J......., tendo sido citado na qualidade responsável subsidiário da sociedade C......., LDA., por reversão, deduziu oposição no âmbito do processo de execução fiscal n.º 34......... e apensos, instaurado pelo Serviço de Finanças de Loures 4, tendo em vista a cobrança de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado («IVA«), Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS») - retenção na fonte – e coimas, respeitantes ao período de 2006 a 2009, no montante total de € 48.312,74.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por decisão de 29 de março de 2017, julgou a oposição parcialmente procedente, no seguintes termos:

«(…) Julga-se parcialmente procedente a presente oposição e, em consequência, julga-se extinto, quanto ao oponente, o processo de execução fiscal identificado em 29) do probatório, relativo a coimas, julgando-se improcedente quanto aos demais processos identificados em 29) do probatório, determinando-se, quanto a estes, o prosseguimento dos autos de execução nos seus normais termos. (…)»

Não concordando com a sentença, veio o Oponente, aqui Recorrente, interpor recurso da mesma, tendo, nas suas alegações, formulado as seguintes conclusões:

«1. Desde Janeiro de 2009 que o oponente não tinha qualquer função como gerente sociedade C........., por ter renunciado.

2. O oponente apenas tomou decisões enquanto foi gerente da sociedade.

3. A sentença recorrida nos factos provados não deu como provado que o oponente tenha tomado decisões após ter renunciado à gerência.

4. O oponente surgiu perante terceiros como responsável da sociedade, apenas, enquanto foi gerente da sociedade, e não após ter renunciado à gerência, e a sentença recorrida não dá como provado, factos provados, que o oponente, após ter renunciado à gerência tenha surgido perante terceiros como responsável pela sociedade.

5. O sociedade identificou dívidas de clientes no montante de 35.601,70€ e foram penhorados, os montantes de 10.263,97€ e 139,38€, correspondentes aos clientes identificados pela sociedade C........., que reconheceram a obrigação e voluntariamente pagaram, e se não tivessem voluntariamente pago a AT nada tinha feito para os obrigar a pagar.

6. Os demais clientes apesar de saberem que deviam, não quiseram reconhecer a dívida, com óbvias vantagens para eles.

7. Por não terem querido reconhecer a divida, tornou-se o mesmo um crédito litigioso, e nos termos do art.º 224.º n.º 2, do CPPT, a AT deveria ter promovido a acção declaratória e suspender a execução.

8. Tendo-se tornado o crédito litigioso, e como na sentença recorrida se refere que a sociedade não possuía outros bens penhoráveis, pelo que deveria ter sido acionado o disposto no artigo 224.º n.º do CPPT.

9. A sentença recorrida, deu como provado que foram penhorados a 18.11.2010 quatro veículos, com as matrículas 40....., 59....., 80..... e 22........., aos quais foi atribuído um valor presumível total de 36.000,00 €.

10. Em 18.11.2010, o oponente não era gerente da sociedade C........., não vinculava a sociedade, nem tinha capacidade para se substituir à gerência.

11. Na sentença recorrida, invoca-se a existência de bens penhoráveis (créditos de onze clientes e oito veículos) da devedora originária, referindo que foram remetidas ao oponente carta registada com aviso de recepção, para entrega dos documentos e chaves dos veículos, tal carta nunca foi recebida pelo oponente.

12. Na data referida na carta o oponente não tinha consigo nem os documentos nem as chaves das viaturas, essas estavam na sociedade C........., e na posse dos seus gerentes e funcionários, nessa data o oponente já não era gerente nem de direito nem de facto, nada tinha na sua posse, nem tinha legitimidade para se substituir aos gerentes, também quanto a esta matéria a sentença é omissa, faltando portanto fundamentação.

13. Quanto aos factos alegados no requerimento de oposição nos artigos 15.º, 17 e 18.º, que a sociedade pagou por conta da dívida exequenda a importância de 21.535,48€ (art. 15.º do Requerimento), a sentença recorrida nada diz quanto a este assunto, omitindo por completo tais factos sobre eles não se pronuncia e deveria ter apreciado e conhecido dessa questão, porque o tribunal recorrido não podia deixar de se pronunciar, em sede de apreciação da matéria de facto, sobre estas questões, a sentença recorrida é nula nos termos do disposto no art.º 615.º n.º 1 alí. b) a d) do actual C.P.C. e 668 n.º 1 alí. b) a d) do CPC revogado.

14. A sentença recorrida em sede de fundamentação jurídica, refere que o alegado crédito de IVA estava sujeito ao pedido de reembolso por parte da sociedade, nos termos do disposto no despacho normativo n.º 18-A/2010, de 1 de julho, ora, salvo o devido respeito, não tem razão o tribunal a quo, é que o pedido de reembolso a que se refere o despacho normativo citado diz respeito a reembolso pedido pelo sujeito passivo a seu favor, enquanto, que, o que está em causa, nos presentes autos, é o oferecimento de um crédito do sujeito passivo a favor do exequente, que é no fundo oferecer ao exequente um crédito que ele próprio detem, isto é, que está na sua posse.

15. O que a exequente pediu não foi o reembolso do IVA a favor do sujeito passivo, mas o oferecimento de um crédito que a sociedade detinha sobre a exequente, sendo que a exequente não negou a existência desse crédito, bem pelo contrário confirmou a sua existência, o oferecimento deste crédito por parte da executada funciona nos mesmos termos da penhora de créditos sobre terceiros atento ao disposto nos artigos 224º, 225º e 226.º do CPPT.

16. O montante desse crédito, respeitante a IVA era de €22.255,50, que deveria ter sido abatido á divida.

17. A sociedade pagou por conta da divida exequenda a importância de 21.535,48€, conforme se alegou no Art. 15.º do Requerimento de oposição, a sentença recorrida nada diz quanto a este assunto, omitindo por completo tais factos e sobre eles deveria ter-se pronunciado, está pois a sentença ferida de nulidade.

18. O oponente não recebeu qualquer carta registada com aviso de recepção, para entrega dos documentos e chaves dos veículos, conforme se vê do aviso de recepção, datado de 17 de maio de 2011, sendo que, nesta data o oponente, já não era gerente da sociedade desde 22 de janeiro de 2009, portanto há mais de 2 anos, não tinha consigo os documentos, as chaves das viaturas, que estavam na sociedade C........., e na posse dos seus gerentes e funcionários.

19. Quanto aos créditos detidos por dívidas de clientes no montante de 35.601,70€, foram penhorados os montantes de 10.263,97€ e 139,38€, correspondentes aos clientes identificados pela sociedade C........., e que reconheceram a obrigação, o que significa que tais créditos existiam e não eram fictícios.

20. Somando os montantes pagos pela exequente 21.535,48€, os montantes voluntariamente pagos por terceiros 10.403.35€, os montantes na posse da exequente e consequentemente detidos no valor de 22.255,50€, obtêm-se o valor global de 54.193,33€, sendo a divida exequenda no montante de 48.312,74€, a exequente recebeu mais do que o montante que lhe era devido, e a este valor acresce ainda o valor dos veículos penhorados.

21. Não se verificaram os pressupostos que determinam a reversão, como disposto no n.º 2 do art. 23º da LGT a reversão contra o responsável subsidiário, pois que, dependendo da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário, enquanto não tiver sido executado todo o património desse devedor principal, em processo executivo, não poderá ser ordenada a reversão da execução contra o devedor subsidiário.

22. Porque o invocado pressuposto da inexistência ou insuficiência de bens da sociedade originária devedora que fundamentou a reversão não se verificou, por existirem na sociedade originária devedora bens penhorados pela exequente, foram oferecidos à penhora pela executada originária e existirem outros bens que constam do activo imobilizado corpóreo da devedora principal, como sejam viaturas penhoradas e outros bens do activo imobilizado corpóreo, créditos detidos pela sociedade originária devedora sobre clientes que foram oferecidos à penhora.

23. A exequente não diligenciou no sentido de executar o património da sociedade originária devedora no processo executivo principal e apensos nem deu cumprimento ao que dispõe o art. 224º do CPPT sobre a penhora de créditos.

24. Daí que, não se encontram verificados relativamente ao responsável subsidiário os pressupostos da reversão, por terem sido violadas as disposições contidas nos números 2 e 3 do art. 23.º da LGT, devendo, por esse facto, ser declarada ilegal, dada sem efeito a presente reversão, em consequência ser revogada a sentença.

25. A dívida não é certa nem é líquida, porquanto a sociedade originária devedora pagou por conta da dívida exequenda o valor de 21.535,48 €, tendo a própria exequente, reportando-se aos créditos oferecidos à penhora, afirmado que se ressarciu dos valores de 10.263,97 € e de 139,38 € de dois clientes da dita sociedade, conforme informação preparatória do processo de reversão.

26. Acresce, ainda, o facto da sociedade executada originária ter a seu favor um direito de reembolso de IVA no valor de 22.244,50 € que não foi oportunamente solicitado aos serviços do IVA, mas que não deixa de ser um direito de crédito da executada originária que deveria ter sido aplicado na dívida exequenda por compensação, como consta da exposição feita ao Director-Geral dos Impostos, cuja cópia se junta e se dá por inteiramente reproduzida.

27. Caso a exequente diligenciasse na execução dos bens da sociedade executada originária e na compensação do seu crédito e aplicasse os valores já pagos, a dívida exequenda já estaria paga no momento da reversão.

28. Atendendo aos bens dados à penhora e aos pagamentos feitos, a dívida exequenda não é certa nem líquida, pelo que não poderá ser exigido ao gerente ora executado por reversão e aqui oponente a quantia de 48.312,74 €.

29. O oponente é parte ilegítima na reversão por não ser responsável pelo pagamento da divida:

30. O objecto social prosseguido pela sociedade originária devedora, de harmonia com os seus estatutos, consistia na prestação de serviços técnicos aduaneiros, desembaraço aduaneiro, verificação contabilística de documentos e informação sobre as tarifas de transporte de mercadorias por conta de outrem, pelo que incumbia à executada o pagamento imediato do IVA no próprio acto do despacho para o desalfandegamento das mercadorias.

31. O oponente sempre diligenciou no cumprimento dos seus deveres de gerente para com terceiros, tentando solver a dívida fiscal e de outros credores, oferecendo nomeadamente e por diversas vezes créditos que a sociedade originária devedora detinha sobre os seus devedores.

32. Em momento algum existiu por parte do oponente um comportamento culposo no sentido de tornar o património da sociedade originária devedora, garantia dos credores, sobretudo do Estado, insuficiente para a satisfação das garantias tributárias.

33. Não consta da actuação do oponente como gerente ter alguma vez dissipado ou maltratado culposamente o património social, mas, antes pelo contrário, sempre diligenciou no cumprimento das obrigações para com terceiros, dentro das forças da sociedade, ou seja, da sua capacidade contributiva.

34. Não se verifica a relação entre insuficiência patrimonial e a culpa do gestor, sendo, assim, parte ilegítima na presente execução, a sentença recorrida não fundamenta de facto nem de direito os motivos que justificam a sua decisão.

35. O Oponente foi gerente da sociedade até ter renunciado, mas nunca foi gerente da sociedade após ter renunciado.

36. A sentença não está fundamentada nem de facto nem de direito daí a sua nulidade.

37. A sentença recorrida é nula porque fundamentou a sua decisão com base em factos não apurados e com base em factos cuja fundamentação se desconhece.

38. Ora por tudo quanto se alegou inexistiam fundamentos para a reversão.

Termos em que deve a sentença recorrida ser considerada nula nos termos do disposto no artigo 668.º n.º 1 alíneas b) a d) do CPC revogado, artigo 615.º n.º 1 n.º 1 alíneas b) a d) do actual CPC, ser a sentença revogada e substituída por outra que julgue procedente a oposição e em consequência ser o oponente absolvido.»

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«1) Foi registado o contrato social da sociedade C......., Lda (doravante C.........), na Conservatória do Registo Comercial de Loures (cfr. fls. 126 a 129 verso, do PEF apenso – Vol. II).

2) Através da inscrição 1, ap. 14/20060330, foi registada a designação do oponente como gerente da sociedade mencionada em 1) (cfr. fls. 126 a 129 verso, do PEF apenso – Vol. II).

3) Através ap. 3/20090319, foi registada a renúncia do oponente às funções de gerente da sociedade mencionada em 1), por referência a 22.01.2009 (cfr. fls. 126 verso, do PEF apenso – Vol. II).

4) Os contactos com vista a contratações de e com a sociedade mencionada em 1) ou a tomadas de decisão eram feitos com ou pelo oponente.

5) O oponente surgia perante terceiros como responsável da sociedade mencionada em 1).

6) Foram instaurados, no SF de Loures 4, contra a sociedade C........., os seguintes PEF:

7) Na sequência de requerimento apresentado pela sociedade referida em 1) em 2007, foi deferido pagamento em prestações da dívida exequenda (cfr. fls. 10 e 11, do PEF apenso – Vol. II).

8) A sociedade referida em 1) apresentou, junto dos serviços da administração tributária (AT), requerimentos, em 2008 e 2009, na qual foram identificadas dívidas de clientes no valor total de 35.601,70 Eur. e requerido que notificações já feitas a outros clientes fossem dadas sem efeito (cfr. fls. 12 a 16, 36 e 37, 58 a 60, 76 a 78, 108 a 110, do PEF apenso – Vol. II).

9) Na sequência do referido em 8), foram contactados, pela AT, clientes identificados pela sociedade referida em 1), depositados valores e obtidas informações sobre inexistência de créditos (cfr. fls. 12 a 43, 50, 51, 56 a 66, 76 a 80, 82 a 100, 103, 108 a 111, 174, 178 a 180, do PEF apenso – Vol. II).

10) No seguimento do mencionado em 9), foram penhorados os valores de 10.263,97 Eur. e 139,38 Eur., correspondentes aos clientes identificados pela sociedade referida em 1) que reconheceram a obrigação (cfr. fls. 174, do PEF apenso – Vol. II).

11) No âmbito do PEF n.º 34......... e apensos foram efetuadas pesquisas pelos serviços da AT relativas a bens imóveis e contas bancárias da sociedade referida em 1), com resultado negativo (cfr. fls. 8, 115 a 117, do PEF apenso – Vol. II).

12) No âmbito do PEF n.º 34......... e apensos foi elaborado documento designado de “auto de diligências”, datado de 17.02.2010, do qual consta a indicação de os seus signatários não terem procedido a penhora em virtude de não terem localizado quaisquer bens da sociedade mencionada em 1) (cfr. fls. 115, do PEF apenso – Vol. II).

13) No âmbito do PEF n.º 34......... e apensos foram penhorados a 18.11.2010 quatro veículos, com as matrículas 40....., 59....., 80..... e 22........., aos quais foi atribuído um valor presumível total de 36.000,00 Eur., tendo sido nomeada como fiel depositária dos mesmos M......... (cfr. fls. 120 a 123, do PEF apenso – Vol. II).

14) No âmbito do PEF n.º 34......... e apensos foi elaborado documento designado de “auto de diligências”, datado de 18.11.2010, do qual consta designadamente o seguinte:

“…

15) No âmbito do PEF n.º 34......... e respetivos apensos, foi proferido, a 20.04.2011, despacho, pelo chefe do SF de Loures 4, ordenando a audição do oponente para efeitos de reversão (cfr. fls. 132 e 133, do PEF apenso – Vol. II).

16) Foi remetido, via correio postal registado, ofício, para efeitos de audição prévia do oponente (cfr. fls. 146 e 147, do PEF apenso – Vol. II).

17) Na sequência do referido em 16), o oponente apresentou documento de exercício do mencionado direito de audição, no qual invocou existirem bens penhoráveis (créditos de onze clientes e oito veículos) da devedora originária (cfr. fls. 150 a 152, do PEF apenso – Vol. II).

18) Na sequência do mencionado em 17), foi remetido ofício, via correio postal registado com aviso de receção, pelo SF de Loures 4, dirigido a M........., para efeitos de entrega de documentos e chaves e informação sobre o local onde se encontravam os veículos existentes (cfr. fls. 162 a 164, do PEF apenso – Vol. II).

19) No aviso de receção mencionado em 18), foram apostas, no campo para preenchimento no destino, assinatura e a data 18.05.2011 (cfr. fls. 163 e 164, do PEF apenso – Vol. II).

20) Na sequência do mencionado em 17), foi remetido ofício, via correio postal registado com aviso de receção, pelo SF de Loures 4, dirigido ao oponente, para efeitos de entrega de documentos e chaves e informação sobre o local onde se encontravam os veículos existentes (cfr. fls. 165 a 167, do PEF apenso – Vol. II).

21) No aviso de receção mencionado em 20), foram apostas, no campo para preenchimento no destino, assinatura e a data 26.05 (cfr. fls. 166 e 167, do PEF apenso – Vol. II).

22) Na sequência do mencionado em 17), foi remetido ofício, via correio postal registado com aviso de receção, pelo SF de Loures 4, dirigido a R........., para efeitos de entrega de documentos e chaves e

informação sobre o local onde se encontravam os veículos existentes (cfr. fls. 168 a 170, do PEF apenso – Vol. II).

23) No aviso de receção mencionado em 22), foram apostas, no campo para preenchimento no destino, assinatura e a data 26.05 (cfr. fls. 169 e 170, do PEF apenso).

24) Na sequência do mencionado em 17), foi remetido ofício, via correio postal registado com aviso de receção, pelo SF de Loures 4, dirigido a N........., para efeitos de entrega de documentos e chaves e informação sobre o local onde se encontravam os veículos existentes (cfr. fls. 171 a 173, do PEF apenso – Vol. II).

25) No aviso de receção mencionado em 24), foram apostas, no campo para preenchimento no destino, assinatura e a data 30.05 (cfr. fls. 172 e 173, do PEF apenso – Vol. II).

26) Não houve resposta aos ofícios referidos em 18), 20), 22) e 24) (dos autos nada consta).

27) Na sequência do mencionado de 17) a 26), foi elaborada informação, no âmbito do PEF n.º 34......... e respetivos apensos, a 11.07.2011, da qual consta designadamente o seguinte:

“…

28) Sobre a informação mencionada em 27) foi proferido despacho, a 11.07.2011, com o seguinte teor:

“Prossigam os autos contra os responsáveis subsidiários antes notificados, verificada que foi a inexistência de bens, em nome da devedora originária, capazes de pagar a dívida e acrescido” (cfr. fls. 182, do PEF apenso – Vol. II).

29) No seguimento do despacho mencionado em 28) foi proferido despacho de reversão contra o oponente, a 11.07.2011, do qual consta designadamente o seguinte:

“…

…” (cfr. fls. 187 e 188, do PEF apenso – Vol. II).

«Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.»

«A convicção do tribunal, no que respeita aos factos provados, assentou, desde logo, na prova documental junta aos autos, conforme indicado em cada um desses factos.

Quanto aos factos 4) e 5), a convicção do tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas E........., amigo do oponente e que o conhece há cerca de 50 anos, e F........., que conhece o oponente, tendo contratado a sociedade C......... e tendo boa relação pessoal com o mesmo. Com efeito, ambos revelaram conhecimento dos factos, tendo sido coerentes e convincentes, no que toca ao facto de ser o oponente o responsável pela sociedade C........., quer por terem contratado tal sociedade quer por força da relação de amizade com o oponente. Aliás, refira-se que numa série de requerimentos apresentados junto da AT, pela devedora originária, em vários momentos temporais (mesmo ulteriores à data da renúncia formal), foi aposta assinatura idêntica à aposta no documento de exercício do direito de audição por parte do oponente, de onde se extrai a conclusão de que se trata de documentos assinados pelo oponente, em representação da devedora originária (cfr. fls. 12 a 16, 36 e 37, 67, 76 a 78, 150, 151, do PEF apenso – Vol. II).»

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Lidas as conclusões de recurso verificamos que o Recorrente entende que a sentença recorrida padece de nulidade e que errou no seu julgamento ao considerar que se consideravam verificados os pressupostos para a reversão contra si.

Está em causa a sentença proferida pelo TT de Lisboa que concluiu, no que toca às dívidas exequendas relativas a impostos, pela improcedência da oposição deduzida pelo ora Recorrente.

Vejamos, então.

Das invocadas nulidades

Afirma o Recorrente que a sentença recorrida padece de nulidade por duas razões. A primeira, por se não ter pronunciado quanto à matéria constante dos artigos 15º, 17º e 18º da petição inicial. A segunda, por se ter fundamentado em factos não apurados e em factos cuja fundamentação desconhece.

A Juiz a quo proferiu despacho de sustentação da sentença, entendendo que não ocorrem as invocadas nulidades.

Da nulidade por omissão de pronúncia

A nulidade prevista na 1ª parte da alínea d) do n.º 1 do artigo 615º do CPC, denominada omissão de pronúncia, relaciona-se directamente com o estatuído no nº2 do artigo 608º do CPC, nos termos do qual “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; (…)”.

Para apreciar a nulidade por omissão de pronúncia é curial fazer a distinção entre questões a apreciar e razões ou argumentos invocados no decurso da demanda.

Como nos ensina Alberto dos Reis, não enferma da nulidade de omissão de pronúncia o acórdão que não se ocupou de todas as considerações feitas pelas partes, por as reputar desnecessárias para a resolução do litígio. “São, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzido pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão”».

O que significa que apenas se verifica omissão de pronúncia quando o tribunal deixe, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas pelas partes, isto é, os problemas concretos que tenha sido chamado a resolver.

Já não ocorre tal omissão na circunstância de o tribunal deixar por apreciar razões, argumentos, considerações, teses, doutrinas ou raciocínios invocados pelas partes em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão das questões colocadas.

No caso vertente, afirma o Recorrente que a sentença recorrida é nula por ter omitido pronúncia quanto aos factos alegados no requerimento de oposição nos artigos 15º, 17º e 18º, designadamente, os seguintes factos do requerimento:

- que a sociedade pagou por conta da dívida exequenda a importância de 21.535,48€ (art. 15º do Requerimento), a sentença nada diz quanto a este assunto, omitindo por completo tais factos.

- que a sociedade tem a seu favor um direito de reembolso de IVA no valor de €22.255,50, tratando-se pois de um direito de crédito (art. 17º do Requerimento). A sentença recorrida omite estes factos, e sobre eles não se pronuncia.

A Juiz a quo refere, no despacho a fls. 275, que não se verifica nulidade da sentença, ao contrário do que se extrai das conclusões da recorrente, em virtude de a factualidade relevante ter sido devidamente elencada e fundamentada.

Não tem razão o Recorrente, adiante-se.

A sentença recorrida levou ao probatório os factos que considerou provados, sendo que, na apreciação de Direito pronunciou-se sobre a alegação do Oponente de que a dívida não era certa nem líquida (cujos fundamentos são os constantes dos artigos 15º a 18º da p.i.).

E fê-lo nos seguintes termos:

“(…) refere o oponente que a dívida não é certa nem líquida.

A este respeito refira-se que o alegado não é de molde a provocar a ilegalidade da reversão. Assim, como já mencionado, a reversão é possível desde que haja fundada insuficiência do património da devedora originária, o que, in casu, se verifica. Por outro lado, há que ter em conta que a dívida exequenda não foi toda ela objeto de reversão contra o oponente, como decorre da análise do elenco de PEF mencionada em 6) do probatório em comparação com o identificado em 29) do probatório (tendo ainda em consideração que, no momento de reversão, é apenas revertido o valor do tributo ou coima, mas não o acrescido).

Veja-se, por outro lado, que o próprio art.º 23.º, n.º 3, da LGT, prevê a hipótese de haver reversão, sem que ainda se mostre ainda definido com precisão o montante a pagar. Como tal, o alegado não tem as consequências pretendidas pelo oponente.

Quanto ao alegado crédito de IVA, tal como referido pela FP na sua contestação, o procedimento de reembolso é um procedimento próprio e é da iniciativa do contribuinte (cfr. Despacho Normativo n.º 18-A/2010, de 1 de julho). Para que haja um crédito suscetível de compensação, é necessário anteriormente haver deferimento do pedido de reembolso, pedido esse que tem de ser da iniciativa do contribuinte. Esse deferimento não é automático, exigindo, após o pedido de reembolso ser efetuado na declaração periódica de IVA, uma atuação da AT, para efeitos de aferição da existência do respetivo direito. Logo, ainda que possa haver uma situação declarativa em termos de IVA que evidencie a existência de crédito, só com o desencadear do respetivo procedimento de reembolso e seu deferimento é que existe efetivamente tal crédito.

Logo, não assiste igualmente nesta parte razão ao oponente.(…)”

Por outro lado, cumpre referir que inexistem nos autos elementos documentais que permitissem dar como provado quer os pagamentos constantes do documento 3, junto com a p.i, quer o reembolso de IVA a favor da devedora originária.

O documento 3 mais não é do que um quadro elaborado pela executada originária, que, desacompanhado de outros comprovativos de pagamentos, não tem valia probatória.

Quanto ao alegado reembolso de IVA, não há notícia de que tenha sido iniciado o respectivo procedimento, como disso dá nota o próprio Recorrente.

Concluímos, pois, que não se verifica a apontada nulidade da sentença por omissão de pronúncia, improcedendo a respectiva alegação.

Da nulidade por falta de fundamentação

Afirma o Recorrente que a sentença recorrida é nula por não estar fundamentada nem de facto, nem de direito. E que não refere que factos, relativamente à gerência, ou outros, terá praticado o oponente que permita concluir que este foi gerente de facto após a renúncia.

Refere que a sentença recorrida é nula porque fundamentou a sua decisão com base em factos não apurados e com base em factos cuja fundamentação se desconhece.

Vejamos.

Comecemos por dizer que, nos termos do preceituado no nº1 do artigo 125º do CPPT, constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

A alegação do Recorrente parece evidenciar, já que não é clara, que a sentença não terá fundamentado as razões de facto e de direito que levaram à conclusão de que exerceu a gerência de facto da devedora originária.

A ser assim, tal alegação é contraditória com o esclarecimento efectuado pelo Oponente aquando da diligência de inquirição de testemunhas, e de a sentença deu nota, de dar sem efeito o conteúdo do artigo 22º da p.i..

Recorde-se que ali se mencionava:

“ A oponente nunca exerceu na sociedade originária devedora funções de gerência de facto.”

A sentença referiu, a este propósito, o seguinte:

“Sublinhe-se a este respeito que, em sede de audiência contraditória de inquirição de testemunhas, foi dado como “não escrito” o artº 22º da petição inicial.”

Não vislumbramos na sentença qualquer falta de fundamentação, sendo de salientar que foi o próprio Recorrente que retirou a alegação da falta de gerência de facto da p.i., não podendo, agora, pretender que o não fez.

Reitera-se, não vinha invocado o não exercício da gerência efectiva pelo Recorrente.

A sentença recorrida pronunciou-se, fundamentadamente, sobre as questões que vinham alegadas na p.i., o que significa não se verificar qualquer nulidade por deficiente fundamentação, pelo improcede este segmento das alegações recursivas.

Do erro de julgamento

Quanto ao exercício da gerência efectiva após Janeiro de 2009

O Recorrente afirma que foi gerente da sociedade até ter renunciado, mas nunca foi gerente da sociedade após ter renunciado.

Refere que, desde Janeiro de 2009, não tinha qualquer função como gerente da C........., por ter renunciado.

Analisada a matéria de facto dada como assente, constatamos que nela se deu nota, concretamente no ponto 3., da circunstância de ter sido registada a renúncia do Recorrente ao cargo de gerente da devedora originária.

Efectivamente, foi dado como facto provado que através ap. 3/20090319, foi registada a renúncia do oponente às funções de gerente da sociedade mencionada em 1), por referência a 22.01.2009.

Vem, agora, o Recorrente dizer que, após a renúncia do cargo, não exerceu a gerência efectiva do mesmo.

A sentença recorrida, depois de elencar, nos factos provados, a informação prestada no âmbito da reversão efectuada (onde se pode ler o segmento da dívida exequenda por que responde cada um dos gerentes) conclui do seguinte modo:

“(…) A este respeito refira-se que o alegado não é de molde a provocar a ilegalidade da reversão. Assim, como já mencionado, a reversão é possível desde que haja fundada insuficiência do património da devedora originária, o que, in casu, se verifica. Por outro lado, há que ter em conta que a dívida exequenda não foi toda ela objecto de reversão contra o oponente, como decorre da análise do elenco de PEF mencionada em 6) do probatório em comparação com o identificado em 29) do probatório (tendo ainda em consideração que, no momento de reversão, é apenas revertido o valor do tributo ou coima, mas não o acrescido).(…)”

Do que vem dito é curial dizer que não foi revertida contra o Recorrente a parte da dívida correspondente ao período após a sua renúncia, pelo que a alegação recursiva, quanto a este aspecto, não tem qualquer interesse.

Nessa medida, improcede o alegado erro de julgamento.

Quanto ao alegado crédito de IVA

Dissente o Recorrente do entendimento vertido na sentença recorrida no que diz respeito ao alegado crédito/reembolso de IVA.

Afirma o Recorrente que não foi pedido o reembolso do IVA a favor da Executada, mas o oferecimento de um crédito que a sociedade detinha sobre a exequente, o qual, no seu entendimento, deveria ter sido abatido à dívida.

Atentemos no excerto da sentença recorrida que sobre esta matéria se debruçou:

“(…) Quanto ao alegado crédito de IVA, tal como referido pela FP na sua contestação, o procedimento de reembolso é um procedimento próprio e é da iniciativa do contribuinte (cfr. Despacho Normativo n.º 18-A/2010, de 1 de julho). Para que haja um crédito susceptível de compensação, é necessário anteriormente haver deferimento do pedido de reembolso, pedido esse que tem de ser da iniciativa do contribuinte. Esse deferimento não é automático, exigindo, após o pedido de reembolso ser efectuado na declaração periódica de IVA, uma actuação da AT, para efeitos de aferição da existência do respectivo direito. Logo, ainda que possa haver uma situação declarativa em termos de IVA que evidencie a existência de crédito, só com o desencadear do respectivo procedimento de reembolso e seu deferimento é que existe efectivamente tal crédito.

Logo, não assiste igualmente nesta parte razão ao oponente.(…)”

Concordamos com o assim decidido.

Do que vem dito pelo Recorrente parece-nos que pretendia a compensação imediata das quantias que entende ser beneficiária a devedora originária a título de reembolso de IVA, sendo que o próprio afirma que o reembolso não foi solicitado à AT.

Ora, a compensação de créditos pela AT apenas pode ser efectuada quando estes são certos, líquidos e exigíveis, ou seja, no caso do reembolso de IVA, depois de, no procedimento próprio, a AT ter verificado a sua existência e montante certo, o que não se verificou no caso dos autos.

Sobre esta questão, veja-se o que se decidiu no Acórdão do STA de 09/10/2014, no âmbito do processo nº 871/14, que nos permitimos transcrever:

“(… ) nos casos em que o interessado pretende a compensação de créditos.
Para que possa ocorrer esta compensação, nos termos do disposto nos arts. 89º a 90º-A do CPPT é essencial que o crédito a favor do executado devedor seja certo, líquido e exigível, ou seja, que esteja perfeitamente definido na ordem jurídica sem possibilidade de poder ser discutido o seu quantum, cfr. acórdão deste STA, datado de 09/10/2013, recurso n.º 01442/13.
Estando o “eventual” crédito do executado ainda dependente de um procedimento próprio, os actos praticados pela autoridade tributária com competência para a tramitação desse mesmo procedimento, tendente ao reconhecimento do crédito, e respectivo acto final, não se inserem, ainda e já, no âmbito do processo executivo, nem têm com ele uma relação de conexão directa e imediata.

Nesta situação encontra-se o pedido de reembolso de IVA, formulado nos termos do disposto no art. 22º do CIVA, que tem uma tramitação própria tendente à prolação de um acto final que procederá à definição do concreto quantum a ser reembolsado.

E é este quantum concreto que consubstanciará o valor que poderá vir a ser objecto de compensação de imposto em dívida ou no âmbito da execução fiscal quando o imposto não haja sido pago no respectivo prazo (…)”.

Concluímos, assim, pela improcedência da argumentação do Recorrente.

Quanto à excussão do património da Sociedade devedora originária

Afirma o Recorrente que a exequente não diligenciou no sentido de executar o património da sociedade originária devedora no processo executivo principal e apensos nem deu cumprimento ao que dispõe o art. 224º do CPPT sobre a penhora de créditos. Daí que, não se encontram verificados relativamente ao responsável subsidiário os pressupostos da reversão, por terem sido violadas as disposições contidas nos números 2 e 3 do art. 23.º da LGT, devendo, por esse facto, ser declarada ilegal, dada sem efeito a presente reversão, em consequência ser revogada a sentença.

A sentença recorrida entendeu o seguinte:

“(…)No nosso ordenamento jurídico, encontra-se consagrado expressamente este benefício da excussão prévia, decorrendo do disposto no art.º 23.º, n.º 2, da LGT, nos termos do qual:

“A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão”.

Por seu turno, determina o n.º 2 do art.º 153.º, do CPPT, que:

“O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:

a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores;

b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido”.

Assim, é possível a reversão da execução em casos de insuficiência, ou seja, em casos em que existem bens — penhoráveis ou penhorados — na esfera patrimonial do devedor originário de valor inferior ao da dívida exequenda. Logo, o legislador entendeu que o benefício da excussão não é posto em causa nestas circunstâncias.

No caso dos autos, como resulta provado, foram penhorados os primeiros quatro veículos identificados pelo oponente na sua petição (cfr. art.º 6.º). Foram ainda indicados, em sede de exercício do direito de audição, todos os veículos em causa como susceptíveis de penhora. Sucede porém que em relação a quaisquer dos veículos, e não obstante notificação para o efeito [cfr. factos 18) a 25)], nunca foram entregues documentos ou indicada a sua localização, o que equivale a concluir-se ser desconhecida a existência de veículos automóveis da devedora originária. Sublinhe-se ainda, e de todo o modo, que o próprio valor que o oponente atribui a esses bens (total de 31.157,04 Eur.), que, reitera-se, nunca foram localizados, é inferior à quantia exequenda.

Por outro lado, quanto aos créditos indicados pela devedora originária (também eles de valor inferior ao da dívida exequenda), resultou provado igualmente que a AT realizou diversas diligências relativamente aos mesmos, tendo apenas sido uma pequena parte reconhecida pelos clientes [cfr. factos 8) a 10)]. Ora, não havendo reconhecimento da existência do crédito por parte dos demais, nada poderia a AT fazer quanto a essa parte. Não basta a existência, em abstrato, de fornecimentos a terceiros para que os valores relativos aos mesmos possam considerar-se créditos integrantes do património da devedora originária. É necessário que os mesmos se revelem líquidos, exigíveis, reconhecidos.

Ora, nada disto foi demonstrado pelo oponente, resultando, aliás, das diligências encetadas pela AT em sede de processo de execução fiscal precisamente o contrário.

Ademais, no caso dos autos, o órgão de execução fiscal (OEF) fez constar, na informação que antecede a reversão, que não foram encontrados quaisquer outros bens da devedora originária.

Assim, face às diligências empreendidas pela AT, verifica-se que não tinham sido localizados quaisquer bens da devedora originária (mesmo os veículos penhorados) e que, quanto aos créditos, apenas uma pequena parte, quantificável, foi reconhecida, pelo que se encontra evidenciado o requisito previsto no n.º 2 do art.º 23.º, da LGT, e no n.º 2 do art.º 153.º, do CPPT. Sublinhe-se que, para efeitos de apreciação deste pressuposto, carece de relevância o facto de só em 18.05.2011 o OEF ter pedido as chaves, os documentos e a informação sobre o paradeiro dos veículos.

Ou seja, para uma dívida exequenda (sem acrescido), por referência a 11.07.2011, de 67.702,45 Eur. (cfr. informação referida em 27), do probatório), apenas dois clientes reconheceram a existência de faturas para pagar, cujo valor é objetivamente insuficiente, como, aliás, mencionado na informação elaborada pelo OEF.

Logo, quer considerando os elementos de que a AT dispunha à data da reversão, quer os que constam dos presentes autos, resulta que há fundada insuficiência do património da devedora originária.

Como tal, não assiste nesta parte razão ao oponente.(…)”

Constata-se da leitura das alegações de recurso que o Recorrente não logra por em causa o assim decidido. Limita-se a reiterar a argumentação da p.i., sem ligação alguma ao entendimento vertido na sentença, o que é manifestamente insuficiente para obter sucesso na pretensão de ver alterado o decidido.

Assim sendo, improcede a alegação recursiva.

Dos créditos não reconhecidos por terceiros

O Recorrente afirma que, relativamente aos créditos sobre terceiros, particularmente aos que não foram reconhecidos, deveria ter a AT dado cumprimento ao preceituado no artigo 224º do CPPT, já que se consideram créditos litigiosos, sendo que, sobre esta matéria, a sentença recorrida é omissa.

Antes de mais, cumpre esclarecer que a sentença se pronunciou sobre esta matéria, como se retira do seguinte excerto daquela:

“(…)Por outro lado, quanto aos créditos indicados pela devedora originária (também eles de valor inferior ao da dívida exequenda), resultou provado igualmente que a AT realizou diversas diligências relativamente aos mesmos, tendo apenas sido uma pequena parte reconhecida pelos clientes [cfr. factos 8) a 10)]. Ora, não havendo reconhecimento da existência do crédito por parte dos demais, nada poderia a AT fazer quanto a essa parte. Não basta a existência, em abstracto, de fornecimentos a terceiros para que os valores relativos aos mesmos possam considerar-se créditos integrantes do património da devedora originária. É necessário que os mesmos se revelem líquidos, exigíveis, reconhecidos.

Ora, nada disto foi demonstrado pelo oponente, resultando, aliás, das diligências encetadas pela AT em sede de processo de execução fiscal precisamente o contrário.

Ademais, no caso dos autos, o órgão de execução fiscal (OEF) fez constar, na informação que antecede a reversão, que não foram encontrados quaisquer outros bens da devedora originária.

Assim, face às diligências empreendidas pela AT, verifica-se que não tinham sido localizados quaisquer bens da devedora originária (mesmo os veículos penhorados) e que, quanto aos créditos, apenas uma pequena parte, quantificável, foi reconhecida, pelo que se encontra evidenciado o requisito previsto no n.º 2 do art.º 23.º, da LGT, e no n.º 2 do art.º 153.º, do CPPT. Sublinhe-se que, para efeitos de apreciação deste pressuposto, carece de relevância o facto de só em 18.05.2011 o OEF ter pedido as chaves, os documentos e a informação sobre o paradeiro dos veículos.

Ou seja, para uma dívida exequenda (sem acrescido), por referência a 11.07.2011, de 67.702,45 Eur. (cfr. informação referida em 27), do probatório), apenas dois clientes reconheceram a existência de facturas para pagar, cujo valor é objectivamente insuficiente, como, aliás, mencionado na informação elaborada pelo OEF.

Logo, quer considerando os elementos de que a AT dispunha à data da reversão, quer os que constam dos presentes autos, resulta que há fundada insuficiência do património da devedora originária.

Como tal, não assiste nesta parte razão ao oponente.(…)”

Temos, assim, que a sentença se pronunciou sobre a questão.

No entanto, acrescentamos que, nos termos do preceituado no nº 3 do artigo 224º do CPPT, no caso de litigiosidade do crédito penhorado, pode também a Fazenda Pública promover a acção declaratória, suspendendo-se entretanto a execução se o executado não possuir outros bens penhoráveis.

Pretende o Recorrente que a AT tinha que ter feito uso desta norma legal, o que não sucedeu.

É certo que tal possibilidade existia, porém, a promoção da acção declaratória não constitui um dever para a AT, constituindo uma opção sua.

Improcede, nessa medida, a alegação de recurso.

Da ausência de culpa do revertido

Afirma o Recorrente que sempre diligenciou no cumprimento dos seus deveres de gerente para com terceiros, tentando solver a dívida fiscal e de outros credores, oferecendo nomeadamente e por diversas vezes créditos que a sociedade originária devedora detinha sobre os seus devedores.

Em momento algum existiu por parte do oponente um comportamento culposo no sentido de tornar o património da sociedade originária devedora, garantia dos credores, sobretudo do Estado, insuficiente para a satisfação das garantias tributárias.

Não consta da actuação do oponente como gerente ter alguma vez dissipado ou maltratado culposamente o património social, mas, antes pelo contrário, sempre diligenciou no cumprimento das obrigações para com terceiros, dentro das forças da sociedade, ou seja, da sua capacidade contributiva.

Não se verifica a relação entre insuficiência patrimonial e a culpa do gestor, sendo, assim, parte ilegítima na presente execução, a sentença recorrida não fundamenta de facto nem de direito os motivos que justificam a sua decisão.

A sentença recorrida, depois de elencar o regime legal aplicável, considerou que o Recorrente não logrou provar a sua falta de culpa, nos termos exigidos e de molde a afastar a presunção legal de culpa que sobre si recaía.

Para tanto, referiu o seguinte:

“(…) Com efeito, o facto de ter apresentado requerimentos, enquanto gestor da devedora originária, designadamente junto dos serviços da AT, para efeitos de pagamento das dívidas não significa que tenha atuado com a diligência que lhe era exigível.

Sendo certo que o êxito na gestão ou a falta dele não se confunde com a culpa, para efeitos de cumprimento do dever de diligência de um gestor criterioso e ordenado, para que seja afastada a presunção de culpa prevista na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º seria necessário demonstrar que, no caso em concreto, as opções de gestão do oponente foram as mais adequadas, de acordo com padrões de diligência de um gestor médio, não tendo a sua conduta contribuído para a situação de falta de pagamento da dívida tributária.

Portanto, ainda que o oponente tenha tentado resolver alguns problemas da devedora originária, requerendo pagamentos prestacionais ou penhora de créditos, não logrou demonstrar que não teve culpa em termos de condução da devedora originária a uma situação de impossibilidade de pagamento das suas dívidas, face aos padrões de gestão média (cfr. art.º 64.º, do Código das Sociedades Comerciais).

Com efeito, a situação dos autos prolongou-se durante vários anos, verificando-se um acumular de dívidas de devedora originária, não sendo revelador da diligência exigível a um gestor criterioso e ordenado o simples facto de o oponente ter apresentado requerimentos junto da AT.

Como tal, o oponente não logrou ilidir a presunção de culpa prevista na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º, improcedendo pois o por si alegado nesta parte.(…)”

Vejamos.

Nos termos do preceituado no nº1 do artigo 24º da LGT, os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
A norma citada (alínea b)) consagra uma presunção legal de culpa do administrador, director ou gerente quanto à falta de pagamento dos tributos em dívida, cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo.

Constitui jurisprudência reiterada do Supremo Tribunal Administrativo que, nestes casos, é ao responsável subsidiário que cabe provar que não foi por culpa sua que se verificou a falta do pagamento da dívida, não se exigindo à Administração Tributária que demonstre os elementos de facto destinados à prova dessa culpa.

Veja-se, por exemplo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 05/02/2014, proferido no âmbito do processo n.º 01113/12, onde se escreveu que «I - Relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo a Lei Geral Tributária (alínea b), n.º 1, do artigo 24.º) faz incidir sobre o gerente ou o administrador o ónus de provar que a falta de pagamento das dívidas tributárias pela sociedade não lhe é imputável.»

A responsabilidade tributária subsidiária prevista no artigo 24º, n.º 1, alínea b) da LGT não se restringe apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, resultando, também, de uma actuação conducente à insuficiência do património da sociedade devedora originária.
No Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 11/07/2012, proferido no processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt, a que se adere, entendeu-se que: «I - O facto ilícito susceptível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa actuação conducente à insuficiência do património da sociedade. II - Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.»

Regressando ao caso dos autos, da leitura da p.i. constata-se que o Recorrente se limitou a alegar, genericamente, que sempre diligenciou no cumprimento dos seus deveres de gerente, oferecendo, por diversas vezes, créditos que a devedora originária detinha e que em momento algum existiu, da sua parte, um comportamento culposo. Referiu não ter dissipado o património social.

Ora, o entendimento da sentença recorrida, no sentido de que o Recorrente não logrou demonstrar a sua ausência de culpa na diminuição do património societário não nos merece censura, adiante-se.

Não basta invocar que cumpriu as obrigações e que não dissipou o património social da devedora originária para se dar como provada a ausência de culpa do Recorrido.

Assim, a alegação do Recorrente é insuficiente para colocar em causa o decidido na sentença recorrida, que, face à matéria de facto dada como provada, bem decidiu.

Improcedem, face ao que ficou dito, as alegações do Recorrente, sendo de negar provimento ao recurso.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 12 de Março de 2025

(Isabel Vaz Fernandes)

(Luísa Soares)

(Susana Barreto)