| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I.RELATÓRIO
A Fazenda Publica, inconformada com a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a oposição referente ao processo executivo ... e apensos, e em consequência desta, anulou os despachos do Chefe de Serviço de Finanças de ... no âmbito do procedimento de reversão do referido processo executivo, por falta de fundamentação, veio dela interpor o presente recurso jurisdicional, terminando as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
“CONCLUSÕES:
I- - Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou procedente a oposição à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, por ter considerado que o despacho de reversão não se encontrava fundamentado.
II- Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em saber se o despacho de reversão estava ou não fundamentado e se o meio para reagir era próprio, já que na p.i. constam fundamentos de oposição e fundamentos de reclamação dos actos do órgão de execução fiscal.
III- Alega o oponente que: (i) Ilegalidade dos despachos que determinaram a reversão, por usurpação de poderes; (ii) Nulidade dos despachos que determinaram a reversão contra o oponente, por falta de fundamentação e por falta de audiência prévia; (iii) Ilegitimidade do oponente por não lhe ser possível imputar culpa na diminuição do património da devedora originária; (iv) Ilegitimidade do oponente relativamente às coimas e custas em divida; (v) Prescrição da dívida exequenda quanto às liquidações de IVA e de IRC, relativas ao exercício de 1999; (vi) Ilegalidade das penhoras requerendo o seu levantamento.
IV- Dos normativos aplicados ao caso em apreço resulta que do art.º 23.º da LGT, art.º 88.º, 153.º e 160.º do CPPT que o chamamento à execução se efectiva pela reversão e por quem era gerente.
V- E que provas tinha a AT de que o oponente era gerente da devedora originária, doravante M...?
VI- Da certidão permanente consta o contrato de sociedade da devedora originária, a sociedade “M... – COMERCIO DE AUTOMOVEIS LDA” doravante M..., constituída em 05/10/1998, com sede na Avenida ... n.º 49, loja esquerda, no concelho de ..., freguesia de ..., com um capital social de 10.000.000$00, sendo uma sociedade por quotas com os seguintes sócios: - J..., detentor de uma quota no montante de 8.000.000$00; - Â... ou Â... Costa, detentora de uma quota no montante de € 2.000.000$00.
VII- Mas mais, a forma de obrigar a sociedade era com a assinatura do gerente, sendo que esta era exercida pelo sócio, J..., desde 05/10/1998 até à presenta data.
VIII- Além do mais, o oponente consta no cadastro da AT como representante legal da M..., tendo auferido rendimentos da cat. A, entre 1999 e 2001 da M....
IX- Ora, face aos elementos supra mencionados nos pontos anteriores, dúvidas não podem restar de que quem era gerente da sociedade devedora originária era o oponente, até porque a sua assinatura vinculava a sociedade e não consta qualquer averbamento ou procuração para outrem para o exercício da gerência. Assim sendo, o oponente era o único gerente, pelo que aplicar-se-lhe-ia o regime do art.º 24.º da LGT.
X- As dívidas foram constituídas na sequência de uma acção inspectiva à M... por divergência de interpretação quanto ao DL n.º 199/96, de 18/10, que instituiu o regime de bens em 2ª mão.
XI- Mas, o oponente ao alegar a falta de fundamentação do despacho de reversão e, se bem se entende, da própria fundamentação apresentada na oposição pelo oponente decorre que ele se encontra na posse de todos os elementos necessários e que são exigíveis à percepção da legalidade do acto tributário, sendo certo que até subsume as mesmas normas ao caso concreto. E isto porque, juntamente com as citações seguiram as cópias dos despachos de reversão, onde constam, entre outras, a data do facto tributário a que diz respeito a imposto, bem como o n.º de Processo, o montante, a identidade da devedora originária, a base legal da liquidação efectuada, os fundamentos e as extensões das mesmas, assim como os meios processuais de reacção ao dispor do revertido, pelo que se consideram integralmente cumpridas as exigências plasmadas nos artigos 163.º, 190.º do CPPT e art.º 22.º, n.º 4 da LGT.
XII- Na verdade, o oponente no seu artigo 69.º da p.i., menciona que “Sendo que as obrigações tributárias objecto da presente reversão são, exclusivamente, derivadas de uma acção inspectiva que efectuou uma interpretação diversa daquela que o Oponente fez do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de Outubro.” E, no art.º 70.º da p.i., refere que “Interpretação essa que, por desconforme com o Direito Comunitário, será objecto de impugnação judicial por parte do Oponente relativamente às liquidações efectuadas à devedora originária – M..., Lda.”. E, no art.º 71.º da p.i., refere ainda que “Face ao supra exposto temos, necessariamente, de concluir que o Oponente é parte ilegitimidade na presente execução, nos termos conjugados dos artigos 23.º e 24.º da LGT e artigo 204.º n.º 1 b) do CPPT.”
XIII- O art.º 204.º do CPPT consagra os fundamentos de oposição, não constando do mesmo a fundamentação do despacho de reversão. Mas, ainda que, se verificasse a falta de fundamentação do despacho de reversão, tal facto não poderia ser invocado em sede de oposição à execução fiscal, quanto a este aspecto o Acórdão do Pleno do STA de 28/02/2007, proferido no rec. n.º 0803/04.
XIV- No entanto, a Administração Fiscal cumpriu com o estabelecido no n.º 4 do art.º 22.º e no n.º 4 do art.º 23.º, ambos da LGT, fundamentando a reversão com os respectivos pressupostos e extensão, bem como os elementos essenciais da divida, ou seja, no despacho de reversão, constam todos os elementos necessários ao devido contraditório por parte do oponente, nomeadamente, a data do facto tributário a que diz respeito o imposto, bem como o n.º de processo, o montante, a identidade da devedora originária, a base legal da liquidação efectuada, os fundamentos e a extensão da mesma, assim como os meios processuais de reacção ao dispor do revertido, pelo que se consideram integralmente cumpridas as exigências plasmadas nos artigos 163.º e 190.º do CPPT, e art.º 22.º, n.º 4 da LGT.
XV- A tudo isto acresce ainda que, após uma leitura atenta do art.º 204.º do CPPT (que elenca taxativamente os fundamentos da oposição à execução fiscal), conclui-se que a invocação de vícios do procedimento de reversão não deve ocorrer nesta sede. Tanto mais que, conforme Jurisprudência do STA, que afirma que “constituindo o acto de citação para a execução fiscal um acto processual, praticado no âmbito de um processo judicial, a invalidade desse acto tem de ser suscitada no respectivo processo executivo, perante o órgão de execução fiscal, com posterior reclamação para o tribunal tributário de primeira instancia da eventual decisão de indeferimento, me harmonia com o preceituado nos artigos 276.º do CPPT, e n.º 2 do artigo 103.º da LGT”. – vide Ac. do STA de 26/05/2010, proferido no âmbito do proc n.º 137/10. Neste sentido, também, se pronunciaram o TCA Norte, no Acórdão de 27 de Setembro de 2007, proc. n.º 00883/04.5BEBRG, bem como o TCA Sul, no Acórdão de 30 de Novembro de 2004, proc. n.º 06739/02.
XVI- Nestes termos, o despacho de reversão cumpriu com todos os formalismos legais, sendo acompanhado dos documentos necessários, ou seja, das certidões de divida, estando o mesmo fundamentado.
XVII- Assim sendo, o meio próprio para a falta de fundamentação do despacho de reversão seria a reclamação dos actos do órgão de execução fiscal e não a oposição, pelo que a douta sentença do Tribunal a quo ao se pronunciar pelo vício de falta de fundamentação do despacho de reversão errou no seu julgamento, pois deveria se ter pronunciado sobre se o meio seria o próprio ou não, pois é de conhecimento oficioso, até porque o oponente na sua p.i. tinha fundamentos de oposição e fundamentos da reclamação dos actos do órgão de execução fiscal.
XVIII- No entanto, o oponente alega a ilegitimidade nos termos do art.º 204.º, n.º 1 al. b) do CPPT não especificando de que modo se deve considerar o oponente parte ilegítima, mas a Fazenda dirá que, no Ac. do STA de 18/06/2013 no seu sumário estipula que “I – A nulidade da citação não consubstancia fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do disposto no art. 204.º do CPPT. II - A nulidade por falta de requisitos essenciais do título executivo (falta que, quando não puder ser suprida por prova documental, constitui nulidade insanável do processo de execução fiscal – art. al. b) do nº 1 do art. 165º do CPPT) não constitui fundamento de oposição, não sendo enquadrável na al. i) do nº 1 do art. 204º deste mesmo Código. III- A ilegitimidade da pessoa citada, por não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, a possuidora do bem que a originou, constituindo embora fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos da al. b) do nº 1 do art. 204º do CPPT, só pode verificar-se em relação aos tributos incidentes sobre o uso ou fruição dos bens. O que não acontece quando se executa dívida resultante de coima por infracção tributária. IV- Ocorrendo erro na forma de processo, deve ordenar-se a convolação para a forma processual adequada, tendo em conta o efeito jurídico pretendido e os fundamentos de facto e de direito alegados .” – vide Ac. do STA de 18/06/2013 proferido no rec. n.º 01276/12
XIX- Nos termos expostos, o vício invocado pelo oponente deveria ser fundamento de reclamação e não de oposição.
XX- Ora, aqui chegados, ter-se-á de mencionar que os vícios elencados na oposição
XXI- se são fundamento de oposição ou não, pois os relatados são fundamentos de reclamação aos quais acresce o levantamento da penhora, fundamento de reclamação que na douta sentença foi seguido, pelo que dúvidas não podem restar o oponente queria deduzir reclamação dos actos do órgão de execução fiscal e não oposição, havendo erro na forma de processo.
XXII- Mas, caso assim se não o entenda, a Fazenda dirá que nos despachos de reversão consta uma fundamentação suficiente, além do mais o oponente tinha conhecimento da proveniência das dívidas, as mesmas tiveram lugar entre 1999 e 2000 e, em 2005 deixou de ter a sede no local onde estava sedeada a M..., não tendo comunicado tal facto à AT, pelo que foi por sua culpa que não levantou as notificações não tendo justificado o justo impedimento de tal facto, pelo que as notificações efectuadas pela AT são válidas.
XXIII- Alega o oponente que se viu cerceado, no seu conteúdo essencial aquele direito a fundamentação dos actos administrativos que lhe são desfavoráveis e que a falta de fundamentação do projecto de decisão relativamente à reversão que foi notificado ao oponente no âmbito da audição prévia, teve por efeito a violação por parte da AT do exercício do direito de audição previsto no art.º 60.º da LGT, já que o “(…) oponente desconhecia, como desconhece actualmente as razões pelas quais contra si foram revertidas as execuções fiscais do devedor originário, o que não lhe permitiu efectuar a sua defesa em sede de audição prévia e que lhe coarta a possibilidade de agora, em sede de oposição proceder, com dignidade, ao exercício do seu direito ao contraditório.” (vide art.º 31.º da p.i.)
XXIV- Na verdade, o alegado no art.º 31.º da p.i. do oponente está em confronto com o art.º 68.º a 71.º da p.i., pois não se consegue conceber o desconhecimento total das razões que conduziram à reversão para, logo em seguida, referir que as dividas se reportam a uma acção inspectiva respeitantes a IVA e IRC de 1999 e 2000. Assim sendo, o oponente tinha conhecimento da dívida exequenda constituída e de que os processos de execução fiscal não estavam pagos, os quais foram notificados à M... que os não regularizou e por essa razão foram revertidos para o oponente porque era o único gerente da M.... Ao alegar o desconhecimento quando se infere o contrário e expressamente o mesmo é mencionado pelo próprio oponente, roça a litigância de má fé, pois o oponente bem sabia que a sociedade ao ter sido inspeccionada resultaram liquidações adicionais, as quais geraram coimas pelo atraso do imposto bem como os juros.
XXV- Por outro lado, alegar que não foi notificado para o exercício do direito de audição, o que lhe coartou o seu direito, não é verdade, pois o oponente foi notificado do projecto de reversão por carta registada com aviso de recepção, tendo os serviços notificado uma segunda vez, cumprindo com o art.º 39.º n.º 5 do CPPT, não tendo o oponente nem reclamado nem levantado quaisquer notificações, sem justificar o seu justo impedimento. Acresce mencionar que as notificações foram para a sede da M... e quando o Serviço de Finanças de ... 1 teve conhecimento de que naquela sede não se encontrava a laborar a M..., notificou o Conservador da Conservatória do Registo Comercial para que lhe enviasse cópia do teor da matrícula e de todas as inscrições em vigor da M..., sendo a resposta que a sede da M... era na Avenida ... n.º 49, loja esquerda em .... Assim, a falta de comunicação da alteração da sede é imputável à M... e não à AT, sendo ineficaz a alteração da sede enquanto a AT não for comunicada de tal acto, pelo que a falta de notificação alegada pelo oponente para o exercício do direito de audição degrada-se em mera irregularidade face aos factos supra mencionados.
XXVI- Com respeito à insuficiência patrimonial da M... que factos alegou o oponente para que não existisse qualquer relação causal entre a sua actuação e a insuficiência patrimonial da M... que geria e, tal só será alcançado se o oponente alegar factos respeitantes à situação financeira e económica da sociedade, à sua actuação concreta para alcançar os objectivos para que a sociedade se constituiu. Quais sejam esses factos em concreto, apenas cada gerente o poderá saber pois dependem das particularidades de cada sociedade, da actividade que desenvolvida, da conjuntura em que laboram. Certo é que nada valem para aquele efeito as afirmações de que foi um gerente rigoroso ou sóbrio, ou criterioso, ou diligente ou cumpridor. - vide Ac. do TCAN de 07/12/2005, proferido no rec. N.º 0086/01.
XXVII- O art.º 24.º, n.º 1 al. b) da LGT determina que o ónus de prova da não existência de culpa na violação pela sociedade comercial do dever fundamental de pagar impostos, cujo prazo se venceu no período de exercício da gerência, recai sobre o oponente. A culpa neste preceito radica no instituto da responsabilidade civil por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é em responsabilidade civil extracontratual.
XXVIII- “A culpa afere-se em abstracto, pela diligência de um administrador ou gerente pressuposto medianamente diligente e respeitador das boas práticas comerciais (bonus pater familiae, na tradição jurídica), operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a actuação daquele enquanto representante da sociedade originária devedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais” - vide Ac. do TCAS de 06/10/2009, proferido no proc. n.º 03267/09).
XXIX- O art.º 64.º da CSC estipula os deveres que os gerentes devem observar sendo que, o oponente violou o dever de diligência sendo parte legítima na presente oposição e, nesses termos deve ser responsabilizado. No caso de omissão desse dever de vigilância e se os “gestores ou administradores de facto” não actuarem de modo diligente no exercício dessas funções de direcção, os dirigentes societários estatutários respondem civilmente perante os credores pelos danos causados por aqueles outros “dirigentes de facto.”
XXX- No caso em apreço, a actuação do gerente e ora oponente da M... desprotegeu os credores, designadamente a Fazenda Pública, tendo tornado insuficiente o património da M... para solver as suas dívidas, não sendo credível que o oponente não tenha tido conhecimento das liquidações nem da solvabilidade da sociedade, pois sempre tinha que assinar a prestação de contas, os balancetes, o balanço, teria que lhe ser dado a conhecer a informação relativa à sociedade e aos clientes desta.
XXXI- Ainda quanto à responsabilidade do oponente, não podendo esquecer que o regime é o do art.º 13.º do CPT, para ilidir a culpa o oponente teria que fazer uma prova positiva de que não existiu qualquer relação causal entre a sua actuação e a insuficiência patrimonial da empresa que geriu. E tal s ó será alcançado se o oponente alegar factos, por exemplo, respeitantes à situação financeira económica da empresa, à sua actuação concreta para alcançar os objectivos para que a sociedade se constituiu. Quais sejam esses factos em concreto, apenas cada gerente o poderá saber pois dependem das particularidades de cada sociedade, da actividade que desenvolvida, da conjuntura em que laboraram. Certo é que nada valem para aquele efeito as afirmações de foi um gerente rigoroso ou sóbrio, ou criterioso, ou diligente ou cumpridor. – vide Ac. do TCAN de 07/12/2005, rec. 0086/01. Ora, o oponente não logrou fazer esta prova, não se podendo concluir que não tenha agido com culpa quanto ao facto de o património social se ter revelado inexistente quando a dívida exequenda foi instaurada.
XXXII- Neste desiderato, ao decidir a douta sentença do Tribunal a quo pela falta de fundamentação do despacho de reversão errou no seu julgamento, uma vez que a falta de fundamentação do despacho de reversão é fundamento de reclamação dos actos do órgão de execução fiscal e não de oposição, devendo aquela ser revogada por outra que julgue o presente recurso procedente.
Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a Oposição improcedente, com as devidas consequências legais.” PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA”
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O Recorrido apresentou contra-alegações a fls. 258 a 282 onde conclui pela improcedência do presente recurso.
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Neste Tribunal, a Digna Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer, defendendo a improcedência do recurso, por entender que a decisão não merece censura.* Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.* Objecto do recurso - Questão a apreciar e decidir:
Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pela Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.
As questões suscitadas pela Recorrente consistem em apreciar se a sentença a quo errou no julgamento de facto e de direito ao decidir pela falta de fundamentação do despacho de reversão aqui em causa.
II.FUNDAMENTAÇÃO
II. 1. Da Matéria de Facto
A sentença recorrida deu como assente a seguinte matéria de facto:
“Com relevância para a apreciação das questões que ao Tribunal cumpre solucionar, consideram-se provados os seguintes factos:
A) A sociedade “M... – Comércio de Automóveis, Lda”, com NIPC n.º ..., encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de ... com a matrícula n.º 14315/980105 (cfr. documento de fls. 70/71 do processo de execução fiscal junto aos autos).
B) Em 05-01-1998, J... foi nomeado gerente da sociedade “M... – Comércio de Automóveis, Lda.” (cfr. documento de fls. 70/71 do processo de execução fiscal junto aos autos).
C) O Serviço de Finanças de ... - 1 instaurou o processo de execução fiscal n.º ... e apensos, contra a sociedade “M... – Comércio de Automóveis, Lda.”, para cobrança de dívidas referentes a IVA de 1999, 2000 e 2001, IRC de 1999 e 2000 e coimas, no valor global de € 451.702,78 (cfr. documentos do processo de execução fiscal junto aos autos e fls. 27 e 28 dos autos).
D) No dia 30-06-2005, o Chefe do Serviço de Finanças de ... - 1 proferiu despacho a determinar a preparação do processo n.º ... e apensos para efeitos de reversão contra J..., na qualidade de gerente da sociedade “M... – Comércio de Automóveis, Lda.”, e para proceder à notificação daquele para o exercício do direito de audiência prévia (cfr. documento de fls. 102 dos autos).
E) Do despacho do Chefe do Serviço de Finanças de ... - 1, de 30-06- 2005, referido na alínea precedente, consta o seguinte teor: «FUNDAMENTOS DE REVERSÃO: Inexistência Bens, conforme Auto Diligência. Gerente conforme matrícula» (cfr. documento de fls. 102 dos autos).
F) Em 16-08-2005 foi remetido, por carta registada com aviso de recepção, o ofício n.º 4612, denominado de «NOTIFICAÇÃO. AUDIÊNCIA PRÉVIA (Reversão)», datado de 30-06-2005, para o domicílio fiscal do Oponente, sito na ... Lote 41 – 6.º Esquerdo, 2675, ..., visando a sua notificação para exercício do direito de audiência prévia (cfr. documento de fls. 104 e 101 dos autos).
G) O ofício n.º 4612 foi devolvido, nele constando a seguinte menção «Não Reclamado. Não atendeu (…). Avisado. .... 17-08-2005» (cfr. documento de fls. 104 a 109 dos autos).
H) Por despacho de 12-08-2005, o Chefe do Serviço de Finanças de ...-1 determinou a preparação do processo de execução n.º ... e apensos para efeitos de reversão daquele contra o Oponente, na qualidade de gerente do executado e para que seja o mesmo notificado para exercer o direito de audiência prévia (cfr. documento de fls. 110 dos autos).
I) Em 19-08-2005, foi remetido, por carta registada com aviso de recepção, o ofício n.º 4642, de 18-08-2005, denominado de «NOTIFICAÇÃO. AUDIÇÃO – PRÉVIA (Reversão)» para o domicílio do Oponente, sito na ... Lote 41 – 6.º Esquerdo, 2675, ..., visando a sua notificação para exercício do direito de audiência prévia (cfr. documento de fls. 110 dos autos).
J) O ofício n.º 4642 foi devolvido, nele constando a menção que «Não atendeu» em 22-08-2005 e que «Não Reclamou» em 01-09-2005 (cfr. documento de fls. 110 a 114 dos autos).
K) Em 28-09-2005, o Chefe do Serviço de Finanças de ... -1 proferiu despacho determinando que em face da concretização da audição do responsável subsidiário prossiga a reversão da execução fiscal contra o Oponente e do qual consta o seguinte teor: «FUNDAMENTOS DE REVERSÃO: Notificado para A.P. pelo n.º 1 e 5 Art. 39.º do CPPT, sem nada ter alegado» - cfr- fls. 115 dos autos.
L) Por ofício n.º 5312, foi remetido ao domicílio do Oponente carta registada com aviso de recepção, denominada de «CITAÇÃO (Reversão)», datada de 28-09-2005, a qual foi devolvida, contendo a menção «NÃO RECLAMADO» (cfr. documento de fls. 117 a 121 dos autos).
M) No dia 07-12-2007, o Oponente foi citado de que é executado por reversão, nos termos do artigo 160.º do CPPT, tendo-lhe sido entregue carta denominada de «CITAÇÃO (Reversão)» (cfr. documento de fls. 27 e 122 dos autos, cujo teor se dá aqui por reproduzido).
N) No âmbito do processo de execução fiscal n.º... e apensos foram realizadas penhoras a bens do Oponente (cfr. documentos de fls. 96 a 190 do processo de execução fiscal junto aos autos).
O) No dia 08-01-2008, deu entrada no Serviço de Finanças de ... - 1 a petição inicial que originou os presentes autos (cfr. documento de fls. 4 dos autos).*
Motivação da decisão de facto:
A decisão da matéria de facto foi tomada com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e do PEF apenso e não impugnados, conforme especificado nos vários pontos do probatório.*
Factos não provados:
Com interesse para a decisão apenas se provaram os factos enunciados no probatório supra.” * Ao abrigo do disposto no artigo 662º, nº 1, do CPC, adita-se ao probatório o seguinte facto, o qual resulta provado por documentos juntos aos autos:
P) No oficio denominada Citação (Reversão) que consta da alínea L) e M) pelo qual o Recorrente foi citado, nada consta no quadro “Fundamentos da Reversão” que se encontra em branco, cf. fls. 27 e 122 dos autos.* Estabilizada a matéria de facto, avancemos para a questão que nos vem colocada.* II.2. Do Direito
Antes de mais, o que importa averiguar é se a sentença a quo incorreu em erro ao decidir pela falta de fundamentação do despacho de reversão e ter daí retirado, como consequência, a sua anulação.
A respeito da alegada falta de fundamentação do despacho de reversão a decisão a quo entendeu o seguinte:
“Volvendo ao caso concreto, verifica-se que do despacho do Chefe do Serviço de Finanças de ... 1, de 30-06-2005, denominado de «DESPACHO PARA AUDIÇÃO (REVERSÃO), consta apenas o seguinte teor:
«FUNDAMENTOS DE REVERSÃO: Inexistência Bens, conforme Auto Diligência. Gerente conforme matrícula».
Já do despacho, datado de 28-09-2005, denominado de «DESPACHO (REVERSÃO), consta o seguinte teor: «FUNDAMENTOS DA REVERSÃO: Notificado para A.P. pelo n.º 1 e 5 Art. 39.º do CPPT, sem nada ter alegado».
Acresce que, da citação do Oponente, ocorrida a 07-12-2007, também não constam os fundamentos da reversão, constatando-se que a parte atinente aos fundamentos da reversão não contém qualquer teor.
Considerando a factualidade julgada provada, constata-se que os despachos proferidos no âmbito do procedimento de reversão são omissos quanto à alegação do exercício efectivo do cargo de gerente e à culpa do Oponente pela insuficiência do património social, não indicando ainda as concretas normas legais que determinaram a imputação da responsabilidade subsidiária ao Oponente.
Ora, ao não incluir a concreta disposição legal, se a alínea a) ou b) do n.º1 do artigo 24.º da LGT, não pôde o Oponente aquilatar do cumprimento das regras de distribuição do ónus da prova ínsitas nas aludidas alíneas.
Desse modo, por não conter tais disposições legais, bem como a enunciação dos pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária – como a gerência de facto e a culpa - os despachos do procedimento de reversão estão feridos de falta de fundamentação de direito, que constitui um vício de forma que determina a sua anulação, nos termos do disposto no artigo 125º e 135º do CPA. A este propósito e sustentando igual entendimento veja- se o Acórdão do TCA Norte, proferido no processo n.º 00305/09.5BEPNF, de 13-03-2014, disponível em www.dgsi.pt.
Assim, por todo o quanto exposto, impõe-se julgar a presente oposição procedente e, em consequência, anular-se os despachos proferidos pelo Chefe do Serviço de Finanças de ... - 1, no procedimento de reversão dos processos de execução fiscal em causa nestes autos contra o Oponente, por não cumprimento das exigências de fundamentação.”
Por sua vez o Recorrente nas suas conclusões de recurso invoca que:
O thema decidendum, assenta em saber se o despacho de reversão estava ou não fundamentado e se o meio para reagir era próprio, já que na p.i. constam fundamentos de oposição e fundamentos de reclamação dos actos do órgão de execução fiscal.
O art.º 204.º do CPPT consagra os fundamentos de oposição, não constando do mesmo a fundamentação do despacho de reversão. Mas, ainda que, se verificasse a falta de fundamentação do despacho de reversão, tal facto não poderia ser invocado em sede de oposição à execução fiscal, quanto a este aspecto o Acórdão do Pleno do STA de 28/02/2007, proferido no rec. n.º 0803/04.
No entanto, a Administração Fiscal cumpriu com o estabelecido no n.º 4 do art.º 22.º e no n.º 4 do art.º 23.º, ambos da LGT, fundamentando a reversão com os respectivos pressupostos e extensão, bem como os elementos essenciais da divida, ou seja, no despacho de reversão, constam todos os elementos necessários ao devido contraditório por parte do oponente, nomeadamente, a data do facto tributário a que diz respeito o imposto, bem como o n.º de processo, o montante, a identidade da devedora originária, a base legal da liquidação efectuada, os fundamentos e a extensão da mesma, assim como os meios processuais de reacção ao dispor do revertido, pelo que se consideram integralmente cumpridas as exigências plasmadas nos artigos 163.º e 190.º do CPPT, e art.º 22.º, n.º 4 da LGT.
A tudo isto acresce ainda que, após uma leitura atenta do art.º 204.º do CPPT (que elenca taxativamente os fundamentos da oposição à execução fiscal), conclui-se que a invocação de vícios do procedimento de reversão não deve ocorrer nesta sede. (…) o meio próprio para a falta de fundamentação do despacho de reversão seria a reclamação dos actos do órgão de execução fiscal e não a oposição, (…)
Mas, caso assim se não o entenda, a Fazenda dirá que nos despachos de reversão consta uma fundamentação suficiente, além do mais o oponente tinha conhecimento da proveniência das dívidas, as mesmas tiveram lugar entre 1999 e 2000 e, em 2005 deixou de ter a sede no local onde estava sedeada a M..., não tendo comunicado tal facto à AT, pelo que foi por sua culpa que não levantou as notificações não tendo justificado o justo impedimento de tal facto, pelo que as notificações efectuadas pela AT são válidas.”
Mas não tem razão, senão vejamos.
Importa antes de mais analisar o primeiro argumento do recurso uma vez que se retira das alegações e conclusões que a Recorrente entende, e invoca, que a falta de fundamentação do despacho de reversão não é fundamento de oposição mas sim de reclamação de actos do órgão de execução fiscal.
No entanto, este assunto foi já tratado na jurisprudência do STA, que após algumas indecisões relativamente ao meio processual adequado para atacar o despacho de reversão o despacho de reversão com fundamento em vícios formais do mesmo, acabou por firmar que é a oposição o meio processual adequado para reagir contra o acto de reversão proferido em processo de execução fiscal com fundamento na falta de pressupostos, de legitimidade, da fundamentação ou outros vícios que o afectem.
A este respeito podem ler-se nos Acórdãos do STA de 16/11/2011, proferido no processo com o nº 681/11, de 07/09/2011 proferido no processo 493/11 e de 28/03/2011 proferido no processo nº 953/11 que elegemos para citar:
“I - O meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento em falta de fundamentação deste ou outros vícios a tal acto imputados, (destaque nosso) é a oposição à execução, e não o processo de impugnação judicial, dado que se trata de fundamentos que se reconduzem a fundamentos de oposição à execução (art. 204º do CPPT).”
Neste sentido também se pronuncia Jorge Lopes de Sousa, no Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, em anotação ao art. 204º do CPPT, que conclui da seguinte forma: “Por isso, embora com duvidas, perece-nos correcto o entendimento de que é a oposição à execução fiscal o meio processual adequado para os revertidos atacarem a legalidade do despacho que ordena a reversão.”
Ora, sendo este o entendimento da mais recente jurisprudência e da doutrina citadas, andou bem a sentença a quo quando conheceu em sede de oposição o vício de falta de fundamentação do despacho de reversão invocado pelo Recorrente na sua pi.
Improcedem assim tais alegações de recurso.
Avançando importa agora verificar “da falta de fundamentação do despacho de reversão.”
A este propósito, num caso em que o circunstancialismo fáctico era em tudo idêntico ao presente, também se pronunciou o STA em termos que aqui vamos seguir, por se tratar de análise com a qual concordamos e cuja aplicação aqui se justifica inteiramente. Com efeito, escreveu-se no Acórdão de 29/10/14, no processo nº 0925/13 o seguinte:
“(…) não sofre dúvida que a responsabilidade subsidiária se efectiva por reversão do processo de execução fiscal (n.º 1 do art. 23.º da LGT) e que este despacho de reversão, sendo um acto administrativo tributário, está sujeito a fundamentação (art. 268.º n.º 3 da CRP; arts. 23.º n.º 4 e 77.º nº 1, LGT). E sendo pressupostos da responsabilidade subsidiária (arts. 23.º n.º 4 e 24.º n.º 1, da LGT) a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (art. 23.º n.º 2 da LGT; art. 153.º n.º 2 do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou da respectiva entrega (art. 24.º n.º 1 da LGT), então o despacho de reversão, enquanto acto administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Daí que, em consonância com este normativo, se tenha afirmado, no acórdão do Pleno desta Secção do STA, proferido em 16/10/13, 0458/13, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.» (cfr., igualmente, os acórdãos desta Secção do STA, de 31/10/2012, proc. nº 580/12 e de 23/1/2013, proc. nº 953/12). (…)”.
Recuperando, agora, o caso concreto, temos que nos despachos proferidos no processo executivo aqui em causa, referidos na alínea E) e K) do probatório, constam apenas o seguinte:
- No despacho datado de 30-06-2005, denominado de «DESPACHO PARA AUDIÇÃO (REVERSÃO), consta apenas o seguinte teor:
«FUNDAMENTOS DE REVERSÃO: Inexistência Bens, conforme Auto Diligência. Gerente conforme matrícula».
Já do despacho, datado de 28-09-2005, denominado de «DESPACHO (REVERSÃO), consta o seguinte teor:
«FUNDAMENTOS DA REVERSÃO: Notificado para A.P. pelo n.º 1 e 5 Art. 39.º do CPPT, sem nada ter alegado».
Também consta do probatório que a nota de Citação (reversão) está em branco quanto aos fundamentos da reversão e não se retira do probatório, nem dos autos, que o Recorrente tenha sido notificado de qualquer um dos despachos agora transcritos. Apesar da Recorrente defender, mesmo sem impugnar a matéria de facto, que o Recorrido foi notificado com a citação do despacho de reversão a verdade é que nada consta do probatório nem dos autos. Junto com a nota de citação (reversão) apenas consta como anexo, a lista das dívidas em causa.
Posto isto parece claro que efectivamente os despachos proferidos não estão devidamente fundamentados e ainda mais obvio é o facto de que o Recorrido nem a esses despachos teve acesso tendo sido notificado apenas de uma Citação (reversão) sem qualquer fundamentação.
Ora, é inquestionável que a Administração tem o dever de fundamentar os actos que afectem os direitos ou legítimos interesses dos administrados, em harmonia com o princípio plasmado no art. 268º da CRP e acolhido nos arts. 124º do CPA e 77º da LGT. E como a doutrina e a jurisprudência têm vindo exaustivamente a repetir, a fundamentação há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão; clara, permitindo que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao contribuinte um conhecimento concreto da motivação do acto; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação.
Assim, a fundamentação deve ser entendida como a obrigação de enunciar expressamente (de modo directo ou por remissão) os motivos de facto e de direito que determinaram o agente ou órgão decisor, esclarecendo o seu destinatário das razões que o motivaram e do porquê do sentido decisório, visando proporcionar ao administrado o conhecimento do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto.
Deste modo, o acto só estará fundamentado quando o administrado, colocado na posição de um destinatário normal - o bonus pater familiae de que fala o artigo 487º, nº 2, do Código Civil – possa ficar a conhecer as razões factuais e jurídicas que estão na sua génese, de modo a permitir-lhe optar, de forma esclarecida, entre a aceitação do acto ou o accionamento dos meios legais de impugnação.
No caso presente, não emerge clara e expressamente do teor dos despachos de supra transcritos qual é a responsabilização do Oponente, aqui Recorrido, pelo pagamento das dívidas exequendas face à qualidade de «administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas …» e por (i) «Ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para o pagamento, quando o facto constitutivo da dívida se verificou no período de exercício do cargo», (ii) «Ter sida feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para o pagamento, quando o prazo legal de pagamento/entrega terminou depois do exercício do cargo»; (iii) «Não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da divida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período do exercício do cargo».
Ora, tal fundamentação é nula.
O que significa que, no caso, e face ao teor dos despachos de reversão, não se sabe qual das normas determinou a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, ora Recorrido, isto é, não se sabe se recaía sobre este o ónus de prova de que não tinha tido culpa na insuficiência dos bens da executada originária para pagamento das dívidas tributárias ou se esse ónus de prova recaía sobre a administração tributária.
E essa imputação também não se extrai do restante contexto fundamentador do despacho de reversão, porque dele não consta, ainda que por mera remissão, o período em que o revertido exerceu a gerência da sociedade devedora originária – se no período da constituição das dívidas, se no período do pagamento ou entrega do tributo, se em ambos os períodos.
Como se sabe, um dos requisitos constitutivos do direito à reversão é o exercício efectivo da gerência, o qual, se estiverem em causa situações susceptíveis de enquadramento na previsão do nº 1 do art. 24º da LGT, impõe a circunstanciada indicação do período do exercício do cargo: se na data da constituição das dívidas, se na data do pagamento ou entrega do respectivo tributo, se em ambos os períodos.
Tais pressupostos têm de ser alegados/incorporados no despacho de reversão, com a obrigatoriedade de indicação das concretas normas legais em que o órgão da execução faz apoiar a responsabilidade subsidiária imputada ao revertido, para lhe permitir conhecer e questionar, atacando se necessário, os concretos pressupostos determinantes da reversão da execução contra si, habilitando-o a reagir eficazmente, pelas vias legais, contra a lesividade do acto caso com a mesma não se conforme.
Neste contexto, e tendo em conta a ausência total de fundamentos da reversão na nota de citação e atendendo a que os despacho que constam do probatório contêm um tipo de fundamentação que anda longe da indicação do período de exercício do cargo pelo revertido e das normas que sustentam a reversão, aqui Recorrido, não merece censura a sentença recorrida quando decidiu pela falta de fundamentação dos despachos e pela anulação dos mesmos.
Face ao exposto conclui-se pela total improcedência do recurso.
III. DECISÃO
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso e, em consequência, manter a sentença recorrida
Custas pela Recorrente.
Lisboa, 25 de Maio de 2017.
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(Barbara Tavares Teles)
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(Pereira Gameiro)
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(Anabela Russo) |
