I – RELATÓRIO

S..., melhor identificado nos autos, deduziu reclamação ao abrigo do artigo 276º do CPPT dos despachos proferidos pela Chefe do Serviço de Finanças Adjunta do Serviço de Finanças do Montijo, que determinaram a venda do prédio misto, penhorado no âmbito de processos de execução fiscal.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, por decisão de 27 de setembro de 2022, julgou a reclamação improcedente.

Não concordando com a decisão, S... interpor recurso da mesma, tendo nas suas alegações, formulado as seguintes conclusões:

«23. Sublinha-se que o reclamante não foi citado da reversão fiscal nos processos de execução que deram origem ao acto impugnado (processos nºs. 2194201701033301 e 2194201401177478).

24. A citação é o acto pelo qual se chama a juízo o réu numa dada acção, dando-lhe conhecimento dos termos da mesma e concedendo-lhe prazo para se defender, ex vi do artigo 219° do Código de Processo Civil, conjugado com o artigo 35°, nº 2 e 189°, ambos do Código de Procedimento e Processo Tributário.

25. O artigo 60° da Lei Geral Tributária consagra o direito de todos os cidadãos participarem na formação das decisões ou deliberações da Administração que lhes disserem respeito. No mesmo sentido é o artigo 267°, nº 5 da Constituição da República Portuguesa.

26. Sublinha-se que NÃO CONSTA NOS AUTOS QUALQUER DOCUMENTO JUNTO pelo Serviço de Finanças do Montijo (folhas 69 a 74), que esteja assinado pelo reclamante, que demonstre que foi citado pessoalmente da referida reversão.

27. Portanto, a ausência de citação pessoal tem como consequência a nulidade insanável do processo de execução fiscal, nos termos do artigo 165°, n° 1, alínea a), do Código de Procedimento e Processo Tributário.

28. No mesmo sentido o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, processo nº 10/10.0BEFUN, disponível in www.dgsi.pt.

29. Por outro lado, o direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, pois estando em preparação uma decisão administrativa é fundamental dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita. 30. A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário suscetível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada, nos termos do artigo 135° do Código de Procedimento e Processo Tributário.

31. A finalidade da reversão é a efectiva responsabilidade tributária subsidiária, isto é, a substituição da responsabilidade do devedor originário pelo responsável subsidiário.

32. Assim, a citação do responsável subsidiário constitui pressuposto formal da reversão, bem como o direito à audição prévia prevista no artigo 23º, n° 4, conjugado com o artigo 60º, ambos da Lei Geral Tributária, visando dar ao responsável subsidiário o direito de participação nas decisões da administração que os afectem, conforme garante a Constituição da República Portuguesa, no artigo 267°, n° 5.

33. Mas sublinha-se que OS FACTOS TRIBUTÁRIOS EM CAUSA SÃO ANTERIORES AO ANO DE 2014, ou seja, factos ocorridos há mais de 8 anos.

34. Portanto, a consequência da ausência da citação do reclamante da reversão fiscal é a caducidade do direito à liquidação, nos termos do artigo 45°, n° 1, da Lei Geral Tributária, e a consequente inexigibilidade da dívida exequenda.

35. O Juízo a quo, na sentença, concluiu que nem todas as causas de pedir arguidas na reclamação, nomeadamente a nulidade por ausência de citação e audiência prévia, poderiam ser conhecidas em sede de reclamação, mas sim em sede de oposição, tendo fundamentou da seguinte forma (folhas 6, último parágrafo, até 9):

36. Errou a ilustre juíza a quo data venia.

37. O que está em causa é a ausência de citação da reversão fiscal e, consequentemente, da violação do direito do recorrente à audiência prévia, nos referidos processos de execução, facto que acabou por violar o seu direito de defesa.

38. Não se pode concluir de forma diferente, o recorrente, com a ausência de citação, foi impedido de utilizar a referida oposição mencionada na douta sentença em crise.

39. Não restando outro meio de defesa quando foi notificado em 18/05/2022, da venda de bens penhorados nos autos dos processos de execução fiscal nº 2194201701033301 e 2194201401177478, sustentou em sede de reclamação as nulidades por ausência de citação e audiência prévia.

40. No sentido de que as referidas matérias podem ser sustentadas em sede de reclamação são os seguintes acórdãos (disponíveis in www.dgsi.pt): 1) Tribunal Central Administrativo Sul, processo nº 10/10.0BEFUN; 2) Supremo Tribunal Administrativo, 2ª Secção, processo n° 0186/18: I - Tendo no caso concreto dos autos o reclamante/Recorrente invocado a nulidade do ato de citação, o que está em causa é um vício próprio deste ato e não do despacho de reversão. E nessa medida a reclamação é o meio processual adequado para o revertido reagir perante tal situação; 3) Supremo Tribunal Administrativo, 2ª Secção, processo n° 0677/20.0BELRS; 4) Supremo Tribunal Administrativo, Secção do Contencioso, processo n° 02074/20.9BEPRT/18.

41. Conclui-se, portanto, que as matérias em causa, nomeadamente ausência de citação e audiência prévia, conforme a jurisprudência acima referida, podem sim ser conhecidas, discutidas e julgadas em sede de Reclamação.

42. Por tais motivos a sentença deve ser revogada, a fim de ser declarado ilegal o acto administrativo impugnado.

II – PEDIDO

Diante do exposto, o recorrente requer o seguinte:

43. Que o recurso seja admitido no efeito suspensivo, em razão do risco de lesão irreparável, caso ocorra a venda dos bens penhorados, uma vez que se alega nestes autos que o acto de venda dos referidos bens deve ser considerado ilegal e, também, porque a matéria em causa afecta a totalidade da tramitação da execução.

44. O provimento do recurso, com a consequente revogação da sentença a quo, substituindo-a por acórdão que declare ser ilegal o acto administrativo impugnado.»

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«Consideram-se provados os seguintes factos, com relevância para a decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis das questões de direito, tudo se dando por integralmente reproduzido:

a) Em 04.01.2011, pelo averbamento da inscrição AP.35/20110104, foi registada na Conservatória do Registo Comercial a constituição da sociedade SN...

– Prestação de Serviços, Lda., tendo sido designado como sócio gerente o ora Reclamante (cf. certidão permanente a fls. 104 a 111 do SITAF);

b) Em 27.05.2014, foram emitidas em nome de SN... – Prestação de Serviços, Lda. pelo Serviço de Finanças do Montijo as seguintes certidões de dívida e instaurado o seguinte processo de execução fiscal para cobrança das referidas dívidas:

(cf. documento a fls. 73 do SITAF e certidões de dívida a fls. 74 a 85 do SITAF);

c) Em 28.04.2015, pelo averbamento da inscrição AP.15/20150428, foi registada na Conservatória do Registo Comercial a constituição da sociedade G….COM – Importação e Exportação, Lda., tendo sido designado como sócio gerente o ora Reclamante (cf. certidão permanente a fls. 173 a 175 do SITAF);

d) Entre 01.03.2017 e 24.08.2019, foram emitidas em nome de G.....COM – Importação e Exportação, Lda. pelo Serviço de Finanças do Montijo as seguintes certidões de dívida e instaurados os seguintes processos de execução fiscal para cobrança das referidas dívidas:

(cf. documentos a fls. 136, 139, 142, 145, 149, 152, 155, 158, 161, 164, 167 e 170 do SITAF e certidões de dívida a fls. 137 a 138, 140 a 141, 143 a 144, 146 a 148, 150 a 151, 153 a 154, 156 a 157, 159 a 160, 162 a 163, 165 a 166, 168 a 169 e 171 a 172 do SITAF);

e) Em 17.09.2019, foi dirigido pela Direção de Finanças de Setúbal ao Reclamante, por carta registada com a referência RF497150735PT, ofício denominado de “Notificação Audição-Prévia (Reversão)”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478, tendente a notificar da “(…) preparação do processo para efeitos de reversão da(s) execução(ões) fiscal(is) infra indicada(s) contra V. Ex.ª, na qualidade de Responsável Subsidiário. Face ao disposto (…) fica notificado(a) para, no prazo de 15 dias a contar da presente notificação, exercer o direito de audição prévia” (cf. ofício a fls. 117 a 120 e registo a fls. 121 do SITAF);

(cf. documentos a fls. 136, 139, 142, 145, 149, 152, 155, 158, 161, 164, 167 e 170 do SITAF e certidões de dívida a fls. 137 a 138, 140 a 141, 143 a 144, 146 a 148, 150 a 151, 153 a 154, 156 a 157, 159 a 160, 162 a 163, 165 a 166, 168 a 169 e 171 a 172 do SITAF);

e) Em 17.09.2019, foi dirigido pela Direção de Finanças de Setúbal ao Reclamante, por carta registada com a referência RF497150735PT, ofício denominado de “Notificação Audição-Prévia (Reversão)”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478, tendente a notificar da “(…) preparação do processo para efeitos de reversão da(s) execução(ões) fiscal(is) infra indicada(s) contra V. Ex.ª, na qualidade de Responsável Subsidiário. Face ao disposto (…) fica notificado(a) para, no prazo de 15 dias a contar da presente notificação, exercer o direito de audição prévia” (cf. ofício a fls. 117 a 120 e registo a fls. 121 do SITAF);

f) Em 17.10.2019, foi dirigido pela Direção de Finanças de Setúbal ao Reclamante, por carta registada com aviso de receção com a referência RF500430835PT, ofício denominado de “Citação (Reversão)”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478, com o seguinte teor: “Pelo presente fica citado(a) de que é EXECUTADO(A) POR REVERSÃO (…)” (cf. ofício a fls. 122 a 126 do SITAF);

g) O aviso de receção a que se refere a alínea que antecede foi assinado em 23.10.2019 por “C….”, com o cartão de cidadão 1….., estando assinalado “Por pessoa a quem for entregue a Carta e que se comprometeu após a devida advertência a entregá-la prontamente ao Destinatário” (cf. aviso de receção a fls. 127 do SITAF);

h) Em 20.11.2019, foi dirigido pela Direção de Finanças de Setúbal ao Reclamante, por carta registada com a referência RF500429408PT, ofício denominado de “Notificação Audição-Prévia (Reversão)”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos, tendente a notificar da “(…) preparação do processo para efeitos de reversão da(s) execução(ões) fiscal(is) infra indicada(s) contra V. Ex.ª, na qualidade de Responsável Subsidiário. Face ao disposto (…) fica notificado(a) para, no prazo de 15 dias a contar da presente notificação, exercer o direito de audição prévia” (cf. ofício a fls. 176 a 179 e registo a fls. 180 do SITAF);

i) Em 13.12.2019, foi dirigido pela Direção de Finanças de Setúbal ao Reclamante, por carta registada com aviso de receção com a referência RF500432747PT, ofício denominado de “Citação (Reversão)”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos, com o seguinte teor: “Pelo presente fica citado(a) de que é EXECUTADO(A) POR REVERSÃO (…)” (cf. ofício a fls. 181 a 185 do SITAF);

j) O aviso de receção a que se refere a alínea que antecede foi assinado em 20.12.2019 por “C….”, com o cartão de cidadão 1…., estando assinalado “Por pessoa a quem for entregue a Carta e que se comprometeu após a devida advertência a entregá-la prontamente ao Destinatário” (cf. aviso de receção a fls. 186 do SITAF);

k) Em 09.01.2020, foi elaborado pelo Serviço de Finanças do Montijo, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478 “e outros”, “auto de penhora de imóvel” identificado como “½ do prédio rústico inscrito na matriz cadastral sob o artigo 2….– secção 011 da União das Freguesias de A…., concelho de Porto de Mós, distrito de Leiria (…)” e “½ do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 1….. da União das Freguesias de A…., concelho de Porto de Mós, distrito de Leiria” (cf. auto a fls. 194 do SITAF);

l) Em 13.01.2020, pelo averbamento da inscrição AP.3…. de 2020/01/13, foi registada a penhora do imóvel identificado na alínea que antecede a favor da “Fazenda Nacional” (cf. documento a fls. 205 do SITAF);

m) Por carta registada com aviso de receção, com a referência RH488168698PT, datada de 31.01.2020, foi remetido ao Reclamante pelo Serviço de Finanças do Montijo o ofício n.º 517, de 29.01.2020, com o assunto “Notificação de Penhora/Citação Pessoal”, destinado a notificar “(…) da penhora de imóvel infra identificada” no âmbito dos processos de execução fiscal n.º 2194201401177478 e n.º 2194201401033301 e apensos (cf. ofício a fls. 209 a 210 do SITAF e registo a fls. 211 do SITAF);

n) O aviso de receção a que se refere a alínea que antecede foi assinado em 03.02.2020 por “C...”, com o cartão de cidadão 1…., estando assinalado “Por pessoa a quem for entregue a Carta e que se comprometeu após a devida advertência a entregá-la prontamente ao Destinatário” (cf. aviso de receção a fls. 212 do SITAF);

o) Por carta registada, com a referência RH488168640PT, foi remetido ao Reclamante pelo Serviço de Finanças do Montijo o ofício n.º 596, de 04.02.2020, com o assunto “Advertência nos termos do art.º 233.º do Código de Processo Civil” (cf. ofício e registo a fls. 213 a 214 do SITAF);

p) Em 23.07.2020, foi elaborado pelo Serviço de Finanças do Montijo, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos, “auto de penhora de imóvel” identificado como “½ do prédio rústico inscrito na matriz cadastral sob o artigo …. – secção 0… da União das Freguesias de A…., concelho de Porto de Mós, distrito de Leiria (…)” e “½ do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 1…. da União das Freguesias de A…., concelho de Porto de Mós, distrito de Leiria” (cf. auto a fls. 238 do SITAF);

q) Em 28.07.2020, pelo averbamento da inscrição AP.2… de 2020/07/28, foi registada a penhora do imóvel identificado na alínea que antecede a favor da “Fazenda Nacional” (cf. documento a fls. 244 do SITAF);

r) Em 13.05.2022, por despacho da Chefe do Serviço de Finanças Adjunta do Serviço de Finanças do Montijo, no âmbito dos processos de execução fiscal n.º 2194201401177478 e n.º 2194201701033301 e apensos, foi determinada “a venda judicial do bem penhorado” a que se refere a alínea k) que antecede (cf. despacho a fls. 221 e 222 do SITAF);

s) Na mesma data, por despacho da Chefe do Serviço de Finanças Adjunta do Serviço de Finanças do Montijo, no âmbito dos processos de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos, foi determinada “a venda judicial do bem penhorado” a que se refere a alínea p) que antecede (cf. despacho a fls. 250 e 251 do SITAF);

t) Em 13.05.2022, foi elaborado pelo Serviço de Finanças do Montijo “Edital” referente à venda do bem penhorado a que alude a alínea k) que antecede, tendo a venda obtido o número 2194.2002.27 (cf. edital a fls. 223 do SITAF);

u) Na mesma data, foi elaborado pelo Serviço de Finanças do Montijo “Edital” referente à venda do bem penhorado a que alude a alínea p) que antecede, tendo a venda obtido o número 2194.2002.28 (cf. edital a fls. 252 do SITAF);

v) Por carta registada com aviso de receção, com a referência RF697242600PT, de 13.05.2022, foi remetido ao Reclamante pelo Serviço de Finanças do Montijo o ofício n.º 1181, de 13.05.2022, com o assunto “Venda de bens penhorados”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478 e n.º 2194201701011331 e apensos, destinado a notificar “(…) do teor do despacho da Chefe do Serviço de Finanças, Ajunta, que determina a venda do bem penhorado no processo de execução fiscal em referência” (cf. ofício a fls. 224 do SITAF);

w) O aviso de receção a que se refere a alínea que antecede foi assinado em 16.05.2022 por “C….”, com o cartão de cidadão 1…., estando assinalado “Por pessoa a quem foi entregue” (cf. aviso de receção a fls. 225 do SITAF);

x) Por carta registada com aviso de receção, com a referência RF500425595PT, de 13.05.2022, foi remetido ao Reclamante pelo Serviço de Finanças do Montijo o ofício n.º 1191, de 13.05.2022, com o assunto “Venda de bens penhorados”, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201701011331 e apensos, destinado a notificar “(…), na qualidade de comproprietária/preferente (…) foi determinada a venda do bem penhorado no processo de execução fiscal em referência” (cf. ofício a fls. 257 do SITAF);

y) O aviso de receção a que se refere a alínea que antecede foi assinado em 16.05.2022 por “C….”, com o cartão de cidadão 1…., estando assinalado “Por pessoa a quem foi entregue” (cf. aviso de receção a fls. 258 do SITAF);

z) Em 26.05.2022, o ora Reclamante foi atendido presencialmente no Serviço de Finanças do Montijo (facto não controvertido, que se extrai, designadamente, do documento a fls. 234 do SITAF);

aa) Na mesma data, foi elaborada pelo Serviço de Finanças do Montijo “cota” no âmbito dos processos de execução fiscal n.º 2194201401177478 e n.º 2194201701033301 e apensos, com o seguinte teor: “Deixo consignado que, nesta data, pelas 11h30m, compareceu junto deste SF o Dr. S…., na qualidade de mandatário do executado, conforme procuração que o legitima para o efeito e que se junta aos autos, o qual solicitou a consulta do presente processo de venda, o que lhe foi facultado” (cf. documento a fls. 234 do SITAF);

bb) A presente reclamação deu entrada no Serviço de Finanças do Montijo em 27.05.2022 (cf. correio eletrónico a fls. 44 do SITAF);

cc) À data da interposição da reclamação, a quantia exequenda total em dívida nos processos de execução fiscal a que se referem as alíneas que antecedem, com referência ao ora Reclamante, ascendia a € 90.307,24 (facto que se extrai, designadamente, da informação a fls. 67 a 72 do SITAF e do documento a fls. 193 do SITAF).»

«Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.»

«A convicção do Tribunal quanto à decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise da prova produzida nos autos, nomeadamente nos documentos juntos com os articulados, que não foram impugnados, e constantes do processo de execução fiscal, conforme referido a propósito de cada ponto da factualidade acima dada como provada.»

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta que está em causa saber se o Tribunal a quo errou no seu julgamento ao considerar que não podia conhecer, no âmbito do presente processo, das invocadas falta de citação e de audiência prévia, por se tratar de questões que não foram, previamente, suscitadas perante o OEF.

Cumpre, por outro lado, averiguar se foi correcto o entendimento da sentença recorrida no sentido de não se verificar a prescrição das dívidas exequendas (embora o Recorrente insista em utilizar a expressão de caducidade do direito à liquidação).

Não vem posta em causa a factualidade assente em primeira instância.

A sentença recorrida depois de delimitar o objecto do processo, circunscrevendo-o à questão da prescrição das dívidas exequendas, entendeu não se encontrar verificada a prescrição, em virtude de a citação do ora Recorrente ter ocorrido em momento anterior a 31/12/2019, data em que se completaria o prazo de prescrição, no caso de não ocorrerem causas de suspensão ou de interrupção (para as dívidas mais antigas).

Comecemos por apreciar a questão do não conhecimento da falta de citação e de audiência prévia.

Afirma o Recorrente que a sentença podia e devia ter conhecido das invocadas falta de citação e de audiência prévia, citando jurisprudência dos tribunais superiores.

A sentença recorrida restringiu o objecto da reclamação deduzida à questão da legalidade dos despachos que determinaram a venda dos bens penhorados, tendo entendido que as questões relacionadas com a falta de citação e a falta de audiência prévia quanto à reversão, não são susceptíveis de ser conhecidas no âmbito da presente reclamação, sem que antes tivessem sido colocadas perante o OEF. Conheceu, ainda, da prescrição da dívida exequenda.

A questão carece de uma apreciação circunstanciada. Se é certo que, como se refere na sentença, a apreciação da falta de citação, geradora de nulidade, apenas pode ser conhecida em sede de reclamação do artigo 276º do CPPT quando, antes tenha sido arguida perante o OEF, há que referir que tal entendimento só deve ser acolhido nas situações em que a falta de citação não venha invocada como vício invalidante do acto reclamado.

Ou seja, somente nos casos em que a falta de citação venha arguida autonomamente é que se vem entendido como necessária a sua prévia invocação perante o OEF.

Ora, in casu, como se constata da leitura da p.i., a falta de citação vem invocada como vício do acto reclamado, o que significa que pode ser conhecida no âmbito da presente reclamação.

Neste sentido, veja-se o Acórdão do STA de 01/11/2017, proferido no âmbito do processo nº 1373/16, onde se escreveu o seguinte:

“(…)É certo que a nulidade por falta de citação tem de ser arguida perante o órgão de execução fiscal (vide, neste sentido, entre muitos outros, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 05.07.2012, proferido no recurso 873/11).
Porém, como também vem afirmando a jurisprudência desta secção (cf. Acórdãos de 24.07.2013, recurso 1211/13 e de 02.04.2014, recurso 217/14) se a nulidade do processo executivo por falta de citação é invocada como um dos vícios geradores da invalidade do acto reclamado e não como fundamento autónomo de reclamação judicial, pode ser apreciada na reclamação deduzida ao abrigo dos arts. 276º e seguintes do CPPT sem que antes tenha de ser arguida perante o órgão de execução fiscal.
No caso subjudice decorre da petição inicial - vide fls. 15 - que a recorrente pede a declaração de nulidade ou anulação dos actos de penhora efectuados, invocando, entre outros fundamentos, que tais actos de penhora foram realizados sem prévia citação do executado, pedido esse que é de facto consentâneo com o meio processual de reclamação das decisões do órgão da execução fiscal.
Ora, como bem refere o Exmº Procurador-Geral Adjunto no seu parecer, é à face do pedido ou conjunto de pedidos formulado pelo interessado e não à causa de pedir que se afere a adequação das formas de processo especiais e, consequentemente, a existência de erro na forma de processo (vide neste sentido também Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário, Áreas Edit., 6ª edição, II volume, página 88, e, bem assim, os Acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário 21.01.2009, recurso 688/88, de 17.06.2015, recurso 343/14 e de 12.10.2016, recurso 424/16).
Neste contexto, sendo a nulidade por falta de citação do executado invocada como fundamento da invalidade dos próprios actos de penhora reclamados, não estava o tribunal a quo impedido de apreciar tal fundamento, porquanto o meio próprio para sindicar os actos lesivos praticados na execução fiscal pelo órgão de execução fiscal é a reclamação judicial prevista nos artigos 276.º e seguintes do CPPT e não há restrição legal às ilegalidades que nesta reclamação podem ser conhecidas.(…)”

Assente que está que não estava impedido de conhecer do invocado vício de falta de citação, cumpre referir que o Tribunal recorrido acabou por conhecer da falta de citação, incidentalmente, no âmbito da análise da prescrição da dívida exequenda tendo, para o efeito, fixado a necessária factualidade.

Assim sendo, a apreciação que nos cumpre efectuar é a de averiguar se bem andou a sentença recorrida ao concluir pela efectivação da citação, cuja falta vinha suscitada pelo ora Recorrente.

Como supra dissemos, a sentença recorrida fixou factos relativos à citação do Recorrente e conheceu da mesma, tendo concluído pela sua efectivação, no âmbito da apreciação da questão da prescrição, nos seguintes termos:

“(…) Resulta, no entanto, destes autos, que a citação do Reclamante para o referido processo de execução fiscal, na qualidade de revertido, ocorreu em 23.10.2019 (cf. alíneas f) e g) da factualidade dada como provada).

O que, tendo ocorrido antes do decurso do prazo de prescrição, tem como consequência fazer operar a interrupção do referido prazo.

Com efeito, nos termos do artigo 191.º, n.º 3, alínea b), do CPPT, a citação para a reversão deve ser pessoal.

Por sua vez, de acordo com o artigo 192.º, n.º 1, do CPPT, as citações pessoais são efetivadas nos termos do CPC, em tudo o que não for especialmente naquele Código.

Conforme se prevê no artigo 225.º, n.º 2, alínea b), do CPC, aplicável ex vi artigo 192.º, n.º 1, do CPPT, a entrega ao citando de uma carta registada com aviso de receção constitui uma forma de citação pessoal.

Mais se prevê no artigo 228.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi artigo 192.º, n.º 1, do CPPT, que “A citação de pessoa singular por via postal faz-se por meio de carta registada com aviso de receção, de modelo oficialmente aprovado, dirigida ao citando e endereçada para a sua residência ou local de trabalho, incluindo todos os elementos a que se refere o artigo anterior e ainda a advertência, dirigida ao terceiro que a receba, de que a não entrega ao citando, logo que possível, o faz incorrer em responsabilidade, em termos equiparados aos da litigância de má fé”, estabelecendo o n.º 2 do mesmo artigo que “A carta pode ser entregue, após assinatura do aviso de receção, ao citando ou a qualquer pessoa que se encontre na sua residência ou local de trabalho e que declare encontrar-se em condições de a entregar prontamente ao citando”.

Estatui, ainda, o artigo 230.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi artigo 192.º, n.º 1, do CPPT, que a citação postal considera-se feita no dia em que se mostre assinado o aviso de receção e tem-se por efetuada na própria pessoa do citando, mesmo quando o aviso de receção haja sido assinado por terceiro, presumindo-se, salvo prova em contrário, que a carta foi oportunamente entregue ao destinatário.

Como emerge do probatório, em 17.10.2019 foi dirigido ofício ao Reclamante, por carta registada com aviso de receção, destinado a citá-lo da reversão no âmbito do processo de execução fiscal n.º 2194201401177478 (cf. alínea f) da factualidade dada como provada).

Consta do aviso de receção da citação a indicação, de forma legível, que a carta foi entregue a uma terceira pessoa: C..., que o assinou em 23.10.2019 (cf. alínea g) da factualidade dada como provada).

Em face do que supra se aduziu, verifica-se que, na citação do Reclamante, foi utilizada a forma devida para a citação ser considerada pessoal, qual seja, a carta registada com aviso de receção.

E verifica-se que, apesar de o aviso de receção ter sido assinado por terceiro, a mesma considera-se efetuada na pessoa do Reclamante, presumindo-se que a carta foi oportunamente entregue ao seu destinatário.

Donde resulta que, demonstrada a realização da citação pessoal do Reclamante, a mesma implica a interrupção do prazo de prescrição.

Sendo que inexiste, face ao que vem alegado e demonstrado nos autos, qualquer evidência de que a carta não chegou ao conhecimento do Reclamante.

Com efeito, nos termos do artigo 190.º, n.º 6, do CPPT, só ocorre falta de citação quando o destinatário alegue e demonstre que a carta não chegou ao seu conhecimento por motivo que não lhe é imputável.

Factos que não são alegados nem demonstrados nestes autos, não podendo assim o Tribunal substituir-se ao Reclamante nesta sede.(…)”

Ora, da leitura atenta das alegações recursivas e respectivas conclusões constata-se que o Recorrente centra a sua argumentação no ataque ao segmento da decisão recorrida que entendeu não poder conhecer da questão da falta de citação em sede de reclamação sem que a tivesse invocado perante o OEF. Mais se constata, para o que aqui importa, que nada refere relativamente ao que na sentença recorrida se decidiu relativamente à efectivação da citação, que entendeu ter sido validamente efectuada, quando da mesma conheceu, a título incidental, ao apreciar e decidir a questão da prescrição.

Não obstante, sempre se dirá que, no que toca à citação, e sua concretização, concordamos com o decidido. A sentença convocou o quadro legal pertinente e decidiu em conformidade.

De resto, como vem sendo jurisprudência uniforme dos Tribunais Superiores, de que é exemplo o Acórdão deste Tribunal, de 16/09/2019, proferido no âmbito do processo nº 242/19:

“(…) não há a mínima dúvida, face ao regime legal instituído no nosso ordenamento jurídico ao tempo da prática dos actos processuais em apreço, e ainda hoje, que a citação pessoal é a que se traduz na entrega ao citando da carta registada com aviso de recepção (sendo efectuada por via postal), nos termos do então n.º 1 do artigo 233.º do Código de Processo Civil, sendo que, o próprio legislador equiparou “ à citação pessoal a efectuada em pessoa diversa do citando encarregada de lhe transmitir o conteúdo do acto” presumindo-se, salvo prova em contrário, que o citando dela teve oportuno conhecimento.

Em suma, a qualidade jurídica de citação pessoal do acto não fica afastada pelo facto de o recebimento da carta e assinatura do aviso de recepção serem realizadas por terceiro na casa do citando, ficando, mesma nesta situação de facto, o acto de citação perfeito do ponto de vista jurídico e consequentemente, deve ser julgada como validamente realizada nessa data a citação pessoal.(…)”

A conclusão de que se efectivou a citação do Recorrente, ainda que o aviso de recepção tenha sido assinado por terceiro, como o foi no caso dos autos, apenas poderia ser invertida se o Recorrente alegasse e provasse factos demonstrativos do não recebimento, por si, da citação efectuada, o que não sucedeu.

Improcede, assim, este segmento do recurso.

No que diz respeito à preterição de audiência prévia, prévia à reversão, como vimos, a sentença recorrida entendeu não poder conhecer da mesma, nos seguintes termos:

“(…) a falta de audiência prévia do revertido, quando ocorra, é causa de anulabilidade do despacho que ordena a reversão, devendo ser conhecida em sede de oposição à execução, e não em sede de reclamação (cf., neste sentido, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25.03.2021, proferido no âmbito do processo nº 2404/14.2BESNT) (…)”.

Concordamos com o assim decidido, como é, de resto, jurisprudência constante dos tribunais superiores de que é exemplo o Acórdão deste Tribunal de 02/10/2022, proferido no âmbito do processo nº 2403/14, do qual recuperamos o seguinte:

“(…) A jurisprudência e a doutrina dominante são profícuas no sentido de que o meio processual adequado para reagir contra o despacho de reversão é a oposição.

Sobre esta questão, pondera Jorge Lopes de Sousa «(…) o próprio teor literal do n.º 1 do art. 277.º do CPPT, ao referir que o prazo para reclamação se conta da notificação do acto, inculca que não se previu a aplicabilidade daquela reclamação na sequência do acto de citação e é através da citação, e não de notificação, que tem de ser comunicado ao revertido o acto que decide a reversão, como se determina expressamente na parte final do n.º 4 do art. 23.º da LGT.

Por outro lado, mesmo os vícios de ordem formal que possam afectar o despacho que ordena a reversão [como a incompetência, a falta de fundamentação ou de prévia audição do revertido (exigidas pelo art. 23.º, n.º 4, da LGT) ou a ilegitimidade do exequente] parecem poder constituir fundamentos de oposição à execução fiscal enquadráveis na alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

A isto acresce que no art. 208.º, n.º 2, do CPPT prevê-se a possibilidade de o órgão da execução fiscal poder revogar o acto que tenha dado fundamento à oposição, que, nos casos de reversão, parece ser o acto que a determina. A ser assim, estar-se-á perante um reconhecimento de que é no processo de oposição que se deverá conhecer da legalidade do despacho que ordena a reversão.

Ainda no mesmo sentido aponta a função processual da oposição à execução fiscal que, embora com tramitação aut6noma em relação ao processo executivo, funciona na dependência deste, como uma contestação à pretensão do exequente, como vem entendendo o STA. Por isso, a oposição do executado fiscal estará naturalmente vocacionada, como contestação que é, para a invocação de quaisquer fundamentos que possam servir para contrariar a pretensão executiva, independentemente do seu carácter substantivo ou adjectivo (art. 487.a do CPC), à semelhança do que sucede com processo civil, em que a oposição do executado é o meio processual adequado para a invocação de qualquer falta de pressupostos processuais [art. 814.º, alinea c), do CPC].

Finalmente, e será o argumento mais relevante, a pr6pria tramitação da reclamação, prevista nos arts. 276.º a 278.º do CPPT, designadamente a subida a final, após a penhora ou a venda (art.278.º, n.º 1), parece não ser minimamente adequada à satisfação dos interesses dos revertidos, não se justificando que, estando-se perante casos de possível ilegalidade da reversão, à semelhança do que sucede nos casos arrolados no n.º 1 do art. 204.º do CPPT não lhes seja dada protecção idêntica à que é concedida na sequência da oposição, nomeadamente a suspensão do processo de execução fiscal após a penhora ou prestação de garantia (arts. 212.º e 169.º, n.ºs 1, 2, 3 e 5 do CPPT).

Esta inadequação da reclamação para assegurar uma tutela efectiva dos interesses dos revertidos, imporá uma opção pela oposição, por ser o meio mais adequado, a que se deve dar preferência por força do preceituado no n.º 2 do art. 95.º da LGT.» (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, IV volume, Áreas Editora 2011, pág. 275 a 276).

O Supremo Tribunal Administrativo tem vindo também a pronunciar-se, de forma pacífica e reiterada no mesmo sentido, nomeadamente, no acórdão de 09/01/2019, proferido no processo n.º 01790/14, cujo discurso fundamentador acompanhamos e com a devida vénia transcreve-se a parte relevante do sumário: «É a oposição à execução fiscal e não a reclamação prevista no artigo 276.º do CPPT, o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento em preterição do direito de audição prévia da autoridade que emitiu esse despacho, fundamento que se enquadra na alínea i) do artigo 204.º do CPPT.» (vide entre muitos outros, Acs. do STA de 27/05/2009, proc. n.º 0448/09, de 28/10/2009, proc. n.º 0578/09, de 20/01/2010, proc. 0989/09, de 12/16/2015, proc. 0361/14, de 14/09/2016, proc. n.º 0802/16, e de 03/20/2019, proc. n.º 01437/14, todos disponíveis em www.dgsi.pt/).

Não encontramos razões para desdizer esta jurisprudência firmada e dela nos afastarmos.(…)”

Acolhemos a posição ali vertida, pelo que, tendo a sentença recorrida seguido a mesma linha de entendimento, é de concluir que a mesma não merece reparo, quanto a este aspecto, ou seja, é no processo de oposição à execução que devem ser conhecidas as ilegalidades relativas ao despacho de reversão.

Improcede, pois, o invocado erro de julgamento.

Vejamos, agora, a questão da prescrição, que a sentença considerou não verificada.

Como supra vimos, insiste o Recorrente em denominar a questão de “caducidade do direito à liquidação”, sendo certo que a sentença recorrida, perante tal afirmação, entendeu que o se queria dizer era prescrição da dívida exequenda, tendo dela conhecido.

Isto dito, a verdade é que, lidas as conclusões de recurso, em conjunto com as respectivas alegações, não se vislumbra que venha posta em causa a fundamentação acolhida na sentença recorrida relativamente à prescrição.

O recorrente limita-se a afirmar que os factos tributários ocorreram em 2014, há mais de oito anos.

Atentemos no que se disse na sentença recorrida quanto à questão da prescrição:

“(…) Assim sendo, no caso dos autos, a interrupção da prescrição ocorreu com a citação do ora Reclamante, o qual, como já foi acima referido, foi citado para a execução fiscal, na qualidade de responsável subsidiário, em 23.10.2019 (cf. alíneas f) e g) da factualidade dada como provada), antes, portanto, de esgotado o prazo de prescrição referente àquelas dívidas.

E, sendo certo que o efeito da interrupção é duradouro, a cessação da sua eficácia só se verifica com o trânsito em julgado da decisão que ponha termo ao processo, o que, no que toca ao processo de execução fiscal em causa, ainda não se verificou, pois o mesmo não se encontra extinto (cf. alínea cc) da factualidade dada como provada).

Resulta, assim, inquestionável, face a todo o exposto, que o prazo prescricional ainda não se completou quanto às dívidas em cobrança coerciva no processo n.º 2194201401177478, pelo que as mesmas não se encontram prescritas.

O mesmo haverá de concluir quanto às dívidas a que se referem os processos de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos.

Começando por definir o termo inicial da contagem do prazo de prescrição, verificamos que estão em causa dívidas referentes ao Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) do exercício de 2016, Retenções na Fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) de dezembro de 2016, IRC do exercício de 2017, Retenções na Fonte de IRS de janeiro e março de 2017 e IVA referente aos 3.º e 4.º trimestres de 2017 e ao ano de 2018.

Quanto ao IRC de 2016 e às Retenções na Fonte de IRS de 2016, o prazo de prescrição começou a contar em 01.01.2017, quanto ao IRC de 2017 e ao IVA de 2017, o mesmo começou a contar em 01.01.2018 e, quanto ao IVA de 2018, em 01.01.2019.

Na ausência de factos interruptivos ou suspensivos, o prazo de prescrição de cada uma daquelas dívidas terminaria, respetivamente, em 31.12.2024, 31.12.2025 e em 31.12.2026.

Ora, é incontestável que, à data, quanto a estas dívidas, ainda não decorreram os oito anos necessários para se completar o prazo de prescrição, donde resulta que as dívidas não estão, ainda, prescritas.

Sendo certo que, tendo ocorrido a citação do Reclamante, como revertido, em 20.12.2019 (cf. alíneas i) e j) da factualidade dada como provada), a mesma teve efeito interruptivo da contagem da prescrição.

Com efeito, verifica-se que foi dirigido ao Reclamante ofício por carta registada com aviso de receção, destinado a citar para a reversão nos processos de execução fiscal n.º 2194201701033301 e apensos, o qual, apesar de assinado por um terceiro – qual seja, C…– em 20.12.2019, produziu os seus efeitos quanto ao Reclamante, o qual se considera pessoalmente citado, naquela data, em face do enquadramento jurídico que acima se aduziu.

Interrupção da prescrição que, de acordo com a jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais a que acima se fez referência, tem um duplo efeito: a inutilização para a prescrição de todo o tempo até então decorrido (efeito instantâneo, decorrente do n.º 1 do artigo 326.º do Código Civil) e o novo prazo de prescrição não voltar a correr enquanto não transitar em julgado a decisão que puser termo ao processo (efeito duradouro, decorrente do n.º 1 do artigo 327.º do Código Civil).

Resulta, assim, inquestionável, face a todo o exposto, que o prazo prescricional também ainda não se completou quanto às dívidas em cobrança coerciva no processo n.º 2194201701033301 e apensos, pelo que as mesmas não se encontram prescritas.(…)”

A afirmação do Recorrente que se trata de factos tributários anteriores a 2014, sem outro apoio, é, claramente, insuficiente para abalar o decidido, com o qual concordamos, pelo que improcede a argumentação recursiva, sendo de negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

III- Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da 1ª Sub-Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas pelo Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 20 de Dezembro de 2022

(Isabel Fernandes)

(Catarina Almeida e Sousa)

(Ana Carvalho)