I - RELATÓRIO

1. A FAZENDA PÚBLICA, veio interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, proferida em 27/02/2021, que julgou procedente a oposição judicial deduzida por E....., na qualidade de responsável subsidiário, no processo de execução fiscal n.º ……431 e apensos, que o Serviço de Finanças de Odivelas instaurou originariamente contra a sociedade “S........, Lda.”, para cobrança coerciva de dívidas, referentes a IVA de 2006 e 2007 e IRS, retenções na fonte, do ano de 2007, no valor global de €30.217,71.

2. A Recorrente apresentou nas suas alegações de recurso, as seguintes conclusões:

«4.1. Visa o presente recurso reagir contra a decisão que julgou procedente a Oposição judicial, intentada, pelo ora recorrido contra execução fiscal com o processo n.º ……..431 e apensos, instaurados por dívida de IVA dos exercícios de 2006 e 2007, e de IRS-Retenções na fonte do ano de 2007, da sociedade comercial “S........, Lda.”, dividas estas posteriormente revertidas no ora oponente, no montante total de 30.217,71 €.

4.2. Como fundamentos da oposição alegou o oponente no seu petitório inicial, em suma, a ilegalidade do despacho de reversão, a preterição da audiência prévia anteriormente à reversão, e ainda a sua ilegitimidade para a execução, concluindo o seu articulado inicial peticionando a procedência da oposição, com a consequente extinção da execução fiscal em questão relativamente a ele.

4.3. O Ilustre Tribunal “a quo” julgou procedente a oposição, determinando a anulação do despacho de reversão, por preterição de formalidade cometida pela Administração Tributária no procedimento de reversão, decorrente da falta de notificação do ora oponente para o exercício do direito de audição prévia à reversão.

No entanto,

4.4. A decisão ora recorrida, não perfilhou, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub-judice.

Senão vejamos:

4.5. Considerou o Ilustre Tribunal a quo, na decisão ora recorrida, e em suma, que “Resulta das alíneas d) e e) do probatório que a carta registada com aviso de receção veio devolvida com a informação de “Objeto não reclamado” e não resulta dos autos que tenha sido remetida nova notificação.”.

4.6. Mais considerou o Ilustre Tribunal a quo que “Tendo ficado provado que in casu a notificação para o exercício da audição prévia [reversão] apesar de ter sido enviada por carta registada, para o domicilio do Oponente, conhecido pela Administração Tributária, e que veio devolvida e, não tendo ficado provado que houvesse qualquer aviso colocado pelo distribuidor postal [contrariamente ao que sucedeu posteriormente pra efeitos de citação – cfr. alíneas h) e i) do probatório-, não funciona a presunção estabelecida no n.º 1 do artigo 39.º do CPPT e não pode retirar-se a conclusão alegada pela RFP que tendo sido enviada a notificação para a morada correta considera-se notificado”,

4.7. concluindo que ““…sendo assim é de determinar a anulação daquele ato e a consequente absolvição do oponente da instância executiva por falta de legitimidade processual”

No entanto,

4.8. se é verdade que, por força da menção “Objecto não reclamado” constante da carta registada contendo a notificação para o oponente exercer o direito de audição prévia, o referido registo postal não faz presumir que tal notificação foi colocada na esfera de cognoscibilidade do oponente, não menos verdade é o facto da remessa de uma carta, sob registo postal, garantir ao remetente que o objecto do registo será levada até à esfera de possibilidade de conhecimento da existência do mesmo pelo seu destinatário, mesmo no caso em que o objecto do registo é devolvido ao remetente co a indicação de “Objecto não reclamado”.

E isto porque,

4.9. conforme é consabido e conforme dispõe o artigo 28.º, n.º 2, n.º 4, al. b), 2º, caso não seja possível a entrega do objecto registado pelos serviços de distribuição postal ao destinatário do mesmo, estes serviços colocam um aviso na caixa postal do destinatário do objecto registado, com a indicação que este fica disponível para levantamento durante um determinado período de tempo no local indicado por esses mesmos serviços de distribuição.

4.10. Através deste procedimento, os serviços de distribuição postal garantem ao remetente de um objecto registado que o destinatário do mesmo tem a possibilidade de saber que existe um objecto (in casu, uma notificação) que lhe foi remetido através dos serviços de distribuição postal, e que o mesmo se encontra disponível para levantamento no local indicado por esses mesmos serviços.

4.11. Daí o n.º 1 do artigo 39.º do CPPT regulamentar apenas a questão do momento em que se considera efectuada a notificação, não fazendo qualquer referência à ocorrência desta, pois a mesma ocorre sempre nos termos dos artigos 60.º, n.º 4, da LGT e 38.º, n.º 3, do CPPT.

4.12. Certa é a circunstância de ter a Administração Tributária, in casu, cumprido com o dever de notificação do oponente para o exercício do direito de audição prévia antes da reversão, nos termos do disposto nos artigos 60.º, n.º 4, da LGT e 38.º, n.º 3, do CPPT, considerando-se, assim, a notificação em questão efectuada ao oponente no 3.ª dia após a data do registo da mesma, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 39.º do CPPT.

Pelo exposto,

4.13. colhe-se que a Administração Tributária observou todas as diligências, legalmente determinadas, no que à notificação do oponente para o exercício do direito de audição prévia diz respeito, sendo certo que, de acordo com a lei, nenhum outro comportamento era exigível à Administração Tributária para a devida e correcta notificação do oponente, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 60.º da LGT.

Pelo que,

4.14. no modesto entendimento da Fazenda Pública – e salvo sempre melhor entendimento –, o Ilustre Tribunal recorrido, ao não considerar o oponente notificado para o exercício do direito de audiência prévia à reversão, incorreu em erro de julgamento da matéria de direito, fazendo uma errada interpretação do disposto nos artigos 60.º, n.º 4, da LGT e 38.º, n.º 3, e 39.º, n.º 1, do CPPT.

Assim sendo, e pelo exposto,

4.15. com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, deve ser revogada a decisão ora recorrida, no que concerne à procedência total da oposição em questão, e substituída por outra que declare a improcedência da oposição, com as legais consequências daí decorrentes.

Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão ora recorrida, substituindo-se por outra que declare a improcedência da oposição, com as legais consequências daí decorrentes, assim se fazendo a devida e acostumada JUSTIÇA!»

3. O Recorrido E....., apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

«a) O recorrente, no seu douto recurso, pretende ver reapreciada pelo Tribunal ad quem a questão relativa à violação do direito de audição prévia.

b) Resulta, insofismavelmente, dos factos provados que o recorrente não recebeu a notificação para o exercício de audição prévia – factos provados c), d) e e) – pelo que dúvidas não há que a Administração Tributária – por ter a carta de notificação em seu poder – sabia que o recorrido a não tinha recebido e que, por isso, nunca poderia ter exercido o seu direito de audição prévia, por desconhecer que, supostamente, estaria notificado para tal.

c) Face ao ocorrido a Administração Tributária prosseguiu para a citação do recorrido sem que, sequer, tentasse, por qualquer forma, voltar a notificar o recorrido, nos termos do disposto no artigo 39.º n.º 5 do CPPT e 60.º n.º 4 da LGT, aplicáveis in casu, sempre que o aviso de receção ou a carta registada venha a ser devolvida e não se comprovar que entretanto o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio fiscal, ao notificando será efetuada uma segunda notificação nos quinze dias seguintes à devolução, presumindo-se nesse caso a notificação, salvo se o notificando provar justo impedimento ou a impossibilidade de comunicação da mudança de residência no prazo legal.

d) Situação esta que inquinou a montante todo o processo de reversão, já que o recorrido foi impossibilitado de exercer seu direito legal e constitucional de ser ouvido antes da decisão

e) Assim sendo, a Administração Tributária ao agir como agiu violou o direito de audição prévia do recorrido, com as legais consequências.

f) Ora, não estando demonstrado que o recorrido foi, devidamente, notificado para exercer o seu direito de audição prévia e estando até comprovado que não recebeu tal notificação, salvo melhor e mais douto entendimento e tal como tem sido defendido pela nossa mais douta jurisprudência, ter-se-á de concluir que in casu existiu uma violação do direito de audição prévia do recorrido previsto no artigo 60.º da LGT que transpôs para o procedimento tributário o princípio constitucional da participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhes dizem respeito, expresso no artigo 267.º n.º 5 da Constituição da República Portuguesa.

g) De igual forma o exercício do direito de audição iria permitir ao recorrido, desde logo, esclarecer a A.T. que não é responsável subsidiário por qualquer dívida da originária devedora.

h) Efetivamente e conforme resulta insofismavelmente da jurisprudência dos nossos Tribunais a audição prévia em sede de reversão é essencial, pois é nessa fase que o, suposto, responsável subsidiário pode defender-se explanando as razões pelas quais entende não ser de reverter essa dívida, razões essas que podem ser variadas, como por exemplo, a falta de responsabilidade na prática dos atos, suficiência do património da sociedade, entre outros.

i) Pelo exposto, salvo melhor e mais douto entendimento, bem andou o Tribunal a quo ao decidir como decidiu.

Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão deve o recurso apresentado pela Administração Tributária ser considerado improcedente.»

4. Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Sul, e dada vista ao Exmo. Procurador – Geral Adjunto, foi apresentado parecer no sentido da improcedência do recurso.

5. Colhidos os vistos legais, vem o processo à Conferência para julgamento.

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, ao anular o despacho de reversão por considerar que não resultou provado nos autos que o oponente foi notificado para o exercício do direito de audição prévia, em errada interpretação do disposto nos artigos 60.º, n.º 4 da LGT, 38, n.º 3 e 39.º, n.º 1 do CPPT.

1. DE FACTO

A sentença recorrida proferiu a seguinte decisão relativa à matéria de facto:

«a) Em 05/10/2006, foi instaurado contra a sociedade S........, LDA, nipc 50…….., o processo de execução fiscal n.º ……31 e apensos para cobrança de dividas de IVA de 2006 e 2007 e Retenção na Fonte de IRS do 2007 – cfr. PEF apenso aos autos.

b) Por sentença proferida no processo n.º 86/09.2TYLSB, que correu termos no Tribunal do Comércio de Lisboa, 4º juízo, a sociedade identificada na alínea a), aqui originária devedora, foi declarada insolvente e em 11/01/2011 decidido o encerramento por insuficiência da massa insolvente para a satisfação das custas do processo e das restantes dívidas da massa – cfr. fls. 39 a 42 do PEF apenso aos autos.

c) Em 29/07/2013, por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Odivelas, foi ordenada a notificação do Oponente para audição prévia – cfr. fls. 14 e 15 do PEF apenso aos autos.

d) Na mesma data foi elaborado despacho de notificação do Oponente para, no prazo de 15 dias, exercer o direito de audição prévia – cfr. fls. 16 do PEF apenso aos autos.

e) A notificação mencionada na alínea d) anterior, a que corresponde o registo alfanumérico RD224083084PT, veio devolvida, com carimbo de 16/08/2013, e a informação de “Objeto não reclamado” – cfr. fls. 17 dos autos.

f) Em 27/08/2013, foi elaborada informação que considerou o Oponente notificado, para efeitos de audição prévia, em 08/08/2013, nos termos do artigo 39.º, n.º 1 e 5.º do CPPT, e na qual se propôs a reversão da execução contra o Oponente – cfr. informação a fls. 18 do PEF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

g) Em 18/08/2013, foi elaborado pelo Chefe do Serviço de Finanças de Odivelas, despacho de reversão contra o Oponente, na qualidade de responsável subsidiário, para pagamento da quantia de €30.217,71, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT – cfr. despacho de reversão a fls. 19do PEF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

h) Em 05/09/2013, foi expedido o ofício de citação n.º 0179, por carta registada a que corresponde o registo alfanumérico n.º RD156748429PT, o qual veio devolvido em 18/09/2013, com a informação de “Objeto não reclamado” – cfr. fls. 22 do PEF apenso aos autos.

i) Em 24/09/1013, foi expedido novo ofício de citação, n.º 7092, por carta registada, a que corresponde o registo alfanumérico n.º RM860520288PT, devolvido em 27/09/2013, com a informação “Na impossibilidade de entrega depositei no receptáculo postal domiciliário da morada indicada a citação a ela referente.” - cfr. fls. 23 a 26 do PEF apenso aos autos.

j) Da certidão de registo permanente, resulta que o Oponente foi designado gerente entre 25/09/1986 até 31/03/2008, data em que renunciou ao cargo – cfr. certidão a fls. 9 a 11 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

FACTOS NÃO PROVADOS

Com relevância para a decisão a proferir nos autos, inexistem factos não provados.

MOTIVAÇÃO

Relativamente à matéria de facto, o Tribunal não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de selecionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa [ou causas] de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor e consignar se a considera provada ou não provada [cf. artigo 123.º, nº. 2, do CPPT, in casu, ex vi do artigo 211.º, n.º 1 do CPPT].

Assim, a convicção do Tribunal resultou da análise dos documentos juntos aos autos e constantes do PEF, supra ids., a propósito de cada uma das alíneas do probatório, cujo conteúdo não foi impugnado pelas partes.

Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, em virtude de não ter sido requerida e/ou produzida prova, por constituírem conclusões/considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito, não são os mesmos suscetíveis de ser objeto de juízo probatório [pese embora a sua pertinência nos respetivos articulados].»

Está em causa a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que anulou o despacho de reversão por não se poder considerar o Oponente notificado para o exercício do direito de audição prévia, apesar da Administração Tributária ter enviado carta registada para o domicilio do Oponente, esta veio devolvida e não ter resultado provado que houvesse qualquer aviso colocado pelo distribuidor postal, não podendo funcionar a presunção estabelecida no n.º 1, do artigo 39.º do CPPT.

Ora é contra o assim decidido que a Recorrente se insurge, alegando, em síntese, que a sentença incorreu em erro de julgamento de direito, por a Administração Tributária ter cumprindo com o dever de notificação do oponente para o exercício do direito de audição prévia antes da reversão, nos termos do disposto nos artigos 60.º, n.º 4 da LGT, 38.º, n.º 3 do CPPT, considerando-se, assim, a notificação em questão efectuada ao oponente no 3.º dia após a data do registo da mesma, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 39.º do CPPT.

Vejamos.

A única questão a apreciar é a de saber se o Recorrido foi ou não validamente notificado para o exercício do direito de audição prévia do despacho de reversão. Dito por outras palavras, saber se houve ou não preterição de formalidade legal essencial consubstanciada na falta de notificação para o exercício do direito de audição prévia do despacho que ordenou a reversão e consequente violação do conteúdo essencial do direito de o contribuinte participar no procedimento tributário e decisão deste (artigo 267.º, n.º 5, da CRP).

De referir que a Recorrente não impugna a decisão da matéria de facto (artigo 640.º do CPC), mas, tão só, que o Tribunal a quo faz uma errada interpretação e aplicação do direito aos factos.

Desde já, nos permitimos, adiantar, que falece razão à Recorrente.

O artigo 23.° n.º 4 da Lei Geral Tributária determina que, antes da prolação do despacho de reversão, o responsável subsidiário seja ouvido.

A audição prévia do responsável subsidiário concretiza o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhe digam respeito, consagrado no artigo 267.º, n.º 5 da Constituição da República Portuguesa, permitindo ao contribuinte contrapor ao projecto de decisão, que lhe foi notificado, as razões de discordância e a apresentação de meios de prova (artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT).

Esse direito de audição exerce-se na sequência de comunicação efectuada através de carta registada a enviar para o domicílio fiscal do responsável subsidiário para esse efeito (cfr. artigo 60.º, n.º 4 da LGT).

O n.º 1, do artigo 36.º do CPPT preceitua que «Os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados.»

Por sua vez os n.ºs 1 e 2 do artigo 39.º do CPPT dispõem o seguinte:

«1 - As notificações efetuadas nos termos do n.º 3 do artigo 38.º presumem-se feitas no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil.”

2 - A presunção do número anterior só pode ser ilidida pelo notificado quando não lhe seja imputável o facto de a notificação ocorrer em data posterior à presumida, devendo para o efeito a administração tributária ou o tribunal, com base em requerimento do interessado, requerer aos correios informação sobre a data efectiva da recepção.»

Conforme resulta do probatório, a Administração Tributária remeteu carta registada para o domicilio do Oponente para exercício do direito de audição prévia, a qual veio devolvida com a indicação de «Objecto não reclamado».

Como salienta a Mma. Juíza a quo «não tendo ficado provado que houvesse qualquer aviso colocado pelo distribuidor postal (…) não funciona a presunção estabelecida no n.º 1 do artigo 39.º do CPPT e não pode retirar-se a conclusão alegada pela RFP que tendo sido enviada a notificação para a morada correcta considera-se notificado.»

Para assim decidir o Tribunal a quo apoiou-se no discurso fundamentador do acórdão do STA de 28/01/2015, proferido no processo n.º 0309/14 e no acórdão n.º 439/2013 do Tribunal Constitucional, processo n.º 279/12 (disponíveis em www.dgsi.pt).

Sufragamos o decidido pela primeira instância, sendo totalmente inócuo o invocando nos pontos 4.9 e 4.10 das conclusões da alegação de recurso sobre a forma genérica de actuação dos serviços de distribuição postal em caso de não ser possível a entrega do objecto registado. Impunha-se que alegasse e demonstrasse nos autos que a notificação do revertido foi correctamente efectuada e que foi introduzida na esfera de cognoscibilidade do notificando, o que não logrou fazer.

O exercício do direito de audição prévia pressupõe o conhecimento do projecto de decisão e respectiva fundamentação.

Se a carta de notificação para o exercício de audição prévia, efectuada por via postal registada, foi devolvida, e não se tendo provado nos autos que foi deixado aviso pelos serviços de distribuição postal, nem que foi remetida segunda via da notificação para o exercício de audição prévia, impõe-se concluir que tal acto de notificação não foi introduzido na esfera de conhecimento do notificando/revertido, e, neste contexto factual, não funciona a presunção do n.º 1, do artigo 39.º do CPPT.

Neste sentido decidiu o Supremo Tribunal Administrativo, em acórdão de 10/03/2021, prolatado no processo n.º 0435/16, a cujo discurso fundamentador aderimos, transcrevendo-se o sumário na parte com relevo para os autos:

«(…)

II - O direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, tal como ele surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita (cfr.artºs.23, nº.4, e 60, nºs.5 e 6, da L.G.T.; artº.122, do C.P.Administrativo).

III - A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada (cfr.artº.60, da L.G.T.; artº.163, do C.P.Administrativo).

IV - De acordo com a lei, a notificação (no caso, do revertido) com vista ao exercício do direito de audição prévia à decisão de reversão deve realizar-se através de carta registada a enviar para o seu domicílio fiscal (cfr.artº.60, nº.4, da L.G.T.).

V- A presunção prevista no citado artº.39, nº.1, do C.P.P.T., tem como pressuposto que a notificação tenha sido efectuada nos termos legais, designadamente que a carta registada seja enviada para o domicílio da pessoa a notificar. Mais se devendo referir que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação cabe à Fazenda Pública.
VI - A presunção sob exame apenas vale nos casos em que a carta não seja devolvida, como se pressupõe no nº.2 do mesmo preceito, em que apenas se admite a possibilidade de ilidir a presunção demonstrando que a notificação ocorreu em data posterior à presumida, e já não quando a notificação não tiver ocorrido, nomeadamente, porque a carta foi devolvida.

VII - No caso dos autos é forçoso concluir que os actos de notificação em nenhum momento chegaram à esfera de conhecimento do notificando/revertido. Como tal, face a este contexto factual, não estão reunidas as condições para que funcione a presunção prevista no artº.39, nº.1, do C.P.P.T.» (vide, entre outros, ainda Acórdãos do STA de 31/01/2012, processo 017/12, de 29/05/2014, processo 472/13, de 28.01.2015, processo n.º 309/14 e de 15/02/2017, processo 329/15, todos disponíveis em www.dgsi.pt/).

Pelo que deixámos dito, entendemos que a sentença recorrida, que anulou o despacho de reversão por em face dos factos provados não se poder considerar o Recorrido validamente notificado para o exercício do direito de audição prévia, fez correcto julgamento, devendo ser confirmada, pelo que, sucumbem todas as conclusões do recurso e consequentemente é de lhe negar provimento.

I. A audição prévia do responsável subsidiário concretiza o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhe digam respeito, consagrado no artigo 267.º, n.º 5 da Constituição da República Portuguesa, permitindo ao contribuinte contrapor ao projecto de decisão, que lhe foi notificado, as razões de discordância e a apresentação de meios de prova (artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT).

II. Se a carta de notificação para o exercício de audição prévia, efectuada por via postal registada, foi devolvida, e não se tendo provado nos autos que foi deixado aviso pelos serviços de distribuição postal, nem que foi remetida segunda via da notificação para o exercício de audição prévia, impõe-se concluir que tal acto de notificação não foi introduzido na esfera de conhecimento do notificando/revertido, e, neste contexto factual, não funciona a presunção do n.º 1, do artigo 39.º do CPPT.

Termos em que, face ao exposto, acordam as juízas da 1.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao presente recurso e em confirmar a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique.

Lisboa, 2 de Fevereiro de 2023.