1.2 Os Oponentes, invocando o art. 286.º, n.º 1, alíneas b), c) e h), do Código de Processo Tributário (CPT), pediram que a oposição seja «julgada procedente» (As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente, aqui como adiante, constituem transcrições.)- (Pedido que interpretamos como de extinção da execução quanto a eles Oponentes., para tanto alegando, em síntese e se bem interpretamos a petição inicial, o seguinte:)

relativamente à citação
– a “EQUIPCOM” nunca foi representada por Domingos .....e, por isso, nunca poderia ter sido citada na pessoa deste, «sendo falsa a qualidade de gerente e de socio [sic] (...) invocada na nota de citação»;
– de qualquer modo, sempre a citação será nula por falsidade dos documentos de que junta cópia sob os n.ºs 1 e 2, falsidade patente face ao teor dos documentos, designadamente à data e hora que constam dos mesmos como sendo as das deslocações do Escrivão;
– acresce que não foram cumpridas as formalidades da citação «não sendo a citação em causa acompanhada de copia [sic] do titulo [sic] executivo», nem tendo o Funcionário declarado que o mesmo título estava à disposição do citando da repartição de finanças;
relativamente à responsabilidade subsidiária
– a responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT só pode verificar-se relativamente às pessoas singulares, nunca relativamente a uma sociedade, atenta a natureza pessoal daquela responsabilidade;
– «é, em face do art. 13.º do Cod. Proc. Tributario [sic], insusceptivel [sic] de ocorrer a reversão em relação a uma divida [sic] fiscal contra uma outra sociedade, a quem esteja cometida a gerencia [sic] da sociedade primitiva devedora».

1.3 Ulteriormente, o Oponente Domingos .....pediu o apoio judiciário na modalidade de dispensa total de preparos e do pagamento de custas.

1.4 O Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Setúbal, começou por considerar que o Oponente Domingos .....«não foi citado como revertido, mas como sócio-gerente da EQUIPCOM» e, por isso, «carece de legitimidade para em nome próprio deduzir oposição, devendo a F.P. ser absolvida da instância quanto a este», como decidiu a final.
Depois, após enunciar os fundamentos de oposição legalmente admissíveis, considerou que «o alegado pelos oponentes quanto à citação não constitui matéria de oposição, mas de execução, cujo processo admite a discussão do tema em causa».
Finalmente, considerando que o art. 13.º do CPT não distingue entre pessoa colectiva e pessoa singular, «podendo perfeitamente uma pessoa colectiva ser gerente de outra e ser responsabilizada pela incorrecta gerência», e considerando ainda que no regime da responsabilidade subsidiária aplicável recai sobre o gerente de direito o ónus de provar que não teve culpa pela insuficiência patrimonial da sociedade originária devedora, julgou a oposição improcedente quanto à “EQUIPCOM”.

1.5 Inconformados com a sentença, os Oponentes dela recorreram para este Tribunal Central Administrativo e o recurso (Mais correctamente, deveríamos referir os recursos, pois as decisões são autónomas, relativamente a cada um dos Oponentes.) foi admitido, a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1.6 Os Recorrentes apresentaram as alegações de recurso, que sintetizaram nas seguintes conclusões:
«
a ) a matéria alegada a propósito das irregularidades conducentes á [sic] arguida nulidade da citação em sede de petição inicial nos fundamentos de oposição, á [sic] luz do art. 286º, nº 1, als. b) e h) do Cod. Proc. Tributário;
b ) decorrendo da falta de pronuncia [sic] a nulidade prevista no art. 668º, nº 1, al. d) do Cod. Proc. Civil;
c ) não se encontrando plasmados os motivos determinantes da consideração do oponente Domingos Barriga como parte ilegítima, carece a decisão recorrida de fundamentação, sendo, por isso, nula, á [sic] luz do art. 668º, nº 1, al. b) do Cod. Proc. Civil e 206º da Constituição da Republica [sic] Portuguesa;
d ) de acordo com o art. 191º, nº 3, do Cod. Soc. Comerciais, nunca a EQUIPCOM poderia ser tida como gerente da primitiva devedora;
e ) não se encontrando o oponente Domingos Barriga pessoalmente empossado em tal qualidade;
f ) o que inviabiliza, desde logo, que se opere a reversão, á [sic] luz, do art. 13º do Cod. Proc. Tributário;
g ) que, para mais, não legitima, em termos de reunião de requisitos, a reversão em pessoa colectiva;
h ) violados se revelam, pois, salvo melhor opinião, os preceitos legais supra mencionados.

Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, com as legais consequências, por ser de JUSTIÇA!».

1.7 A Fazenda Pública não contra alegou.

1.8 Recebido o processo neste Tribunal Central Administrativo, foi ordenada a sua devolução ao Tribunal Tributário de 1.ª instância de Setúbal, a fim de ser conhecido o pedido de apoio judiciário formulado por Domingos Rodrigues Barriga, pedido que foi deferido na modalidade pedida.

1.9 O Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, com os seguintes fundamentos:
«[...]
II - Da matéria de facto levada ao probatório da sentença resulta que os oponentes vêm alegar factos que não se mostram idóneos para pôr em causa a decisão recorrida e afastar as respectivas responsabilidades na diminuição do património da sociedade executada e que impediram o normal pagamento dos seus débitos ao fisco.
Dos documentos juntos aos autos retira-se que a oponente "Equipcon" era representada pelo oponente Domingos Barriga e por Joaquim José Pontes da Costa, competindo a gerência da executada originária a todos os sócios sendo a "Equipcon" uma das sócias, (fls. 78).
Sendo esta oponente uma das gerentes da executada originária, competia-lhe fazer prova nos autos de que o mandatário constituído, o oponente Domingos Barriga, não extravasou os poderes de representação ou de não terem ocorrido circunstâncias impeditivas de poder diligenciar pelo pagamento das dívidas exequendas em nome da executada originária.
III - Assim sendo, e porque tal prova não se mostra feita nos autos, antes resultando claro que o oponente Domingos Barriga era o procurador nomeado pela oponente "Equipcon" para o exercício da gerência que lhe competia na executada originária (fls.70), entende-se que não se mostram verificados os requisitos previstos no art. 286º nº 1 al. b) do CPT quanto à oponente "Equipcon", devendo ser esta considerada parte legítima para a execução, com a consequente improcedência da oposição quanto à "Equipcon".
Quanto ao oponente Domingos Barriga foi bem decidida a respectiva ilegitimidade para a instância, uma vez que este não foi citado como responsável subsidiário mas tão somente como representante legal da "Equipcon", sendo que os seus actos só produzem efeitos na esfera jurídica da sua representada e não na sua própria, pelo que não tinha interesse em agir, nos presentes autos, na qualidade de oponente.
Tais circunstâncias foram apreciadas na sentença recorrida que, analisando cada um dos factos alegados, concluiu não ter sido ilidida a presunção de culpa.
[...]».

1.10 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1.11 As questões sob recurso, delimitadas pelas alegações do Recorrente e respectivas conclusões, são as de saber se a sentença recorrida

enferma de nulidade:
1.ª - por falta de pronúncia quanto às invocadas irregularidades conducentes à arguida nulidade da citação (cfr. conclusões a) e b));
2.ª - por falta de fundamentação de facto e direito quanto ao julgamento do Oponente Domingos .....parte ilegítima (cfr. conclusão c));

fez errado julgamento
3.ª - quando, não atentando no disposto no art. 191.º, n.º 3, do Código das Sociedades Comerciais (CSC), considerou que uma pessoa colectiva pode ser gerente de outra (cfr. conclusão d));
4.ª -quando, considerou que uma sociedade pode ser responsabilizada subsidiariamente por dívidas tributárias de outra ao abrigo da responsabilidade prevista no art. 13.º do CPT (cfr. conclusão g)).

«Dos elementos dos autos emerge a seguinte factualidade:
1. Na Repartição de Finanças do Barreiro foi instaurada execução contra Homogest - Consultadoria Gestão Recursos Humanos, Ld.ª para pagamento da quantia de esc. 27.809.650$00.
2. A quantia exequenda respeita a IVA do ano de 1991.
3. Por insuficiência de bens pertencentes à sociedade, a execução reverteu contra a oponente EQUIPCOM e contra Maria Inácia Boteta Ramalho de Brito Horta por despacho de 14.01.1998.
4. Pela apresentação n.º 01 de 15.06.1990 foi registada a sociedade executada.
5. A gerência da sociedade competia a todos os sócios, sendo a sócia Equipcom - ora oponente - representada pelo oponente Domingos Rodrigues Barriga.
6. Os oponentes foram citados em 15.01.1998.
7. A oposição foi deduzida em 18.02.1998.

A convicção do Tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos.
Não se provaram outros factos, nomeadamente que tenha havido despacho de reversão contra o oponente Domingos .....ou que este não tenha exercido a gerência de facto da EQUIPCOM, por a prova produzida não ter logrado convencer o Tribunal de tal facto».

2.1.2 Afigurando-se-nos que se verifica um lapso na redacção do facto vertido sob o n.º 6, ora o corrigimos nos seguintes termos:
6. A Repartição de Finanças do concelho do Barreiro efectuou diligências para citação da “EQUIPCOM” na pessoa de Domingos Rodrigues Barriga, que considerou como sócio-gerente daquela sociedade (cfr. documentos de fls. 12 e 13 e n.º V da informação de fls. 20/21).

2.1.3 Nos termos do disposto no art. 712.º do Código de Processo Civil (CPC), consideramos ainda como provado o seguinte facto:
8. O Oponente Domingos .....não foi citado para a execução fiscal dita em 1. na qualidade de executado (cfr. os documentos de fls. 20/21 e os n.ºs IV e V da informação de fls. 20/21).

Na sequência dessas diligências, vieram deduzir oposição à execução fiscal a “EQUIPCOM” e o próprio Domingos Rodrigues Barriga. Como fundamentos da oposição, invocaram: a nulidade da citação; o Domingos Rodrigues Barriga, a falta da qualidade de gerente, de direito e de facto, da “EQUIPCOM”; a “EQUIPCOM”, a impossibilidade da responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT se verificar relativamente a pessoas colectivas.

O Tribunal Tributário de 1.ª instância de Setúbal começou por considerar que o Oponente Domingos .....não é parte legítima na oposição uma vez que «não foi citado como revertido, mas como sócio-gerente da EQUIPCOM». Consequentemente, absolveu a Fazenda Pública do pedido formulado por aquele.
Depois, considerou que a nulidade da citação não constitui fundamento de oposição, antes devendo ser arguida no próprio processo de execução fiscal.
De seguida, admitindo que o regime da responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT abrange, não só as pessoas singulares, como também as pessoas colectivas, entendeu que nada obstava à reversão contra a “EQUIPCOM”.
Finalmente, considerando que não ficou demonstrado que esta sociedade não tivesse culpa pela insuficiência patrimonial da sociedade originária devedora, julgou a oposição deduzida por aquela improcedente.

Os Oponentes não se conformaram com a sentença e dela vieram recorrer para este Tribunal Central Administrativo. Os motivos da sua discordância com o decidido em 1.ª instância assentam, em síntese, no seguinte:
- na sentença recorrida não se conheceu das irregularidades invocadas pelos Oponentes e que determinariam a nulidade da citação;
- o Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Setúbal não referiu por que julgou o Oponente Domingos .....parte ilegítima;
- a sentença recorrida fez errado julgamento quando considerou que uma sociedade pode ser gerente de outra e quando considerou que uma sociedade pode ser responsabilizada subsidiariamente por dívidas tributárias de outra ao abrigo da responsabilidade prevista no art. 13.º do CPT.

Daí que as questões a apreciar nestes autos sejam as que deixámos enunciadas no ponto 1.11. É certo que o Recorrente Domingos .....alegou ainda que nunca foi gerente da “EQUIPCOM”, o que obstava à reversão contra ele da execução fiscal (cfr. conclusões e) e f)), mas, como veremos adiante, nem a execução reverteu contra ele, nem na sentença se considerou que ele fosse executado por reversão.

2.2.2 DAS NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA E POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO DO JULGAMENTO DO OPONENTE DOMINGOS .....COMO PARTE ILEGÍTIMA

2.2.2.1 A nulidade por omissão de pronúncia, prevista no art. 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), e no art. 668.º, n.º 1, alínea d), do CPC, verifica-se quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse conhecer. No art. 660.º, n.º 2, do CPC, explicitando o sentido conferido pelo n.º 2 do artigo anterior aos fundamentos da sentença, determina-se que o juiz deve nela resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
No caso sub judice, o Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Setúbal, enumerou as questões a resolver na sentença e, logo aí, referiu como uma delas a seguinte: «Pode-se discutir a questão da validade da citação?».
De imediato, depois de enumerar os fundamentos de oposição à execução fiscal admitidos na lei, disse expressamente sobre as invocadas irregularidades da citação: «o alegado pelos Oponentes quanto à citação não constitui matéria de oposição, mas de execução, cujo processo admite a discussão do tema em causa».
Ou seja, o Juiz do Tribunal a quo pronunciou-se expressamente sobre a questão que lhe foi suscitada pelos Oponentes e que estes entendem que não foi objecto de pronúncia – a nulidade da citação – para considerar que a mesma não era fundamento de oposição à execução fiscal, antes devendo ser arguida no próprio processo executivo, motivo por que não lhe cumpria apreciar da verificação ou não das irregularidades invocadas para justificar a arguida nulidade.
Pode discordar-se do entendimento adoptado na sentença a este propósito, mas tal discordância situa-se já no âmbito da validade substancial da sentença, não constituindo vício de forma daquela peça processual.
Em todo o caso, para a eventualidade de se vislumbrar nas alegações de recurso a imputação de erro de julgamento quanto a esta parte da sentença (Como é sabido, a qualificação como nulidade da sentença de ilegalidades que integram antes erro de julgamento, não impede o tribunal ad quem de, com outra qualificação jurídica, apreciar, nesta base, os fundamentos do recurso.), sempre se dirá que o entendimento adoptado na sentença vai ao encontro da doutrina (Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, 4.ª edição, nota 16 ao art. 165.º, págs. 742 a 744, bem como a numerosa jurisprudência aí indicada.) e da jurisprudência mais recente (Nesse sentido, vide, por mais recentes, os seguintes acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, com texto disponível no site da Direcção-Geral dos Serviços Informáticos do Ministério da Justiça (http://www.dgsi.pt/):
- de 12 de Fevereiro de 2003, proferido no recurso com o n.º 1529/02;
- de 4 de Junho de 2003, proferido no recurso com o n.º 156/03;
- de 4 de Junho de 2003, proferido no recurso com o n.º 596/03;
- de 25 de Junho de 2003, proferido no recurso com o n.º 325/03;
- de 28 de Janeiro de 2004, proferido no recurso com o n.º 1358/03.), não merecendo censura alguma. A discussão da nulidade da citação só será permitida em sede de oposição quando constitua questão prévia em relação à tempestividade desta última. (Neste sentido, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 11 de Dezembro de 1996, proferido no recurso com o n.º 20.488 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 28 de Dezembro de 1998, pág. 3796..)
Não se verifica, pois, a invocada nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

2.2.2.2 Os Oponentes invocaram também a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto e de direito relativamente ao julgamento do Oponente Domingos .....parte ilegítima.
É certo que a falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito está prevista como nulidade da sentença, quer pelo art. 125.º, n.º 1, do CPPT, quer pela alínea b) do art. 668.º, n.º 1, do CPC. Será que a sentença enferma desse vício de forma ?
Salvo o devido respeito, é manifesto que não. Na verdade, nela ficou dito: «O Sr. Domingos Barriga não foi citado como revertido, mas como sócio-gerente da EQUIPCOM» e, por isso, «carece de legitimidade para em nome próprio deduzir oposição, devendo a F. P. ser absolvida da instância quanto a este».
A nosso ver, e sempre salvo o devido respeito, o Recorrente Domingos .....incorre num lapso (Lapso bem patente nas conclusões de recurso e) e f).): o de que considerar que a repartição de finanças o citou na qualidade de executado por reversão. Não cumpre aqui e agora apreciar se a Repartição de Finanças do Barreiro o devia ou não ter feito (Note-se que, não tendo havido despacho de reversão contra o Oponente, também não havia lugar à citação dele. Saber se a execução fiscal devia ou não ter revertido contra ele, é outra questão, de que não cumpre agora conhecer.), mas apenas verificar que não o fez: o referido Oponente não foi citado como executado; quem foi citada como executada, na qualidade de responsável subsidiária e porque a execução fiscal reverteu contra ela, foi a “EQUIPCOM”, na pessoa do Domingos Rodrigues Barriga. Isto, porque a Repartição de Finanças o considerou como gerente e, por isso, representante legal, desta sociedade. Não pode confundir-se a pessoa citada com a pessoa em quem a citação das pessoas colectivas deve efectuar-se (cfr. art. 68.º, n.º 1, do CPT, e art. 41.º, n.º 1, do CPPT).
Ora, como é bom de ver, só quem é executado (originário ou por reversão) ou quem tenha sido chamado à instância executiva nessa qualidade tem legitimidade para se opor à execução.
A sentença, de forma breve mas suficiente, dá a conhecer os motivos por que nela se considerou que o Oponente carece de legitimidade (legitimidade como pressuposto processual) e por que o absolveu da instância de oposição: o mesmo não foi citado como revertido (e é manifesto que não o foi como devedor originário).
A falta de referência a qualquer preceito legal no discurso da sentença relativamente à decisão da ilegitimidade não significa que haja falta de fundamentação de direito, pois nela ficou evidente que a questão se situava em sede da apreciação dos pressupostos processuais e qual a consequência processual da ilegitimidade: a absolvição da instância da Fazenda Pública (Com interesse a este propósito, vide JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., nota de rodapé com o n.º 866, pág. 564.) .
Concluindo, não se verifica também a nulidade da sentença por falta de fundamentação.

2.2.3 DO ERRO DE JULGAMENTO

A Recorrente “EQIPCOM” alega que, contrariamente ao que se considerou na sentença recorrida, nem ela podia ser considerada como gerente da sociedade originária devedora, pois a tal obstava o disposto no art. 191.º, n.º 3, do CSC, nem a responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT se pode verificar relativamente a pessoas colectivas.
A este propósito, a Recorrente tem razão, se bem que a disposição aplicável do CSC não seja o referido art. 191.º, n.º 3, que se refere às sociedade em nome colectivo, mas antes o disposto no art. 252.º, n.º 1, do mesmo código, que, este sim, se refere às sociedades por quotas e que diz:
«A sociedade é administrada e representada por um ou mais gerentes, que podem ser escolhidos de entre estranhos à sociedade e devem ser pessoas singulares com capacidade jurídica plena» (sublinhado nosso).
Como taxativamente afirma RAÚL VENTURA, «Não pode ser gerente uma pessoa colectiva, de direito privado. A proibição é absoluta; não existe para as sociedades por quotas solução de compromisso como a do art. 390.º, n.º 4 («Se uma pessoa colectiva for designada administrador, deve nomear uma pessoa singular para exercer o cargo em nome próprio»), nem este preceito é aplicável por analogia» (Sociedades por Quotas, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, vol. III, reimpressão, pág. 12..)
Bem se compreendem a razões de ser dessa exclusão: «as sociedades de qualquer tipo necessitam de titulares de órgãos que lhes forneçam aquilo que só as pessoas físicas podem dar: entender e querer» (Ibidem.); «justifica-se por atenção ao facto de se considerar necessário que à escolha do gerente presida um juízo acerca das suas aptidões pessoais para o desempenho do cargo, juízo este obviamente impossível relativamente às pessoas colectivas» (A. FERRER CORREIA, VASCO LOBO XAVIER, ANTÓNIO A. CAEIRO, MARIA ÂNGELA COELHO, Sociedade por Quotas de Responsabilidade Limitada, Anteprojecto de Lei - 2ª redacção e exposição de motivos, Revista de Direito e Economia, ano III, n.º 2, Julho/Dezembro de 1977, pág. 370.).
Daí que eventual acto de designação de pessoas colectivas para a gerência padecerá de nulidade (Cfr. RAUL VENTURA, ob. cit., pág. 13.). Na verdade, relativamente às sociedades comerciais vigora o princípio da tipicidade, que determina, não só os tipos de sociedade que podem ser adoptados, como também qual o tipo de administração que cada sociedade pode ter e que, no caso das sociedades por quotas, tem de ser exercida por gerentes. Consequentemente, mesmo que se pudesse considerar que a “EQUIPCOM” foi designada gerente pelo pacto social da “HOMOGEST” (cfr. a fls. 25 o teor da inscrição registral), sempre tal designação haveria de considerar-se nula. Uma sociedade não pode ser gerente de uma outra que tenha sido constituída por quotas.
Por outro lado, a responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT é, como decorre da própria redacção do preceito e da natureza daquela responsabilidade, restrita às pessoas singulares. A responsabilidade aí prevista exige a gerência de facto, o exercício de actos de representação, só susceptível de ser levado a cabo por pessoas singulares.
Salvo o devido respeito, a argumentação aduzida pelo Juiz do Tribunal a quo não leva em conta o disposto nem o citado art. 252.º, n.º 1, do CSC, nem a natureza e a regulamentação jurídica da responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT.
Significa isto que a execução não podia ter revertido contra a “EQUIPCOM”. Poderia, isso sim, reverter contra os gerentes, de direito e/ou de facto, da “HOMOGEST”.
A sentença recorrida, que decidiu em sentido contrário, não pode manter-se nessa parte.

2.2.4 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
I - Tendo ficado dito na sentença recorrida que uma das questões a apreciar e decidir era a de saber se podia discutir-se ali a questão da validade da citação e, apreciando tal questão e depois de enumerar os fundamentos de oposição legalmente admissíveis, que «o alegado pelos oponentes quanto à citação não constitui matéria de oposição, mas de execução, cujo processo admite a discussão do tema em causa», aquela sentença não enferma de vício de omissão de pronúncia quanto à arguida nulidade da citação.
II -Ainda que se considere que, sob a errada qualificação como omissão de pronúncia, o recorrente pretendeu invocar ilegalidade que integra antes erro de julgamento, devendo o tribunal ad quem dele conhecer, por não estar vinculado àquela qualificação jurídica, a jurisprudência é desde há muito uniforme no sentido de que a nulidade da citação não constitui fundamento de oposição à execução fiscal.
III -A sentença que, apreciando os pressupostos processuais da oposição, considera que um dos oponentes que não é o devedor originário, porque a execução não reverteu contra ele nem foi citado como revertido, não é parte legítima na oposição à execução fiscal, não enferma, quanto a essa questão, de nulidade por falta de fundamentação.
IV -De acordo com o disposto no art. 252.º, n.º 1, do CSC, as sociedades por quotas só podem ter como gerentes pessoas singulares e não pessoas colectivas, motivo por que uma sociedade, apesar de sócia de uma outra, não pode ser designada gerente dela, sob pena de nulidade dessa designação, qualquer que seja a forma que revista.
V -A responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT é uma responsabilidade que advém do exercício da gerência e, por isso, que apenas pode verificar-se relativamente a pessoas singulares.