Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	364/26.6BELRS.CS1

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/10/2026

Relator:	FILIPE CARVALHO DAS NEVES

Descritores:	PENHORA PROPORCIONALIDADE

Sumário:	Resulta do disposto no art.º 217.º do CPPT e do princípio da proporcionalidade que a penhora, dada a sua natureza gravosa, deve limitar-se ao necessário para pagamento da dívida exequenda e do acrescido.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul

I – RELATÓRIO

PES-1, PES-2 e PES-3, melhor identificados nos autos, vieram apresentar recurso jurisdicional da sentença proferida em 30/06/2026 pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a reclamação de atos do órgão de execução fiscal apresentada contra os atos de penhora de créditos, saldos de contas bancárias e reembolsos do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS») realizados pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P («IGFSS, I.P.»), no âmbito do processo de execução fiscal («PEF») n.º ...772 e apenso (...810), inicialmente instaurados contra a sociedade ORG-1, e que contra si reverteram, para cobrança coerciva de dívida proveniente de prestações devidas à Segurança Social, no valor total de 25.135,49 Euros.

Os Recorrentes apresentaram alegações, rematadas com as seguintes conclusões:
«A. A sentença recorrida reconheceu que o excesso da penhora deve ser aferido no momento da sua prática e por referência aos elementos então disponíveis, mas validou as diligências apenas porque estas permitiram, no final, cobrar integralmente a dívida, substituindo o critério legal de necessidade e suficiência por um critério de mera eficácia final.
B. Em 07.03.2026, o órgão de execução fiscal desencadeou simultaneamente penhoras de IRS, vencimentos e contas bancárias contra os três Recorrentes, junto de várias entidades, sem que a sentença tenha apurado ou explicado por que razão era necessário abrir todas essas frentes executivas antes de conhecido o resultado de qualquer uma delas.
C. A satisfação integral da dívida por qualquer um dos responsáveis subsidiários extinguiria a obrigação relativamente aos restantes, impondo-se, por isso, um juízo concreto de necessidade e escalonamento, que a solidariedade passiva não elimina nem substitui.
D. A sentença confundiu a eficácia da cobrança com a necessidade das diligências e não apreciou se a atuação simultânea e indiferenciada respeitou a lógica progressiva do artigo 217.° do CPPT.
E. O princípio da proporcionalidade decompõe-se nos testes cumulativos da adequação, da necessidade e da proporcionalidade em sentido estrito, tendo a sentença recorrida limitado a sua apreciação ao primeiro destes testes - considerando as penhoras adequadas por terem produzido a cobrança -, sem nunca apreciar se existiam meios menos gravosos igualmente aptos, nem se o sacrifício imposto era equilibrado face ao benefício obtido.
F. A sentença enuncia um critério jurídico - o juízo de suficiência aferido no momento e por referência aos dados então disponíveis - e não o aplica na decisão, o que configura fundamentação meramente aparente e coloca os fundamentos em oposição com o decidido, sendo subsidiária e cumulativamente invocada, para esse efeito, a nulidade prevista no artigo 615.°, n.° 1, alínea c), do CPC, ex vi artigo 2.°, alínea e), do CPPT.
G. As Recorrentes requereram expressamente, na alínea D) do petitório da reclamação, a notificação do órgão de execução fiscal para juntar aos autos cópia integral das notificações emitidas, respostas bancárias, montantes cativos e ordens de manutenção, redução ou levantamento, pedido sobre o qual a sentença nunca se pronunciou, específica e destacadamente, o que constitui, subsidiária e cumulativamente, nulidade por omissão de pronúncia sobre questão que devesse apreciar, nos termos do artigo 615.°, n.° 1, alínea d), do CPC, ex vi artigo 2.°, alínea e), do CPPT.
H. Os factos provados revelam uma diferença entre o valor da dívida comunicado e o total coercivamente cobrado, nunca explicada na fundamentação, não tendo sido apurados o saldo exequendo diário, o valor global simultaneamente indisponibilizado, as ordens de redução ou levantamento e as quantias eventualmente restituídas.
I. A sentença confundiu excesso global da penhora com violação dos limites de impenhorabilidade individual, respondendo a questão diversa da suscitada na reclamação.
J. Os elementos necessários ao apuramento consolidado encontravam-se predominantemente na disponibilidade do IGFSS e das entidades destinatárias das ordens de penhora, devendo o Tribunal ter determinado a sua junção ao abrigo do princípio do inquisitório.
K. A reclamação foi apresentada em 26.03.2026 ao abrigo do regime de subida imediata previsto no artigo 278.°, n.° 3, alíneas a) e b), do CPPT, e os pagamentos coercivos ocorreram, em larga medida, nos dias subsequentes, incidindo exatamente sobre as penhoras reclamadas, não podendo a sua consumação ser utilizada como prova da proporcionalidade dos atos, sob pena de esvaziar de sentido útil aquele regime, nos termos assinalados pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (Acórdão de 05.08.2015, processo n.° 0990/15).
L. A sentença incorre em contradição interna entre a fundamentação da exceção de inutilidade superveniente da lide, onde reconhece que a extinção da instância pela cobrança consumada na pendência da reclamação vedaria aos Reclamantes a possibilidade de sindicar os atos, e a fundamentação do mérito, onde essa mesma cobrança consumada é utilizada como prova de que não houve excesso - alcançando, por via do mérito, o resultado que a própria sentença recusou por via do saneamento.
M. A sentença não fundamentou por que motivo era necessária uma atuação simultânea sobre os rendimentos e contas dos três responsáveis, padece de nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão e por omissão de pronúncia, e violou os artigos 205.°, n.° 1, da Constituição, 154.° e 615.°, n.° 1, alíneas c) e d), do Código de Processo Civil, 217.°, 223.° e 278.° do CPPT, 24.°, n.° 1, 55.°, 58.° e 74.°, n.° 1, da LGT, e 20.°, 266.°, n.° 2, e 268.°, n.° 4, da Constituição.
N. Deve a sentença ser revogada e a reclamação julgada procedente, anulando-se os atos na medida da sua extensão excessiva e do método executivo desproporcionado adotado, ou, subsidiariamente, ser anulada para ampliação da matéria de facto e apuramento consolidado da necessidade, extensão e cessação das diligências executivas.
Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência:
A. Ser revogada a sentença recorrida e julgada procedente a reclamação, anulando-se os atos de penhora na medida do método executivo desproporcionado e da extensão excessiva, com as consequências restitutórias legalmente devidas;
B. Subsidiariamente, ser anulada a sentença e determinada a baixa dos autos para ampliação da matéria de facto, com apuramento consolidado da necessidade, extensão e cessação das diligências executivas.
Assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!».

Regularmente notificado da interposição do presente recurso jurisdicional, o Recorrido não apresentou contra-alegações.

O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido da improcedência do recurso jurisdicional.

Com dispensa dos vistos legais, atento o carácter urgente dos autos, vem o processo submetido à conferência desta Subsecção do Contencioso Tributário para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações dos Recorrentes, importa decidir se a decisão recorrida:

(i) padece do vício de nulidade por oposição entre os fundamentos com a decisão, nos termos do art.º 615.º, n.º 1, alínea c) do CPC ex vi art.º 2.º alínea e) do CPPT, já que «enuncia um critério jurídico - o juízo de suficiência aferido no momento e por referência aos dados então disponíveis - e não o aplica na decisão, o que configura fundamentação meramente aparente e coloca os fundamentos em oposição com o decidido» e porque «não fundamentou por que motivo era necessária uma atuação simultânea sobre os rendimentos e contas dos três responsáveis», violando os art.ºs 20.°, 205.º, n.º1, 266.°, n.º 2, e 268.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa («CRP»), 154.° e 615.°, n.° 1, alíneas c) e d) do CPC, 217.°, 223.° e 278.° do CPPT e 24.º, n.º 1, 55.º, 58.º e 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária («LGT»);

(ii) enferma de nulidade por omissão de pronúncia, de acordo com o disposto no art.º 615.º, n.º 1, alínea c) do CPC ex vi art.º 2.°, alínea e) do CPPT, porquanto a «sentença enuncia um critério jurídico - o juízo de suficiência aferido no momento e por referência aos dados então disponíveis - e não o aplica na decisão» e porque «requereram expressamente, na alínea D) do petitório da reclamação, a notificação do órgão de execução fiscal para juntar aos autos cópia integral das notificações emitidas, respostas bancárias, montantes cativos e ordens de manutenção, redução ou levantamento, pedido sobre o qual a sentença nunca se pronunciou, específica e destacadamente»;

(iii) deve ser revogada, já que:
- confundiu a eficácia da cobrança com a necessidade das diligências e não apreciou se a atuação simultânea e indiferenciada respeitou a lógica progressiva do artigo 217.º do CPPT;
- não apreciou se existiam meios menos gravosos igualmente aptos para a garantia da dívida, nem se o sacrifício imposto era equilibrado face ao benefício obtido;
- a sentença confundiu excesso global da penhora com violação dos limites de impenhorabilidade individual, respondendo a questão diversa da suscitada na reclamação; e,
- os elementos necessários ao apuramento consolidado encontravam-se predominantemente na disponibilidade do Recorrido e das entidades destinatárias das ordens de penhora, devendo o Tribunal ter determinado a sua junção ao abrigo do princípio do inquisitório.

III – FUNDAMENTAÇÃO

III.A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
1. Contra a sociedade «ORG-2» foi instaurado, pela Secção de Processo Executivo Lisboa II do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social I.P., em 24-02-2022, o processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso (...810, para cobrança de dívida proveniente de prestações devidos à Segurança Social, no valor de € 25.135,49 [cfr. fls. 1 a 8 processo de execução fiscal - PEF - apenso aos autos como documento com a ref.º 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
2. Em 28-10-2024 foi proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Lisboa II do IGFSS, I.P., despacho a determinar a reversão do processo de execução fiscal ...772 e apenso contra PES-3 [cfr. fls. 230 a 236 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
3. Em 28-10-2024 foi proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Lisboa II do IGFSS, I.P., despacho a determinar a reversão do processo de execução fiscal ...772 e apenso contra PES-1 [cfr. fls. 341 a 348 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
4. Em 29-10-2024 foi proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Lisboa II do IGFSS, I.P., despacho a determinar a reversão do processo de execução fiscal ...772 e apenso contra PES-2 [cfr. fls. 534 a 541 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
5. Em 30-10-2024 foi emitida em nome de PES-3, citação para o processo de execução fiscal ...772 e apenso [cfr. fls. 328 a 338 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
6. Em 30-10-2024 foi emitida em nome de PES-1, citação para o processo de execução fiscal ...772 e apenso [cfr. fls. 521 a 531 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
7. Em 30-10-2024 foi emitida em nome de PES-2, citação para o processo de execução fiscal ...772 e apenso [cfr. fls. 703 a 713 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
8. Em 05-11-2024 foi assinado o aviso de recepção que acompanhava a remessa do documento de citação identificado em 5) [cfr. fls. 339 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
9. Em 05-11-2024 foi assinado o aviso de recepção que acompanhava a remessa do documento de citação identificado em 6) [cfr. fls. 532 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
10. Em 06-11-2024 foi assinado o aviso de recepção que acompanhava a remessa do documento de citação identificado em 7) [cfr. fls. 713 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
11. Em 07-03-2026, no âmbito do ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de IRS dirigida à Autoridade Tributária e Aduaneira, referente ao Reclamante PES-3 [cfr. fls. 716 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
12. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de vencimento dirigida à sociedade «ORG-3», referente ao Reclamante PES-3 [cfr. fls. 717 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
13. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora bancária dirigida ao BANCO-1, referente ao Reclamante PES-3 [cfr. fls. 718 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
14. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de IRS dirigida à Autoridade Tributária e Aduaneira, referente à Reclamante PES-1 [cfr. fls. 719 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
15. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de vencimento dirigida à sociedade «ORG-4», referente à Reclamante PES-1 [cfr. fls. 720 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
16. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de vencimento dirigida à sociedade «ORG-3», referente à Reclamante PES-1 [cfr. fls. 721 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
17. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de bancária dirigida ao BANCO-2 referente à Reclamante PES-1 [cfr. fls. 722 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
18. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de bancária dirigida ao BANCO-1 referente à Reclamante PES-1 [cfr. fls. 723 do PEF apenso aos autos como documento com a ref. 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
19. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de IRS dirigida à Autoridade Tributária e Aduaneira, referente à Reclamante PES-2 [cfr. fls. 724 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
20. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de vencimento dirigida à sociedade «ORG-3», referente à Reclamante PES-2 [cfr. fls. 725 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
21. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de bancária dirigida ao BANCO-2 referente à Reclamante PES-2 [cfr. fls. 726 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
22. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de bancária dirigida ao BANCO-1 referente à Reclamante PES-2 [cfr. fls. 727 do PEF apenso aos autos como documento com a ref. 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
23. Em 07-03-2026, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso, foi emitida pelo Núcleo de Apoio ao Contribuinte de Lisboa II do IGFSS, I.P solicitação de penhora de bancária dirigida ao BANCO-3 referente à Reclamante PES-2 [cfr. fls. 728 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
24. A presente Reclamação foi remetida por correio registado Secção de Processo Executivo Lisboa II do IGFSS I.P. em 26-03-2026, tendo dado entrada neste Tribunal em 07-04-2026 (cfr. informação que consta nos autos com a ref.ª 272944, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Mais se provou que:

25. Em resultado das penhoras identificadas nos números 11) a 23), foram obtidos pelo IGFSS, I.P., os seguintes valores:
«imagem no original»
[cfr. fls. 729 a 731 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];
26. Em resultado das penhoras foi obtido o valor integral da dívida exequenda, tendo o processo de execução fiscal n.º ...772 e apenso sido extinto [cfr. fls. 734 a 738 do PEF apenso aos autos como documento com a ref.ª 272944 (73420501, 73420506, 73420516), cujo teor se dá por integralmente reproduzido];».

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:
«Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:
«A convicção do tribunal, baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nas informações oficiais, documentos constantes dos autos e do processo de execução fiscal, não impugnados conforme remissão efectuada em cada número probatório, tudo de acordo com o princípio da livre apreciação da prova».

III.B De Direito

Insurgem-se os Recorrentes contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de nulidade por oposição entre os seus fundamentos e a decisão tomada e por omissão de pronúncia, assim como de erro de julgamento na aplicação e interpretação do direito.

Sustenta o DMMP junto deste Tribunal que não têm razão os Recorrentes, e que, por isso, o despacho recorrido deve ser mantido na ordem jurídica.

Apreciemos.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que não têm razão os Recorrentes. Explicitemos, então, a motivação para a conclusão que retirámos quanto ao mérito do recurso jurisdicional apresentado, começando a nossa apreciação pelas nulidades que são assacadas à sentença recorrida.

Da nulidade da sentença por oposição entre os fundamentos e a decisão

Neste segmento do esteio argumentativo plasmado nas conclusões recursivas, os Recorrentes sustentam, fundamentalmente, que a sentença em dissídio padece de nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão porquanto «enuncia um critério jurídico - o juízo de suficiência aferido no momento e por referência aos dados então disponíveis - e não o aplica na decisão, o que configura fundamentação meramente aparente e coloca os fundamentos em oposição com o decidido» e que «não fundamentou por que motivo era necessária uma atuação simultânea sobre os rendimentos e contas dos três responsáveis», violando, em consequência, os art.ºs 20.°, 205.º, n.º1, 266.°, n.º 2, e 268.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa («CRP»), 154.° e 615.°, n.° 1, alíneas c) e d) do CPC, 217.°, 223.° e 278.° do CPPT e 24.º, n.º 1, 55.º, 58.º e 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária («LGT»).

Apreciemos.

Dispõe o n.º 1 do art.º 125.º do CPPT que:
«Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.».

Preceitua, em sentido idêntico, o art.º 615.º, n.º 1, al. c) do CPC que:
«1 - É nula a sentença quando:
(…)
c) Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível;».

Quanto à nulidade por contradição entre os fundamentos da sentença e a decisão, para que se mostre verificado este vício, como resulta pacífico na nossa doutrina e jurisprudência, é necessário que os fundamentos apontem num sentido e a decisão seja tomada em sentido oposto ou, pelo menos, diferente.

Conforme resulta dos ensinamentos de Lebre de Freitas, em A Ação Declarativa Comum: À Luz do Código de Processo Civil de 2013, 3.ª edição, pág. 333:
«(…) se na fundamentação da sentença o julgador segue determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão e, em vez de a tirar, decide noutro sentido, oposto ou divergente, a oposição é causa de nulidade da sentença. Esta oposição não se confunde com o erro na subsunção dos factos à norma jurídica, ou, muito menos, com o erro na interpretação desta: quando, embora mal, o juiz entende que dos factos apurados resulta determinada consequência jurídica e este seu entendimento é expresso na fundamentação, ou dela decorre, encontramo-nos perante o erro de julgamento e não perante oposição geradora de nulidade.».

De igual modo, como bem sustentam Antunes Varela, Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, in Manual de Processo Civil, 2.ª edição, págs. 689-690, esta nulidade reporta-se «à contradição real entre os fundamentos e a decisão e não às hipóteses de contradição aparente, resultantes de simples erro material, seja na fundamentação, seja na decisão. (…) Nestes casos (…), há um vício real de raciocínio do julgador (e não um simples lapsus calami do autor da sentença): a fundamentação aponta num sentido; a decisão segue caminho oposto ou, pelo menos, direcção diferente».

Cita-se ainda a este propósito o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça («STJ»), proferido em 30/05/2013, no âmbito do processo n.º 660/1999.P1.S1:
«I- A contradição a que a lei impõe o efeito inquinatório da sentença como nulidade, é a oposição entre os fundamentos e a decisão – art.º 668º, nº 1, al. d) do CPC.
II- Porém, para que tal ocorra, não basta uma qualquer divergência inferida entre os factos provados e a solução jurídica, pois tal divergência pode consubstanciar um mero erro de julgamento (error in judicando) sem a gravidade de uma nulidade da sentença.».
Como escreve Amâncio Ferreira «a oposição entre os fundamentos e a decisão não se reconduz a uma errada subsunção dos factos à norma jurídica nem, tão pouco, a uma errada interpretação dela. Situações destas configuram-se como erro de julgamento» (A. Ferreira, Manual de Recursos em Processo Civil, 9ª edição, pg. 56).
III- A contradição entre os fundamentos e a decisão prevista na alínea c) do nº 1 do art.º 668º, ainda nas palavras do citado autor, verifica-se quando «a construção da sentença é viciosa, uma vez que os fundamentos referidos pelo Juiz conduziriam necessariamente a uma decisão de sentido oposto ou, pelo menos, de sentido diferente».

Importa, agora, transpor estes conceitos para o caso dos autos.

Compulsada a posição assumida neste conspecto pelos Recorrentes e a motivação consignada na sentença recorrida não vislumbramos que exista qualquer oposição entre os fundamentos e a conclusão extraída quanto à proporcionalidade dos atos de penhora realizados. É que como é bom de ver, o Tribunal a quo alicerçou objetivamente a sua conclusão quanto à proporcionalidade dos atos de penhora impugnados na circunstância de o valor arrecadado ter sido suficiente para satisfazer a dívida exequenda e o acrescido, o que se afigura razoável no plano da metodologia exegética, não dimanando assim, na nossa perspetiva, desse raciocínio qualquer contradição suscetível de revelar a verificação da nulidade em referência.

Por outro lado, e contrariamente ao pretendido pelos Recorrentes, a circunstância de o Tribunal a quo não ter fundamentado «por que motivo era necessária uma atuação simultânea sobre os rendimentos e contas dos três responsáveis» não permite que se possa extrair a conclusão quanto à existência de qualquer oposição entre os fundamentos e o sentido da decisão. A discordância manifestada pelos Recorrentes insere-se antes no mérito do julgado, atendendo a que respeita à legalidade da atuação do órgão de execução fiscal («OEF»), e já não no plano da nulidade da sentença.

Por conseguinte, e sem necessidade de mais nos alongarmos, concluímos que a decisão recorrida não padece desta nulidade que lhe é assacada pelos Recorrentes, pelo que improcedem nesta parte as conclusões recursórias e, consequentemente, também não se mostram violados os art.ºs 20.º, 205.º, n.º1, 266.º, n.º 2, e 268.º, n.º 4 da CRP, 154.º do CPC, 217.º, 223.º e 278.º do CPPT e 24.º, n.º 1, 55.º, 58.º e 74.º, n.º 1 da LGT.

Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia

Neste âmbito, advogam os Recorrentes, em síntese, que a sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia já que «enuncia um critério jurídico - o juízo de suficiência aferido no momento e por referência aos dados então disponíveis - e não o aplica na decisão, o que configura fundamentação meramente aparente» e porque «requereram expressamente, na alínea D) do petitório da reclamação, a notificação do órgão de execução fiscal para juntar aos autos cópia integral das notificações emitidas, respostas bancárias, montantes cativos e ordens de manutenção, redução ou levantamento, pedido sobre o qual a sentença nunca se pronunciou, específica e destacadamente»;

Apreciemos.

Como é sabido, nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar (cf. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC).

As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso.

Examinemos, agora, se se verifica a mencionada nulidade, considerando a motivação gizada pelo Tribunal a quo para sustentar a conclusão extraída quanto à proporcionalidade dos atos de penhora impugnados.

Ponderada a argumentação ínsita no julgado recorrido, também aqui consideramos que não se verifica a invocada omissão de pronúncia. É que como acima já se apontou, o Tribunal a quo sopesou a proporcionalidade dos atos de penhora impugnados à luz do argumentário explanado na petição inicial, da factualidade assente e do direito aplicável, tendo concluído que não violavam aquele princípio jurídico. Por ser assim, não resta senão concluir que na sentença recorrida esta questão – da suficiência e proporcionalidade dos atos de penhora em causa – foi abordada expressamente, ainda que em termos que não merecem a anuência dos Recorrentes, pelo que também aqui o que verdadeiramente está em causa é o mérito da decisão tomada, no sentido de julgar improcedente a reclamação de atos do órgão de execução fiscal apresentada.

De igual forma, a circunstância de o Tribunal não ter ordenado a diligência probatório a que respeita a alínea D) do pedido ínsito na petição inicial e nada ter consignado a esse respeito na sentença recorrida não configura, naturalmente, qualquer omissão de pronúncia, dado que, como visto, o Tribunal a quo ponderou a questão da suficiência e proporcionalidade dos atos de penhora. Por outro lado, e apesar de não ter sido ordenada a realização da diligência probatória em referência, os Recorrentes não lograram impugnar a matéria de facto, pugnando pela demonstração da factualidade que pretendiam evidenciar através dessa prova. E por fim, de acordo com as regras atinentes à marcha do processo tributário, cumpre assinalar que não é na fase da sentença que o juiz deve indicar a razão pela qual não realizou alguma diligência de prova requerida pelas partes do processo.

Assim sendo, e nada mais cumprindo apontar, improcede também esta invocada nulidade da sentença recorrida.

Tendo sido apreciadas as conclusões recursivas atinentes às nulidades que foram imputadas à sentença recorrida pelos Recorrentes, e tendo sido concluído que improcedem na totalidade, passemos, agora, à apreciação das conclusões que visam sustentar o invocado erro de julgamento.

Relativamente ao alegado erro de julgamento do Tribunal a quo, pugnam os Recorrentes pela revogação da decisão recorrida, alegando, além do mais, que:

- foi confundida a eficácia da cobrança com a necessidade das diligências e não apreciou se a atuação simultânea e indiferenciada respeitou a lógica progressiva do artigo 217.º do CPPT;
- não foi apreciado se existiam meios menos gravosos igualmente aptos para a garantia da dívida, nem se o sacrifício imposto era equilibrado face ao benefício obtido;
- foi confundido o excesso global da penhora com a violação dos limites de impenhorabilidade individual, respondendo a questão diversa da suscitada na reclamação; e,
- os elementos necessários ao apuramento consolidado encontravam-se predominantemente na disponibilidade do Recorrido e das entidades destinatárias das ordens de penhora, devendo o Tribunal ter determinado a sua junção ao abrigo do princípio do inquisitório.

Vejamos.

Na normal tramitação do processo de execução fiscal gizada pelo legislador, após a citação do executado sem que haja pagamento ou prestação de garantia (ou obtida a sua dispensa) será ordenada a penhora de bens ou rendimentos (cf. art.ºs 189.º, 193.º e 215.º e seguintes, todos do CPPT).

Nos termos do art.º 50.º n.º 1 da LGT o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários, devendo a penhora ser efetuada nos bens/rendimentos previsivelmente suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido, de acordo com o disposto nos art.ºs 215.º e 217.º do CPPT, em obediência ao princípio da proporcionalidade.

Como é sabido, a penhora consiste na apreensão judicial de bens e a sua afetação aos fins da execução fiscal. Trata-se, pois, de um ato essencial no PEF, assegurando a cobrança coerciva da quantia exequenda, sem o qual muitas dívidas se tornariam incobráveis se o executado não cumprisse a sua obrigação tributária (cf. Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, Volume III, Áreas Editora, 6.º edição, 2011, pág. 581 e 582; Serena Cabrita Neto e Carla Castelo Trindade, Contencioso Tributário, Volume II, Processo, Arbitragem e Execução, Almedina, 2020, pág. 610).

Neste contexto, o legislador estabeleceu regras que, essencialmente, visam conciliar os diversos interesses e direitos em causa, ciente de que a concretização de atos de penhora configura uma atuação lesiva para os interesses do devedor, muito agressiva quanto ao seu património, razão pela qual impõe ao OEF, além do mais, a observância do princípio da proporcionalidade, pelo que não se deverá penhorar além do estritamente suficiente para garantir a cobrança coerciva da dívida exequenda e acrescido (cf. art.ºs 217.º do CPPT, 55.º da LGT e 266.º n.º 2 da CRP).

A concreta atuação do OEF deve, pois, observar o princípio da proporcionalidade que, também nesta matéria, lhe é imposto, tal como resulta, designadamente, do disposto no art.º 217.º do CPPT, quando aí se refere que «a penhora é feita nos bens previsivelmente suficientes para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido.».

Com efeito, «Esta limitação está em sintonia com o princípio da proporcionalidade, cuja observância é imposta à administração tributária na globalidade da sua actuação (arts. 266º, nº2, da CRP e 55º da LGT), que está enunciado no art. 5º, nº2, do CPA, em que se estabelece que “as decisões da Administração que colidam com direitos subjectivos ou interesses legalmente protegidos dos particulares só podem afectar essas posições em termos adequados e proporcionais aos objectivos a atingir» – vide, Jorge Lopes de Sousa, op. cit., pág. 583.

No mesmo sentido, quanto ao alcance do princípio da proporcionalidade no que à penhora respeita, se orienta a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo («STA»), como é exemplo o explanado no acórdão de 19/09/12, proc. n.º 861/12, disponível em www.dgsi.pt (assim como os restantes arestos que adiante serão mencionados), onde se pode ler, além do mais, que:
«(…)
Destes normativos – leia-se, dos artigos 217º e 199º, nº4 do CPPT -, e em obediência ao princípio da proporcionalidade parece resultar claro que a penhora, dada a sua natureza gravosa, deve limitar-se ao necessário para pagamento da divida exequenda e do acrescido.
Este princípio determina, em primeiro lugar, que a penhora seja limitada a bens no valor necessário e suficiente para assegurar o pagamento da quantia exequenda, e, ainda que a escolha dos bens a penhorar seja adequada a assegurar um mínimo de prejuízo ao executado, sem prejuízo do direito do exequente.(Ver neste sentido Rui Duarte Morais, a Execução Fiscal, pag. 93.)
(…)
Como se disse no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.10.2009, recurso 850/09, in www.dgsi.pt, visando a execução a satisfação coerciva do interesse do credor, não seria justo estar a exigir ao devedor um sacrifício superior ao necessário para garantir o cumprimento da obrigação.
E, sendo certo que a penhora limita o direito de propriedade e até de fruição dos bens, penhorar mais bens do que os necessários à satisfação do crédito e demais acréscimos representaria uma violência e um castigo para o património do devedor.
Daí disposições como as dos artºs 217º do CPPT e do artº 821º do Código de Processo Civil».

Assim, o princípio da proporcionalidade determina a proibição do excesso, o que significa que a ingerência na esfera jurídica do devedor está sujeita ao cumprimento rigoroso da referida proibição. Este princípio, no que à penhora diz respeito, determina, desde logo e em primeiro lugar, que a mesma seja limitada a bens no valor necessário e suficiente para assegurar o pagamento da quantia exequenda, e, ainda, que a escolha dos bens a penhorar seja adequada a assegurar um mínimo de prejuízo ao executado, sem prejuízo do direito do exequente. E como se refere no acórdão do STA de 07/10/2009, proc. n.º 850/09, visando a execução a satisfação coerciva do interesse do credor, não seria justo estar a exigir ao devedor um sacrifício superior ao necessário para garantir o cumprimento da obrigação. E, sendo certo que a penhora limita o direito de propriedade, penhorar mais bens do que os necessários à satisfação do crédito e demais acréscimos representaria uma penalização injustificada para o devedor.

A penhora só será de reputar excessiva quando for descortinável uma «manifesta desproporção» entre o valor do/s bem ou bens penhorados/hipotecados e o montante da dívida exequenda e acrescido. E não fornecendo a lei critério específico para medir e fixar essa manifesta e evidente desproporcionalidade, a solução a dar passa pela concretização, no momento e por referência à data da penhora, de um juízo, por parte do agente executante da diligência, sobre a suficiência do bem ou bens, tendo presente os dados disponíveis e potencialmente relevantes sobre o valor dos mesmos.

Importa, igualmente, assinalar que, ao nível do controlo, designadamente, judicial, deste juízo não podemos deixar de destacar aqueles que são os interesses do credor, considerando que, por princípio, a ação executiva fiscal visa permitir o pagamento efetivo, mais fácil e célere possível, de uma quantia certa através de atos ou operações, onde se inclui a penhora.

Feito este périplo pelo quadro legal aplicável, vejamos, agora, o caso concreto dos autos.

Conforme resulta do probatório, os Recorrentes são executados no PEF na qualidade de responsáveis subsidiários, porquanto foi determinada a sua reversão (cf. pontos 2 a 10 dos factos assentes). Como é sabido, os responsáveis subsidiários são solidariamente responsáveis entre si pela dívida exequenda, nos termos do art.º 24.º n.º 1 da LGT, ou seja, o OEF pode exigir a dívida a um ou a todos.

No caso concreto, o OEF realizou diligências de cobrança coerciva, designadamente os atos de penhora de reembolsos de IRS, vencimentos e de depósitos bancários relativamente a todos os reclamantes (cf. pontos 11 a 23 do probatório), sendo que logrou, assim, arrecadar o valor da dívida exequenda e acrescido, o que, de resto, originou a extinção dos PEF (cf. pontos 25 e 26 da factualidade provada).

Cumpre assinalar que não obstante as alegações dos Recorrentes quanto à desproporcionalidade das penhoras realizadas, a verdade é que nada vem demonstrado que evidencie essa realidade, carecendo essas asserções da necessária densificação fáctica. Essas alegações dos Recorrentes, na verdade, não foram minimamente circunstanciadas e concretizadas, manifestando uma abstração que impede avaliar com rigor o seu alcance. Com efeito, não foi alegado e provado se as penhoras em causa, nomeadamente as penhoras de salários ou depósitos bancários excederam o limite de impenhorabilidade previsto na lei. Também não alegaram, em momento algum, que as penhoras realizadas pusessem em causa a sua subsistência, nada carreando para os autos, designadamente, quanto a eventuais despesas que tenham. No fundo, não alegaram rigorosamente nada de concreto que possa colocar em causa a legalidade das penhoras concretizadas, sendo que esse ónus da prova sobre si recaía, nos termos do art.º 74.º n.º 1 da LGT.

Por outro lado, do acervo probatório não dimana qualquer evidência de excesso ou desproporção nos atos de penhora realizados, «considerando que, através das mesmas, o órgão de execução fiscal garantiu a satisfação da dívida exequenda e acrescido e extinguiu o processo de execução fiscal», tal como se aponta na sentença recorrida. Já acima tivemos oportunidade de indicar que este critério quantitativo se revela adequado para determinar a proporcionalidade das penhoras, porquanto do respetivo regime legal dimana, entre o mais, que o valor a penhorar deve ser apenas o suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido. O que sucedeu in casu.

Assim, podemos concluir, acompanhando a conclusão retirada pelo Tribunal a quo, que o OEF «realizou as diligências de cobrança coerciva necessárias para satisfação da dívida exequenda e acrescido até ao integral pagamento, também não existindo qualquer evidência que essas penhoras se mantiveram após a obtenção do valor da dívida, isto é, nada nos autos indicia que se tenha verificado qualquer desproporção ou excesso nos actos de penhora reclamados».

Não vemos, pois, que os atos de penhora impugnados se afigurem excessivos ou desproporcionais, na dimensão coletiva ou individual, e, consequentemente, que exista fundamento para anular, reduzir ou limitar os mesmos.

Em consequência, não se descortina, contrariamente ao alegado pelos Recorrentes, que não tenha sido observado o regime ínsito no art.º 217.º do CPPT quanto à suficiência e proporcionalidade dos atos de penhora concretizados.

E de igual forma, apesar de os Recorrentes alegarem que não foi apreciado se existiam meios menos gravosos igualmente aptos para a garantia da dívida, nem se o sacrifício imposto era equilibrado face ao benefício obtido, também nada foi alegado e provado nesse conspecto, tendo, na nossa perspetiva, sido cumprido pelo OEF o regime legal aplicável.

Por fim, diga-se que perante a factualidade assente, o direito aplicável e atendendo às alegações dos Recorrentes, não se vislumbra que tenha sido violado pelo Tribunal a quo o princípio do inquisitório, já que dos factos assentes podemos extrair a ilação quanto à suficiência e proporcionalidade da penhora, pelo que a diligência probatória em causa se revela desnecessária para a boa decisão da causa.

Pelo que, perante o que acima se disse, e sem necessidade de mais amplas considerações, improcedem na totalidade as conclusões recursivas, não merecendo provimento o recurso jurisdicional, o que de seguida se decidirá.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pelos Recorrentes.

Registe e notifique.

Lisboa, 10 de setembro de 2026