R.... , nos autos melhor identificada, deduziu oposição aos processos executivos nº 3549200401035665 e apensos, que correm termos no Serviço de Finanças de Sintra 2, para cobrança de dívidas de IRC, IRS, IS e IVA, instaurados contra a sociedade por quotas sob a firma “R.... Em liquidação”, que contra si reverteram, no montante total de € 12.773,33.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por decisão de 22 de outubro de 2021, julgou procedente a oposição deduzida e em consequência declarou extinto o PEF em causa.

Não se conformando com a decisão, a Fazenda Pública interpôs recurso da mesma tendo, nas suas alegações, formulado as seguintes conclusões:

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a oposição parcialmente procedente.

Porém, V. Exas. Decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.»

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«Compulsados os autos e analisada a prova documental, encontram-se assentes, por provados, os seguintes factos com interesse para a decisão de mérito:

1) A sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. dedicava-se à montagem de cozinhas. (facto não controvertido e depoimento das testemunhas);

2) Os sócios da R.... , LDA., eram o marido da oponente, L... e a oponente (facto não controvertido);

3) Ambos os sócios trabalhavam na sociedade (depoimento das testemunhas);

4) A sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. tinha a sua sede e funcionava em casa dos sócios (cfr. depoimento das testemunhas);

5) No mercado de montagem de cozinhas existiam grandes empresas, como o A... L... , M... , I…, C... e I… que apresentavam uma oferta variada e preços que a sociedade R.... , LDA. não conseguia acompanhar. (depoimento das testemunhas);

6) A sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA., tinha dificuldades em obter o pagamento dos trabalhos efectuados. (depoimento das testemunhas, em especial, do de C... );

7) As encomendas de trabalhos foram decrescendo, até se tornarem inexistentes em 2007. (depoimento das testemunhas);

8) Em data não apurada, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA., tentou angariar novos clientes, mediante o envio de cartas para empresas do sector. (Cfr. depoimento de C... );

9) Em data não apurada, ambos os sócios e gerentes da R.... , LDA., ou seja, a ora Oponente e L... , tiveram de procurar emprego para fazer face às despesas familiares. (cfr. depoimento das testemunhas);

10) Tendo ambos ido trabalhar para outras empresas. (cfr. depoimento das testemunhas);

11) Em 04/03/2004 foi autuado o processo de execução fiscal nº 3549200401035665 que corre termos no serviço de finanças de Sintra 2ª, em que é executada a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. para pagamento de dívidas de IVA do segundo trimestre de 2003 (cfr. doc. de fls. 1 a 3 do doc. de fls. 116 do SITAF);

12)Ao processo identificado no ponto anterior foram apensos os processo executivos nº 3549200401076612, 3549200401093010, 3549200401056867, 3549200401117447, 3549200401126031, 3549200401063979, 3549200401069241, 3549200501007068, 3549200501021419, 3549200501106953, 3549200501108417, 3549200501109684, 3549200501112481, 3549200501118676, 3549200501124048, 3549200501125648, 3549200501131440, 3549200501133403, 3549200501135481, 3549200501146106, 3549200501149679, 3549200501157710, 35492005011178717, 3549200501188372, 3549200501032443, 3549200501196170, 3549200501198343, 3549200501201425, 3549200501127209 e 3549200601007599 referentes a dívidas de IVA de 2003, 2004 e 2005, IRC de 2002, 2003 e 2004, IRS de 2003, 2004 e 2005, e coimas ficando a valer por € 18.928,06 (cfr. doc. de fls. 2 do doc. de fls. 116 do SITAF);

13) Os processos foram remetidos ao processo de insolvência e foram devolvidos ao serviço de finanças em face do encerramento da insolvência (cfr. doc. de fls. 6 do doc. de fls. 116 do SITAF);

14) Em 2007, a sociedade deixou de ter actividade (cfr. depoimento das testemunhas);

15) Em 13 de Junho de 2007, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. pediu apoio judiciário na modalidade de dispensa de taxa de justiça e demais encargos com o processo e pagamento de honorários de patrono, destinado a propor "Acção De Falência". (cfr. docs. de fls. 34 a 38 dos autos);

16) Em 24 de Julho de 2007, o pedido de apoio judiciário da sociedade, foi deferido (cfr. doc. de fls. 34 a 38 dos autos);

17) Em 10 de Agosto de 2007, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. foi informada da nomeação da Dra. Ana Parracho Rodrigues, para propor a acção de insolvência (cfr. doc. de fls. 36 dos autos);

18) Em 19 de Setembro de 2007, perante a dificuldade em conseguir contacto telefónico, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA., contactou a Dra. Ana Parracho Rodrigues por carta, pedindo que esta contactasse o sócio Luís Rego, a fim de agendar reunião para propor a acção de falência. (cfr. doc. de fls. 37 dos autos);

19) Em 12/01/2009, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. foi informada da nomeação da Dra. I... , para propor a acção de insolvência (cfr. doc. de fls. 38 dos autos);

20) Em 15/07/2009, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. foi declarada insolvente, no âmbito do processo n.º 16855/09.0T2SNT-B, que tramitou no Juízo do Comércio da Comarca da Grande Lisboa-Noroeste (facto que se retira do doc. de fls. 39 e 40 dos autos);

21) À data da insolvência a sociedade possuía apenas uma viatura que foi apreendida no processo de insolvência (cfr. doc. de fls. 41 a 49 dos autos);

22) A insolvência foi considerada fortuita (cfr. docs. de fls. 39 a 50 dos autos);

23) Por despacho de 09/11/2010 foi determinado ouvir a oponente sobre a intenção de contra si reverterem as dívidas exequendas (cfr. doc. de fls. 50 do doc. de fls. 116 do SITAF);

24) Por despacho de 22/02/2011 foram as dívidas referentes a impostos (IVA, IRC e IRC) revertidos contra a oponente (cfr. doc. de fls. 15 a 17 do doc. de fls. 231 do SITAF);

25) A oponente foi citada em 09/03/2011 (cfr. doc. de fls. 14 e 52 do doc. de fls. 231 do SITAF).

«Não se provaram outros factos com relevo para a decisão.»

« A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, bem como de depoimento das testemunhas ouvidas pelo tribunal.

Nos presentes foram inquiridas as duas testemunhas arroladas pelos Oponentes, cuja razão de ciência radica nas conversas tidas com estes, atenta a relação familiar que os liga, sendo J.... , mãe da Oponente e C... , cunhada.

Os seus depoimentos revelaram-se credíveis e ambas demonstraram ter acompanhado a Oponente à data dos factos, embora tenham manifestado dúvidas quanto a datas concretas e valores, e foram relevantes para a fixação dos factos assentes conforme indicado no probatório supra.

Mais se consigna que o teor dos depoimentos das duas testemunhas se revelou coincidente com as conclusões alcançadas pelo Administrador de Insolvência, que efectuou as diligências que entendeu pertinentes para se pronunciar quanto à qualificação da insolvência.

Quanto ao teor dos depoimentos prestados, cumpre referir em concreto, o seguinte.

A primeira testemunha J.... , evidenciou a falta de liquidez da empresa, referindo que foi chamada a ajudar os sócios financeiramente por diversas vezes, que terá culminado com a sua declaração de insolvência, referindo que, actualmente, ambos os sócios-gerentes trabalham por conta de outrem. Explicou que as dívidas eram muitas e os sócios, filha e genro, não tinham rendimentos, e a sociedade acabou por se apresentar à insolvência. Quanto ao funcionamento da sociedade, afirmou que esta não tinha instalações próprias, e que o escritório era em casa dos sócios. Afirmou que não havia gastos supérfluos, pois tinham muitas dívidas e o dinheiro nem sequer dava para sobreviverem, e que ela própria tinha muitas vezes de ajudar.

A segunda testemunha, C.... , cunhada da Oponente, explicou com clareza e convicção que os problemas da empresa decorreram de dificuldades de cobrança. Referiu ainda que a empresa não tinha gastos supérfluos e que procuravam fazer o que era necessário, com os recursos que tinham, tendo referido em concreto, a impressão de cartas para angariar clientes (mailing) e de cartões de visita, na própria empresa.»

26) O despacho de reversão referido no ponto 24 tem a seguinte fundamentação: “Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº1/b) LGT].

Conforme os elementos juntos aos autos, e através da consulta aos vários sistemas informáticos, verifica-se a inexistência de bens penhoráveis do devedor originário. Decisão judicial do processo de insolvência já transitado em julgado.” – Cfr. documento a fls. 131 do PEF, apenso, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta que está em causa saber se o Tribunal a quo errou no seu julgamento ao considerar procedente a oposição, por ter entendido que a Oponente, ora Recorrida, não teve culpa na falta de pagamento dos impostos cuja cobrança está em causa nos PEF’s.

A sentença recorrida, para assim concluir, considerou o seguinte:

“(…) Vem a oponente alegar que a falta de pagamento dos impostos se deveu a uma crise que a sociedade atravessou que não lhe permitiu cumprir as suas obrigações para com os credores.

Como decorre do probatório supra desde 13 de Junho de 2007, a sociedade por quotas sob a firma R.... , LDA. pediu apoio judiciário na modalidade de dispensa de taxa de justiça e demais encargos com o processo e pagamento de honorários de patrono, destinado a propor uma acção de insolvência.

Significa isto que a oponente e o outro gerente, verificando que a sociedade não se encontrava em condições de cumprir as suas obrigações para com os seus credores, procurando assegurar aqueles direitos, apresentou a sociedade à insolvência.

Decorre deste facto que a oponente ciente dos prejuízos que poderiam ocorrer pela manutenção da actividade da sociedade cumpriu escrupulosamente os seus deveres de gestor diligente e criterioso.

Mais, os gerentes tudo fizeram para procurar novos negócios mas não conseguiram fazer face à concorrência das grandes superfícies na feitura e montagem de cozinhas.

Somos assim forçados a concluir que não foi por culpa da oponente que os impostos deixaram de ser pagos, pelo que a mesma é parte ilegítima na presente execução. (…)”

A Recorrente não se conforma com o assim decidido por entender que da prova produzida não se consegue retirar a conclusão de que o oponente não teve culpa, ou não foi responsável, pela falta de entrega do imposto por si retido.

Considera que a factualidade constante dos pontos 8, 9 e 15 do probatório – nos quais a sentença recorrida se fundou – não tem valia para a conclusão de que a Recorrida não teve culpa na falta de entrega do imposto.

Vejamos, então.

Nos termos do preceituado no nº1 do artigo 24º da LGT, os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
Do probatório (ponto 26)) resulta que a decisão de reversão do PEF n.º 3549.2004/01035665 contra a ora Recorrida se fundou no disposto na alínea b) do nº1 do artigo 24º da LGT, que diz respeito às situações em que a falta de pagamento da dívida é imputável aos administradores, directores e gerentes de facto quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo.

A norma citada consagra uma presunção legal de culpa do administrador, director ou gerente quanto à falta de pagamento dos tributos em dívida, cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo.

Constitui jurisprudência reiterada do Supremo Tribunal Administrativo que, nestes casos, é ao responsável subsidiário que cabe provar que não foi por culpa sua que se verificou a falta do pagamento da dívida, não se exigindo à Administração Tributária que demonstre os elementos de facto destinados à prova dessa culpa.

Veja-se, por exemplo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 05/02/2014, proferido no âmbito do processo n.º 01113/12, onde se escreveu que «I - Relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo a Lei Geral Tributária (alínea b), n.º 1, do artigo 24.º) faz incidir sobre o gerente ou o administrador o ónus de provar que a falta de pagamento das dívidas tributárias pela sociedade não lhe é imputável.»

A responsabilidade tributária subsidiária prevista no artigo 24º, n.º 1, alínea b) da LGT não se restringe apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, resultando, também, de uma actuação conducente à insuficiência do património da sociedade devedora originária.
No Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 11/07/2012, proferido no processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt, a que se adere, entendeu-se que: «I - O facto ilícito susceptível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa actuação conducente à insuficiência do património da sociedade. II - Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.»

Regressando ao caso dos autos, verifica-se que não vem posta em causa a qualidade de gerente efectivo da Recorrida, nem a factualidade dada como assente na sentença recorrida.

Como vimos, a sentença recorrida concluiu que não foi por culpa da Recorrida que os impostos deixaram de ser pagos, sendo que, para alcançar tal conclusão fundou-se nas seguintes circunstâncias:

i) foi pedido apoio judiciário pela devedora originária com vista a apresentar a sociedade à insolvência;

ii) a recorrida e o outro gerente, verificando que a sociedade não se encontrava em condições de cumprir as suas obrigações para com os seus credores, procurando assegurar aqueles direitos, apresentou a sociedade à insolvência;

iii) os gerentes tudo fizeram para procurar novos negócios, mas não conseguiram fazer face à concorrência das grandes superfícies na feitura e montagem de cozinhas.

Que dizer?

Comecemos por dizer que as dívidas em cobrança coerciva nos processos de execução fiscal aqui em causa respeitam a IVA, IRS (retenções da fonte), IRC e Imposto de Selo referentes aos períodos de 2003 a 2005.

Como já vimos, a reversão contra a Recorrida foi efectuada ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT.

Esta disposição legal consagra uma presunção de culpa, a saber a de que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária.

Esta imputabilidade não se circunscreve ao mero acto de pagar ou não pagar tais dívidas, englobando todas as actuações conducentes à falta de pagamento do imposto.

Com efeito, integram a norma constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT não apenas as situações em que o gestor em funções no momento em que terminou o prazo de entrega ou pagamento não pagou as dívidas, apesar de a devedora originária ter meios para tal, como as situações em que o gestor actuou de forma a que, no referido momento, não existissem bens no património societário para responder pelos débitos em causa, inviabilizando o pagamento.

Isto significa que é ao revertido que compete demonstrar a sua ausência de culpa no âmbito da actividade desenvolvida pela devedora originária que resultou na falta de pagamento das dívidas tributárias, tendo por referência os padrões de gestão média [cfr. art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais (CSC)].

Adiante-se que entendemos ter razão a Recorrente.

Sem perder de vista que estamos perante dívidas, entre outras, de IVA e de retenções na fonte de IRS, em que, à partida, estariam na disponibilidade da devedora originária, pelo que o esforço probatório da ausência de culpa do gerente se torna acrescido, a verdade é que a factualidade em que se baseou a sentença recorrida para chegar à conclusão de que a Recorrida não teve culpa na falta de pagamento das dívidas exequendas é, a nosso ver, claramente insuficiente.

Não só não está circunstanciada em termos temporais, como é manifestamente parca no que toca a detalhar as medidas, concretas, levadas a cabo pela gerente com vista ao êxito da sua gestão e o pagamento dos impostos em causa.

O vale por dizer que não foi afastada a presunção de culpa que impende sobre a Recorrida.

Sendo certo que o êxito na gestão ou a falta dele não se confunde com a culpa, para efeitos de cumprimento do dever de diligência de um gestor criterioso e ordenado, para que arredar a presunção de culpa prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT seria necessário demonstrar que, no caso concreto, as opções de gestão da Recorrida foram as mais adequadas, de acordo com padrões de diligência de um gestor médio, não tendo a sua conduta contribuído para a situação de falta de pagamento da dívida tributária no momento do termo do prazo para pagamento voluntário.

Ora, esse desiderato não se consegue extrair da factualidade assente.

Efectivamente, o que resulta da factualidade assente é que, genericamente, existiam grandes empresas concorrentes da devedora originária e que esta tinha dificuldades em cobrar aos seus clientes, não se sabendo que medidas foram tomadas pela Recorrida para reverter tais situações.

Em suma, a factualidade provada é demasiado genérica e pouco circunstanciada e não nos permite, sequer, aferir da actuação da Recorrida enquanto gerente, por forma a provar não lhe ser imputável a culpa pela falta de pagamento de impostos ao longo dos anos em causa.

Consideramos, assim, que a matéria de facto provada é insuficiente para se extrair qualquer conclusão em termos de afastamento da presunção de culpa da Recorrida.

Acresce dizer que a circunstância de a insolvência ter sido declarada fortuita igualmente não é relevante uma vez que a qualificação da insolvência como fortuita não afasta a presunção de culpa do revertido, prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT [cfr., v.g., o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 17.06.2015 [Processo: 01189/14) e os Acórdãos deste TCAS de 21.05.2015 (Processo: 06381/13) e de 15.04.2021 (Processo: 820/11.0BESNT)].

Concluímos, contrariamente ao entendimento da sentença recorrida, que a Recorrida não logrou demonstrar a sua ausência de culpa em termos de condução da devedora originária a uma situação de impossibilidade de pagamento das suas dívidas, face aos padrões de gestão média.

Neste sentido, veja-se o Acórdão deste TCAS, no âmbito do processo nº 2968/12.5BELRS, datado de 11/04/2019, onde se escreveu o seguinte:

“(…) a culpa aqui em causa, como a jurisprudência tem vindo reiterada e uniformemente a afirmar deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. (entre muitos outros, vide Acórdão do STA de 12.03.2003, proferido no processo nº 01209/02, disponível em texto integral em www.dgsi.pt).
Neste quadro, tudo ponderado, não se nega a relevância da crise económica no sector da construção civil no ano de 2009, na actividade da devedora originária, mas de per se, é como já afiramos insuficiente para afastar a presunção de culpa prevista na al.b) do artigo 24.º da LGT, pois que, face à amplitude do objecto social da devedora originária, sempre poderiam ter sido tomadas iniciativas visando a exploração de novos segmentos de mercados.

Ora, nenhuma concreta medida se mostrou tomada para fazer face à crise do mercado e, portanto contrariamente ao decidido em 1.ª Instância, somos a concluir que a prova produzida não permite extrair a conclusão que o recorrido logrou demonstrar que a insuficiência do património para satisfazer o pagamento das dívidas exequendas. Ou dito de outro modo, não provado que o não pagamento das dívidas exequenda se ficou a dever fundamentalmente ou exclusivamente a causas externas ou excepcionais, ou que esse resultado danoso não se tenha ficado a dever à gestão por si exercida.
(…)

Vale isto por dizer mesmo atravessando uma conjuntura desfavorável, o recorrido optou pela continuidade laboral da empresa privilegiando outros pagamentos em prejuízo do cumprimento das obrigações fiscais.

Deste modo, não está minimamente provado que a falta de pagamento das prestações tributárias relativas a impostos não é imputável ao recorrido.(…)”

Resta concluir que o recurso merece provimento, pelo que será de revogar a sentença recorrida, no que toca à ilegitimidade da Recorrida e considerar parcialmente procedente a oposição.

III- Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar parcialmente procedente a oposição.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 5 de Dezembro de 2024

(Isabel Vaz Fernandes)

(Luísa Soares)

(Lurdes Toscano)