facto faz com que o mesmo tenha de ser julgado contra si (art. 414.º do CPC). Por isso, julgou-se provada a matéria de facto da alínea R) e, a contrario, não provada a do ponto 1. A restante matéria de facto alegada pelas partes, o tribunal não a julgou provada ou não provada, por constituir alegação conclusiva ou de direito ou por ser irrelevante para a decisão da causa, conforme resultará da fundamentação de direito, designadamente a questão da ausência de culpa do oponente na insuficiência do património da executada originária suficiente para satisfação da dívida revertida, porque tendo a reversão sido fundamentada na alínea b) do n.º 1 do art. 24.º da LGT, esse facto é irrelevante para a decisão da causa. Esse facto só relevaria para a decisão da causa se a reversão tivesse sido fundamentada na alínea a).». 3.1.2. Do recurso quanto à matéria de facto O Recorrente impugnou diversos pontos da matéria de facto, pelo que passamos a analisá-los, um por um. Ponto A) – Efetivamente, impõe-se a retificação deste ponto, uma vez que a menção ao ano de instauração do processo de execução fiscal nº ...66, como o próprio número indica, é 2007 e não 2017, constatando-se que, ostensivamente, existe um erro de escrita. Assim, ao abrigo do disposto no artigo 249º do Código Civil «O simples erro de cálculo ou de escrita, revelado no próprio contexto da declaração ou através das circunstâncias em que a declaração é feita, apenas dá direito à rectificação desta.», vamos proceder à retificação que se impõe, nos seguintes termos: Onde, no ponto A) dos factos provados, se lê: «A) Em 13/10/2017, o Serviço de Finanças ... instaurou contra a executada originária o processo de execução fiscal n.º ...66, para execução duma dívida de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,84, com data limite de pagamento voluntário em 15/02/2007 (fls. 3, 27 a 29 e 59 a 64, 386).», Deve ler-se: «A) Em 13/10/2007, o Serviço de Finanças ... instaurou contra a executada originária o processo de execução fiscal n.º ...66, para execução duma dívida de IVA do 4.º trimestre de 2006, no montante de €607,84, com data limite de pagamento voluntário em 15/02/2007 (fls. 3, 27 a 29 e 59 a 64, 386).». Ponto B.1) – Entende o Recorrente que o vertido neste ponto não decorre da prova, testemunhal ou documental, junta aos autos, por não terem sido juntas aos autos as certidões de dívida da execução fiscal nº ...29. Mas não lhe assiste razão, pois a certidão de dívida respeitante a esta execução fiscal (referente a IRC de 2006 e juros) consta a fls. 386 do suporte físico dos autos, onde, entre o mais, é mencionada a origem da dívida, respetivo montante, prazo de pagamento voluntário e número do correspondente processo de execução fiscal (doravante PEF). Para além disto, no histórico da tramitação deste PEF, inserto nos autos de fls. 65 a 67 dos autos, é possível verificar a data da respetiva instauração. Mantém-se, por isso, o teor do ponto em análise. Ponto B.2) – No que a este ponto respeita, refere o Recorrente que «apenas foram juntas aos autos as certidões de dívida n.ºs ...82, ...83, ...84, ...85, ...86, ...88, ...89 e ...87, no valor de 693,00€, 100,32€, 2656,92€, 358,14€, 2625,00€, 2625,00€, 301,77€ e 327,37€, respetivamente, cujo valor global das mencionadas certidões corresponde a 9.687,52€, e não ao valor de 10.704,50€ (…)». Labora, no entanto, em erro, porquanto, a fls. 387 e 388 dos autos (fls. 5 e 6 de pp. 534-549 do sitaf) constam as certidões de dívida nº ...80, no valor de 880,53€ e nº 2010/107281, no valor de 136,45€ que, somados ao 9.687,52€, perfazem a indicada quantia de 10.704,50€. Nenhuma alteração importa, portanto, fazer a este ponto B.2). Ponto B.3) – Sobre este ponto, alega o Recorrente que «não foram juntas aos autos as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...45, para execução de uma dívida de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de 15.744,29€, (…)». Também nesta parte incorre o Recorrente em erro, na medida em que a certidão de dívida respeitante ao PEF identificado no ponto B.3) se encontra a fls. 397 do suporte físico dos autos (fls. 14 de pp. 534-549 do sitaf). Ponto B.4) – Relativamente a este ponto, também alega o Recorrente que «não foram juntas aos autos as certidões de dívida relativas ao processo de execução fiscal n.º ...70, para execução de uma dívida de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de 7.488,12€, (…)». No entanto, verificamos que a certidão de dívida referente a este processo e dívida consta de fls. 398 do suporte físico dos autos (fls. 15 de pp. 534-549 do sitaf). Pontos D) a G) – Quanto a estes pontos, defende o Recorrente que não decorrem da prova carreada para os autos, uma vez que as certidões de dívida não foram juntas «quer aquando da notificação para audiência prévia de reversão do Recorrente, quer aquando da sua citação para os presentes autos, ou ainda aquando do envio do processo de oposição». Ora, sendo o processo de execução fiscal de conhecimento oficioso pelo Tribunal, o apontado argumento não obsta a que a factualidade em causa seja julgada como provada, conquanto possa ser verificada pelas peças/documentos que integram os PEF. No que se refere às demais ilações que o Recorrente extrai da apontada omissão («falta dos elementos essenciais da liquidação e fundamentação subjacente à dívida revertida notificada ao Recorrente em sede de reversão fiscal, e bem assim inexiste título executivo que sirva de base aos presentes autos»), trata-se já de matéria de direito que, nesta sede, não importa apreciar. Ponto H), I), J) – Sustenta o Recorrente que «o Meritíssimo Juiz a quo não poderia dar estes factos como provados com base nos documentos (fls. 65 a 74, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424), porquanto, conforme alegado pelo Recorrente e meios de prova que o mesmo requereu nos autos à Recorrida e aos CTT, resulta inequivocamente que as demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros relativas ao processo de execução fiscal n.º ...29 de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, não foram notificadas à executada originária, nem tampouco por cartas registadas em 22/04/2010, que delas não teve conhecimento.». Os pontos em causa têm o seguinte teor: « H) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...29, de IRC de 2006, juros de mora e compensatórios, no montante de €10.305,04, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 22/04/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 65 a 74, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). I) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...45, de IRC de 2007, juros de mora e compensatórios, no montante de €15.744,29, resultante do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 20 e 21/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 97 a 105, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424). J) A liquidação da dívida do processo de execução fiscal n.º ...70, de IRC de 2008, juros de mora e compensatórios, no montante de €7.488,12, resulta do imposto apurado pela própria executada originária, através da entrega, em 30/03/2010, da declaração de substituição Modelo 22, foi notificada à executada originária pelas demonstrações da compensação, da liquidação e da liquidação dos juros por cartas registadas em 21 e 22/12/2010, emitidas em nome da executada originária e remetidas em nome e para o domicílio fiscal do seu legal representante (fls. 106 a 114, 265 a 280 verso, 401 a 415 verso, 422 e 424).». Analisados os autos, verificamos que, de fls. 65 a 74 (Doc. nº 2, junto à contestação), constam um histórico da tramitação do PEF ...29, a declaração Modelo 22 de IRC do ano de 2006, apresentada em 30.03.2010, bem como “Detalhe da Nota” de cobrança, demonstração de compensação e detalhe da consulta de certidão de dívida. De fls. 265 a 280 (pp. 329-331 e 3332-337 do sitaf) constam os números dos registos postais das liquidações de IRC e juros de 2006, 2007 e 2008 e das notas de compensação; Guias de Expedição de Registos, com carimbos apostos pelos CTT, mencionando a identificação do Expedidor (Direcção Geral dos Impostos), a data de expedição e quantidade de registos (sem indicação dos respetivos números ou intervalo dos números dos registos). No verso destas Guias, consta um número de registo, extraído do sistema informático da AT. A fls. 401 a 415 (fls. 555-561 do sitaf), consta informação idêntica à referida no parágrafo antecedente, acrescida de cópias das notificações das Demonstrações das Liquidações de Imposto, de juros, bem como de Acerto de contas de IRC dos anos de 2006, 2007 e 2008, contendo a identificação dos respetivos registos postais. Finalmente, de fls. 422 a 424 (pp. 653-655 e 658 do sitaf) constam: um ofício dos CTT, referindo nada poder informar quanto aos registos postais respeitantes às notificações aludidas no parágrafo antecedente, por já não ter os registos documentais para tanto necessários; o envelope ao abrigo do qual este ofício foi remetido ao TAF de Penafiel e um requerimento da Fazenda Pública com o seguinte teor: «(…) vem informar que de acordo com a resposta recebida do Serviço de Finanças ... (…), não foram encontradas quaisquer notificações (devolvidas) endereçadas à sociedade comercial (…). Perante a não devolução das cartas registadas afigura-se que se poderá presumir que as cartas foram entregues ao destinatário. (…)». Pese embora os pontos do probatório agora em análise contenham, no que às notificações e respetivas datas respeita, meras conclusões, a nosso ver, os documentos em que o Tribunal a quo se estribou para as extrair, não são aptos a permiti-la, pois não é possível estabelecer uma relação direta entre cada um dos registos postais e as Guias de Expedição de Registos, uma vez que estas não identificam os registos atribuídos às notificações das Liquidações de IRC e juros e demonstrações de acertos aqui em causa. Assim, não é possível inferir que as cartas de Notificação daqueles atos foram efetivamente expedidas (com destino à sociedade devedora originária), nem, muito menos, se pode presumir que foram entregues na morada do destinatário pelo facto de o Serviço de Finanças ... não ter encontrado essas cartas como devolvidas. Na verdade, essa “não devolução” tanto pode justificar-se pelo facto de as cartas terem, efetivamente, sido entregues ao destinatário, como pelo facto de nunca lhe terem sido remetidas. Assim, importa eliminar/dar como não escritos os pontos H) a J), uma vez que a parte deles que poderia permanecer (números dos PEF com especificação das dívidas a que respeitam e o modo do seu apuramento) já consta dos pontos C), D), E) e G) do probatório. Ponto R) dos factos provados e ponto 1 dos factos não provados – Quanto ao ponto R) dos factos provados, entende o Recorrente que não podia ser julgado provado com base no documento de fls. 23, nem pode ser inferido do depoimento da testemunha Drª «BB». Os pontos do probatório agora em causa têm o seguinte teor: «R) A falta de pagamento da dívida revertida é imputável ao oponente (fls. 23 e depoimento da testemunha inquirida em audiência).» e «1 – A falta de pagamento da dívida revertida não é imputável ao oponente.». Como é fácil de ver, trata-se de conclusões que, pela sua natureza, não podem integrar o probatório, sendo certo que resolvem, desde logo, uma das questões fundamentais do processo de oposição. Nesta medida, devem os ditos pontos ser considerados como não escritos. O Recorrente pretende, ainda, que seja julgado provado que a falta de pagamento da dívida revertida não lhe é imputável, tendo por base o depoimento prestado pela testemunha Drª «BB». Contudo, para além do já apontado caráter conclusivo deste “facto”, o Recorrente não especificou as exatas passagens da gravação do depoimento em que se funda, tendo, antes, procedido à sua indicação e transcrição integral, o que não dá cumprimento ao artigo 640º, nº 1 e 2 do CPC e determina a rejeição do recurso, nesta parte. 3.2. DE DIREITO 3.2.1. Da caducidade do direito à liquidação O Recorrente invocou na p.i. a falta de notificação das liquidações exequendas à devedora originária, dentro dos respetivos prazos de caducidade e reitera tal questão neste recurso, arguindo que não ficou provada a ocorrência de tal ato. Nas situações em que a notificação do ato de liquidação nunca ocorreu ou, pelo menos, não ocorreu antes da instauração da execução fiscal, está-se perante uma situação de ineficácia do ato de liquidação, que constitui fundamento de oposição enquadrável na alínea i), do nº 1, do artigo 204º do CPPT. Sobre a caducidade do direito à liquidação de impostos, rege o artigo 45º da Lei Geral Tributária, que consagra um prazo de caducidade de quatro anos. Resulta, por isso, claro que, o exercício do direito à liquidação e a notificação do seu conteúdo ao contribuinte têm de ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade justifica-se por razões objetivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr. Acórdãos do STA-2ª Secção, 23/06/2021, rec.1866/05.3BEPRT, e de 07/04/2022, rec. 0449/19.5BEMDL; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.359 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.). De qualquer modo, cumpre deixar claro que esta caducidade apenas opera relativamente a tributos cuja liquidação seja efetuada pela AT e tenham como condição de eficácia a respetiva notificação ao sujeito passivo – cfr. Acórdãos do STA de 28/04/21021, rec. 0866/14.7BELRA e de 02/02/2022, rec. 0875/12.0BELRA, disponíveis em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/16e0923f13ced5e2802586cb005b2097 e https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/0b801459816102cf802587de00615e66. Assim, quanto às dívidas de IRC dos anos de 2006, 2007 e 2008, que resultam de declarações de substituição Modelo 22 apresentadas pelo sujeito passivo/devedora originária (cfr. pontos D), F) e G) dos factos provados), a respetiva liquidação foi operada pela devedora, não recaindo sobre a AT a obrigação de notificação alguma – cfr. Acórdão do STA de 09/03/2022, rec. 0879/10.8BELRS, disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/91e010801fdda7f0802588030057a16e?OpenDocument&ExpandSection=1. E o mesmo é de considerar relativamente às liquidações de IVA, dos anos de 2006 e 2007, apuradas pela devedora originária em declarações periódicas de substituição (pontos C) e E) dos factos provados). A este propósito, considerou o STA, no seu Acórdão de 07/05/2003, proferido no âmbito do recurso nº 0316/03, o seguinte: «(…) Dispõe o artº 26º do CIVA, na redacção então vigente que "sem prejuízo do disposto no regime especial dos pequenos contribuintes do IVA, os sujeitos passivos são obrigados a entregar na Direcção de Serviços de Cobrança do IVA, simultaneamente com as declarações a que se refere o artigo 40.º, o montante do imposto exigível, apurado nos termos dos artigos 19.º a 25.º e 71.º, através de um dos meios de pagamento previstos no Decreto-lei n.º 275-A/93, de 9 de Agosto" (nº 1). Por outro lado, "quando a declaração periódica prevista no artigo 40.º, a apresentar nos termos do n.º 1, não for acompanhada de meio de pagamento de valor correspondente ao imposto exigível apurado pelo sujeito passivo nessa declaração, será extraída pelos serviços centrais da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos certidão de dívida, nos termos e para o efeito do disposto e no artigo 110º do Código de Processo Tributário" (nº 2). Segundo o exposto e de harmonia com o preceituado nos artºs 2º, 4º, nº 1 e 28º, nº 1 do CIVA, resulta que a liquidação do IVA é, por via de regra, da responsabilidade do seu sujeito passivo, o qual está, assim, obrigado a enviar periodicamente (mensal ou trimestralmente) aos Serviços do IVA uma declaração descritiva das operações comerciais realizadas no referido período, com a indicação do imposto devido e do crédito existente e dos elementos que tenham servido de base ao respectivo cálculo, a qual deve ser acompanhada do montante do respectivo imposto. Tal significa que o regime de liquidação e pagamento do IVA é accionado pelo respectivo sujeito passivo com base nos seus próprios elementos, sem que daqui resulte, porém, que a Administração Fiscal fique coarctada pela declaração apresentada pelo sujeito passivo, podendo rectificá-la e liquidar adicionalmente a diferença relativa ao imposto devido, sempre que, fundadamente, considere que nela figura uma dedução superior ou um imposto inferior ao devido (cfr. artº 82º, nº 1 do CIVA). A este propósito e porque esclarecedor, importa referir aqui o que nos diz o Exmº Conselheiro Jorge Sousa, in CPPT, anotado, 3ª ed., pág. 653, que se transcreve: "Também relativamente ao IVA, a regra é a cobrança do imposto ser feita na sequência de autoliquidação, nos termos dos arts. 26.º e 40.º do CIVA, sendo o pagamento feito à Direcção de Serviços de Cobrança do Imposto sobre o Valor Acrescentado...". E no sentido de que deve considerar-se, também, "autoliquidação" o apuramento do IVA feito nos termos dos artºs 26º e 40º do CIVA, se haviam já pronunciado Alfredo de Sousa e José Paixão, in CPT, anotado, 4ª ed., pág. 348. Segue-se do exposto que, tendo a declaração periódica de IVA [sido] efectuada pela impugnante e desacompanhada do respectivo meio de pagamento, o valor de liquidação, não tinham os Serviços de Cobrança do IVA de proceder a liquidação prévia do referido imposto e à consequente notificação do imposto a pagar, acrescido dos eventuais juros compensatórios, tanto mais que, in casu, não se verifica a situação a que alude o predito artº 82º do CIVA. (…)». Assim, tendo as dívidas exequendas sido apuradas em autoliquidações realizadas e apresentadas pela sociedade devedora originária, não era necessária a respetiva notificação para as tornar eficazes. E, tendo as declarações de substituição sido apresentadas dentro do prazo de 4 anos, manifestamente, não ocorre caducidade do direito à liquidação. Por último, importa dizer que, mesmo estando em causa liquidações efetuadas pela AT, nunca a falta da respetiva notificação ao devedor subsidiário no prazo de 4 anos, implicaria a caducidade do direito à liquidação porquanto, para este efeito, apenas releva a notificação ao devedor originário. Neste sentido, veja-se o Acórdão do STA de 05/02/2020, proferido no rec. 0178/14.6BEMDL e disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/967d56510de0d0e48025850c003f4b1f?OpenDocument&ExpandSection=1, em cujo sumário pode ler-se que «I - A caducidade do direito à liquidação determina-se pela data da notificação do acto tributário à originária devedora, uma vez que é entre esta e a Administração Fiscal que se estabelece a relação jurídico-tributária e daí que o gerente revertido não seja contribuinte mas apenas responsável pelo pagamento da dívida.». Improcede, pois, o recurso nesta parte. 3.2.2. Da culpa do revertido O Recorrente entende que, através da prova testemunhal produzida ficou demonstrada a ausência de culpa sua pela insuficiência patrimonial da devedora originária, pois, em resumida síntese, ficaram provados os fatores exógenos que, em exclusivo, desencadearam tal situação e, além disso, a sociedade nunca teve bens. Vejamos, então. O artigo 24º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu nº 1. A primeira, correspondente à sua alínea a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva - culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no artigo 74º, nº 1, da LGT, pelo que cabe à AT alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores. A segunda, constante da alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. Neste caso, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. A presunção em causa deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32º da LGT, que prevê “(…) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (…) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir. Sendo que, se tal prova não tiver sido feita, ou se subsistirem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de pagamento do imposto, a oposição não poderá proceder nesta parte. Tratando-se de uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (artigo 350º, nº 2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (artigo 346º do Código Civil) exigindo-se, antes, a demonstração de que a situação de inexistência/insuficiência se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (cfr., entre outros, os Acórdãos deste TCA Norte, de 09/02/2012 e de 06/04/2006, proferidos no âmbito dos processos n.º 00415/05.8BEBRG e n.º 00021/02 – PORTO, respetivamente). Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá o oponente alegar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social. Contudo, para afastar a presunção, não exige a lei o sucesso total dessas diligências em evitar o encerramento da sociedade, ou da constituição das dívidas, pois nem tudo é previsível ou controlável e não cabe aos tribunais avaliar o mérito técnico da gestão desenvolvida pelos gerentes nem as capacidades inatas ou técnicas que cada sujeito é portador. O que se exige é tão-só o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento, pois o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – artigos 50º, nº 1 LGT e 601º do Código Civil. E se, porventura, esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados. Esta exigência é o que se reputa de «condição mínima» para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, sem distinguir as repercussões e características próprias de cada um – cfr. Acórdão do TCAN, de 18/09/2014, proferido no âmbito do processo n.º 1126/06.2BEBRG. Como a figura da culpa só tem sentido quando reportada a omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in “A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais”, Almedina, 2000, pp. 129), esses factos têm de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a atividade ficou exposta. Em suma, o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial do artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no processo n.º 00972/09.0 BEVIS. Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável (cfr., entre outros, Acórdãos do STA, de 12/03/2003, in recurso n.º 1209/02, de 11/07/2012, in recurso n.º 824/11, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e ss. e Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.). Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida. Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32º da LGT). Acresce dizer que, no caso especial do IVA - bem como nos impostos retidos na fonte -, a falta de pagamento dos tributos tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objetivos» alheios à sua finalidade. O «desvio» da destinação do IVA recebido, não pode deixar de indiciar um comportamento especialmente censurável, considerando que, neste tipo de imposto, a fatura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado (cfr. Acórdão do TCAS de 26-10-2010, recurso nº 04170/10 III) -No IVA e na medida em que a factura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado o legislador adoptou medidas apertadas para evitar a fraude fiscal nelas se filiando o artigo 35.° n.° 5 do CIVA que exige determinados formalismos (formalidades "ad substantiam" cujo incumprimento acarreta a invalidade destes documentos) que a recorrente não cumpriu pois nos documentos tem que constar a espécie de serviço prestado já que conforme a sua natureza a taxa do imposto também é diferente.. Como escreve Saldanha Sanches, «…No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada. Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado» (Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274). Ora, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui. Assim, quando a dívida exequenda respeite a IVA, como sucede no caso em análise, o revertido tem o especial ónus de justificar a razão do desvio do imposto que recebeu para entregar nos cofres do Estado e especificar os motivos que o impediram de reunir e entregar nos cofres do Estado o imposto em causa; ou seja, tem que alegar e demonstrar se não arrecadou, não chegando a dispor do montante do imposto, ou se o arrecadou, quais as circunstâncias muito excecionais que justificaram a sua falta de entrega ao Estado. Em suma, em caso de reversão de dívidas provenientes de IVA, a alegação do revertido tem de se reportar ao concreto montante exequendo, referindo os factos excecionais que o levaram a “desviar” o imposto que devia entregar nos cofres do Estado, bem como as circunstâncias factuais que o impediram de proceder a tal entrega. Ora, pese embora por razões distintas, tendo em conta o que supra expusemos quanto à especial exigência de alegação e prova quando sejam revertidas dívidas provenientes de IVA, temos de concordar com a sentença recorrida no sentido de que a factualidade alegada e provada não é apta a ilidir a presunção de culpa que impende sobre o Recorrente. Note-se que não resulta provada a realização de qualquer diligência, por banda do Revertido, para evitar a situação de incumprimento da devedora originária e para proteção dos seus credores, designadamente, a AT. Também se desconhece o motivo por que a sociedade não detinha as verbas necessárias para pagamento do IVA que ela mesma apurou (e, bem assim, do IRC) e quais os esforços concretamente realizados no sentido de as obter e o motivo pelo qual não conseguiu reunir o correspondente valor para o entregar nos cofres do Estado. Tanto basta para concluir que o Recorrente não logrou ilidir a presunção e culpa que sobre si incide. 3.2.3. Da falta de notificação das certidões de dívida e inexistência de título executivo Nas conclusões 15, 21, 26, 31 e 170 a 176, o Recorrente vem alegar que, não tendo as certidões de dívida sido juntas com a notificação para audiência prévia, com a citação ou com a remessa da p.i. de oposição ao Tribunal, ocorre a falta de notificação das certidões de dívida, falta de fundamentação das liquidações e a inexistência de título executivo; mas, analisada a p.i., é possível constar que estas questões só agora foram suscitadas. Ora, como se sabe, os recursos são meios a usar para obter a reapreciação de uma decisão, mas não para obter decisões de questões novas, isto é, de questões que não tenham sido suscitadas pelas partes perante o tribunal recorrido. Daí que as questões novas não podem ser apreciadas, quer em homenagem ao princípio da preclusão, quer por desvirtuarem a finalidade dos recursos: destinam-se a reapreciar questões e não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprir um ou mais graus de jurisdição, prejudicando a parte que ficasse vencida. Nesta conformidade, não nos pronunciaremos sobre estas questões. 3.2.4. Da fundamentação do despacho de reversão Na p.i. de oposição, o Recorrente imputou ao despacho de reversão o vício de falta de fundamentação por nada se dito quanto à existência de culpa pelo não pagamento da prestação tributária, nem quanto à insuficiência do património social ou quanto a eventuais disposições legais em que a AT fundamenta a responsabilidade subsidiária do revertido. No fundo, a seu ver, o despacho de reversão não contém, em termos suficientes, a explicitação dos motivos fácticos e jurídicos que o motivaram e constituíram a sua fundamentação. Mais alegou que a fundamentação devia analisar a audiência prévia, indicando expressamente as razões de facto e de direito que determinaram a reversão. No presente recurso, já refere que não lhe foram remetidas as certidões de dívida e, ainda, que não houve pronúncia sobre a audiência prévia nem o despacho de reversão contém, em termos suficientes, a explicitação dos motivos fácticos e jurídicos que o motivaram, nem vem alegada e/ou provada a culpa do revertido. De acordo com a jurisprudência dos nossos Tribunais superiores e a doutrina, que subscrevemos, é a oposição à execução o meio processual adequado para o executado, por reversão, discutir em juízo o despacho determinativo dessa reversão, nomeadamente, imputando-lhe vícios de forma por ausência de fundamentação e preterição de formalidades legais, assim devendo enquadrar-se este fundamento da oposição no artigo 204, nº1, al. i), do CPPT (cfr., entre outros, os9/03/2022, rec. Acórdãos do STA-2ª Secção, de 8/03/2006, rec.1249/05; de 11/04/2007, rec.172/07 e de 9/03/2022, rec. 0543/10.8BELRS; Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.67; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.134). Para o efeito da definição de qual o regime normativo aplicável à decisão de reversão do processo de execução fiscal, no que respeita aos requisitos para a respetiva efetivação, importa o momento em que a reversão é decretada. No caso, a reversão da contra o responsável subsidiário foi ordenada em 2014, pelo que o regime normativo aplicável é o constante dos artigos 23º, da LGT, e 153º, do CPPT. Conforme vem sendo entendido, a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos [i.é, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do artigo 23º da LGT e nº 2 do artigo 153º do CPPT), bem como o exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do artigo 24º da LGT)] e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada (cfr. artigo 23º, nº 4, da LGT). Não se impõe, porém, que dele constem os factos concretos nos quais o OEF assenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 16/10/2013, rec.458/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/2/2015, rec.1860/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/6/2015, rec.487/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/06/2017, rec.354/15), nem cabe na fundamentação do despacho de reversão a demonstração da culpa do revertido na inexistência/insuficiência de património da devedora originária, quando a reversão se basear no artigo 24º, nº 1, al. b), da LGT, como acontece no presente caso (cfr. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/06/2017, rec.354/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/12/2019, rec. 299/08.4BECBR; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/05/2017, proc.4/16.1BEBJA). Portanto, o alegado pelo Recorrente não respeita à fundamentação formal do despacho de reversão, mas, sim, à sua fundamentação substancial. Esta distinção releva porquanto, uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a atuar como atuou, as razões em que fundou a sua atuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do ato; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do ato, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta atuação administrativa. Outrossim, vem sendo entendido que os factos sustentadores dos pressupostos da reversão não têm de constar do despacho de reversão, podendo ser posteriormente alegados e provados pelo OEF. No caso, resulta dos autos que os fundamentos da reversão foram os seguintes: “Fundamentos da Reversão: Inexistência de bens do devedor originário, (art.º 23 nº 1 da LGT e 153º nº 1 e 2 a) do CPPT), compulsados os sistemas informáticos da autoridade tributária e aduaneira (AT) verifica-se que em nome do devedor originário não existem quaisquer bens, nomeadamente, créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, susceptíveis de penhora. Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art.º 24º nº 1 b) da LGT) no términus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da AT. Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artºs 255 e /ou 399º do CSC).”. Estão, portanto, invocados os factos em que o OEF sustentou a alegação do exercício da gerência e da inexistência de bens, sobre os quais não foi produzida contraprova, sendo certo que o Recorrente também não enjeitou o exercício da gerência nem alegou que a sociedade possuía quaisquer bens penhoráveis. Por outro lado, tendo sido apurado que o Recorrente não exerceu o direito de audiência prévia, conforme consta do ponto N) dos factos provados, não pode considerar-se violado o dever de fundamentação por não ter sido apreciada uma pronúncia inexistente. Impera, pois, concluir que o Despacho de reversão está suficientemente fundamentado, formal e substancialmente, bem como de facto e de direito, tendo o OEF observado o ónus probatório que sobre si impendia. Por último, diremos ainda que, em face do que vem exposto, não assiste qualquer razão ao Recorrente quando defende que o despacho de reversão é “inepto”, uma vez que dele constam todos os elementos necessários para operar a reversão e fazer prosseguir as execuções fiscais contra o Recorrente. Assim, pese embora as alterações introduzidas à matéria de facto, a decisão recorrida deve ser mantida, com a presente fundamentação, com a consequente improcedência do recurso. 4. DECISÃO Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, com a presente fundamentação. Custas a cargo do Recorrente, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2 do CPC, sem prejuízo do apoio judiciário de que, eventualmente, beneficie. Porto, 10 de abril de 2025 Maria do Rosário Pais – Relatora Cláudia Almeida – 1ª Adjunta Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos – 2ª Adjunta |