E......, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2010, no valor global de €10.444,91.

A Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:

“1.A fundamentação vertida na douta sentença que conduziu a erro de julgamento contem vício.

2. A douta sentença além de viciada pela fundamentação também está viciada por ignorar os factos dados como provados, sendo motivada por factos exógenos a matéria de facto alegada que delimita o conhecimento da questão de mérito para a decisão da causa.

3. Não constitui fundamento jurídico relevante que impeça o direito da apelante à exclusão da tributação das mais valias os indícios conhecidos pelo juiz externos à matéria de facto que delimita a questão de mérito designadamente de que aquela e seu filho residiam na Alemanha no dia 24 de Maio de 2014 ou seja no dia da celebração da escritura de alienação do prédio.

4. Não é facto da impugnante residir ou não no referido prédio no próprio dia em que foi efectuada a alienação do prédio que determina o direito daquela à exclusão da tributação, sendo que a decisão recorrida se sustentou, a final, neste rigoroso fundamento.

5. A conclusão do meritíssimo juiz " a quo", dizendo inclusivamente que estão reunidos vários indícios de que a impugnante e seu filho residiam na Alemanha através de suposições retiradas das incertezas do depoimento da testemunha C......quanto ao facto positivo dito não provado: “ Em 24 de Maio de 2010 ( dia da celebração da escritura) não residir ali a impugnante" é ilegal e não emerge da factualidade apresentada em Juízo , nem da prova.

6. O contrário: é no próprio relatório a pagina 7 da douta sentença admitido e concretizado como tendo sido dito pela testemunha que a apelante andava entre a Alemanha e Portugal não estando sempre cá, indo visitar a família à Alemanha nas férias; que não sabe se o filho da impugnante frequentava a escola em Portugal ou na Alemanha.

7. A questão de direito a resolver e que ficou mal resolvida é se a impugnante tem ou não direito à exclusão da tributação, e essa resolve-se conhecendo se a impugnante / apelante usava o prédio em Portugal como sendo a sua habitação permanente enquanto cá residia, e a de ter investido o valor na aquisição de casa em Alemanha - esta última questão pacífica nos autos.

8. A douta sentença contem o vício de errada apreciação dos factos, na fundamentação e erro de julgamento quanto à questão do prédio ser habitação permanente da apelante, conquanto que:

• Não foi abalado o facto relevante dado como provado em 14, da entrega da declaração de rendimentos da apelante em 7 de Maio de 2011 no cumprimento da sua obrigação tributária como residente /sujeito passivo da obrigação de incidência pessoal.

• Não foi abalado o facto relevante dado como provado em 12 de ter a apelante alterado o seu domicílio fiscal para a Alemanha no dia 24 de Maio de 2010 ( data da celebração da escritura de alienação do prédio).

A conjugação destes dois factos dados como provados somente permite concluir ser a apelante residente em Portugal no prédio ( apartamento ) em causa até ao momento da alienação , para o cumprimento das obrigações fiscais de facto e de direito.

O que se alcança também pelos factos relevantes dados como provados em 1,2,3,4,9 e 10 de ser a apelante a proprietária do prédio e que este tinha água e luz ligadas em indicação lógica e absoluta de garantir a sua utilização como residência da apelante.

9. Subsumindo a factualidade dada como provada nos autos à Lei, faz a douta sentença em recurso errado julgamento condicionado pela fundamentação e pelos factos exógenos à matéria de facto alegada que delimita o conhecimento da questão de mérito e da decisão da causa.

10. De acordo com o disposto no artigo 10° n.° al. a) e n.°5 al. b) do CIRS a apelante tem direito a exclusão da tributação na realização de ganho proveniente do imóvel que alienou uma vez que reinvestiu o valor respectivo nos 24 meses anteriores á realização em casa onde instalou a sua residência própria e permanente.

11. É considerado residente em território português quem no ano a que respeita a rendimento permanecer mais de 183 dias seguidos ou interpolados nos termos do artigo 16° al. a) do CIRS.

Como também é sempre havido como residente em território português as pessoas que constituem agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direção do mesmo ( artigo 16° n.º3 do CIRS)

12. Por outro lado, de acordo com o artigo 82° n,°1 do CC - segunda parte: A pessoa tem domicilio em diversos lugares se residir alternadamente em qualquer deles; sendo que de acordo com a primeira parte do preceito legal : A pessoa tem domicilio no lugar da sua residência.

Ora, a apelante , como decorre dos factos provados em 2 constituiu a sua morada de família no prédio em causa nos autos de que se tornou proprietária como decorre dos factos provados em 3 e 4 .

Donde que, da prova rejeitada pelo meritíssimo juiz " a quo" e pelos considerando vertidos na motivação da matéria de facto, não permite conduir como fez , que a impugnante não estivesse nas condições legais previstas que lhe conferem o direito à exclusão da tributação.

13. A douta sentença, contém vício de contradição insanável nos fundamentos que levaram ao erro do julgamento na decisão proferida.

Ou seja,

Ainda que vivendo na Alemanha e não em Portugal no momento da alienação do prédio, tanto não constitui óbice ao direito à exclusão da tributação .

E a habitação permanente da impugnante não se avalia por estar o seu filho na escola em Portugal ou na Alemanha ou a impugnante declarar residir na Alemanha ou em Portugal no dia em que vendeu a casa, ou mesmo estar na Alemanha quando recebeu a documentação relativa à casa que lá comprou; ou ser identificada na partilha como residente na Alemanha ; ou ainda aquando do divórcio se ter ausentado para o estrangeiro; ou ainda também no acordo de regulação do poder paternal ter ficado acordado que o filho ficaria à sua guarda na Alemanha e que o seu filho não consta dos registos da Direcção Regional de Educação do Algarve.

Tudo como o meritíssimo juiz “a quo" fundamenta para a aplicação do direito que no nosso entender e salvo o devido respeito, erradamente faz na douta sentença em recurso.”

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

C…..– cfr. fls. 39 dos autos.

a) No mês de Março de 2010, € 2,80;

b) No mês de Abril de 2010, € 2,00;

c) No mês de Maio de 2010, € 2,00.

- cfr. fls. 104-106 dos autos.

a) Liquidação n.º 2011.500…., no valor de € 1.462,29;

b) Liquidação n.º 2011.500…., no valor de € 8.982,62.

- cfr. fls. 108 do apenso.

Não há indícios que ponham em causa a genuinidade dos documentos referidos.

Quanto às testemunhas:

- J......apenas frequentou a casa da Impugnante quando esta ainda era casada, tendo recuperado o contacto com ela para preencher a declaração de IRS relativa ao ano de 2010. Depois do divórcio, disse não conhecer outra morada à Impugnante e desconhecer o local onde vivia – aventando que a Impugnante poderia ter outro imóvel em Olhão -, por ter ficado mais ligado ao ex-marido que à Impugnante, com quem só voltou a contactar para efeito de preenchimento da declaração de IRS de 2010. O Tribunal formou a convicção de que esta testemunha não sabia, apesar do discurso redondo e protector – porventura devido a tratar-se do TOC que “cometeu um mero lapso no preenchimento do a nexo G” (cfr. o artigo 23.º da Petição Inicial) – onde é que a Impugnante viveu depois de se divorciar;

- C......foi a pessoa que representou a Impugnante no seu divórcio e, depois, na partilha de bens, sendo também a sua representante fiscal e, à data, sócia-gerente da agência imobiliária que mediou a venda do prédio. O seu depoimento foi evasivo e contraído, socorrido por várias falta de memória ao longo das declarações, apresentando um discurso contraditório. Por um lado, tinha conhecimento do requerimento de fls. 175, no qual o seu sócio da agência imobiliária declarou, em nome desta, desconhecer se a casa da Rua C......, lote 4, 4.º direito, estava, ou não, ocupada entre Agosto de 2009 e Maio de 2010. Por outro, começou por referir sem hesitações que a Impugnante residia em Olhão e que frequentava a sua casa, depois do divórcio e até à data da venda, designadamente para fazerem churrascos num grelhador a gás. Em sede de contra-instância, concretizou que a Impugnante andava entre a Alemanha e Portugal, não estando sempre cá, indo visitar a família à Alemanha nas férias. Perguntada sobre se a Impugnante só ia à Alemanha nas férias devido ao facto de o seu filho frequentar a escola em Portugal, disse não se recordar bem o que aconteceu depois do divórcio. Confrontada com o facto de o filho viver com a Impugnante depois do divórcio e esta viver em Portugal, referiu não saber se ele foi frequentar a escola na Alemanha, sem a mãe. Interrogada pelo Tribunal com o facto de na partilha de divórcio ter representado a Impugnante e ter declarado que ela vivia numa morada na Alemanha, a testemunha identificou-a como sendo a morada do irmão da Impugnante, dizendo não saber porque é que essa morada constava do documento. Por outro lado, tendo a testemunha referido que esteve presente na escritura de venda, foi confrontada com o facto de a Impugnante aí ter declarado residir na Alemanha, que não em Portugal na casa vendida, o mesmo tendo feito, no mesmo dia, em declaração perante à Administração Tributária, na qual a testemunha foi designada representante fiscal, tendo a testemunha referido não saber por que é que a Impugnante declarou ter aquelas moradas. A terminar, foi a testemunha foi questionada sobre se frequentou a casa da Impugnante na primavera anterior à venda, o que não conseguiu precisar, uma vez que essas visitas aconteciam “conforme calhava”. Este modo como a testemunha prestou depoimento não permitiu ao Tribunal formar a convicção de que a Impugnante tenha vivido em Portugal, na casa em crise nos autos, entre o divórcio e a data da venda.

O facto A, alegado nos artigos 7.º, 27.º e 38.º-A da Petição Inicial, foi ainda dado por não provado por os elementos documentais carreados para os autos apontarem nesse sentido:

- Logo em 2003, aquando do decretamento do divórcio, que ambas as testemunhas consideraram difícil e complicado, a Impugnante encontrava-se ausente no estrangeiro, e a casa da Rua da C….., lote 4, 4.º direito, foi atribuída ao cônjuge marido até partilha ou venda, que não à

Impugnante, pelo que não é crível que nela continuasse a viver depois de a atribuir ao ex-marido –cfr. ponto 2 dado por provado;

- Em 2004, a Impugnante foi identificada na partilha como residente na Alemanha – cfr. ponto 3;

- Em 2009, a Impugnante recebeu na Alemanha vária documentação relativa à casa que lá comprou– cfr. pontos 6-8;

- Antes de vender a casa portuguesa, entre Março e Maio de 2010, o Município de Olhão liquidou, a título de consumo de água, € 6,80 à Impugnante, o que não se coaduna com o consumo médio de duas pessoas (Impugnante e filho) num trimestre – cfr. ponto 9;

- Em 2010, na escritura de venda, a Impugnante declarou residir na Alemanha – cfr. ponto 11;

- No acordo de regulação do poder paternal ficou acordado que o filho da Impugnante ficaria à sua guarda, na Alemanha, onde o pai o poderia visitar – cfr. ponto 16;

- O filho da Impugnante não consta dos registos da Direcção Regional de Educação do Algarve como matriculado em escola algarvia entre 2003 e 2010 – cfr. fls. 217-218 dos autos.”

Nesse seguimento, procede-se à alteração da redação do facto que infra se identificam, por referência à sua enumeração por letras efetuada em 1.ª instância:

“ Em resposta ao assunto referenciado em epígrafe, informa-se V. Exa de que, no prosseguimento das pesquisas efetuadas por esta Direção de Serviços, no sentido de obter informação sobre D….., nascido a 21/04/1993, se apurou que o mesmo não consta na base de dados.” (cfr. fls. 217 dos autos);

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra os atos de liquidação de IRS do ano de 2010.

Cumpre, desde já, relevar que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto importa, assim, decidir se ocorre o apontado erro de julgamento sobre a matéria de facto arguido pela Recorrente no sentido do Tribunal a quo ter erradamente valorado a prova documental e testemunhal produzida nos autos e, com base nesse julgamento, se deve ser revogada a sentença na medida em que concluiu que não resultou provado que os ganhos tributados são provenientes da transmissão onerosa de imóvel onde o sujeito passivo ou o seu agregado tinham a sua habitação permanente, donde sem qualquer possibilidade de exclusão de tributação enquanto mais valias.

A Recorrente começa por sustentar que é irrelevante para o mérito da causa a factualidade que foi erigida como facto não provado.

Mais convoca erro de julgamento de facto, sustentando, desde logo, que foi erradamente valorado o depoimento da testemunha C….., e bem assim que o Tribunal a quo não valorou adequadamente a factualidade constante nos pontos 12 e 14 e igualmente a factualidade elencada nos pontos 1, 2, 3, 4, 9 e 10.

Vejamos, então, se a sentença recorrida padece de erro de julgamento por ter erradamente valorado a prova constante nos autos.

Importa, desde já, relevar que não se vislumbram quais os indícios concluídos pelo Juiz do Tribunal a quo que são externos à matéria de facto e que relevaram para a decisão, nem de resto a Recorrente os densifica como era seu ónus, de todo o modo sempre se dirá que toda a factualidade reputada relevante para a descoberta da lide consta, efetivamente, do recorte probatório dos autos.

Mais não se aquilata o alcance da alegada irrelevância para a decisão da causa da factualidade elencada como factualidade não provada. Com efeito, aduz a Recorrente que não é o facto de residir ou não no prédio em questão no próprio dia em que foi efetuada a alienação que determina o direito à exclusão de tributação, mas, como referido, não se perceciona o alcance de tal argumentação quando é a própria Recorrente na petição inicial de impugnação judicial, mormente, no seu artigo 38.º, alínea A) que alega que “No momento de criação do facto gerador da criação do imposto e para este relevante a impugnante era residente em Portugal, ou seja em 24 de Maio de 2010.” Com efeito, o Tribunal a quo, em ordem à prova produzida nos autos limitou-se a dar como não provada uma realidade expressamente alegada pela própria na p.i..

Ademais, é inexata a alegação da Recorrente vertida na conclusão 4. no sentido de que o Tribunal a quo se balizou unicamente nessa circunstância, bastando, para o efeito, atentar na respetiva matéria de facto, na exaustiva motivação da matéria de facto -da qual emerge, desde logo, que a prova produzida não permitiu formar a convicção de que a Recorrente tenha vivido em Portugal, na casa em crise nos autos, entre o divórcio e a data da venda- e na fundamentação jurídica que faz a idónea transposição fática ao caso vertente.

Defende, outrossim, que é ilegal e que não emerge da prova apresentada em juízo, mormente, do depoimento da testemunha C......que existiam diversos indícios de que a Recorrente e seu filho residiam na Alemanha. Ademais, sublinha que no item da motivação da matéria de facto é o próprio decisor da primeira instância que releva afirmações em sentido contrário por parte da testemunha, donde, que permitiam inferir uma interpretação dos factos díspar da assumida pelo Tribunal a quo.

Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procede à impugnação do depoimento da testemunha de acordo com os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

No concernente à observância dos requisitos constantes do citado normativo relativamente à prova testemunhal , após posições divergentes na Jurisprudência, mormente, na Jurisdição Comum o Supremo Tribunal de Justiça tem vindo a pronunciar-se no sentido de que “[e]nquanto a especificação dos concretos pontos de facto deve constar das conclusões recursórias, já não se afigura que a especificação dos meios de prova nem, muito menos, a indicação das passagens das gravações devam constar da síntese conclusiva, bastando que figurem no corpo das alegações, posto que estas não têm por função delimitar o objeto do recurso nessa parte, constituindo antes elementos de apoio à argumentação probatória.. Ac. STJ de 01.10.2015, P. 824/11.3TTLRS.L1.S1; Ac. STJ de 14.01.2016, P. n.º 326/14.6TTCBR.C1.S1; Ac. STJ de 11.02.2016, P. n.º 157/12.8TUGMR.G1.S1; Ac. STJ, datado de 19/2/2015, P. nº 299/05; Ac. STJ de 22.09.2015, P. 29/12.6TBFAF.G1.S1, 6ª Secção; Ac. STJ, datado de 29/09/2015, P. nº 233/09; Acórdão de 31.5.2016, 1572/12; Acórdão de 11.4.2016, 449/410; Acórdão do STJ de 27.1.2015, 1060/07.

”

Note-se que, a indicação exata das passagens de gravação dos depoimentos que se pretendem ver analisados, além de constituírem uma condição essencial para o exercício esclarecido do contraditório, servem sobretudo de parâmetro da amplitude com que o tribunal de recurso deve reapreciar a prova, sem prejuízo, naturalmente, do seu poder inquisitório sobre toda a prova produzida que se afigure relevante para tal reapreciação, conforme decorre do artigo 662.º do CPC , aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.

É certo que, como visto, convoca o depoimento da testemunha C…, porém não indica as passagens da gravação em que funda a sua discordância com o decidido, nada especificando quanto à duração do depoimento no suporte digital (com início e termo do mesmo), não procedendo, igualmente, a transcrições, específicas ainda que parciais desse mesmo depoimento, como legalmente se impunha, por se tratar de prova gravada e permitiriam inferir pela necessidade de aditamento por via de substituição ou de complementação, o qual, de resto, nem tão-pouco concretiza.

Ademais, importa ter presente que se a convicção formada pelo impugnante da matéria de facto sobre a credibilidade do depoimento da testemunha, não coincide com a convicção do julgador, há-de objectivar-se a ausência de credibilidade ponto da discordância, impondo-se ao Recorrente que indique, quer as razões de ciência em que se firma, quer as passagens da gravação demonstrativas da desconformidade, não bastando convocar, genericamente, evidências contempladas na motivação da matéria de facto.

De todo o modo, não se afigura que tenha existido qualquer errada valoração por parte do Tribunal a quo, e isto porque não obstante no item “fundamentação da matéria de facto” conste que a testemunha terá evidenciado que “a Impugnante andava entre a Alemanha e Portugal, não estando sempre cá, indo visitar a família à Alemanha nas férias”, a verdade é que o Tribunal a quo, de forma amplamente justificada esclareceu que o depoimento não merecia credibilidade evidenciando que “O seu depoimento foi evasivo e contraído, socorrido por várias falta de memória ao longo das declarações, apresentando um discurso contraditório.”

Permitindo-lhe, após enumerar diversas circunstâncias que indiciavam um depoimento titubeante e contraditório, que o modo como a testemunha depôs “[n]ão permitiu ao Tribunal formar a convicção de que a Impugnante tenha vivido em Portugal, na casa em crise nos autos, entre o divórcio e a data da venda.”

Não se vislumbra, assim, o aludido erro de julgamento de facto.

Atentemos, ora, na errada valoração dos factos constantes nos pontos 12 e 14. Neste particular, defende a Recorrente que não tendo sido abalado o facto relevante dado como provado em 14 concatenado com o cumprimento da obrigação declarativa, e bem o assim o facto elencado em 12 do qual resulta a alteração do seu domicílio fiscal em 24 de maio de 2010, os mesmos analisados conjuntamente permitem retirar que a Recorrente era “residente em Portugal no prédio (apartamento) em causa até ao momento da alienação, para o cumprimento das obrigações fiscais de facto e de direito.

Porém, sem razão, visto que da conjugação da aludida factualidade não se retira, per se, a residência da Recorrente em Portugal até à data da alienação.

Senão vejamos.

Se atentarmos no ponto 12 mais não se retira que uma alteração de um domicílio fiscal, sendo certo que, conforme analisaremos em sede própria, habitação própria e permanente não tem de ter coincidência absoluta com o domicílio fiscal.

Por outro lado, do ponto 14 apenas se extrai o cumprimento de uma obrigação declarativa relativamente à Declaração Modelo 3 de IRS, referente ao ano de 2010. Ademais, conforme resulta do teor da aludida declaração de rendimentos a Recorrente mencionou ser “Não residente”.

Atentemos, ora, nos factos elencados nos pontos 1,2,3,4,9 e 10, aquilatando, assim, se procede o erro de julgamento de facto.

Sustenta a Recorrente que retira-se dos aludidos factos que a Recorrente era a proprietária do prédio e que este tinha água e luz ligadas, pelo que os mesmos permitiam inferir de forma lógica a utilização como residência da Recorrente.

Mais uma vez não se vislumbra que o Tribunal a quo, tenha incorrido em errada valoração da matéria de facto supra aludida, visto que da sua conjugação não é possível extrapolar que a Recorrente na data da ocorrência do facto tributário residisse na fração autónoma visada na presente lide.

Com efeito, da conjugação dos pontos 1,2,3 e 4 retira-se, desde logo, que a Recorrente era proprietária da fração autónoma designada pela letra “N”, do prédio urbano descrito na Conservatória do Registo Predial de Olhão sob o nº 6… e inscrito na matriz sob o artigo 5…., mas a verdade é que tal factualidade nunca foi controvertida, ou seja, nunca a propriedade do bem imóvel em questão foi colocado em causa. Mais se retira- em dissonância, aliás, com o aduzido pela Recorrente- que a mesma na data da prolação do divórcio e bem assim na partilha foi representada por terceiro por estar ausente, constando, inclusive, expressa menção de que a Recorrente era residente na Alemanha. Pelo que, como é bom de ver, da aludida realidade fatual não se extrai a conclusão que a mesma pretende, bem pelo contrário, não incorrendo, por isso, o Tribunal a quo no arguido erro de julgamento.

No concernente aos pontos 9 e 10, o que se retira, tão-só, é que no trimestre de março, abril e maio de 2010 foi faturado, a título de abastecimento de água, o valor total de €6,80 e que a 31 de maio de 2010 a EDP emitiu uma nota para cobrança de €130,76.

Ademais, importa notar e relevar que, no aludido trimestre os valores de faturação apresentam valores exíguos não condizentes, segundo as regras da experiência, com requisito da permanência na habitação. Acresce, outrossim, que não se pode descurar a circunstância da aludida nota de cobrança da EDP se coadunar com pagamentos em atraso.

Pelo que, contrariamente ao evidenciado pela Recorrente não se retira, de forma “lógica e absoluta”, pela aludida factualidade supra elencada que a Recorrente residisse na fração no período temporal relevante.

Ademais, conforme analisaremos infra, em sede de erro de julgamento de direito, o Tribunal a quo, fixou outra factualidade -não convocada pela Recorrente- que lhe permitiu inferir que a mesma, à data da prática do facto tributário, não residia em Portugal. Com efeito, e como bem evidencia o Tribunal a quo a prova produzida nos autos não permitiu ao Tribunal formar a convicção de que a Impugnante tenha vivido em Portugal, na casa em crise nos autos, entre o divórcio e a data da venda.

Em face de todo o exposto, inexiste o sindicado erro de julgamento de facto.

Aqui chegados, devidamente estabilizada a matéria de facto importa apurar se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito, por ter considerado que a Recorrente não reunia as condições legais que lhe conferem a exclusão da tributação.

No concernente ao erro de julgamento de direito, a Recorrente alega que o “[a] habitação permanente da impugnante não se avalia por estar o seu filho na escola em Portuga/ ou na Alemanha ou a impugnante declarar residir na Alemanha ou em Portugal no dia em que vendeu a casa, ou mesmo estar na Alemanha quando recebeu a documentação relativa à casa que lá comprou; ou ser Identificada na partilha como residente na Alemanha ; ou ainda aquando do divórcio se ter ausentado para o estrangeiro; ou ainda também no acordo de regulação do poder paternal ter ficado acordado que o filho ficaria à sua guarda na Alemanha e que o seu filho não consta dos registos da Direcção Regional de Educação do Algarve.”.

Apreciando. Comecemos por convocar o quadro jurídico aplicável.

Para esse feito, importa chamar à colação o artigo 10.º, nº 5, alíneas a) a c), do Código do IRS, na redação à data da prática dos factos tributários, o qual preceituava que:

"1. Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais, agrícolas ou de capitais resultem de:

"a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis.

(...)."5. - São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, nas seguintes condições:

a) Se, no prazo de 36 meses contados da data de realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para a construção de imóvel, ou na construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino situado em território português ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal; (Redação dada pela Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro)

b) Se o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for utilizado no pagamento da aquisição a que se refere a alínea anterior desde que efetuada nos 24 meses anteriores; (Redação dada pela Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro).

c) Para os efeitos do disposto na alínea a), o sujeito passivo deverá manifestar a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando, na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação, o valor que tenciona reinvestir;”

Atentemos, então, no alcance e sentido da disposição legal supracitada, tendo presente o artigo 11.º da LGT, e bem assim o preceito fundamental da hermenêutica jurídica constante do artigo 9.º do Código Civil de forma a apreender o seu sentido.

Apreciando.

Em termos de ratio legis cumpre evidenciar que são razões de ordem social e económica, concatenadas com o estimular e o incentivar o acesso à habitação própria que justificam a exclusão de tributação.

Na verdade, o intuito e desiderato do aludido normativo está relacionado com o “favorecer a propriedade do imóvel destinado a habitação permanente” e bem assim em “ (…) não onerar fiscalmente a efectivação do direito fundamental à habitação” vide, neste sentido, José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, 2007, pág. 413 e André Salgado de Matos, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), Anotado, 1999, pág. 168.

No concernente ao elemento literal e gramatical, resulta da letra do citado normativo para efeitos da exclusão de incidência tributária das mais-valias realizadas com a alienação onerosa de bens imóveis, os seguintes requisitos:

• Imóvel alienado destinado a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar;

• Imóvel adquirido destinado ao mesmo fim;

• Situado no território nacional, dentro de determinados prazos e condições, ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal.

Neste particular, vide o Aresto do STA, proferido no processo n.º 0158/13 de 25 de março, integralmente disponível em www.dgsi.pt, segundo o qual: “ (…) O legislador usou uma técnica de roll-over que torna não tributáveis essas mais valias enquanto os valores de realização forem reinvestidos em imóveis também destinados à habituação e situados em território nacional. A exclusão referida só vale pois para as mais valias de imóveis destinados à habitação própria e permanente quando o reinvestimento se opera em imóveis com o mesmo destino.

Ou seja o imóvel de "partida" e o de "chegada" têm de ser destinados à habitação própria e permanente. Qualquer outro destino de ambos, ou de só de um deles, destrói as condições de aplicação da exclusão de incidência e a mais valia realizada no imóvel de "partida" será tributável (Cf., neste sentido, José Guilherme Xavier de Basto, IRS, Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, pags. 413/414.) Cfr. ainda acórdão proferido no processo nº 0892/08 de 11.02.2009 e TCAS n.º 07529/14 de 15.05.2014 e 07073/13 de 12.12.2013..

No concernente à expressão “habitação própria e permanente” pese embora a residência habitual seja o local onde a pessoa normalmente vive e tem o seu centro de vida, e não dimanem grandes diferenças entre o “domicílio fiscal” e a “habitação permanente”, a verdade é que no plano conceptual pode verificar-se a divergência entre a residência habitual e a residência própria permanente, tal como o domicílio fiscal nem sempre coincide com a residência no sentido do local onde a pessoa tem a sua habitação, podendo inclusive tal conclusão inferir-se da redação do artigo 82º do Código Civil, o qual concede a possibilidade de residência ou domicílio em diferentes locais .

Com efeito, o requisito da permanência na habitação, deve ser entendido no sentido de habitualidade e normalidade, impondo-se, para efeitos da exclusão tributária que o beneficiário aí organize as condições da sua vida normal e do seu agregado familiar, de tal modo que se veja nele o local da sua habitação, sendo atos demonstrativos da fixação do centro da sua vida pessoal a ocorrência de “[c]ondições físicas (casa, mobília, etc.), jurídicas (contratos, declarações, inscrições em registos, etc.) e sociais (integração no meio, conhecimentos dos e pelos vizinhos, etc.” Vide Aresto do STA, proferido no processo nº 0590/11, de 23.11.2011, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt, e totalmente transponível para o caso dos autos em termos de delimitação conceptual, ainda que o Acórdão verse sobre IMI., não se esgotando, portanto, na ligação à circunscrição fiscal onde se situa o prédio ou na correspondência da habitação com o domicílio fiscal registado nos serviços de finanças.

Visto o direito aplicável no caso dos autos, importa subsumi-lo ao competente acervo fático, relevando, desde já, que contrariamente ao evidenciado pela Recorrente todos os elementos fácticos levados em conta pelo Tribunal a quo são pertinentes para efeitos de aquilatar a habitação própria e permanente.

No caso sub judice, a questão coloca-se apenas quanto ao “imóvel de partida”, não sendo controvertida a habitação própria e permanente do “imóvel de chegada”, porquanto o que importa aferir é se o Tribunal a quo decidiu acertadamente quando concluiu que não estavam reunidas as condições para a Recorrente beneficiar da exclusão de tributação.

Vejamos, então.

Do acervo fáctico dos autos resulta que :

Em 29 de setembro de 1993, R......, casado no regime da comunhão de adquiridos com a Recorrente E......, adquiriram o prédio urbano sito no gaveto das Ruas C….. e M......, freguesia e concelho de Olhão, descrito na Conservatória do Registo Predial de Olhão sob o n.º 6…. e inscrito na matriz sob o artigo 5….., a qual foi atribuída no acordo do divórcio por mútuo consentimento, celebrado em 2003, ao cônjuge marido até partilha ou venda, dele constando expressa menção que a Recorrente se encontrava ausente no estrangeiro tendo, por isso, sido representada por C…..

Mais resulta assente que, em 13 de outubro de 2004, foi realizada partilha dos bens de R...... e E......, tendo esta sido identificada como residente em Im B…., 28 D, em R…, na Alemanha, e novamente representada no ato por C….

Mais importa atentar que, no acordo de regulação do poder paternal celebrado em 15 de julho de 2003, ficou acordado que a guarda e o exercício do poder paternal do filho menor, ficariam a cargo da Recorrente podendo o pai “visitar o menor sempre que se desloque à Alemanha, sem prejuízo das obrigações escolares deste”.

Dimanando, outrossim, que em agosto de 2009, a Recorrente colocou o prédio urbano visado nos presentes autos através de agência imobiliária, sendo que no mesmo ano recebeu em R…., na Alemanha, o contrato de fornecimento de eletricidade para um imóvel aí localizado e em 11 de fevereiro de 2010, recebeu em R….., na Alemanha, o contrato de ligação de imóvel aí localizado à respetiva rede elétrica.

Mais resulta da factualidade dos autos, em termos de faturação pelo consumo de água efetuado na Rua C......, lote 4 – 4.º direito, que o Município de Olhão faturou à Recorrente no trimestre de março, abril e maio de 2010, o valor total de €6,80, sendo que, relativamente ao abastecimento de eletricidade, no dia 31 de maio de 2010, a EDP remeteu à Recorrente nota para cobrança de € 130,76 respeitante a atraso no pagamento, cujo montante foi pago por J…….

Importa, igualmente, reter e sublinhar que, a 24 de maio de 2010, na data da outorga da escritura de venda do imóvel em questão a Recorrente declarou residir em Im B…, 28 D, em R….., tendo em 07 de maio de 2011, apresentado declaração Modelo 3 de IRS relativa ao ano de 2010 com o anexo G, declarando ser “Não residente”.

A final, importa ainda relevar que o menor a cargo da Recorrente não constava na base de dados, o que permite, portanto, inferir que entre os anos letivos de 2003 a 2010 não esteve inscrito em qualquer estabelecimento de ensino nacional.

Ora, todas estas realidades fácticas permitem concluir no sentido preconizado pelo Tribunal a quo. Note-se, aliás, que se cotejarmos o facto constante no ponto 3 com o elencado no nº11 retira-se que a morada declarada pela Recorrente é a mesma, ou seja, Im B…., 28 D, em R….

Ora, atentando na aludida factualidade não se afigura ao Tribunal a quo qualquer erro de julgamento de direito, visto que à luz da factualidade vertida no probatório e supra transcrita não se retira que entre a data do divórcio e a data da alienação do imóvel visado, a habitação própria e permanente da Recorrente fosse a fração autónoma visada nos presentes autos, bem pelo contrário, pois o que se infere é que a habitação própria e permanente da Recorrente era na Alemanha, pelo que nenhuma censura merece a decisão recorrida, não padecendo a mesma de qualquer contradição insanável por a fundamentação, segundo um raciocínio lógico, justificar precisamente a decisão acolhida.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SEGUNDA SUBSECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Custas pela Recorrente.
Registe. Notifique.

(MÁRIO REBELO)

(ANABELA RUSSO)

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(1) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 286.

(2). Ac. STJ de 01.10.2015, P. 824/11.3TTLRS.L1.S1; Ac. STJ de 14.01.2016, P. n.º 326/14.6TTCBR.C1.S1; Ac. STJ de 11.02.2016, P. n.º 157/12.8TUGMR.G1.S1; Ac. STJ, datado de 19/2/2015, P. nº 299/05; Ac. STJ de 22.09.2015, P. 29/12.6TBFAF.G1.S1, 6ª Secção; Ac.)STJ, datado de 29/09/2015, P. nº 233/09; Acórdão de 31.5.2016, 1572/12; Acórdão de 11.4.2016, 449/410; Acórdão do STJ de 27.1.2015, 1060/07.

(3)vide, neste sentido, José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, 2007, pág. 413 e André Salgado de Matos, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), Anotado, 1999, pág. 168

(4) Cfr. ainda acórdão proferido no processo nº 0892/08 de 11.02.2009 e TCAS n.º 07529/14 de 15.05.2014 e 07073/13 de 12.12.2013.

(5) Vide Aresto do STA, proferido no processo nº 0590/11, de 23.11.2011, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt, e totalmente transponível para o caso dos autos em termos de delimitação conceptual, ainda que o Acórdão verse sobre IMI.