| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul
I – RELATÓRIO
A..., melhor identificado nos autos, veio apresentar recurso da sentença proferida em 11/04/2019 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou improcedente a oposição apresentada no processo de execução fiscal («PEF») n.º 0000-0000/00000000, instaurado pelo Serviço de Finanças do Barreiro originariamente contra a sociedade «A..., Lda.», para cobrança coerciva de dívida de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas («IRC»), do exercício de 2009, no valor de 304.507,97 Euros.
Nas suas alegações, o Recorrente formula as seguintes conclusões:
«a) Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência do revertido (Acórdão desse TCA Sul de 27/11/2012, tirado no Recurso nº 05979/12).
b) Para se afirmar a responsabilidade subsidiária dos gerentes por dívidas tributárias exige-se a demonstração de que os mesmos exerceram tal gerência de modo efetivo ou de facto (Acórdão do TCA Norte de 08/03/2012, proferido no Recurso nº 02707/06.0BEPRT).
c) Foi considerado provado na douta Sentença recorrida que em data concretamente não apurada mas posterior à rescisão do contrato referido no ponto 32 do probatório, a sociedade devedora originária cessou a sua laboração.
d) Tendo sido considerado como não provado que a sociedade devedora originária tenha deixado de exercer a sua atividade no primeiro trimestre de 2009, mas também não resultou provado o contrário.
e) Ou seja, que a sociedade originariamente devedora tivesse exercido atividade para além do primeiro trimestre de 2009, nem tão pouco, até quando tal sociedade continuou a exercer atividade.
f) Sendo certo que, tendo a sociedade deixado de exercer atividade e em consequência de desenvolver o seu objeto social, deixaram de ser praticados atos de gerência por parte do ora Recorrente, o qual não obstante nomeado gerente da sociedade originariamente devedora, cessou a prática de atos de gestão.
g) É gerente de facto quem, atuando em nome de uma sociedade, pratica atos tendo em vista a concretização do objeto social daquela. Não resultando do probatório a prática de tais atos típicos de gerência à data do terminus do prazo legal do pagamento ou entrega da dívida tributária, deve o oponente ser declarado parte ilegítima (Acórdão do TCA Norte de 12/01/2017, tirado no Recurso nº 00026/13.4BEPRT).
h) Mais, não constam do despacho de reversão quaisquer factos alegados que possam consubstanciar o exercício da gerência de facto por parte do ora Recorrente e ainda menos, à data de 20 de Outubro de 2012, momento do termo do prazo de pagamento voluntário do imposto na génese dos presentes autos.
i) Pelo que, resulta claro que a Fazenda Pública não cumpriu o seu ónus de prova do exercício da gerência de facto por parte do ora Recorrente durante o período de exercício do seu cargo, mormente para além do 1º trimestre de 2009 e ainda menos à data do termo do pagamento do voluntário do imposto na origem dos presentes autos.
j) Nas situações em que o gestor exerce, efetivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por ato culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública, alínea a), do art.º 24 da LGT (Acórdão desse TCA Sul de 08/03/2018, tirado no Recurso nº 282/11.2BEALM).
k) Ao abrigo do regime examinado é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução (ainda o Acórdão desse TCA Sul de 08/03/2018, tirado no Recurso nº 282/11.2BEALM).
l) Ora, atendendo a que a dívida na origem dos presentes autos, teve como data de limite de pagamento voluntário, 20 de Outubro de 2012, e que não resulta dos autos invocado ou provado, que em tal data o ora Recorrente ainda exercesse a gerência de facto.
m) Ao contrário do entendido na douta Sentença recorrida, sempre seria aplicável à dívida na origem dos presentes autos a al. a) do nº 1 do art.º 24º da LGT, competindo à Fazenda Pública fazer a prova de que foi por culpa do ora Recorrente que o património se tornou insuficiente. n) Tal prova não resulta nem do despacho de reversão, nem dos autos, nem tão pouco do probatório da douta Sentença recorrida, pelo que nenhuma responsabilidade poderia ser assacada ao ora Recorrente.
o) Assim, por todo o exposto, tendo a douta Sentença recorrida julgado a oposição improcedente, preconizou uma errónea interpretação das disposições legais aplicáveis, padecendo de erro de julgamento, não podendo em consequência permanecer na ordem jurídica.
p) Como consta do probatório, a sociedade exerceu o direito de audição, mediante documento subscrito por mandatário, tendo o Relatório de Inspeção, sido remetido àquele, em 28 de Junho de 2013.
q) O Decreto-Lei nº 413/98, de 31 de Dezembro é omisso quanto ao exercício do mandato, sem que tenha sido junta procuração, sendo de aplicação subsidiária a LGT, o CPPT e o CPA (als. a), b) e e) do seu art.º 4º).
r) A LGT e o CPA, nada estipulam sobre a matéria, postulando a CPPT que os interessados podem conferir mandato sobre a forma prevista na lei (nº 1 do art.º 5º do CPPT).
s) Quer a LGT, quer o CPPT, remetem subsidiariamente para o CPC (artigos 2º, al. d) e 2º al. e), respetivamente.
t) Em caso de insuficiência ou irregularidade do mandato, deve ser fixado prazo dentro do qual deve ser suprida a falta ou corrigido o vício e ratificado o processado (art.º 40º do CPC, na redação à data dos factos, aplicável nos termos da al. e) do art.º 2º do CPPT), neste sentido, se decidiu, entre outros no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 12/02/2004, tirado no Recurso nº 07418/03.
u) Ainda que assim não se entendesse, o que apenas por mera cautela de patrocínio se concebe, sempre teria o mandatário agido como gestor de negócios, assumindo os direitos e deveres do sujeito passivo da relação tributária (nº 2 do art.º 17º da LGT).
v) Sendo que o patrocínio pode ser exercido como gestão de negócios, devendo o mandante ratificar a gestão dentro de prazo a conceder (art.º 41º do CPC, na redação à data dos factos). w) Por todo o exposto, ao contrário do entendido na douta Sentença recorrida, tendo a sociedade constituído mandatário, deveria este ter sido notificado para juntar procuração ou declaração de ratificação do processado, o que não aconteceu.
x) As notificações aos interessados que tenham constituído mandatário são feitas na pessoa deste e no seu escritório (art.º 40º do CPPT).
y) Pelo que, a notificação do Relatório de Inspeção à sociedade só foi validamente efetuada na sequência do respetivo envio ao mandatário, datado de 28 de Junho de 2013, tendo a notificação da liquidação de IRC sido realizada antes, atenta a data de termo de pagamento voluntário de 20/10/2012, o que acarreta a ineficácia da própria liquidação, neste sentido, vide, entre outros o Acórdão desse TCA Sul de 28/02/2013, tirado no Recurso nº 00011/04.7BEBRG.
z) Assim, não restam dúvidas de que a liquidação na origem dos presentes autos, não foi ainda validamente notificada à sociedade.
aa) Pelo que, atendendo a que a dívida respeita a IRC de 2009, não tendo a liquidação sido ainda validamente notificada, caducou o direito à liquidação, o que acarretaria necessariamente, a procedência da oposição.
bb) Assim, tendo a douta Sentença decidido em sentido oposto, preconizou uma errónea interpretação das disposições legais aplicáveis, pelo que padece de erro de julgamento, não podendo em consequência, permanecer na ordem jurídica.
Nestes termos, atentos os fundamentos expendidos, nos melhores de direito, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve o recurso interposto ser julgado procedente, pelas razões expendidas, e em consequência, revogada a douta Sentença recorrida, com todas as consequências legais dai advindas.».
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A Recorrida não apresentou contra-alegações.
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O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido de ser concedido provimento do recurso.
* Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.
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II – DO OBJECTO DO RECURSO
O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.
Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações do Recorrente, importa decidir se a sentença recorrida deve ser revogada porquanto:
(i) não ficou demonstrado que exerceu a gerência de facto da executada originária, sendo por isso a reversão ilegal; e,
(ii) a executada originária não foi validamente notificada da liquidação adicional de IRC exequenda.
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III – FUNDAMENTAÇÃO
III.A - De facto
A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
«1. À data da constituição da sociedade “A..., Lda.”, em 11 de Janeiro de 2007, foram designados gerentes A..., ora Oponente, e B..., sendo que era necessária a assinatura dos dois gerentes para obrigar a sociedade ou apenas a assinatura do Oponente desde 5 de Maio de 2008 - cfr. certidão permanente da sociedade a fls. 4 a 5-v do processo de execução fiscal apenso aos autos;
2. Em 3 de Março de 2008 foi outorgado um escrito denominado de “Trespasse”, pelo preço de € 50.000,00, tendo como primeira outorgante “D... Plásticos Industriais, S.A.” e como segunda outorgante a devedora originária “A..., Lda.”, no qual consta, designadamente, que a segunda outorgante se responsabilizava pelo pagamento das dívidas da primeira outorgante à Segurança Social e à Fazenda Pública, que constavam no “Anexo 2” junto, e que a segunda outorgante adquiria, igualmente, todos os direitos e obrigações relacionadas com os trabalhadores do estabelecimento, identificados no “Anexo 3” ao mesmo, no número de 38, que continuariam a trabalhar nele - cfr. fls. 73 a 79 dos autos;
3. Do contrato mencionado no ponto anterior constava o referido “Anexo 2”, onde eram descriminados todos os passivos abrangidos pelo contrato de trespasse, no montante total de € 3.484,321,05 - cfr. fls. 77 e 78 dos autos;
4. Em 5 de Maio de 2008 foi registada alteração ao contrato da sociedade “A..., Lda.”, com o aumento de capital social inicial de € 5.000,00, em € 95.000,00, para o valor de € 100.000,00 - cfr. certidão permanente da sociedade a fls. 4 a 5-v do processo de execução fiscal apenso aos autos;
5. Em 20 de Junho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido ao “Representante Legal” da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 67 dos autos;
6. O ofício com registo postal referido no ponto anterior foi devolvido ao remetente - cfr. fls. 68 dos autos;
7. Em 29 de Junho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido ao "Representante Legal" da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de 2.ª notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 69 dos autos;
8. O ofício com registo postal referido no ponto anterior foi devolvido ao remetente - cfr. fls. 70 dos autos;
9. Em 20 de Junho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a B..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 77 dos autos;
10. O ofício com registo postal referido no ponto anterior foi devolvido ao remetente - cfr. fls. 72 dos autos;
11. Em 6 de Julho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a B..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de 2.ª notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 73 dos autos;
12. O ofício com registo postal referido no ponto anterior foi devolvido ao remetente - cfr. fls. 74 dos autos;
13. Em 20 de Junho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a A..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 75 dos autos;
14. O ofício com registo postal referido no ponto anterior foi devolvido ao remetente - cfr. fls. 76 dos autos;
15. Em 6 de Julho de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a A..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de 2.ª notificação do projecto de relatório de inspecção, tendo sido enviado pelo registo postal com a referência "RM000000000PT" - cfr. fls. 77 dos autos;
16. Em 13 de Julho de 2012, o ofício com registo postal referido no ponto anterior consta como entregue - cfr. fls. 78 dos autos;
17. A sociedade devedora originária exerceu o direito de audição em documento assinado por advogado - facto admitido por acordo, cfr. artigos 44.° da petição inicial e 17.° da contestação;
18. Com o direito de audição não foi junta procuração em nome do advogado - facto admitido, cfr. artigo 45.° da petição inicial;
19. Em 17 de Agosto de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido ao "Representante Legal" da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação do relatório de inspecção - cfr. fls. 80 dos autos;
20. Em 17 de Agosto de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a A..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação do relatório de inspecção - fls. 82 dos autos;
21. Em 24 de Agosto de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido à sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação nos termos do artigo 39.°, n.°5, do Código de Procedimento e de Processo Tributário - cfr. fls. 79 dos autos;
22. Em 5 de Setembro de 2012 foi emitido, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, o ofício n.º 000000, dirigido a A..., na qualidade de sócio gerente da sociedade "A..., Lda.", para efeitos de notificação nos termos do artigo 39.°, n.° 5, do Código de Procedimento e de Processo Tributário - cfr. fls. 87 dos autos;
23. Em data não concretamente apurada, mas antes de 20 de Outubro de 2012, a sociedade devedora originária foi notificada da liquidação de IRC do ano de 2009, que originou a dívida exequenda nos autos - facto admitido, cfr. artigo 49.° da petição inicial;
24. Em 13 de Novembro de 2012 foi instaurado no Serviço de Finanças do Barreiro, em nome da sociedade "A..., Lda.", o processo de execução iscal n.° 0000-0000/00000000, para cobrança de valores de IRC do ano de 2009, no montante de € 304.507,97, cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 20 de Outubro de 2012 - cfr. fls. 2 a 3-v do processo de execução fiscal apenso aos autos;
25. Em 27 de Maio de 2013, funcionário do Serviço de Finanças do Barreiro elaborou a seguinte informação, no âmbito do Processo de Execução Fiscal n.° 0000-0000/00000000: 
- cfr. fls. 74 e 74-v do processo de execução fiscal apenso aos autos;
26. Em 28 de Maio de 2013, o Chefe de Finanças do Barreiro proferiu despacho a determinar a preparação do Processo de Execução Fiscal n.° 0000-0000/00000000 para efeitos de reversão contra o Oponente, bem como a notificação deste para o exercício do direito de audição prévia - cfr. fls. 75 do processo de execução fiscal apenso aos autos;
27. Ao Oponente foram remetidos para a morada "Rua ...", ofícios de citação datados de 29 de Maio de 2013 e 14 de Junho de 2013, que vieram devolvidos - cfr. fls. 79 a 24 do processo de execução fiscal apenso aos autos;
28. Na citação remetida ao Oponente constava, designadamente, o seguinte:
“(…)
Fundamentos da Reversão:
Inexistência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.° 23.°/n.° 2 da LGT):
Fundamentos de emissão central
Insuficiência de bens da devedora originária (art.° 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.
Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art.° 24/1 /b da LGT), no términos do prato legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT);
Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255.° e/ ou 399.° do Código das Sociedades Comerciais". (...)" - cfr. fls. 19 do processo de execução fiscal apenso aos autos;
29. Com data de 26 de Junho de 2013, a sociedade devedora originária remeteu ao Director de Finanças de Setúbal, comunicação onde consta, designadamente, o seguinte:
- cfr. fls. 25 dos autos;
30. Em 28 de Junho de 2013, foi enviada comunicação via fax à Direcção de Finanças de Setúbal, na qual consta, designadamente, que “Em cumprimento do requerimento apresentado no aa 26/06/2013, vem juntar-se a procuração, que por lapso não acompanhou o mesmo”, estando a procuração datada de dia 1 de Agosto de 2012 - cfr. fls. 86 e 87 dos autos; 17
31. Com data de 28 de Junho de 2013, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal dirigiram comunicação a F..., na qual consta, designadamente, o seguinte:
- cfr. fls. 20 dos autos;
32. Um contrato celebrado com uma empresa com sede no Brasil em final de 2008 teve os seus prazos contratuais de fornecimento pela devedora originária incumpridos, o que levou à rescisão do mesmo, agravando a situação financeira da empresa - cfr. depoimento da testemunha B...;
33. Em data concretamente não apurada mas posterior à rescisão do contrato referido no ponto anterior, a sociedade devedora originária cessou a sua laboração - cfr. depoimento da testemunha B....».
* A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:«A) A sociedade devedora originária tenha deixado de exercer a sua actividade no primeiro trimestre de 2009;
B)
A sociedade devedora originária tenha pago dívidas da "D... Plásticos Industriais, S.A." a fornecedores, ao Estado e aos trabalhadores, no valor de centenas de milhares de euros.
C)
Não tenha sido por culpa do Oponente que o património da sociedade devedora originária se tornou insuficiente para pagamento das dívidas em cobrança coerciva. Compulsados os autos, analisados os articulados e atenta a prova documental constante dos mesmos, não existem quaisquer outros factos com relevância para a decisão, atento o objecto do litígio, que devam julgar-se como não provados.».
* Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:
«Os factos acima enunciados encontram-se, todos eles, comprovados pela prova testemunhal produzida e pelos documentos acima discriminados, que não foram impugnados pelas partes nem há indícios que ponham em causa a sua genuinidade, e foram tidos em consideração por haverem sido articulados pelas partes ou por deles serem instrumentais artigo S. n.° 2, alínea a), do Código de Processo Civil).
A testemunha inquirida, B..., filho do Oponente e com ele gerente da empresa, descreveu, no seu depoimento, genericamente a actividade da empresa e a acção do pai na gerência da mesma, afirmando desconhecer que tenha dissipado património por este. Procurou atribuir ao contrato de trespasse celebrado com a empresa "D...", às regalias dos trabalhadores, à postura obstaculizante dos mesmos e às dividas provindas do mesmo, a causa das dificuldades financeiras da sociedade devedora originária, como exemplifica com a perda de um contrato com uma empresa sedeada no Brasil. Não conseguiu, no entanto, concretizar quer o montante das dívidas da D... pagas em resultado do trespasse referido (valor que não tem qualquer suporte documental nos autos, igualmente), quer as diligências realizadas para manter a sociedade em funcionamento, sendo muito genérico na eventual procura de novos mercados efectuada, que assume ter sido ela, testemunha, e não o Oponente a realizar. É, pois, convicção do Tribunal, que o depoimento da testemunha, não concretizou, por ser vago, a falta de culpa do Oponente na insuficiência patrimonial da devedora originária, que esta tenha deixado de exercer a sua actividade no primeiro trimestre de 2009 e que tenha pago dívidas da D... a fornecedores, ao Estado e aos trabalhadores, no valor de centenas de milhares de euros, como se levou aos factos não provados.»
* III.B De Direito
Insurge-se o Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, ter errado na interpretação e aplicação do direito, dado que:
(i) não ficou demonstrado que exerceu a gerência de facto da executada originária, sendo por isso a reversão ilegal; e,
(ii) a executada originária não foi validamente notificada da liquidação de IRC exequenda.
Vem, pois, o Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 0000-0000/00000000, pugnando, a final, pela ilegalidade da reversão.
Antes de entrarmos, na apreciação em concreto das conclusões que constam das alegações de recurso, importa, desde já, relevar que o Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no art.º 640.º do CPC, nada requerendo em termos de aditamento, alteração ou supressão ao probatório, apenas se limitando a convocar, ainda que genericamente, a existência de um erro de julgamento de facto, sem qualquer indicação clara e expressa dos factos que considera provados, nem o específico meio probatório em que sustenta o seu entendimento.
Mais cumpre ressalvar, neste concreto particular, que não traduz qualquer impugnação da matéria de facto as alegações contempladas em l) e m) das respetivas conclusões, desde logo, porque não basta ao Recorrente defender, globalmente, que a decisão sobre a matéria de facto está incorreta, carecendo, como visto, de indicar que concretos pontos de facto estão incorretamente julgados, que concretos meios probatórios suportam esse entendimento e que concretos factos entendem que devem ser considerados provados ou não provados. E por assim ser, face ao supra expendido considera-se a matéria de facto devidamente estabilizada.
Feito este breve introito, e mantendo-se, como visto, o probatório inalterado, há, então, que aferir da bondade da censura endereçada pelo Recorrente na presente lide recursiva.
Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que não tem razão o Recorrente. Vejamos, então, porquê.
(i) Do não exercício da gerência de facto da executada originária
Começa o Recorrente nas conclusões recursivas apresentadas por afirmar que não exerceu a gerência de facto da sociedade devedora originária, e que, por isso, a reversão é ilegal, mais asseverando que, por essa razão, seria aplicável a alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da LGT, cabendo, portanto, à Autoridade Tributária e Aduaneira («AT») a prova da sua culpa na insuficiência patrimonial da executada originária para pagamento da dívida exequenda [cf. conclusões a) a o)].
No entanto, compulsada a sentença recorrida, verificamos que na mesma não foi conhecida a questão do exercício da gerência de facto da executada originária pelo Recorrente. E tal sucedeu porque tal questão não foi suscitada pelo Recorrente no momento oportuno, ou seja, na petição inicial.
Por isso, quanto ao consignado nas conclusões a) a o) das alegações de recurso, estamos perante uma «questão nova», estando, por isso, vedado a este Tribunal de recurso o conhecimento da mesma.
Senão vejamos.
Como é sabido, os recursos são meios a usar para obter a reapreciação de uma decisão, mas não para obter decisões de questões novas, isto é, de questões que não tenham sido suscitadas pelas partes perante o tribunal recorrido (cf. acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 08/10/2020, processo n.º 4261/12.4TBBRG-A.G1.S1, disponível em www.dgsi.pt). Com efeito, o processo civil português consagra o chamado princípio da preclusão, ao qual subjaz o ónus de alegação no momento oportuno dos factos essenciais, sem prejuízo, naturalmente, das questões que sejam de conhecimento oficioso ou supervenientes.
Na verdade, como decorre do art.º 627.º, n.º 1 do CPC, aplicável ex vi art.º 281.º CPPT, os recursos jurisdicionais são um meio processual específico de impugnação de decisões judiciais e como tal, o tribunal de recurso está impedido de apreciar questões novas, com exceção daquelas que sejam de conhecimento oficioso ou suscitadas pela própria decisão recorrida, sob pena de se produzirem decisões em primeiro grau de jurisdição sobre matérias não conhecidas pelas decisões recorridas.
Os recursos são, pois, meios para obter o reexame das questões já submetidas à apreciação dos tribunais de primeira instância, e não obter decisões sobre matéria nova, não submetida ao exame do tribunal de que se recorre – neste preciso sentido vejam-se Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, pág. 147, Cardona Ferreira, Guia dos Recursos em Processo Civil, pág. 187, Armindo Ribeiro Mendes, Recursos em Processo Civil, Reforma de 2007, Coimbra Editora, 2009, págs. 80-81 e António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Ed., Almedina, Coimbra, 2018, p. 119 .
Também a jurisprudência é pacífica e consolidada nesse sentido, podendo ver-se nesse sentido, entre muitos outros, os seguintes acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo («STA»): de 13/03/2013, proc. n.º 0836/12, de 28/11/2012, proc. n.º 598/12 e de 27/06/2012, proc. n.º 218/12, todos disponíveis em www.dgsi.pt.
In casu, verifica-se, pois, que na presente instância foi efetivamente invocada a já referida questão nova, que, como já referimos, não foi oportunamente suscitada perante o Tribunal a quo.
Assim, consubstanciando «questão nova» e não sendo de conhecimento oficioso, não pode ser aqui apreciada, votando ao insucesso o alegado pelo Recorrente a este propósito.
(ii) Da falta de notificação da liquidação adicional de IRC exequenda
Nas restantes conclusões do recurso jurisdicional – ínsitas nos pontos p) a bb) –, vem o Recorrente alegar, fundamentalmente, que a liquidação adicional de IRC exequenda não foi validamente notificada à sociedade devedora originária.
Para tanto, alega, além do mais, que «Como consta do probatório, a sociedade exerceu o direito de audição, mediante documento subscrito por mandatário, tendo o Relatório de Inspeção, sido remetido àquele, em 28 de Junho de 2013» e que «Em caso de insuficiência ou irregularidade do mandato, deve ser fixado prazo dentro do qual deve ser suprida a falta ou corrigido o vício e ratificado o processado (…)».
Mais alega que «Ainda que assim não se entendesse, o que apenas por mera cautela de patrocínio se concebe, sempre teria o mandatário agido como gestor de negócios, assumindo os direitos e deveres do sujeito passivo da relação tributária (nº 2 do art.º 17º da LGT).».
Concluindo que «(…) ao contrário do entendido na douta Sentença recorrida, tendo a sociedade constituído mandatário, deveria este ter sido notificado para juntar procuração ou declaração de ratificação do processado, o que não aconteceu», pelo que «não restam dúvidas de que a liquidação na origem dos presentes autos, não foi ainda validamente notificada à sociedade.».
Mas também aqui não assiste razão ao Recorrente, como bem se apontou na sentença em dissídio.
Concretizemos, então, porquê.
Em primeiro lugar, porque resulta do ponto 23. da factualidade assente que a executada originária rececionou a liquidação adicional de IRC exequenda em data anterior a 20/10/2012, não tendo este facto sido impugnado pelo Recorrente. Com efeito, ficou provado que a liquidação exequenda foi notificada à executada originária nos termos do preceituado no art.º 41.º, n.º1 do CPPT, que dispõe, designadamente, que «As pessoas coletivas e sociedades são citadas ou notificadas (…) na pessoa de um dos seus administradores ou gerentes, na sua sede, na residência destes ou em qualquer lugar onde se encontrem»).
Depois, porque eventuais irregularidades ou ilegalidades que possam ter ocorrido no âmbito do procedimento inspetivo que esteve na génese da emissão do ato tributário de liquidação exequendo não podem, sem mais, ser invocadas para sustentar, a final, a sua falta de notificação à executada originária para substanciar neste conspecto a causa de pedir vertida na petição inicial. Não pretendendo, por não se afigurar necessário, aprofundar esta temática, digamos apenas, que o procedimento inspetivo não se confunde com o procedimento de liquidação de impostos, possuindo cada um o seu campo de aplicação próprio, dotado de autonomia jurídico-fiscal, sem prejuízo, naturalmente, da estreita relação que evidenciam no sistema tributário que se encontra gizado pelo legislador, sendo que os vícios verificados no âmbito da inspeção tributária podem ser alegados aquando da impugnação (administrativa ou judicial) do ato tributário de liquidação adicional que venha a ser emitido (cf. art.º 54.º da LGT, que consagra o princípio da impugnação unitária).
Em terceiro lugar, porque como acertadamente se indicou na sentença sub judice, inexistia obrigação de a AT proceder a qualquer notificação ao mandatário da executada originária.
O mandato tributário, cuja constituição, nos termos do art.º 5.º do CPPT, é meramente facultativa (sem prejuízo do disposto no seu art.º 6.º quanto ao patrocínio judiciário), permite que sejam praticados, em nome do contribuinte, atos de natureza procedimental tributária que não tenham carácter pessoal. Na verdade, «[a] constituição de mandatário não é obrigatória no procedimento tributário, mesmo para suscitar ou discutir questões de direito perante a administração tributária» (cf. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, I volume, anotação 7 ao art. 5.º, pág. 81).
O procedimento de inspeção conclui-se com a notificação do relatório final de inspeção, nos termos do art.º 62.º, n.ºs 1 e 2 do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira («RCPITA»), terminando nessa data a obrigação da AT de notificar o mandatário constituído para intervir no procedimento de inspeção de quaisquer atos que venham a ser praticados no âmbito de outros procedimentos ou processos, por o mandato constituído se limitar àquele procedimento.
A procuração junta ao procedimento inspetivo não se mantém sem mais no âmbito do procedimento de liquidação, uma vez que, apesar de se reconhecer que o resultado do primeiro é determinante na instauração do segundo e nos atos nele praticados, constituem procedimentos autónomos, pelo que, por força do disposto nos art.ºs 44.º e 45.º do CPC e 67.º, n.º 1 do CPA, as procurações passadas a conferir o mandato tributário devem ser juntas a cada um dos processos ou procedimentos em que seja interveniente o mandante (cf. acórdão do STA de 13/09/2017, proferido no proc. n.º 1356/16, e acórdão do Pleno da secção de contencioso tributário do STA de 24/02/2021, proc. n.º 087/16.4BEFUN, ambos disponíveis em www.dgsi.pt).
Por conseguinte, devendo os atos tributários de liquidação ser notificados ao sujeito passivo, da constituição de mandatário apenas com poderes de representação no âmbito do procedimento inspetivo – tal como sucede no caso em apreço – não decorre a obrigação de que a liquidação adicional que seja posteriormente emitida pela Administração seja notificada àquele, uma vez que não se encontra habilitado a receber a mesma.
E na verdade, no caso dos autos, em momento algum vem alegado e demonstrado pelo Recorrente que o mandato conferido pela executada originária ao advogado que subscreveu o requerimento relativo ao direito de audição prévia quanto ao projeto de relatório de inspeção tributária respeitava também ao procedimento de liquidação adicional de IRC. Até porque na procuração junta no âmbito do procedimento de inspeção pelo mandatário nada é indicado que permita extrair a conclusão de que os poderes de representação conferidos em sede inspetiva abrangem também o procedimento de liquidação (cf. ponto 30. da factualidade assente).
A autonomia jurídico-fiscal daquele ato de liquidação adicional, praticado no âmbito de um procedimento próprio, determina, pois, que a sua eficácia, nos casos em que tenha sido constituído mandatário tributário apenas com referência ao procedimento de inspeção tributária, depende unicamente da sua notificação nos termos da regra geral da notificação dos atos tributários consagrada no art.º 36.º, n.º 1 do CPPT, e não de notificação ao mandatário, de acordo com o disposto no n.º 1 do art.º 40.º do mesmo Código.
Por ser assim, não se vislumbra qualquer invalidade no procedimento de notificação da liquidação exequenda que foi seguido in casu pela AT.
Em último lugar, porque tendo o direito de audição apresentado pela sociedade devedora originária sido assinado por advogado, quando não era obrigatória a constituição de mandatário, e não tendo sido oportunamente junta a respetiva procuração, e tendo a AT ponderado sobre os argumentos então avançados, (cf. ponto 29. do probatório), não se descortina com que fundamento pretende agora o Recorrente que se considere que a executada originária não rececionou a liquidação de IRC exequenda, quando tal está cabalmente provado nos autos.
É que os direitos e interesses legítimos da executada originária não foram de forma alguma prejudicados, pelo que mal se percebe como pretende o Recorrente que uma falha da executada originária e do seu mandatário – consubstanciada na não junção de procuração – sirva agora para procurar alcançar uma solução que lhe permita afastar a sua responsabilidade tributária subsidiária. A não junção oportuna de procuração a favor de quem subscreveu o direito de audição prévia apresentado podia era ter conduzido à sua completa desconsideração pela AT, o que não aconteceu, no entanto, no caso que agora nos ocupa.
E de qualquer forma, como acima se deixou dito, a procuração que foi junta (tardiamente) apenas releva para efeitos do procedimento de inspeção, e já não quanto ao procedimento de liquidação do tributo em causa (IRC).
Destarte, é inelutável a conclusão que o recurso jurisdicional interposto não merece provimento, devendo ser mantida a sentença recorrida, sentido em que de seguida se decidirá.
* IV- DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.
Custas pelo Recorrente
Registe e notifique.
Lisboa, 27 de novembro de 2025
(Filipe Carvalho das Neves)
(Lurdes Toscano)
(Isabel Vaz Fernandes – em substituição) |
