II. Tendo sido suscitada, no âmbito de requerimento apresentado na sequência da notificação da contestação, questão atinente a inconstitucionalidade, o seu conhecimento pelo Tribunal a quo não configura excesso de pronúncia, por se tratar de questão do conhecimento oficioso.

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio apresentar recurso da sentença proferida a 30.12.2016, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Castelo Branco, na qual foi julgada procedente a oposição apresentada por E....., Lda (doravante Recorrida ou Oponente), ao processo de execução fiscal (PEF) n.º ....., que o Serviço de Finanças de Gouveia lhe moveu por dívida de imposto sobre os produtos petrolíferos.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“A) A inconstitucionalidade das normas que fundaram a liquidação exequenda no processo de execução objecto de oposição, e que integraria a ilegalidade abstracta da liquidação exequenda, enquadrada na alínea a) do n.° 1 do artigo 204.° do CPPT, devia ter sido invocada até ao termo do prazo para deduzir oposição à execução fiscal;

B) A referida inconstitucionalidade apenas foi invocada foi invocada depois de decorrido aquele prazo termo do prazo para deduzir oposição à execução fiscal;

C) O tribunal a quo, não podendo conhecer oficiosamente da ilegalidade da liquidação, estava impedido de se pronunciar sobre a inconstitucionalidade das referidas normas, uma vez invocada depois daquele prazo;

D) Consequentemente, a sentença ao pronunciar-se sobre a inconstitucionalidade das referidas normas enferma de nulidade, nos termos do artigo 125.° do CPPT”.

A Recorrida apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“A) Apesar do acerto e da clara fundamentação da douta sentença proferida, ora sob recurso, a Exequente e ora Recorrente, com argumentos demasiado simplistas, visa, com o presente recurso, obter a revogação da mesma, que julgou inteiramente procedente a oposição, com a consequente extinção dos respectivos autos de execução fiscal.

B) Não é, no entanto, pela não convicção da ora Recorrente de haver sido feita justiça, que foi, diga-se em abono da verdade, que o presente Recurso emerge, mas, antes, pelo propósito de continua a fazer tudo, para obter da Recorrida o pagamento de um imposto que bem sabe estar ferido de ilegalidade e ser ilegítimo

C) A Recorrente cinge a sua não conformidade com os termos da decisão doutamente proferida pelo Tribunal “a quo”, em excesso de pronúncia, defendendo estar vedado ao Tribunal “ a quo” invocar a inconstitucionalidade das normas que fundaram a liquidação exequenda do processo principal de execução, já que a Oponente e ora Recorrida não havia alegado tal ilegalidade abstracta da liquidação exequenda dentro do prazo para a oposição.

D) Carecem, porém, de fundamento as conclusões aduzidas pela Recorrente donde dever improceder.

E) Contra a ora Recorrida foi instaurada a execução fiscal para a Exequente obter o pagamento de ISP no montante de 26.469,19, acrescido de juros de mora por alegada irregularidade na venda de Gasóleo agrícola a Cliente que não eram titular do cartões micro - circuito, no decurso dos anos 2004 a 2006.

F) Na sequencia da penhora de veículos automóveis no âmbito da aludida execução fiscal a ora Recorrida veio a deduzir a competente Oposição à execução nos termos dos arts 203° e 204°do CPPT, invocando a ilegalidade da divida fiscal exequenda, já que tais fornecimentos apenas haviam sido efectuados a titulares dos aludidos cartões micro - circuito

G) E em articulado superveniente, em resposta à contestação da Exequente onde esta invocava a excepção de erro na forma do processo, a ora Recorrida aí alega como fundamento da Oposição à execução, só haver tomado conhecimento da liquidação do aludido imposto quando da aludida penhora dos veículos automóveis

H) E invoca também como fundamento da Oposição à execução deduzida a inconstitucionalidade orgânicas das normas, as quais a Exequente Alfândega de Aveiro, - Delegação da Covilhã e ora Recorrente havia lançado mão, para legitimar a responsabilidade da Executada e Ora Oponente nos autos de Execução com vista a obter desta a cobrança coerciva do aludido imposto ISP, ao disposto no n§ 7º da Portaria n° 234/97 de 4 de Abril bem como do disposto na alínea e) do n° 2 do art° 3o do Decreto Lei n° 566 /99 de 22 de Dezembro que aprovou o Código dos IEC, na redacção anterior às alterações introduzidas pelo art° 69° da Lei n° 53°-A/( 2006 de 29 de Dezembro.

I) Com efeito, tais normativos estão feridos de inconstitucionalidade orgânica por violação dos arts 103° n° 2 e 165° n° 1, alínea i) da Constituição.

J) Apesar de notificada da inconstitucionalidade alegada, a Exequente e ora Recorrente nada disse no âmbito do exercício do contraditório,

K) A desconformidade dos referidos normativos : § 7º da Portaria n° 234/97 de 4 de Abril e al. e) do n° 2 do art° 3o do Decreto. Lei n° 566/99 de 22 de Dezembro que aprovou o CIEC na redacção anterior às alterações introduzidas pelo art° 69 da Lei n° 53°-A /2006 de 29 de Dezembro, com a CRP é enquadrável na alínea a) do n° 1 do art° 204° do CPPT, o que conduzindo à ilegalidade abstracta da divida exequenda como, constitui fundamento para a Oposição à Execução.

L) Os aludidos normativos vieram a ser declarados organicamente inconstitucionais, por decisão do plenário do Tribunal Constitucional no Acordão n° 176 /2010., de 5/05/2010, proferido no processo n° 400/09 e entendimento idêntico foi seguido pelo Pleno da Secção de CT do STA no Acordão N° 173/10 e mais recentemente o mesmo entendimento foi reafirmado pelo Tribunal Constitucional, no Acordão proferido no Processo N° 391/13 de 22/01/2014

M) Ao contrario do alegado pela ora Recorrente, a ora Recorrida não só no articulado inicial da Oposição à Execução alegou, como fundamento, a ilegalidade da liquidação do imposto cuja cobrança coerciva era pretendida como em articulado superveniente alegou também a inconstitucionalidade orgânica das normas que estavam na base da liquidação do imposto, o que constituía a ilegalidade abstracta da dívida fiscal exequenda, fundamento para a Oposição à Execução deduzida.

N) É nos articulados, normais e ou supervenientes, que as partes devem expor os fundamentos da acção e da defesa e foi nestas peças processuais que a ora Recorrida invocou a aludida inconstitucionalidade

O) Ao contrário do que a Exequente e ora Recorrente pretende fazer crer com a suas alegações, não foi violado o principio do contraditório, pois foi notificada da arguição da aludida inconstitucionalidade e nada disse

P) Dada a matéria alegada pela ora Recorrida, impunha-se ao Tribunal “ a quo” pronunciar-se, como doutamente se pronunciou, sobre a alegada inconstitucionalidade invocada.

Q) Sobre o Tribunal “ a quo” pendia, pois, o dever de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras : - art° 608° 2 do C.P.C.

R) E dai estar obrigado a pronunciar-se sobre a alegada inconstitucionalidade orgânica das aludidas normas de incidência nas quais a Exequente e ora Recorrida funda a liquidação do aludido imposto cuja cobrança pretende, sob pena de omissão de pronuncia com as legais consequências.

S) Os Tribunais têm poder e o dever de recusarem a aplicação de normas incompatíveis com a Constituição: art° 204° da CRP

TERMOS em que e nos melhores de direito e sempre com o mui douto suprimento de V. Exas, deve ser negado provimento ao presente recurso e consequentemente confirmada “in totum” a douta sentença recorrida por estar elaborada em harmonia com a prova produzida, para além de doutamente fundamentada e como é de Direito e de sã

JUSTIÇA”.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.

É a seguinte a questão a decidir:
a) Há nulidade por excesso de pronúncia, em virtude de a inconstitucionalidade ter sido invocada em momento ulterior ao da apresentação da oposição?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“a) A 20/6/2008 foi instaurado contra a oponente o PEF n.º ....., pela Alfandega de Aveiro, para cobrança de dívida no valor de 28.824,72 euros, relativos a ISP (cfr. documento que subiu com a PI, de fls. 12 e 13 dos autos, numeração do SITAF);

b) A 06/03/2009 foi lavrado auto de apreensão de veículos (cr. documento que subiu com a PI, de fls. 67 dos autos, numeração do SITAF);

c) A aqui oponente foi alvo de inspecção externa em sede de IVA, relativa aos exercícios de 2004 a 2006 (cfr. cópia de relatório de inspecção, de fls. 9 e ss., dos documentos juntos com a contestação efectuada pela FP, a 03/09/209);

d) Da acção de inspecção concluiu-se, além do mais (cfr. cópia de relatório de inspecção, de fls. 9 e ss., dos documentos juntos com a contestação efectuada pela FP, a 03/09/209):

”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não factos alegados e não provados com interesse para a decisão da causa”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados”.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Da nulidade da sentença, por excesso de pronúncia

Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em nulidade, por excesso de pronúncia, uma vez que, em sede de petição inicial, a causa de pedir respeita exclusivamente à legalidade em concreto da dívida exequenda, sendo que a inconstitucionalidade apenas foi suscitada extemporaneamente, em requerimento ulterior apresentado pela Recorrida, e não na petição inicial, não podendo, por isso, ser conhecida.

Vejamos então.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há excesso de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja pronúncia sobre questões de que o juiz não deva conhecer [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC].

As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso.

In casu, desde já se refira que não se verifica a mencionada nulidade.

Antes de mais, cumpre esclarecer que, ao contrário do que resulta da leitura global das alegações de recurso, in casu não se verificava uma situação de erro na forma do processo, situação que cumpre analisar preliminarmente.

Assim, quanto ao erro na forma do processo, determina o art.º 97.º, n.º 2, da Lei Geral Tributária (LGT), que “… [a] todo o direito corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juízo”, dispondo o seu n.º 3 que “[o]rdenar-se-á a correção do processo quando o meio usado não for o adequado segundo a lei”.

Por outro lado, nos termos do art.º 98.º, n.º 4, do CPPT, “[e]m caso de erro na forma do processo, este será convolado na forma do processo adequada…”.

A oposição é o meio processual adequado para reagir contra uma execução fiscal, nos termos e com os fundamentos enunciados no art.º 204.º do CPPT.

Assim, para aferir se estamos perante uma situação de erro na forma do processo há que, em primeiro lugar, ter em conta que a adequação do meio processual se afere pelo pedido formulado.

Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 14.08.2019 (Processo: 0997/19.7BEBRG):

“[N]ão pode confundir-se a nulidade por erro na forma do processo com a susceptibilidade de os fundamentos invocados suportarem ou viabilizarem o pedido, questão que se situa no âmbito da viabilidade do pedido, do êxito (procedência) ou do fracasso (improcedência) da acção e já não no âmbito da propriedade ou adequação do meio processual ao pedido formulado (A título exemplificativo, vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 16 de Dezembro de 2015, proferido no processo n.º 1508/14, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/3ae0c6a1a8e08d4380257f32004f8db4.

 - de 31 de Maio de 2017, proferido no processo n.º 1267/15, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/2b4b94007e0795e180258147003563c5;

- de 13 de Setembro de 2017, proferido no processo n.º 1399/16, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/5caffcb32c7fe6a68025819f00544bbd;

- de 22 de Março de 2018, proferido no processo n.º 1263/16, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/e9e81b9ecde242568025825c0051d3e7.)”.

Chama-se ainda à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 13.09.2017 (Processo: 01399/16), onde se refere:

“Tem este Supremo Tribunal, com o apoio da doutrina, afirmado de modo reiterado que, o erro na forma do processo afere-se pela adequação do meio processual utilizado ao fim por ele visado: se o pedido formulado pelo autor não se ajusta à finalidade abstractamente figurada pela lei para essa forma processual ocorre o erro na forma do processo (Cf. ALBERTO DOS REIS, Código de Processo Civil Anotado, volume II, Coimbra Editora, 3.ª edição - reimpressão, págs. 288/289. No mesmo sentido, RODRIGUES BASTOS, Notas ao Código de Processo Civil, volume I, 3.ª edição, 1999, pág. 262, e ANTUNES VARELA, Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 100.º, pág. 378.), cfr. acórdão datado de 28/05/2014, recurso n.º 01086/13.

Contudo, também este Supremo Tribunal, e tendo sempre em vista os princípios da tutela jurisdicional efectiva e pro actione, “... tem vindo a adoptar uma posição de grande flexibilidade na interpretação do pedido quando, em face das concretas causas de pedir invocadas, se possa intuir - ainda que com recurso à figura do pedido implícito - qual a verdadeira pretensão de tutela jurídica. Mas isso não autoriza que, no método para aferir da verificação do erro na forma do processo, se substitua o pedido, enquanto elemento determinante para apurar a propriedade processual, pela causa de pedir.

Assim, para saber se ocorre ou não erro na forma do processo é preciso atentar no pedido que foi formulado, na concreta pretensão de tutela jurisdicional que o contribuinte visa obter; já saber se as causas de pedir aduzidas podem ou não suportar esse pedido é matéria que se situa no âmbito da procedência. Por isso, com o fundamento de que as causas de pedir invocadas não são adequadas ao pedido formulado poderá decidir-se no sentido da improcedência da acção (eventualmente, até do indeferimento liminar da petição inicial), mas não no sentido da verificação do erro na forma do processo.”, cfr. acórdão supra citado”.

Considerando este enquadramento, cumpre atentar no pedido formulado na petição inicial, a saber:

“[D]eve a presente oposição ser julgada procedente por provada e em consequência ser declarada a extinção da execução e levantada a penhora…”.

Ora, resulta, assim, que o pedido formulado é próprio do meio processual de oposição, na medida em que é pedida a extinção da execução fiscal (surgindo o levantamento da penhora como pedido consequente).

Assim, não se pode dizer que estamos perante uma situação de erro na forma do processo, porquanto a aptidão da causa de pedir constante da petição inicial para dar resposta ao pedido formulado trata-se de questão material, conducente à procedência ou improcedência do pedido.

Portanto, não estamos perante uma situação de erro na forma do processo.

Assim sendo, cumpre em seguida aferir o alegado quanto à circunstância de a questão de inconstitucionalidade não ter sido suscitada na petição inicial, com a consequente impossibilidade de o Tribunal a quo se pronunciar sobre ela.

Não é controvertido que a inconstitucionalidade é passível de enquadramento na al. a) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT.

Com efeito, esta disposição legal abarca as situações de ilegalidade em abstrato ou absoluta da liquidação, onde, no fundo, o que está em causa não é a mera legalidade de uma liquidação em concreto, mas sim a própria legalidade do tributo, ou seja, a ilegalidade decorre da própria lei cuja aplicação foi feita ou da inexistência sequer de norma^[1]. “Cabem neste conceito de ilegalidade abstracta todos os casos de actos que aplicam normas que violam regras de hierarquia superior, designadamente, além das normas constitucionais, as de direito comunitário ou internacional vigente em Portugal ou mesmo normas legislativas de direito ordinário quando é feita aplicação de normas regulamentares. // Inserem-se ainda neste conceito de ilegalidade abstracta os casos em que a norma que foi aplicada no acto de liquidação não podia sê-lo por qualquer outra razão, como é o caso de existir lei especial que estabeleça a ineficácia de quaisquer normas” ^[2].

Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 20.03.2019 (Processo: 0558/15.0BEMDL 0176/18):

“… [A] ilegalidade abstrata ou absoluta da liquidação (…) distingue[-se] da «ilegalidade em concreto» por na primeira estar em causa a ilegalidade do tributo e não a mera ilegalidade do ato tributário ou da liquidação; isto é, na ilegalidade abstrata a ilegalidade não reside diretamente no ato que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o ato foi praticado”.

Por outro lado, a Recorrente não discute que a oposição foi apresentada tempestivamente, não sendo tal posto em causa. O que invoca é que a inconstitucionalidade foi suscitada já depois desse prazo e que tal não poderia ter sido feito.

Compulsados os autos, verifica-se, efetivamente, que tal questão não foi alegada na petição inicial, tendo sido suscitada em requerimento de fls. 189 e ss. dos autos em suporte de papel, apresentado na sequência de notificação da contestação (cfr. fls. 183) – requerimento esse do qual a Recorrente foi notificada e sobre o qual se pronunciou.

Ora, é certo que os fundamentos da oposição devem ser evidenciados na petição inicial.

Com efeito, o processo civil português consagra o chamado princípio da preclusão, ao qual subjaz o ónus de alegação no momento oportuno dos factos essenciais^[3].

No entanto, tal princípio não colide com a alegação ulterior de questões ou que sejam de conhecimento oficioso ou que sejam supervenientes.

Portanto, é sempre possível alegar novos vícios, mesmo em momento ulterior ao da apresentação da petição inicial, se decorrerem de facto superveniente ou se forem de conhecimento oficioso.

Ora, nos termos do art.º 204.º da Constituição da República Portuguesa, “[n]os feitos submetidos a julgamento não podem os tribunais aplicar normas que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados”.

Assim, a inconstitucionalidade é questão de conhecimento oficioso.

A este respeito, chama-se à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 14.05.2014 (Processo: 0195/13), no qual se refere:

“Sendo as questões de inconstitucionalidade, no âmbito da fiscalização difusa da constitucionalidade das leis, de conhecimento oficioso, como consensualmente aceite pela jurisprudência e a doutrina, não nos parece (…) que só haja dever de pronúncia do juiz sobre tais questões quando estas tenham sido suscitadas pelo impugnante na sua petição inicial, como relativamente às questões que não são de conhecimento oficioso, antes nos parece que tal dever de pronúncia existe ainda que a questão seja suscitada tardiamente, mas a tempo de sobre ela ser emitida pronúncia na sentença.

(…) [No caso foram suscitadas] três questões de inconstitucionalidade (…), invocadas pela recorrente nas suas alegações finais (…).

Nada se consignou na sentença recorrida a propósito desta última questão – que é verdadeiramente uma questão, e não apenas um novo argumento (…) – sendo que se lhe impunha referência, porque de conhecimento oficioso e expressamente suscitada, razão pela qual, como alegado, está ferida de nulidade a sentença recorrida”.

No caso dos autos, como referido, a inconstitucionalidade foi invocada no mencionado requerimento, sendo, como se explanou, questão do conhecimento oficioso.

Como tal, o Tribunal a quo não só podia como devia pronunciar-se sobre a referida questão, não tendo incorrido em qualquer nulidade por excesso de pronúncia.

Logo, carece de razão a Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
a) Negar provimento ao recurso;
b) Custas pela Recorrente;
c) Registe e notifique.