I - Relatório

COMPANHIA IMOBILIÁRIA ..., S.A., notificada do resultado da segunda avaliação realizada ao abrigo do preceituado no artigo 279.º do Código da Contribuição Predial e Imposto sobre a Industria Agrícola e do Despacho do Subdirector-Geral que determinou a repetição da mesma, impugnou o acto de fixação dos valores patrimoniais emergente daquela avaliação e deduziu recurso contencioso do referido despacho.

Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria foi o mencionado despacho julgado válido e improcedente a impugnação judicial, mantendo-se integralmente na ordem jurídica o acto de fixação dos valores patrimoniais tributários.

Inconformada, a Impugnante recorreu para este Tribunal Central invocando, designadamente, a preterição do seu direito a produzir alegações finais, tendo, por decisão sumária do Relator, sido anulada a sentença recorrida, julgada prejudicada a apreciação das demais questões suscitadas e ordenada a baixa dos autos para que fosse cumprida a notificação para alegações finas omitida.

Após ter sido dado cumprimento ao ordenado no referido acórdão, foi proferida nova sentença que julgou válido o despacho do Subdirector Geral e improcedentes as pretensões de anulação do acto de fixação dos valores patrimoniais tributários.

Interposto novo recurso pela Impugnante, foi proferido novo acórdão por este Tribunal Central Administrativo Sul, que confirmou a sentença recorrida quanto à validade do despacho do Subdirector Geral e, no mais, anulou a decisão recorrida por défice instrutório, ordenando nova baixa dos autos para, após a realização das diligências aí indicadas, ser proferida nova sentença.

Cumprido o determinado nesse segundo acórdão, foi proferida nova sentença pelo Tribunal Tributário de Lisboa (para onde os autos foram entretanto remetidos à “Equipa Extraordinária de Juízes tributários criada pela Lei n.º 59/2011, de 28-11 e em conformidade, ainda, com a Deliberação do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 14-12-2011) que julgou procedente a impugnação judicial com fundamento na falta de fundamentação do acto impugnado e prejudicada a apreciação dos demais fundamentos de anulação invocados.

É desta última sentença que a Fazenda Pública vem agora recorrer, formulando, nas alegações apresentadas, as seguintes conclusões:

«I. A contenda versa sobre a decisão em 1.ª Instancia que julgou procedente a presente impugnação judicial ao considerar que "(…) a fundamentação dos atos de 2ª avaliação objeto dos presentes  autos é manifestamente  insuficiente em termos substantivos  (…)"

II. Acrescentando, "Na douta petição inicial a Impugnante pediu a anulação do resultado da avaliação patrimonial, notificada em 11 de Novembro de 2002, em cumprimento do disposto no artigo 279.º do Código da Contribuição Predial e do Imposto sobre a Indústria Agrícola, com a, consequente, manutenção do resultado das avaliações patrimoniais concluidas a 17 e a 21 de Dezembro de 2001, com a exceção dos valores patrimoniais fixados para os lotes n.º I e n.º 606. § A questão coloca-se porque os atos de avaliação vão ser anulados. § Porém, o Tribunal nunca poderia substituir-se à Administração e determinar o valor patrimonial dos Imóveis em causa, pois estamos perante um processo de impugnação que visa apenas a anulação dos atos que fixaram tais valores (com fundamento em qualquer ilegalidade) e não de plena jurisdição ou de condenação, sob pena de se imiscuir em matérias que são de estrita competência administrativa. § Termos em que não se conhece do invocado pedido."

III. Em sede de subsunção jurídica do pedido e da causa de pedir, após elencar os factos provados a douta sentença resume a causa de pedir, a paginas 55, "2.4.2. A Impugnante discorda dos valores fixados, e considera não se ter tomado em conta que: - O alvará de loteamento se distribui por quatro fases e com exceção dos lotes 1, 4 (...) os restantes lotes não tinham a operação de loteamento aprovada; - O valor tributável médio de lotes para construção no centro de ... é de € 15,00/m2 enquanto o valor médio dos lotes da Impugnante foram avaliados por um valor próximo dos 21€; - O valor atribuído por uma instituição de crédito foi muito inferior; - Estão pendentes uma providência cautelar e duas ações de preferência a decorrer no tribunal de ..., o que diminui o valor dos lotes."

IV. No entanto decide o tribunal a quo conforme acima reproduzido em 1., e que "Pela solução dada às questões concretamente conhecidas ficou prejudicado o conhecimento de outras questões." No que se veio alicerçar o decisório, julgando "a presente impugnação procedente e, em consequência, anulo os atos de avaliação impugnados."

V. Não podemos deixar de dissentir da decisão proferida, pelas razões que sustentam o presente recurso, sob o prisma do que julgamos ter sido erro de julgamento ou mesmo excesso de pronúncia.

VI. Da p.i. consta, '"Na realidade, entende a Impugnante que os valores tributáveis [veados em sede de segunda avaliação - cujos termos de avaliação foram assinados entre o dia 17 e 21 de Dezembro -são os correctos face ao tipo de construção permitida. tendo em consideração o projecto aprovado e as obras de urbanização já realizadas. " (sublinhado nosso)

VIl. "Mais se extrai do exposto na presente impugnação, que os actos de avaliação notificados à impugnante a I I de Novembro de 2002, padecem de vício material de violação de lei. por erro sobre os respectivos pressupostos (...) uma vez que não foi encontrado correctamente o valor venal dos imóveis objecto de avaliação, à data da respectiva inscrição na matriz." (artigo 137.º da p.i.). Donde se depreende, que conhece o modo como foi encontrado aquele valor, e conhece-o de forma totalmente suficiente que lhe possibilitou discordar pelas concretas razões de facto que deduziu, concluindo pela sua incorrecção.

VIII. Peticionando em conclusão e a final, "a anulação do resultado da avaliação patrimonial, notificada à Impugnante a I/ de Novembro de 2002, em cumprimento do disposto no artigo 279.º do ...... com a, consequente, manutenção do resultado das avaliações patrimoniais concluidas a 17 e a 21 de Dezembro de 200I, com a excepção dos valores patrimoniais fixados para os lotes n.º  I e n.º 606. "

IX. A lte não alega a falta ou insuficiência de fundamentação dos actos tributários de avaliação patrimonial em causa, ou a sua ininteligibilidade. Simplesmente alega não concordar com o valor apurado em definitivo, pelas concretas razões que descreveu.

X. Ademais, sempre se dirá, que a lte concordou em absoluto com o primeiro valor apurado que não chegou a produzir efeitos e não assacou ao valor definitivo, deficiências de fundamentação, pelo contrário, entendeu-o e por isso mesmo assumiu a sua discordância no respeitante à sua quantificação.

XI. Do mesmo modo que o seu representante na comissão de avaliação, quando no seu voto discordante apenas invoca e regista "vota contra, por entender que os respectivos lotes não deveriam ser novamente avaliados (...) ". Demonstrando assim, ter entendido a fundamentação dos actos tributários e os respectivos cálculos.

XII. Às partes cabe alegar os factos que integram a causa de pedir.

XIII. Às partes cabe definir o objecto do litígio através da dedução das suas pretensões, e no presente caso a impugnante baseia a sua pretensão (reduzida à parte ainda não decidida), em erro sobre os pressupostos conducente à alegada errada quantificação do valor patrimonial de todos os lotes de terreno com exceção de dois.

XIV. Este alegado erro vem alicerçado nas questões descritas na p.i. e inscritas na sentença recorrida.

XV. Aliás, já em 2ª instância o insigne colectivo havia dito após decisão (desfavorável) de parte do peticionado pela lte "Subsiste, assim, a questão dos actos de fixação dos valores patrimoniais decorrentes das 2ªs avaliações (…) A impugnante discorda dos valores fixados, e considera não se ter tomado em conta que: (...)" (recurso TCA Sul 4241110 fls. 480 e 481- sublinhado nosso)

XVI. Na verdade, tendo a lte admitido conhecer a fundamentação da avaliação efectuada, salientando inclusivamente que pretendia ver reconhecida como válida e legal a 1• da 2• avaliação, considerando apenas a quantificação dos valores patrimoniais apurados, cingindo a sua causa de pedir à alegada errada quantificação, não pode salvo o devido respeito, o Meritíssimo "Juiz a quo" declarar procedência da causa de pedir por verificação de um vicio não alegado pela Ite.

XVII. Efectivamente, nos autos apenas está em causa o alegado erro sobre os pressupostos, concretizado na p.i., que conduziu à alegada errada quantificação, e não, se os procedimentos de avaliação, maxime os seus termos, se mostram suficientemente fundamentados.

XVIII. Neste particular importa referir que tendo por referência a causa de pedir, a impugnação judicial é como um recurso contencioso de anulação, que tem por objecto o acto tributário e que visa, a declaração da sua ilegalidade com fundamento no vício expressamente alegado pelo impugnante.

XIX. Assim, salvo o devido respeito por diverso entendimento, o tribunal tem que respeitar o pedido da tutela jurídica que lhe foi feito e as alegações dos fundamentos em que ele se baseia e, como a lte admite a fundamentação do acto (apenas contestando a sua quantificação), não pode o Meritíssimo "Juiz a quo" declarar a sua insuficiência. Ora, da interpretação da p.i., vê-se claramente que a lte invoca como causa de pedir a errada quantificação do acto tributário consequente das razões expostas e reproduzidas quer no Acórdão do TCA Sul quer na sentença recorrida, pelo que não podia o Mº Juiz «a quo», alterá-la.

XX. Por outro lado, e sem conceder no lá alegado, salvo a devida vénia a douta sentença também não faz uma correcta interpretação dos factos ao decidir que existe fundamentação manifestamente insuficiente (no que aquilatamos ser integrador de erro de julgamento).

XXI. Em abono do que vem dito, refira-se, a fundamentação in casu permitiu ao s.p saber quais os factos concretos e critérios considerados pela A.T., pois só conhecendo os critérios valorativos da AT sobre esses factos é possível discuti-los.

XXII. No caso dos autos verifica-se que os louvados procederam à inspeccão directa de todos os lotes em apreço em Outubro de 2002. Dos processos, além da vasta e detalhada documentação descritiva, que os integra, constam as razões por que alcançaram o valor atribuído, os factores tidos em conta para tal atribuição, tudo de forma suficientemente reveladora do percurso percorrido, sem obscuridade que impeça que se aperceba o sentido do que foi declarado pelos louvados como fundamento.

XXIII. O acto de segunda avaliação é uma tarefa que assenta, essencialmente, em conhecimentos técnicos e de mercado, além da experiência. E não padece de vÍcio de forma por fundamentação insuficiente, se dele consta a discriminação dos factores tidos em conta para a fixação do valor venal do lote de terreno para construção, designadamente, a localização do lote de construção, a envolvente urbana em particular atento as potencialidades do local, a área de construção e a edificação prevista além do fim a que se destina.

XXIV. Ficaram demonstrados os factos, os motivos, e os critérios para atribuição de valores por m2 tão diversos como as diferenças de prédios e suas finalidades assim o impunham, sendo exemplo disso, a albufeira, o hotel, o clube hípico, a recepção, a área de desporto informal, o clube de ténis, a estalagem, os aldeamentos turísticos, a capela, o posto médico, as residências de pessoa fixo.

XXV. Por último, procedemos a alegações concernentes aos vícios efectivamente apontados na p.i. da te, não conhecidos na sentença recorrida, ferindo-a, porventura também, por omissão de pronuncia.

XXVI. Assim, a lte discorda dos valores fixados porque o alvará de loteamento se distribuiu em 4 fases, existindo lotes sem operação de loteamento aprovada. Dissentimos do alegado, considerando que a data relevante para fixação do VPT, é a data da avaliação, in casu Outubro de 2002, com necessária produção de efeitos - entenda-se inscrição na matriz predial urbana da respectiva freguesia - à data da passagem a urbano dos respectivos prédios rústicos, i.é à data do alvará de loteamento que alterou a natureza dos prédios (rústicos) para prédios  urbanos, tudo em absoluta conformidade com o  disposto no artigo 6.º n.º 1 alínea c) e n.º 3 do, Código da Contribuição Autárquica.

XXVII. Aliás, motivo pelo qual, a lte apresentou as correspondentes declarações modelo 129 de inscrição matricial, precisamente porque nasceu a obrigação tributária de inscrição dos prédios - entenda-se - lotes de terreno, no caso com destinos/ potencialidades diversas. Razão pela qual não se entende a discussão encetada pela lte, á volta do momento a partir do qual deveriam os prédios ser inscritos/ avaliados.

XXVIII. Alega também que o valor médio por m2 em ... era de €15,00, e nas avaliações impugnadas foi apurado um valor médio de €21,00. Tal argumento, sequer consta da posição do louvado nomeado pelo s.p. que em sua representação, e com os restantes avaliadores discutiu o valor fixado, ou mesmo se entende, considerando a generalização do mesmo e a diversidade de lotes patente no loteamento, que incluiu prédios tão diferentes como sejam, albufeira, capela, hotel, aldeamento turístico, etc.

XXIX. Quanto ao seguinte argumento da lte, dizemos o seguinte, o valor atribuído por uma instituição de crédito, não é critério válido para atribuição de VPT, desde logo pelos fins privados e comerciais prosseguidos por aquelas instituições.

XXX. Por último, as acções pendentes, que revestem carácter transitório, admitindo que possam influenciar o valor comercial de um prédio (apenas) num dado momento, não poderão concorrer na determinação objectiva do seu valor patrimonial, que a ser susceptível de actualizações, o será por critérios objectivos e tendencialmente permanentes, como sejam a alteração da sua área de construção, a sua localização melhorada por eventuais infra-estruturas supervenientes, ou mesmo prejudicada pelas mesmas razões.

XXXI. Sublinhe-se, que todo o processo de 2ª avaliação contou com a presença de um louvado nomeado pela lte para a representar na discussão dos critérios de apuramento do valor final, que apenas registou no seu voto discordante, o seguinte, "… nos respectivos processos que pendem sob os n.ºs 81 a 466 todos do ano de 2000, no Serviço de Finanças de ..., não se conformando com os laudos apresentados pelos louvados nomeados pela Direcção Geral das Contribuições e Impostos, vota contra, por entender que os respectivos lotes não deveriam ser novamente avaliados, dado que os lotes referidos já foram objecto de uma segunda avaliação devidamente concluída em 21/12/2001, não podendo, portanto, ser objecto de uma 3a avaliação por ser ilegal nos termos da lei ... " (sublinhado nosso)

XXXII.  Posição consentânea, com o peticionado nos presentes autos de impugnação, de fixação do primeiro valor apurado em sede de 2ª avaliação e anulação do efectivo valor patrimonial fixado a final.

XXXIII. Assim, e apenas no caso do Tribunal "ad quem" entender não poder sanar o vicio de omissão de pronuncia que a Fazenda Publica aqui invoca, salvaguardado o devido respeito por entendimento diverso, poderá determinar que os autos baixem ao Tribunal a quo, para ar serem novamente apreciados e assim passar a haver pronuncia acerca do fundamento da quantificação do valor patrimonial tributário, invocado no articulado inicial.

XXXIV. Com o devido respeito, pensamos que não merece censura a actuação da AT. na fixação do valor patrimonial de todos os lotes em causa nos autos

Nestes termos e nos demais de facto e de Direito, que certamente o mui douto entendimento do Insigne Colectivo não deixará de convocar, defende a Representação da Fazenda Publica, o provimento do presente recurso jurisdicional, determinando a revogação da decisão provinda do Tribunal a quo, substituindo-a por decisão que determine o decaimento do pedido anulatório formulado na Impugnação judicial pleiteada.».
A Recorrida, notificada da admissão do recurso, apresentou contra -alegações nas quais defendeu, atenta a síntese conclusiva com que as encerrou, que:
«A. Nos presentes autos de Impugnação Judicial se discute a (i)legalidade dos atos de fixação de valores patrimoniais tributários praticados no âmbito dos processos de avaliação n.ºs 81  a 466 do  ano  de 2000,  cujo resultado final foi notificado  à IMPUGNANTE, ora RECORRIDA, no dia 11 de novembro de 2002.
B. Sustentando a ilegalidade dos referidos atos de fixação de valores patrimoniais tributários, a ora RECORRIDA invocou na sua p.i. de Impugnação Judicial, em síntese: (í) que tais atos padecem, a título principal, de vício de forma e de vício de violação de lei por consubstanciarem uma repetição indevida de segundas avaliações validamente notificadas à RECORRIDA (i.e., por consubstanciarem terceiras avaliações legalmente inadmissíveis e contrárias ao artigo 279.° do Código da Contribuição Predial — cf. artigos 47.° a 101.°, 135.° e 136.° da p.i.), e, bem assim, caso se admitisse a legalidade das referidas terceiras avaliações, (ii) que tais atos de fixação de valores patrimoniais tributários padecem do vício de violação de lei em virtude da falta de comprovação e de demonstração dos diversos requisitos avaliativos prescritos pelos parágrafos 2.° e 4.° do artigo 94.° do Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações («CIMSISD»), aplicável ex vi n.° 2 do artigo 8.° do Decreto-Lei n.° 442-C/88, de 30 de novembro (cf. artigos 102.° a 134.° e 137.° da p.i.),
C. No contexto que antecede, os vícios primeiramente invocados pela RECORRIDA com fundamento na inadmissibilidade legal da realização de terceiras avaliações foram julgados  improcedentes  por  Acórdão   proferido   por   este   TRIBUNAL   CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL (cf. Acórdão datado de 7 de dezembro de 2011, proferido no recurso jurisdicional n.° 04241/10 e junto a tis. 465 e ss. dos presentes autos), tendo este mesmo TRIBUNAL decidido, já quanto aos vícios subsidiariamente invocados pela RECORRIDA e atinentes à falta de comprovação da metodologia utilizada para a quantificação dos  respetivos  valores patrimoniais tributários  baixar os autos à 1.a instância para alargamento e fixação da matéria de f acto relevante e para posterior prolação de decisão sobre os atos de fixação dos valores patrimoniais em causa em Junção da actualidade apurada - a acrescer à já fixada.
D. Perante o que fica exposto, o Tribunal Tributário de Lisboa pôde finalmente apreciar a invocada desconformidade entre os atos de fixação de valores patrimoniais tributários impugnados e o procedimento avaliativo imposto pelos parágrafos 2.° e 4.° do artigo 94.° do CIMSISD, aplicável ex vi n.° 2 do artigo 8.° do Decreto-Lei n.° 442-C/88, de 30 de novembro, julgando a Impugnação Judicial deduzida pela RECORRIDA totalmente procedente em virtude da comprovação do vício de falta de fundamentação,
E. Por fim, discordando do referido sentido decisório, a Fazenda Pública interpôs o presente recurso jurisdicional, peticionando a revogação integral da Sentença proferida pelo Tribunal a quo com a substituição da decisão proferida por decisão que determine o decaimento do pedido anulatório formulado na impugnação judicial pleiteada.
F. No entanto, a RECORRIDA entende que os argumentos aduzidos pela Fazenda Pública no âmbito do presente recurso jurisdicional carecem de fundamento, impondo-se a W. Excelências declarar o presente recurso totalmente improcedente e, em consequência, confirmar a decisão recorrida.
G. A Fazenda Pública começou por sustentar nas suas alegações de recurso que a ora RECORRIDA não invocou na sua p.i. de Impugnação Judicial «a falta ou a insuficiência de fundamentação dos atos tributários de avaliação patrimonial cm causa», concluindo, a esta luz, que os factos determinativos de um tal vício de falta de fundamentação (nos quais o Tribunal a quo se alicerçou para julgar a Impugnação Judicial procedente) não integravam a causa de pedir da presente lide (situação que a Fazenda Pública julga ser suscetível de consubstanciar erro de julgamento ou mesmo excesso de pronúncia).
H. Por conseguinte, com o intuito de infirmar o primeiro argumento avançado pela Fazenda Pública para sustentar o recurso interposto, impõe-se à RECORRIDA recapitular os vícios que oportunamente assacou aos atos de fixação de valores patrimoniais tributários, aqui impugnados.
I. No que aqui importa destacar, sublinha-se que a RECORRIDA referiu na sua p.i. de Impugnação Judicial que: (i) às avaliações dos lotes em causa são aplicáveis as disposições do parágrafo 4.° do artigo 94° do CIMSISD, que estabelece que a avaliação dos terrenos para construção será baseada no respetivo valor venal por metro quadrado (cf. artigos 103.° e 104.° da p.i.); (ii) na avaliação de terrenos para construção deve ser considerada a área em que é permitido construir e o volume de construção autorizado, devendo ser averiguado se existe ou não projeto aprovado (cf. artigos 105.° a 107.° da p.i.); (iii) a fixação do valor venal de um terreno para construção exigirá a utilização de um método comparativo com terrenos destinados ao mesmo fim na área do município ou áreas limítrofes, devendo ser consideradas as condições em que se encontrem à data do pedido de inscrição na matriz, verificando-se nesse momento seja existem infraestruturas aprovadas, nos termos do parágrafo 2.° do artigo 94.° do CIMSISD (cf. artigos 108.° e 109.° da p.i.); (iv) e, por último, que de acordo com o regime previsto no artigo 84.° da LGT, a avaliação deve basear-se em critérios objetivos, devendo a respetiva fundamentação indicar quais os critérios utilizados e a ponderação dos fatores que influenciaram o seu resultado (cf. artigo 110.° da p.i.), determinando o n.° 3 do invocado artigo 84.° da Lei Geral Tributária - em concretização do dever genérico de fundamentação constante do artigo 268.°, n.° 3, da Constituição e 77.° da Lei Geral Tributária - que «A fundamentação da avaliação contém obrigatoriamente a indicação dos critérios utilizados c a ponderação dos fatores que influenciaram a determinação do seu resultado».
J. Por seu turno, reiterando o apontado dever de fundamentação a RECORRIDA alertou ainda o Tribunal a quo para o facto de, «como ato administrativo de avaliação de coisas, deve a avaliação estar fundamentada pela externação dos elementos de facto (c de direito) que permitam, a um destinatário normal, conhecer o iter funcional cognoscitivo e valorativo prosseguido pelo autos do ato para fixar o valor venal» (cf. artigo 111.° da p.i.).
K. Por fim, a ora RECORRIDA demonstrou ao longo dos subsequentes artigos 112.° a 134.° da sua p.i. de Impugnação Judicial que os atos de avaliação que lhe foram notificados no dia 11 de novembro de 2002 - ora impugnados - não cumpriram nenhum dos requisitos legalmente prescritos para a fixação de valores patrimoniais tributários, na medida em que os atos avaliativos subjacentes aos processos de avaliação n.º 81 a 466 do ano de 2000 não só desconsideraram a real situação dos imóveis avaliados, como consideraram valores por metro quadrado totalmente inusitados para o concelho em questão como, ainda, não observaram um método comparativo coerente com os parâmetros legais aplicáveis, sem explicitar - ou fundamentar -, em qualquer um dos referidos casos, a metodologia avaliativa concretamente seguida pelos respetivos peritos avaliadores.
L. Em suma, decorre desta breve resenha da p.i. que deu origem aos presentes autos de Impugnação Judicial, que a RECORRIDA destacou oportunamente o dever de fundamentação que impendia sobre os peritos avaliadores, alertando o Tribunal a quo para a norma que transcorria do artigo 84.° da Lei Geral Tributária e para o facto de a «avaliação [dever] estar fundamentada pela externação dos elementos de facto (c de direito) que permitam, a um destinatário normal, conhecer o iter funcional cognoscitivo e valorativo prosseguido pelo autos do ato para fixar o valor venal» (cf. artigos 110.° e 111.° da p.i.), tendo, simultaneamente, identificado os diversos elementos de facto suscetíveis de motivar a verificação do respetivo vício de falta de fundamentação (compostos, in casu, pela falta de explicitação e de demonstração dos requisitos avaliativos prescritos pelos parágrafos 2.° e 4.° do artigo 94.° do CIMSISD, aplicável ex vi n.° 2 do artigo 8.° do Decreto-Lei n.° 442-C/88, de 30 de novembro).
M. Por fim, resta somente sublinhar que a RECORRIDA peticionou, a final, o reconhecimento da procedência dos apontados vícios com as demais consequência legais, designadamente: a da anulação dos atos de fixação de valores patrimoniais tributários impugnados (a qual foi declarada pelo Tribunal a quo em virtude da procedência do vício de falta de fundamentação} e, bem assim, a da manutenção dos valores patrimoniais tributários previamente apurados (a qual não foi apreciada na Sentença recorrida, por se considerar excluída da competência judicativa do Tribunal a quo).
N. Permite-se concluir, assim, que a causa de pedir recortada pela RECORRIDA no âmbito da sua p.i. de Impugnação Judicial integrou, ab initio, a anulação dos atos de fixação de valores patrimoniais tributários impugnados por vício de falta de fundamentação - ao contrário do que, porventura precipitadamente, afirmou a Fazenda Pública -, encontrando-se o Tribunal a quo em plenas condições para se pronunciar, corno sucedeu, acerca da subsistência de um tal vício no caso vertente.
O. Prosseguiu a Fazenda Pública as suas alegações de recurso referindo que «dos processos, além da vasta e detalhada documentação descritiva que os integra, constam as razões por que alcançaram o valor atribuído, os fatores tidos cm conta para tal atribuição, tudo de forma suficientemente reveladora do percurso percorrido, sem obscuridade que impeça que se aperceba o sentido do que foi declarado pelos louvados como fundamento», sustentando, por este motivo, que a Sentença recorrida, ao sufragar a falta de fundamentação dos atos impugnados, incorreu em erro de julgamento.
P. Porém, conforme a RECORRIDA recapitulará de seguida, a declaração fundamentadora subjacente a cada um dos atos de fixação de valores patrimoniais tributários aqui impugnados é insuficiente, obscura e incongruente, contrariamente ao que se afirma, de forma singela, nas alegações de recurso da Fazenda Pública.
Q. Atalhando a presente análise, refira-se que a avaliação dos lotes de terreno em causa encontrava-se parametrizada pelo que se dispunha, à data, no artigo 94.° do CIMSISD, determinando o seu § 4.° que «A avaliação de terrenos considerados para construção basear-se-á no valor venal de cada metro quadrado», e acrescentando o § 2.° do mesmo artigo que os referidos terrenos para construção «(...) serão avaliados também para efeito de inscrição na matriz, sendo necessária, tendo cm conta as condições em que então se encontrarem».
R. Por conseguinte, a fixação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção detidos pela ora RECORRIDA devia assentar, exclusivamente, no apuramento do respetivo valor venal de cada metro quadrado, ou seja, «porque se tratavam de lotes para construção, o único critério capaz de justificar legalmente a avaliação era o valor do metro quadrado do terreno» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 26-09-2012, proferido no processo 01044/11).
S. Já quanto ao alcance do critério normativo de valor venal, foi possível fixar no decurso da presente lide, em síntese, as seguintes premissas interpretativas: (i) a avaliação de terrenos para construção baseia-se exclusivamente na aferição do correspondente valor venal por metro quadrado, ou seja, «porque se tratavam de lotes para construção, o único critério capaz de justificar legalmente a avaliação era o valor do metro quadrado do terreno» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 26-09-2012, proferido no processo 01044/11); (H) o valor venal por metro quadrado pretende traduzir o valor intrínseco do respetivo terreno para construção, correspondendo, genericamente, «a uma percentagem do valor da construção que nele seja possível edificar face aos regulamentos em vigor» (cf. Ofício-Circular H-1/92 de 13 de maio, da DlREÇÃO DE SERVIÇOS DE AVALIAÇÕES), e pressupondo uma análise comparativa entre terrenos com o mesmo fim na área do município ou em áreas limítrofes, bem como o conhecimento do mercado de transações de terrenos idênticos (cf. JOÃO ANTÓNIO LAVADINHO LEITÃO, Avaliação Imobiliária, in Avaliar, n.° 3, 2002, DlREÇAO-GERAL DOS IMPOSTOS, págs. 4 a 10); (iii) a aferição do respetivo valor venal deverá ter em consideração as condições em que se encontrava cada terreno para construção no momento da sua inscrição na matriz e consequente primeira avaliação (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, de 18-03-2003, proferido no processo 07390/02, onde se sufragou que «Quando o art.° 94.°, no § 2.°, do CIMSISSD, diz que as avaliações dos prédios referidos no art.° 109.° que o hajam de ser, para inscrição na matriz, hão-de ter cm linha de conta as condições cm que, então, se encontrarem, só se pode estar a reportar as que se verificarem à data da realização da diligencia (da 1.» delas, como é evidente, cm caso de ser requerida 2.a)»).
T. Por seu turno, no que respeita à fundamentação materialmente exigida para comprovação dos identificados requisitos de aferição do valor venal de terrenos para construção, dispõe o já referido artigo 84.°, n.° 3, da Lei Geral Tributária - em concretização do dever genérico de fundamentação constante do artigo 268.°, n.° 3, da Constituição e 77.° da Lei Geral Tributária -, que «A fundamentação da avaliação contém obrigatoriamente a indicação dos critérios utilizados e a ponderação dos fatores que influenciaram a determinação do seu resultado».
U. No domínio particular da fundamentação de atos de fixação de valores patrimoniais tributários e, mais especificamente ainda, quando em causa se encontre a aplicação do critério do valor venal for metro quadrado, tem vindo a entender a jurisprudência, de forma pacífica, que: (i) «Porque as exigências de fundamentação não são rígidas, variando de acordo com o tipo de ato e as circunstâncias concretas em que foi proferido, a suficiência da declaração fundamentadora do ato avaliativo basta-se com um discurso claro e racional que dê a conhecer a um destinatário normal (colocado na situação concreta do real destinatário c no contexto circunstancial que rodeou a prática do ato) os critérios de avaliação utilizados, as razões por que foram alcançados os valores atribuídos e os fatores tidos cm conta para essa atribuição, tudo de forma suficientemente reveladora do percurso cognoscitivo c valorativo que levou ao apuramento do valor encontrado para o prédio cm questão» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 08-06-2011, proferido no processo 0254/11); (ii) «Se no ato de 2.a avaliação de um terreno destinado a construção se fazem referências abstratas à sua localização, às possibilidades construtivas, infra-estruturas existentes, áreas envolvidas, sem especificar algo mais, ainda que em relação a alguns destes parâmetros de avaliação seja possível chegar através dos demais elementos que constam dos autos e processo apenso, subsistindo outros relativamente aos quais não é apreensível, ocorre falta de fundamentação por não se perceber o iter cognoscitivo que conduziu ao resultado da avaliação» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 23-05-2012, proferido no processo 0882/11); (iii) «A fundamentação, conquanto não careça de ser exaustiva, tem de indicar a situação e a localização de terreno (junto a vias de comunicações ou longe delas, espaços urbanizados, etc.) e o preço corrente no local por metro quadrado» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 29-11-1995, proferido no processo 019779); (iv) «Tal fundamentação deve externar os diversos elementos cm que se baseou o seu valor venal de cada metro quadrado fixado, em ordem a dar a conhecer a um destinatário normal, que se supõe seja o administrado, o itinerário cognoscitivo e valorativo que permitiu alcançar aquele resultado e não qualquer outro» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 02-03-2010, proferido no processo 03495/09); (v) «Suficientes têm de ser os fundamentos no sentido de aptos a dar aperceber o processo lógico c jurídico que levou à decisão consubstanciada no acto concretamente praticado. Daí que se deve ter como insuficiente a fundamentação só de facto ou só de direito, ou meramente conclusiva ou vagamente qualificativa de factos não expressamente indicados» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 27-05-2008, proferido no processo 02111/07).
V. No mesmo sentido veja-se, ainda, o Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 26-09-2012, proferido no processo 01044/11 e os Acórdãos do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO, datados de 17-12-2009 e de 25-11-2008, proferidos, respetivamente, nos processos 03283/09 e 02632/08.
W. Traçado o regime legal aplicável à fixação do valor venal por metro quadrado de terrenos para construção, resta à RECORRIDA recapitular o conteúdo das declarações fundamentadoras subjacentes aos atos de fixação de valores patrimoniais tributários que constituem o objeto dos presentes autos de Impugnação Judicial.
X. Ora, conforme resulta da matéria de facto assente em 1.a instância e liminarmente admitida pela Fazenda Pública em sede de recurso, o valor venal por metro quadrado concretamente atribuído aos lotes detidos pela RECORRIDA - com exceção dos valores atribuídos nos processos de avaliação n.º 81 a 83 e 85 a 89 do ano de 2000 - assentou na seguinte fundamentação: «Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infra-estruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, cm conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo: (...)».
Y. Perante a transcrita declaração fundamentadora impor-se-á à RECORRIDA sindicar de seguida a (i)legalidade dos atos impugnados mediante análise de cada uma das suas componentes à luz dos pressupostos que acima se fixaram a respeito do critério do valor venal por metro quadrado e da fundamentação exigida para a sua concreta quantificação.
Z. Os termos de avaliação em causa começam por referir a qualidade do empreendimento e as suas infraestruturas como elementos aparentemente majorativos ou apreciativos do valor venal por metro quadrado atribuído aos respetivos terrenos.
AA. No entanto, a relevância da invocada qualidade do empreendimento e das suas infraestruturas - enquanto elementos apreciativos do valor venal concretamente atribuído pelos peritos avaliadores - não se encontra especificada ou densificada nos respetivos termos de avaliação.
BB. Tão-pouco se explicita nos referidos termos de avaliação qual a influência que aqueles elementos majorativos terão tido no cômputo geral de cada uma das avaliações realizadas (v.g., perante os restantes elementos analisados para efeitos às, fixação dos respetivos valores patrimoniais tributários).
CC. De resto, tendo em consideração que no momento da avaliação dos referidos terrenos não se encontravam sequer licenciadas as obras de urbanização da 4.a fase de urbanização (cf. ponto 39 da matéria de facto assente), conclui-se que no caso dos processos de avaliação n.0* 233 a 240 e 259 a 466 do ano de 2000 - correspondentes a lotes incluídos na indicada 4.a fase (cf. ponto 39 da matéria de facto assente) -, não só não existia qualquer infraestrutura ou empreendimento passível de avaliação, como, por ausência de licenciamento, tais infraestruturas não seriam sequer antecipáveis ou previsíveis no seu conteúdo e qualidade futuros (admitindo, em beneficio do raciocínio, que tais elementos pudessem ser ponderados).
DD. Resulta do que antecede, portanto, acompanhando as palavras do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, que «Do termo de avaliação não constam as concretas infra-estruturas existentes que os louvados terão observado no local. E sendo o teor do termo de avaliação muito genérico, fica impossibilitado o controlo do ato, designadamente saber se ocorreu algum erro nos pressupostos de facto» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 23-05-2012, proferido no processo 0882/11; o destacado é da RECORRIDA).
EE. Consequentemente, acompanhando o mesmo aresto, impor-se-á concluir que «Havendo um pedido de segunda avaliação, em que foram colocadas em crise, nomeadamente, as infra-estruturas existentes, a fundamentação tinha de permitir ao particular saber quais os factos concretos considerados pela Administração, pois só assim poderá contrapor se eles se verificam ou não. De facto, só conhecendo os critérios valorativos da Administração sobre esses factos, é possível discuti-los (...) Em suma: o termo de avaliação posto em crise encerra falta de fundamentação não permitindo perceber o iter cognoscitivo que conduzia ao resultado alcançado» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 23-05-2012, proferido no processo 0882/11; o destacado é da RECORRIDA).
FF. Já a propósito das referências feitas pelos peritos avaliadores à área em avaliação, à construção prevista para o lote e ao fim a que se destina, sublinha-se que as mesmas traduzem a mera transcrição para os correspondentes termos de avaliação de elementos de facto constantes do Alvará de loteamento urbano n.° 8/98, de 21 de dezembro (cf. pontos 23 a 39 da matéria de facto assente).
GG. De igual forma, a informação relativa à topografia do terreno - enquanto elemento igualmente ponderado pelos peritos avaliadores -, não se encontra densificada em nenhum dos documentos juntos aos termos de avaliação, não sendo igualmente detalhada a influência - positiva ou negativa - que tal elemento terá produzido no cômputo geral de cada uma das avaliações.
HH. Em suma, verifica-se que os identificados elementos factuais não foram acompanhados de qualquer fundamentação de direito dirigida a explicitar, quer a relevância valorativa atribuída a cada um deles, quer a ponderação que os mesmos terão merecido no cotejo com os restantes fatores avaliados, traduzindo, por este motivo, meros juízos de facto de caráter conclusivo e sem qualquer fundamentação.
II. Ora, a este propósito sufragou já este TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL que «Suficientes tom de ser os fundamentos no sentido de aptos a dar a perceber o processo lógico e jurídico que levou à decisão consubstanciada no ato concretamente praticado. Daí que se deve ter como insuficiente a fundamentação só de facto ou só de direito, ou meramente conclusiva ou vagamente qualificativa de factos não expressamente indicados» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 27-05-2008, proferido no processo 02111/07).
JJ. Por seu turno, as observações realizadas pelos peritos avaliadores a propósito da envolvente urbana subjacente e dos valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante parecem encerrar um exercício comparativo entre os terrenos avaliados e outros imóveis em idênticas circunstâncias localizados no mesmo concelho.
KK. Contudo, não pode a RECORRIDA deixar de sublinhar que, atenta a consabida localização dos lotes de terreno em questão, a envolvente urbana subjacente era, qua tale, inexistente à data da avaliação.
LL. Do mesmo modo, quanto aos prédios com características semelhantes aos da RECORRIDA para os quais já existisse alvará de loteamento à data da avaliação, verifica-se subsistir somente um empreendimento em tais condições: o empreendimento sito na Herdade da Vargem Fresca, propriedade da Portucale, cujo alvará de loteamento foi emitido pela Câmara Municipal de ... em 1997.
MM. Não obstante, à data das avaliações dos lotes da RECORRIDA ainda não se encontrava, sequer, efetuada a avaliação dos terrenos abrangidos por aquele empreendimento, não existindo, em consequência, terrenos com características semelhantes a ser transaccionados na região e que fossem suscetíveis de ser utilizados como parâmetro de comparação.
NN. Aliás, é igualmente do conhecimento público que a avaliação dos terrenos abrangidos pelo empreendimento sito na Herdade da Vargem Fresca, propriedade da Portucale, foi suspensa por parte da Administração tributária uma vez que ainda não se encontrava iniciada a construção das correspondentes infraestruturas (cf, entre outras, a notícia publicada on line pela SIC, em 18 de setembro de 2009).
OO. Em suma, a alegada ponderação, quer da envolvente urbana subjacente, quer dos valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante - tendo em conta a aparente inexistência, à data, de situações comparáveis -, impunha a indicação expressa dos valores concretamente considerados nas avaliações, bem como as respetivas fontes, atenta a inexistência de situações comparáveis.
PP. No entanto, em momento algum dos termos de avaliação em causa são identificadas e concretizadas as fontes ou os referentes da - putativa — análise comparativa levada a cabo pelos peritos avaliadores no âmbito dos atos de avaliação ora impugnados, impedindo a RECORRIDA - bem como o presente Tribunal - de sindicar a validade de tal apreciação.
QQ. Por conseguinte, acompanhando o julgamento realizado pelo TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL numa situação idêntica, «não [se] percebe porque 'tiveram em atenção valores de mercado para os terrenos e a construção, tendo cm atenção as áreas envolvidas' (...) se não foram indicados tais valores; com efeito, aquelas afirmações têm um carácter tão vago e genérico que afeta a clareza da decisão, a qual, como premissa do silogismo efetuado, impunha que se indicassem aqueles valores, para aferir da justeza dos encontrados» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 27-05-2008, proferido no processo 02111/07 - destacado da RECORRIDA).
RR. Por fim, a(s) folha(s) anexa(s) a cada um dos termos de avaliação em causa nos presentes autos compõe(m)-se de uma tabela com as seguintes entradas verticais (das quais constam inscrições exclusivamente numéricas): Área do lote (m2); Área de implantação (m2); Área de construção (m2)'; Valor de construção/m2 (Euros); Área do lote padrão (m2); Área do lote excedente (m2)\ Valor do lote padrão por m2(Euros); Valor do lote padrão total (Euros); Valor da área excedente por m2 (Euros); Valor da área excedente total (Euros); Valor venal do lote por m2 (Euros); Valor venal do lote total s/aprec.; Valor venal do lote total c/aprec..
SS. Analisando o conteúdo das referidas entradas, verifica-se, em síntese, que: (i) as primeiras entradas, referentes a Área do lote (m2). Área de implantação (n)2) e Área de construção (m2J, limitam-se a reproduzir, relativamente a cada lote avaliado, os elementos factuais que se retiram do Alvará de loteamento urbano n.° 8/98; (ii) o preenchimento da entrada relativa a Valor de construção/m2 (Euros) - do qual consta a inscrição singela de um valor - não merece qualquer explicitação, nem quanto à origem estatística do valor aí mencionado, nem tão-pouco quanto à demonstração da sua concreta quantificação; (iii) não se esclarece a origem ou o alcance das entradas consubstanciadas em Área do lote padrão (m2); Área do lote excedente (m2); Valor do lote padrão por m2 (Euros); Valor do lote padrão total (Euros); Valor da área excedente por m1 (Euros); Valor da área excedente total (Euros), não se encontrando definido o conceito de lote padrão utilizado, nem explicitadas as operações aritméticas realizadas e conducentes aos resultados aí apurados; (iv) o valor venal por metro quadrado surge, a final, como o resultado de uma série de operações aritméticas cuja formulação não consta da folha e, consequentemente, cuja idoneidade avaliativa ou metodologia (v.g,, por confronto com outras metodologias de caráter alternativo) não é minimamente justificada.
TT. Por último, as referidas folhas de cálculo não explicitam, em momento algum, a ponderação atribuída aos restantes fatores que, de acordo com os termos de avaliação, terão sido considerados na avaliação de cada lote (v.g.t as referidas qualidade do empreendimento, infraestruturas, topografia do terreno e envolvente urbana subjacente).
UU. Uma vez mais, perante situação factual idêntica, aplicável mutatis mutandis ao caso vertente, concluiu já este TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL que «foi preenchido um quadro semelhante, que permitiu alcançar o resultado do valor patrimonial, mas nel [e] também não se encontra qualquer fundamentação expressa que possa constituir o esteio de qualquer um daqueles valores» (cf Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 25-11-2008, proferido no processo 02632/08).
W. Resulta do que ficou exposto nos pontos antecedentes, em suma, que o valor venal por metro quadrado fixado em cada um dos processos de avaliação ora impugnados constitui o resultado de um iter avaliativo cujas componentes ponderadas e respetiva metodologia avaliativa não se encontram explicitadas, impedindo a sua compreensão e consequente sindicância por parte da RECORRIDA ou do presente Tribunal.
WW. Com efeito, convocando as palavras do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, proferidas em contexto factual idêntico ao das avaliações ora impugnadas, os termos de avaliação subjudice «Referem-se à localização, às possibilidades construtivas, infra-estruturas existentes e áreas envolvidas, sem especificar o que quer que seja. São referências abstratas. E se, em relação à localização e áreas envolvidas (do prédio a avaliar) é possível chegar através dos demais elementos que constam dos autos e processo apenso, já no que respeita aos demais, fatores tal especificação ou concretização não existe e não é apreensível. Nestas circunstâncias a 2.ª avaliação não se pode manter como bem decidiu a sentença recorrida que é de confirmar» (cf. Acórdão do SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, datado de 23-05-2012, proferido no processo 0882/11; o destacado é da RECORRIDA).
XX. Travejando em termos definitivos o que se afirma, sublinha-se ainda a manifesta incongruência da fundamentação analisada quando apreciada no cômputo geral dos processos de avaliação impugnados, na medida que a transcrita declaração fundamentadora foi utilizada, sem qualquer alteração ou consideração adicional, inter alia: (i) como fundamento da fixação do valor venal por metro quadrado de terrenos para construção com destinos tão díspares como: receção (cf. processo de avaliação n.° 84/00, fls. 23); capela (cf, processo de avaliação n.° 92/00, fls. 23); posto médico (cf. processo de avaliação n.° 93/00, fls. 23); zona comercial (cf. processo de avaliação n.° 99/00, fls. 23); zona técnica (cf. processo de avaliação n.° 102/00, fls. 23); ou habitação (cf. processo de avaliação n.° 103/00 e ss., fls. 23); (ii) ou, bem assim, como fundamento para a fixação de valores venais por metro quadrado que variaram: entre € 1,25/m2 e € 37.80/m2 (cf. processos de avaliação n.° 100/00, fls. 23 e n.° 88/00, fls. 23, respetivamente); ou, no caso de lotes exclusivamente destinados a habitação, entre € 6.04/m2 e € 28.04/m2 (cf. processos de avaliação n.° 239/00, fls. 24, e n.° 439/00, fls. 23, respetivamente).
YY. Em suma, «A fundamentação tinha de conter um esclarecimento concreto suficientemente apto para sustentar a decisão, não podendo assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que os não suportam, sob pena de ficar prejudicada a compreensão da sua motivação e, consequentemente, qualquer das suas funções» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, datado de 27-05.2008, proferido no processo 02111/07), impondo-se concluir, «Em consonância com o ponto de vista atrás afirmado e porque no n.º 2 do art.° 125.° do CPA, se faz equivaler à falta de fundamentação a adoção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do ato, o que vai contra (...) o art.° 268.° da Constituição da República, cm termos de se considerar preterida uma formalidade essencial, teremos de concluir que o ato recorrido não se encontra claramente suportado pelos elementos de facto e de direito como o revelia materialidade que deflui dos autos» (o destacado é da RECORRIDA).
ZZ. Finalmente, o que fica dito aplica-se, mutatis mutandis, à fundamentação constante dos processos de avaliação n.ºs 81 a 83 e 85 a 89 do ano de 2000, na medida em que, não obstante ser textualmente distinta da que fica analisada, assenta nas mesmas considerações de caráter vago e genérico desacompanhadas de qualquer fundamentação concreta passível de demonstrar o juízo valorativo realizado para cada um dos lotes avaliados.
AAA. Perante o que antecede - e, segundo se julga, sem necessidade de ulteriores desenvolvimentos -, comprova-se que andou bem o Tribunal a quo ao considerar que «os juízos conclusivos constantes dos termos de avaliação identificados na matéria de facto provada tanto podiam fundamentar o valor por metro efectivamente fixado para ca lote, tal como o dobro de tal valor ou até metade do mesmo. O caráter genérico dos termos de avaliação impossibilita o controlo das segundas avaliações, designadamente saber se ocorreu algum erro nos pressupostos de facto», concluindo, assente nas transcritas observações, que «A fundamentação descrita supra é, por isso, claramente insuficiente para quem queira saber ao certo quais os motivos (o itinerário cognoscitivo e valorativo do autor do ato) que levaram os louvados a calcular, por unanimidade ou maioria, o concreto quantitativo apurado para o metro quadrado de cada lote c o consequente valor patrimonial», e julgando a Impugnação Judicial deduzida pela ora RECORRIDA totalmente procedente.
BBB. Por este motivo improcede o segundo argumento avançado pela Fazenda Pública no presente recurso, impondo-se a W. Excelências reconhecer a sua improcedência.
CCC. Ainda neste domínio, e por fim, refere a Fazenda Pública que o vogal nomeado pela RECORRIDA para a comissão de avaliação que fixou os valores patrimoniais tributários impugnados, «no seu voto discordante apenas invoca e regista: "vaia contra, por entender que os respetivos lotes não deveriam ser novamente avaliados (…)". Demonstrando assim, ter entendido a fundamentação dos atos tributários e os respetivos cálculos».
DDD. Porém, ao aduzir este argumento a Fazenda Pública omitiu o conteúdo total da referida declaração de voto, bem como o contexto a que a mesma foi proferida.
EEE. Com efeito, o vogal da RECORRIDA na comissão de avaliação votou contra em todos os termos de avaliação relativos aos processos de avaliação ora impugnados, declarando, para O efeito, que «(...) os respectivos lotes não deveriam ser novamente avaliados, dado que os lotes referidos já foram objeto de uma segunda avaliação devidamente concluída em 21/12/2001, não podendo, portanto, ser objeto de uma 3.ft avaliação por ser ilegal nos termos da lei (...)» (cf. ponto 40 da matéria de facto assente).
FFF. A referida declaração de voto destinou-se a rejeitar, em termos liminares, a realização da própria avaliação (por se considerar que consubstanciava uma terceira - e, por esse motivo, inadmissível - avaliação), abdicando o vogal nomeado pela RECORRIDA de tomar qualquer posição acerca do conteúdo de tais avaliações ou, bem assim, acerca dos procedimentos avaliativos concretamente seguidos pelos restantes peritos.
GGG. Quer isto dizer, portanto, que da declaração de voto do vogal nomeado pela RECORRIDA não sobressaem, expressa ou tacitamente, quaisquer efeitos de aceitação ou de compreensão da fundamentação subjacente aos atos praticados pelos restantes peritos no âmbito de processos avaliativos cuja realização foi, desde o início, liminarmente rejeitada.
HHH. Sem prejuízo do que antecede, impor-se-á sublinhar, adicionalmente, que nos presentes autos foi já dado como assente que o conhecimento do vogal da RECORRIDA na sua qualidade de perito avaliador participante nas referidas comissões de avaliação deve ser considerado circunstancial e inoponível à ora RECORRIDA.
III. Com efeito, este TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL sufragou já - no contexto da apreciação do primeiro conjunto de vícios invocado pela ora RECORRIDA e secundando a posição perfilhada, na altura, pela Fazenda Pública —, que «(..,) não pode a (...) recorrente [ora RECORRIDA] pretender os efeitos desses atos invocando que deles teve conhecimento através do seu perito que interveio nas avaliações, pois que esta forma de conhecimento não satisfaz a exigência legal de notificação como requisito de eficácia do ato» (cf. Acórdão datado de 7 de dezembro de 2011, proferido no recurso jurisdicional n.° 04241/10 e junto a fls. 465 e ss. dos presentes autos).
JJJ. Significa o que antecede, por conseguinte, que o apontado vício de falta de fundamentação deverá ser aferido, em qualquer caso, por referência aos atos validamente notificados à ora RECORRIDA no passado dia 11 de novembro de 2002 e que constituem o objeto dos presentes autos de Impugnação Judicial (os quais, conforme observado acima, carecem manifestamente de fundamentação), improcedendo, por esta razão adicional, o segundo argumento aduzido pela Fazenda Pública.
KKK. Em último lugar, alega a Fazenda Pública que o Tribunal a quo incorreu em omissão de pronúncia em virtude de não se ter pronunciado quanto aos vícios subsidiariamente invocados pela RECORRIDA acerca da errada fixação dos valores patrimoniais tributários objeto dos presentes autos.
LLL. Sucede, todavia, que a apreciação de tais vícios ficou prejudicada pela comprovação da falta de fundamentação dos atos impugnados, vício cuja apreciação assumia um caráter inelutavelmente prejudicial em relação à apreciação dos restantes vícios invocados pela RECORRIDA.
MMM. Com efeito, tendo-se confirmado que os atos de fixação de valores patrimoniais tributários impugnados padecem do vício de falta de fundamentação, tornou-se imediatamente desnecessária a análise da validade intrínseca do conteúdo de tais atos, já que esta análise revelar-se-ia impraticável em virtude da natureza obscura e incongruente da sua fundamentação.
NNN. Neste contexto, a análise da alegada (des) conformidade entre os atos impugnados e os requisitos avaliativos prescritos pelos parágrafos 2.° e 4.° do artigo 94.° do CIMSISD, aplicável ex vi n.° 2 do artigo 8.° do Decreto-Lei n.° 442-C/88, de 30 de novembro, culminaria sempre com a necessidade da anulação de tais atos, já que uma fundamentação insuficiente e obscura como a que se verificou nos presentes autos acarretaria, ipso facto, a subsistência de fundadas dúvidas acerca da correta quantificação dos respetivos valores patrimoniais tributários, caso em que os atos impugnados deveriam ser igualmente anulados (desta feita por imposição do n.° l do artigo 100.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
OOO. Ainda neste sentido, sublinhe-se, a finalizar, que a única utilidade decorrente da apreciação de tais vícios - i.e., a da anulação dos atos impugnados - verificar-se-ia somente na esfera da ora RECORRIDA e nunca na esfera da Fazenda Pública, tendo tais efeitos sido já produzidos, de resto, pelo reconhecimento do vício de falta de fundamentação e pela consequente anulação dos atos impugnados por parte do Tribunal a quo.
PPP. Perante o que antecede, fica demonstrada, sem necessidade de maiores desenvolvimentos, a manifesta desnecessidade da apreciação dos restantes vícios invocados pela RECORRIDA nos presentes autos e, com ela, a improcedência do terceiro - e último - argumento aduzido pela Fazenda Pública no âmbito do presente recurso jurisdicional, consubstanciado na subsistência de um hipotético vício de omissão de pronúncia,
QQQ. Contudo, caso o presente Tribunal entenda deverem ser apreciados os apontados vícios, os mesmos deverão ser considerados igualmente procedentes, determinando, nessa medida, a anulação dos atos de fixação de valores patrimoniais tributários ora impugnados, conforme se sintetizará brevemente de seguida.
RRR. Neste sentido, caso se considere a fundamentação dos atos de avaliação impugnados como sendo clara, suficiente e congruente — o que se admite em mero benefício de raciocínio -, impor-se-á apreciar, então, o vício de violação de lei assacado aos referidos atos, concluindo que tais avaliações assentaram em manifesto erro sobre os respetivos pressupostos de facto e de direito.
SSS. Em particular, e conforme sobejamente referido acima, a maioria dos lotes avaliados - í.e 367 dos 386 lotes sujeitos a avaliação - correspondia a terrenos para construção incluídos nas 3.a e 4.a fases de licenciamento de obras urbanização.
TTT. O anterior significa que, no momento da sua inscrição na matriz e consequente primeira avaliação, não havia quaisquer infraestruturas construídas ou, tão-pouco, licenciadas.
UUU. Ora, como este TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL teve já oportunidade de esclarecer, «Quando o art.° 94.°, no § 2.°, do CIMSISSD, diz que as avaliações dos prédios referidos no art.° 109.° que o hajam de ser, para inscrição na matriz, hão-de ter em linha de conta as condições em que, então, se encontrarem, só se pode estar a reportar às que se verificarem à data da realização da diligência (da 1.° delas, como é evidente, em caso de ser requerida 2.ª)» (cf. Acórdão do TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, de 18-03-2003, proferido no processo 07390/02).
VVV. Consequentemente, fundamentando-se o valor venal por metro quadrado na inserção dos respetivos lotes em empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, conclui-se, singelamente, que tais avaliações assentaram em manifesto erro sobre os respetivos pressupostos de facto e de direito, já que não só tais infraestruturas não existiam à data, não sendo sequer antecipáveis ou previsíveis, atenta a inexistência do seu licenciamento legal, como, por imposição do citado § 2.°, do artigo 94.° do CIMSISD, não poderiam ser, em qualquer caso, consideradas nas avaliações realizadas.
WWW. Por fim, demonstrando ainda o erro sobre os respetivos pressupostos de facto e de direito, salienta a RECORRIDA que a fundamentação subjacente aos atos impugnados legitimou, sem qualquer alteração ou acrescento, a fixação de dezenas de valores venais por metro quadrado totalmente distintos entre si.
XXX. Significa isto, por conseguinte, que a coexistência de uma fundamentação idêntica para distintos valores venais por metro quadrado demonstra, por manifesto imperativo lógico, que: (i) ou os lotes de terreno avaliados são idênticos e o respetivo valor venal deveria ser o mesmo (multiplicando-se seguidamente pela área do respetivo lote), caso em que as avaliações impugnadas serão ilegais por terem apurado, contrariamente ao que impõe o regime legal, valores venais distintos para lotes idênticos (padecendo, então, de erro sobre os pressupostos de direito]; (ii) ou, pelo contrário, os lotes de terreno avaliados encontram-se efetivamente em condições distintas e que justificam diferentes valores venais, devendo tais elementos ser expressamente diferenciados e fundamentados para que tais discrepâncias possam ser sindicadas, caso em que as avaliações impugnadas serão ilegais por terem assentado invariavelmente em idênticos - mas errados - pressupostos de facto (padecendo, portanto, de erro sobre os pressupostos de f acto).
YYY. Em suma, também por esta razão - i.e., por assentarem em erro sobre os respetivos pressupostos de facto e de direito - impor-se-ia a promoção da anulação dos atos de avaliação impugnados, com a consequente procedência da Impugnação Judicial deduzida pela ora RECORRIDA.
TERMOS EM QUE, DEVE O PRESENTE RECURSO SER CONSIDERADO TOTALMENTE IMPROCEDENTE, CONFIRMANDO V. EXCELÊNCIAS A SENTENÇA RECORRIDA E CONSIDERANDO PROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO JUDICIAL APRESENTADA PELA ORA RECORRIDA NOS TERMOS INICIALMENTE PETICIONADOS.».

Neste Tribunal Central a Exma Procuradora-Geral Adjunta emitiu douto parecer no qual se pronunciou, a final, no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os «Vistos» das Exmas Juízas Desembargadoras Adjuntas, cumpre, agora, decidir.

II - Objecto do Recurso

Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remata a sua alegação (aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida) que se determina o âmbito de intervenção do tribunal ad quem.

Assim, pese embora, na falta de especificação no requerimento de interposição, se deva entender que o recurso abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente (art. 635°, n°2, do C.P.C.), esse objecto, delimitado por essa forma, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (n°3 do mesmo art. 635°), pelo que, todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos por seguro que, in casu, o objecto do mesmo está circunscrito às seguintes questões:

- É nula a sentença recorrida por excesso de pronúncia [por o Juiz ter conhecido e decidido questão não suscitada pela recorrida: falta de fundamentação formal dos actos de avaliação (2ª avaliação)]?

- É nula a sentença recorrida por omissão de pronúncia (por o Juiz não ter apreciado e decidido questão suscitada pela recorrida: erro sobre os pressupostos de facto e direito em que assentaram os actos de fixação do valor patrimonial dos prédios avaliados)?

- Errou o Tribunal no julgamento de facto e de direito realizado [por na sentença recorrida e face aos factos apurados, o Tribunal ter concluído, mal, pela falta de fundamentação formal dos actos de avaliação]?

- São válidos os actos de fixação do valor patrimonial tributário impugnados [por resultar dos factos apurados que os pressupostos de facto em que assentaram os procedimentos de avaliação patrimonial dos prédios em apreço ficaram efectivamente comprovados e substanciam os critérios legalmente determinados para efeitos daquela fixação]?

A apreciação das questões supra identificadas será realizada pela concreta ordem porque foram enunciadas, salientando-se, no entanto, que:

(i) da procedência da primeira resultará prejudicada a apreciação da terceira questão, isto é, um eventual julgamento no sentido de que a causa de pedir da presente acção não comporta efectivamente a invocação de falta de fundamentação formal, conduzirá, inelutavelmente, à conclusão de que este Tribunal Central não deve sindicar o mérito do julgamento realizado quanto à validade da fundamentação formal dos actos de fixação patrimonial;

 (ii) a apreciação da terceira questão (validade material ou substancial dos actos de fixação patrimonial) só será realizada se este Tribunal Central vier a concluir que a sentença é nula por excesso de pronúncia ou por omissão de pronúncia ou, assim não concluindo, se julgar, ainda, que há erro de julgamento no que respeita à falta de fundamentação formal. Em qualquer uma destas duas situações, o conhecimento da questão da validade substancial dos actos avaliativos e de fixação do valor patrimonial constitui um conhecimento em substituição do Tribunal recorrido, nos termos do artigo 665.º do Código de Processo Civil (CPC), não se tendo dado cumprimento ao preceituado no n.º 3 do mesmo preceito e diploma citados, uma vez que as partes já se pronunciaram expressamente para a hipótese de este Tribunal de recurso decidir conhecer do erro sobre os pressupostos de facto e direito em que assentaram os actos de fixação dos valores patrimoniais impugnados [vide, alegações e contra-alegações, respectivamente pontos XXVI. a XXXIV e alíneas QQQ) a YYY)].

III - Fundamentação de Facto

Em 1ª instância foram considerados como relevantes e provados para a apreciação e decisão da causa os seguintes factos (em cuja redacção introduzimos pontuais correcções relativas a lapsos materiais mais ostensivos):

1. A Impugnante é proprietária de um empreendimento urbanístico denominado "Vila Nova de ..." na ....

2. Notificada do resultado da primeira avaliação levada a cabo, a Impugnante requereu a realização de segunda avaliação em 23/11/2000, invocando que "...não concordando com o resultado da avaliação vem, nos termos do disposto no artigo 279.° do citado código, requerer segunda avaliação."

3. As avaliações decorreram entre os dias 6/12/2001 e 17/12/2001. (fls. 32, cujo conteúdo se dá por reproduzido).

4. Entre 17 e 21 de dezembro de 2001, foram redigidos e assinados os termos de avaliação referentes aos procedimentos de avaliação nos processos n.°s 81 a 466 do ano de 2000.

5. E foram preenchidos e assinados os mapas resumo dos serviços de avaliações urbanas (fls. 45 e segs. cujo conteúdo se dá por reproduzido).

6. Nestes mapas é indicado, para cada lote, o valor tributável constante da matriz e o valor encontrado pela segunda comissão de avaliação, apresentando-se na última coluna o valor da diferença entre as duas avaliações (cfr. fls. 46, cujo conteúdo se dá por reproduzido).

7. A ECSF de ... escreveu o seguinte: «O presente mapa respeita a 24 avaliações efetuadas nos termos do art. ° 279.° do CCPISIA. Nada tenho a opor à nota elaborada pela respetiva comissão de avaliação. Foram observadas e cumpridas todas as disposições legais em vigor. ..., 21 de dezembro de 2001» (fls. 44, cujo conteúdo se dá por reproduzido).

8. No termo do processo de avaliação, escreveu-se «No decorrer da avaliação, foram cumpridos todas as formalidades legais em vigor para determinação do valor atribuído, teve-se em consideração a sua localização, construção possível, acessos, infraestruturas, afectação, bem como se tomou para comparação prédios da região com características semelhantes. A decisão relativa aos presentes processos foi tomada por maioria», Assinado: Manuel ..., Luís Manuel ... e Domingos de ...» (fls. 47, cujo conteúdo se dá por reproduzido).

9. Com a mesma data, o Exmo. Sr. Secretário da Comissão relativa à segunda avaliação lavrou a declaração de voto junta a fls. 55 cujo conteúdo se dá por reproduzido, reagindo contra o critério de fixação do valor de alguns lotes.

10. Os resultados desta avaliação não chegaram a ser notificados à Impugnante.

11. Mas a Impugnante teve conhecimento dos resultados da avaliação porquanto o perito indicado pela Impugnante é simultaneamente membro do respetivo CA.

12. Por despacho do Exmo. Sr. SDG dos Impostos foi ordenada a repetição das avaliações sem qualquer encargo para o Estado (apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

13. Com fundamento, entre outros factos:

a. «Da inquirição feita aos dois peritos foi possível constatar a existência de falta de diálogo e bom senso das duas partes de que resultaria prejuízo evidente para a Fazenda Nacional se as avaliações tivessem transitado em julgado»;

b. E que «A partir de determinada altura, (...) deixaram de existir condições objetivas para a realização de um trabalho rigoroso e isento como se impunha, o que implica que em condições normais, os valores atribuídos nunca teriam abaixamentos daquela ordem de grandeza. Esta presunção é sustentada na afirmação do próprio presidente quando refere que a redução em 50% do valor dos lotes não se justificava de forma alguma e só o propôs porque de início foi isso que em sua opinião foi acordado. Tanto o secretário que votou vencido, como o presidente reconheceram que os valores atribuídos são desajustados, resultando daí uma subavaliação dos referidos terrenos» (fls. 96 e 97 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

14. Por ofício de 10/1/2002 foi comunicado à Exma. CSF de ... que as avaliações se deveriam considerar suspensas, não se notificando a entidade requerente dos valores atribuídos (fls. 5 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

15. O que foi cumprido por despacho da ECSF de 11/1/2002 (fls. 57 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

16. E foi ordenada a realização de inquérito à atuação dos peritos intervenientes na 2.a avaliação requerida pela Impugnante, cujas conclusões constam do ofício n.°702, de 2/9/2002, junto a fls. 64 e cujo conteúdo se dá por reproduzido.

17. Por ofício n.°855, de 18/10/2002 foi comunicado que por despacho do Exmo. Subdiretor Geral de 17/10/2002 foi mandado proceder de imediato à repetição das segundas avaliações (fls. 66 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

18. E por despacho de 21/10/2002 foram designados os dias 28 e 29 de outubro de 2002 para realização das avaliações (fls. 69 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

19. Prazo que foi prorrogado até ao dia 31/10/2002 (fls. 79 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

20. No dia 11 de novembro de 2002 a Impugnante foi notificada do resultado dos processos da avaliação a que foram atribuídos os n.°s 81 a 466 do ano de 2000, ocorridas de 28 a 31 de outubro de 2002 (fls. 19 cujo conteúdo se dá por reproduzido).

21. Por requerimento datado de 28/10/2002, a Impugnante requereu que a determinação da segunda avaliação fosse revogada (fls. 81 e 82 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

22. Pretensão que foi indeferida na totalidade (fls. 90 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

23. Em 21/12/1998, o Departamento Municipal de Obras e Urbanismo da Câmara Municipal de ... emitiu o Alvará de Loteamento n.° 8/98, em nome da Impugnante, que constitui o dossier 1 do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido.

24. Através do Alvará de Loteamento 8/89 foi licenciado o loteamento e as respetivas obras de urbanização que incidem sobre o prédio que resultará da reunião dos seguintes prédios denominados, Foro da Junta, Aroeira e ..., sitos na freguesia de ..., concelho de ...:

— Prédio rústico, descrito na Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.° 00448/050790 e inscrito na matriz predial rústica sob o artigo n.° 4 se. B1, da respetiva freguesia, com a área de 37,725 hectares;

— Prédio rústico, descrito na Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.° 00449/050791 e inscrito na matriz predial rústica sob o artigo n.° 2 se. B1, da respetiva freguesia, com a área de 0,9 hectares;

— Prédio rústico, descrito na Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.° 00450/050791 e inscrito na matriz predial rústica sob o artigo n.° 5 se. B1, da respetiva freguesia, com a área de 2,2 hectares;

— Prédio misto, descrito na Conservatória do Registo Predial de ... sob o Q 00883/170594 e inscrito na matriz predial rústica sob o artigo n.° 1, parte se. B, B1e B2 e na matriz predial urbana sob os n.°s 862 e 863, da respetiva freguesia, com a área total de 367,55 hectares;

— Prédio rústico, com a área de 32,15 hectares, constituído por parte da parcela n.° 1, inscrito na matriz predial rústica sob o artigo n.° 1, parte se. B, Bi e B2, da respetiva freguesia; prédio este destacado do prédio misto descrito na Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.° 00884/170594 (conforme resulta do Alvará de Loteamento n.° 8/98).

25. O loteamento e os projetos definitivos da 1." fase das obras de urbanização, aprovados respetivamente pelas deliberações camarárias de 95-02-06 e 98-11-30, respeitam o disposto no Estudo Preliminar de Urbanização aprovado em reunião camarária de 93-11-22 e ratificado por despacho do Senhor Secretário de Estado da Administração Local e do Ordenamento do Território de 94-03-15, publicado no Diário da República, II série de 94-04-28, apresentam, de acordo com   as   PEÇAS   ESCRITAS   E   DESENHADAS  ANEXAS,   as  seguintes características: (...)» (aonforme resulta do Alvará de Loteamento n.° 8/98)

26. Relativamente à operação de loteamento incidente sobre a área total de 4.405.250,00m2 (440,525 hectares), são constituídos 692 LOTES com as seguintes áreas e confrontações: (...)» (conforme resulta do Alvará de Loteamento n.° 8/98).

27. Relativamente às obras de urbanização, foi autorizada a sua execução por fases:

A 1.ª FASE incide sobre a área de terreno de 1715.657.2m2 e Engloba,

— 205 LOTES, a saber, Lote n° 1 identificado por Campo de Golfe, Lote n° 4 identificado por Receção, Lote n° 5 identificado por Clube de ..., Lote n° 6 identificado por Clube Hípico, Lote n° 8 identificado por Hotel, Lote n° 9 identificado por Estalagem, Lote n° 11 identificado por Aldeamento Turístico II, Lote n° 12 identificado por Capela, Lote n° 13 identificado por Posto Médico, Lote n° 14 identificado por Escola EB 1, 2, 3, Lote n° 15 identificado por Escola Infantil, Lote n° 16 identificado por Zona Desportiva, Lotes n°s 17A a 17E identificados por Residência de Pessoal Fixo, Lote n° 18 identificado por Zona Comercial, Lotes n°s 19A a 19F identificados por Postos de Transformação, Lote n° 21 identificado por Zona de Lazer Pública II, Lote n° 22A identificado por Zona Técnica, Lote n° 22B identificado por ETAR, Lotes n°s 23, 24, 25A e 25B identificados por Furos, Lote n° 26 identificado por Depósito de Água, Lotes n°s 27 e 28 identificados por Depósitos de Gás, Lotes n°s 30 a 32 identificados por Lote Unifamiliar Tipo Rural, Lotes n°s 49 a 85,133 a 144,353 a 391,397 a 402 e 454 a 456, identificados por Lote Unifamiliar Tipo Urbano/Rural, Lotes n°s 608 a 677, identificados por Lote Unifamiliar Tipo Urbano e Lote n° 678 identificado por Posto de Abastecimento de Combustíveis, perfazendo um total de 1.511.696,3m2;

— 62.112,6m2 de Área de Proteção e Enquadramento;

— 54.174.25m2 de Área de Vias;

— 4.524,2m2 de Área de Estacionamento;

— 83.149,85m2 de Áreas Afetas a Espaços Livres Públicos.

O presente alvará abrange apenas a 1ª FASE das obras de urbanização.

Estas incluem rede viária, rede de abastecimento de água, redes de esgotos domésticos e pluviais, ETAR, infra-estruturas elétricas, infra— estruturas telefónicas, arranjos exteriores, construções complementares e rede de gás (conforme resulta do Alvará de Loteamento n.° 8/98).

28. Para conclusão da 1ª FASE das obras de urbanização é fixado o prazo de três anos contados da data da emissão do presente alvará (em 21/12/1998) - conforme resulta do Alvará de Loteamento n.° 8/98.

29. Em 28/06/1999, foi efetuada a "RETIFICAÇÃO AO ALVARÁ N° 8/98, da CÂMARA MUNICIPAL DE ...» (conforme resulta de fls. 138 a 145 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

30. Em 02/08/1999, foi elaborado o "ADITAMENTO AO ALVARÁ N° 8/98, da CÂMARA MUNICIPAL DE ..." :

«È aditado ao alvará n° 8, de 98-12-21, em nome de Companhia Imobiliária da ..., SÁ, com retificação de 99-06-28, o licenciamento da 2 FASE das obras de urbanização» (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 146 e 147 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

31. Relativamente às obras de urbanização, foi autorizada a sua execução por fases.

A 2ª FASE incide sobre a área de terreno de 477.100,0m2. Engloba,

— 117 LOTES, a saber, Lote n° 7 identificado por Clube de Ténis, Lotes n°s 19G a 191 identificados por Posto de Transformação, Lote n0 20 identificado por Zona de Lazer Pública 1, Lotes n°s 37 a 44 identificados por Lote Unifamiliar Tipo Rural, Lotes n°s 86 a, 119 identificados por Lote Unifamiliar Tipo Urbano/Rural e Lotes n°s 256 a 325, identificados por Lote Unifamiliar Tipo Urbano, perfazendo um total de 357.028,6m2

— 71.555,5m2 de Área de Proteção e Enquadramento;

— 9.383,01712 de Área de Vias;

— 5.516,5m2 de Área de Estacionamento;

— 33.616,4m2 de Áreas Afetas a Espaços Livres Públicos (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 146 e 147 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

32. Para conclusão da 2ª FASE das obras de urbanização é fixado o prazo de três anos contados da data da emissão do presente alvará (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 146 e 147 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

33. Em 16/10/2000, foi elaborado o "ADITAMENTO AO ALVARÁ N° 8/98, da CÂMARA MUNICIPAL DE ...":

«Nos termos dos artigos 28° e 36° do Decreto-Lei n° 448/91, de 29 de novembro, é aditado ao alvará n.° 8/98, de 1998-12-21 em nome de Companhia Imobiliária da ... SÁ, com retificação de 1999-06-28 e aditamento de 1999-08-02, o conjunto das alterações ao loteamento aprovado por deliberação camarária de 2000-10-09.» (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 152 e 157 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

34. Em 27/12/2000, foi elaborado o "ADITAMENTO AO ALVARÁ N° 8/98, da CÂMARA MUNICIPAL DE ...":

«É aditado ao alvará n° 8 de 98-12-21, em nome de Companhia Imobiliária da ..., SÁ, com ratificação de 1999-06-28 e aditamentos de 1999-08-02 e de 2000-10-16, o conjunto das alterações ao loteamento e o licenciamento da 3a FASE das obras de urbanização.» (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 158 e 164 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

35. Relativamente às obras de urbanização, foi, em tempo, autorizada a sua execução por fases.

A 3.ª FASE incide sobre a área de terreno de 1.158.133,8m2. Engloba,

— 156 LOTES, a saber, Lote nº 2 identificado por Albufeira, Lote nº 3 identificado por Desporto Informal, Lote no 10 identificado por Aldeamento Turístico 1, Lotes n°s I9J, 19L e 19M identificados por Posto de Transformação, Lotes n°s 33 a 36 e 45 a 48 identificados por Lote Unifamiliar Tipo Rural, Lotes n°s 120 a 132, 145 a 255 e 335 a 352 identificados por Lote Unifamiliar Tipo Urbano/Rural e Lote n° 326 identificado por Habitação Coletiva, perfazendo um total de 755.584,2m2

— 323.018,0m2 de Área de Proteção e Enquadramento;

— 37.812,0m2 de Área de Vias

— 2.962,5m2 de Área de Estacionamento;

— 38.757,1m2 de Áreas Afetas a Espaços Livres Públicos (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 158 e 164 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

36. Para conclusão da 3ª FASE das obras de urbanização é fixado o prazo de cinco anos contados da data da emissão do presente alvará (conforme resulta do Aditamento ao Alvará n.° 8/98, documento que constitui fls. 158 e 164 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

37. Em 08/01/2001, foi emitido o "EDITAL N° 11/2001, ADITAMENTO AO ALVARÁ DE LOTEAMENTO N° 8/98" donde resulta que “nos termos do Decreto-Lei n° 448/91, de 29 de novembro, torna-se público que a Câmara Municipal de ... emitiu, em 2000-12-27, o aditamento ao alvará de loteamento n° 8/98, em nome da Companhia Imobiliária da ..., SÁ, com retificação de 1999-06-28 e aditamentos de 1999-08-02 e de 2000-10-16, através do qual é licenciado o conjunto das alterações ao loteamento e a 3 FASE das obras de urbanização» (conforme resulta do Edital n.° 11/2001, documento que constitui fls. 179 e 180 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

38. Para conclusão da 3ª FASE das obras de urbanização foi fixado o prazo de cinco anos (conforme resulta do Edital n.° 11/2001, documento que constitui fls. 179 e 180 do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

39. A fase do loteamento em que se insere cada um dos lotes consta do "Quadro de Loteamento" que constitui fls. 166 e segs. do Dossier 1, do processo administrativo apenso, donde que resulta os terrenos para construção a que se referem os processos n.°s 1/2000 a 232/2000, 241/2000 a 258/2000 se inserem nas 1ª, 2.ª e 3.ª FASES, aprovadas à data da realização da avaliação e que os terrenos para construção a que se referem os processos n.°s 233/00 a 240/00 e 259/2000 a 466/2000 se inserem na 4.ª FASE, ainda não aprovada à data da realização da segunda avaliação.

40. O vogal da Impugnante votou contra todas as avaliações realizadas em Outubro de 2002, nos processos de avaliação numerados de 81 a 466, por entender que «... os respetivos lotes não deveriam ser novamente avaliados, dado que os lotes referidos já foram objeto de uma segunda avaliação devidamente concluída em 21/12/2001, não podendo, portanto, ser objeto de uma 3* avaliação por ser ilegal nos termos da lei...» (fls. 87 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).

41. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 81/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 81/2000

Lote designado pelo n. ° 1

Com a área de: 720.461,20 m2

Com afectação destinada a: Campo de golfe

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o referido campo de golfe ser uma infraestrutura para usufruto coletívo, não nos parecendo lógico que o lote em análise, que não se destina a comercialização, tenha, antes da construção do campo, um valor venal superior ao de prédio rústico. Considera-se, contudo, que produz um fator de apreciação nos lotes adjacentes, pelo que esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 0,50

Valor tributável atribuído ao lote: € 360.230,60

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

42. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 82/2000:

« (…) Processo de avaliação n. ° 82/2000

Lote designado peio n.°2

Com a área de: 169.188,00 m2

Com afetação destinada a: Albufeira

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o mesmo não se destinar a qualquer tipo de construção ou comercialização, produzindo sim um custo adicional aquando da execução do paredão. Assim, o referido terreno não poderá ter qualquer aproveitamento em termos de prédio rústico, considerando-se contudo que produz um fator de apreciação nos lotes adjacentes. Por isso, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 0,20

Valor tributável atribuído ao lote: € 33.837,60

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

43. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 83/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 83/2000

Lote designado pelo n. ° 3

Com a área de: 65.079,00 m2

Com afetação destinada a: Desporto informal

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o mesmo possuir um índice de construção bastante exíguo e não se destinar a ser comercializado, sendo um equipamento de utilização coletiva para os utentes do empreendimento. Assim, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 0,26

Valor tributável atribuído ao lote: € 16.920,54

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

44. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 84/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 84/2000

Lote designado pelo n. º 4

Com a área de: 1.039,00 m

Com afetação destinada a: Receção

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afectação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 15,36

Valor tributável atribuído ao lote: € 15.962,13

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)»

45. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n,° 85/2000:

« (...) Processo de avaliação n. ° 85/2000

Lote designado pelo n. ° 5

Com a área de: 4,630,00

Com afectação destinada a: Clube de ...

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o mesmo possuir um índice de construção considerável, apesar de não se destinar a ser comercializado, sendo um equipamento de utilização coletiva para os utentes do empreendimento. Assim, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: 2,00

Valor tributável atribuído ao lote: €46.186,29

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

46. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 86/2000:

«(...) Processo de avaliação n. º 86/2000

Lote designado pelo n.°6

Com a área de: 192.610,00 m2

Com afectação destinada a: Clube hípico

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o mesmo possuir um índice de construção considerável, apesar de não se destinar a ser comercializado, sendo um equipamento de utilização coletiva para os utentes do empreendimento. Assim, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €21,49

Valor tributável atribuído ao lote: €1 286.990,00

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

47. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 87/2000:

«Processo de avaliação n. ° 87/2000

Lote designado pelo n.°7

Com a área de: 57.121,00 m2

Com afetação destinada a: Clube de ténis

Embora este terreno se situe na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade, dotado de todo o tipo de infraestruturas para que os seus utentes possam desfrutar de uma boa qualidade de vida, pesa porém o facto de o mesmo possuir um índice de construção considerável, apesar de não se destinar a ser comercializado, sendo um equipamento de utilização colectiva para os utentes do empreendimento. Assim, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 0,93

Valor tributável atribuído ao lote: € 53.122,53

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

48. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 88/2000:

 «(...) Processo de avaliação n.° 88/2000 Lote designado pelo n. ° 8 Com a área de; 35.798,60 m2 Com afetação destinada a: Hotel

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a. qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de Terreno: € 37,80

Valor tributável atribuído ao lote: € 1.353.168,08

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

49. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 89/2000:

«(...)Processo de avaliação n.° 89/2000 Lote designado pelo n.°9 Com a área de: 32.189,40 m2 Com afetação destinada a: Estalagem

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo;

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €210,95

Valor tributável atribuído ao lote: €2 352.386,24

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

50. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 90/2000;

«(...) Processo de avaliação n. ° 90/2000

Lote designado pelo n. ° 10

Com a área de: 49.370,00 m2

Com afetação destinada a: Aldeamento Turístico 1

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €17,06

Valor tributável atribuído ao lote: € 842,485,72

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que apôs dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (…)».

51. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 91/2000:

« (...)

Processo de avaliação n. ° 91/2000

Lote designado pelo n.°11

Com a área de: 46.417,90 m2

Com afetaçêo destinada a: Aldeamento Turístico 2

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 18,84

Valor tributável atribuído ao lote: € 874.932,55

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte Integrante do presente Termo. (...)»

52. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 92/2000:

«(...)Processo de avaliação n, ° 92/2000 Lote designado pelo n. ° 12 Com a área de: 1.117,70 m2 Com afetação destinada a: Capela

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…)  maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €1,25

Valor tributável atribuído ao lote: € 1.393,77

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

53. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 93/2000:

«(…) Processo de avaliação n. ° 93/2000

Lote designado pelo n.º 13

Com a área de; 1.600,00 m2

Com afetação destinada a: Posto médico

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €1,25

Valor tributável atribuído ao lote: € 1.995,19

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

54. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n° 94/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 94/2000

Lote designado pelo n.°17A

Com a área de: 331,70 m2

Com afetação destinada a: Residência de pessoal fixo

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia cio terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 15,36

Valor tributável atribuído ao lote: € 5.095,89

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

55. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 95/2000:

«(...) Processo de avaliação n, ° 95/2000

Lote designado pelo n.°17B

Com a área de: 329,60 m2

Com afetação destinada a: Residência de pessoal fixo

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 15,36

Valor tributável atribuído ao lote: € 5.063,64

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

56. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 96/2000:

«(...)Processo de avaliação n. ° 96/2000

Lote designado pelo n.°17C

Com a área de: 325,60 m2

Com afetação destinada a: Residência de pessoal fixo

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €215,36

Valor tributável atribuído ao lote: €2 5.002,18

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

57. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 97/2000;

«(...) Processo de avaliação n. ° 97/2000

Lote designado pelo n.°17D

Com a área de: 319,20 m2

Com afetação destinada a: Residência de pessoal fixo

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €215,36

Valor tributável atribuído ao lote: €24.903,86

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que apôs dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

58. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 98/2000:

«(...) Processo de avaliação n.º 98/2000

Lote designado pelo n.°17E

Com a área de: 310,30 m2

Com afetação destinada a: Residência de pessoal fixo

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 15,36

Valor tributável atribuído ao lote: € 4.767,13

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo».

59. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 99/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 99/2000

Lote designado pelo n. ° 18

Com a área de: 32.010,30 m2

Com afetação destinada a: Zona Comercial B

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos [louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: € 9,87

Valor tributável atribuído ao lote: €315,832,08

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

60. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 100/2000:

«(...) Processo de avaliação n. ° 100/2000

Lote designado pelo n. ° 20

Com a área de: 5.454,00 m2

Com afetação destinada a: Zona de Lazer Pública 1

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €1,25

Valor tributável atribuído ao lote: € 6.801,11

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que apôs dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)».

61. Resulta do termo de avaliação a que se refere o processo n.° 102/2000:

«(...) Processo de avaliação n.° 102/2000 Lote designado pelo n° 22A Com a área de: 25.322,00 m2

Com afetação destinada a: Zona técnica

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados ria região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou por (…) maioria dos votos dos louvados manter o valor atribuído pela primeira Comissão de Avaliação, de acordo com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: €21,25

Valor tributável atribuído ao lote: €2 31.576,04

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)».

62. Nos “TERMOS DE AVALIAÇÃO” constantes dos processos avaliação, numerados de 103 a 466 escreveu-se:

«Aos trinta e um do mês de outubro do ano de dois mil e dois, neste Serviço de Finanças do concelho de ..., estando presentes na qualidade de Peritos Distritais os Srs. Rogério ... e José ..., respectivamente Presidente e Secretário, e o Sr, Domingos ..., Vogal, louvado da parte, que declaram que tendo visto e examinado por inspecção direta, o prédio descrito na relação que lhes foi entregue, o avaliaram com inteira observância de todas as formalidades legais pela seguinte forma:

Processo de avaliação n.° (...)

Lote designado pelo n° (...)

Com a área de: (...)

Com a afetação destinada a: (...)

Considerando que o se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: (...)

Valor tributável atribuído ao lote: (,..)

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo (...)

E assim deram por finda esta diligência na qual se avaliou o prédio inscrito na Matriz Predial Urbana da Freguesia de ... sob o artigo (...)».

63. Das folhas anexas aos Termos de Avaliação constam, nomeadamente:

- o número do processo de avaliação;

- o lote é designado pelo número respetivo;

- é indicada a área do lote;

- é indicado o artigo matricial.

64. Dão-se por reproduzidas as folhas anexas, constantes dos processos de avaliação, que se seguem, donde constam:

- o número do processo de avaliação;

- o lote é designado pelo número respetivo;

- é indicado o artigo matricial

- é indicada a área do lote;

- a área de implantação

- a área de construção;

- o preço por metro quadrado;

- o valor venal do lote por m2 e o valor total;

Relativamente aos lotes em que a afetação destinada o justifica são ainda indicados:

- o valor de construção/m2

- o valor total de construção

- a área do lote padrão;

- a área do lote excedente;

- o valor do lote padrão, por m2 e o valor total;

- o valor da área excedente, por m2 e o valor total;

X

“imagens no original”

66. Do preâmbulo do regulamento do loteamento do Clube de Campo de ..., consta o seguinte:

 «1- O loteamento do CLUBE DE CAMPO DE ..., doravante designado por EMPREENDIMENTO, sito na freguesia de ..., - Concelho de ..., é um EMPREENDIMENTO TURÍSTICO -HABITACIONAL que, na sua vertente turística, integra, como Estabelecimentos Hoteleiros e Turísticos, um hotel, uma estalagem e dois aldeamentos turísticos e, como Equipamentos ou Meios de Animação Turística Desportiva, um campo de golfe, um clube hípico; um clube de ténis, um clube de convívio e uma albufeira, a cujos utentes se pretende assegurar o mais elevado, padrão de qualidade de vida, quer sejam proprietários quer sejam seus hóspedes e visitantes, quer, ainda, sejam simples e mais fugazes utentes dos diversos equipamentos meios de animação turística desportiva atrás mencionados.

2 - Este conjunto de Estabelecimentos e Equipamentos Hoteleiros, Turísticos e de Animação Turística Desportiva foi projetado para servir toda uma região envolvente que, atualmente, se encontra altamente carenciada - deste tipo de Estabelecimentos e Equipamentos e, por isso pode vir a tomar-se uma importante fonte de receitas e de animação para o Concelho de ....

3- O elevado padrão de qualidade de vida exigido passa igualmente pela segurança do EMPREENDIMENTO e pela sua correta utilização e fruição por parte dos futuros proprietários e utentes de toda a área do mesmo.

4 - Com este regulamento pretendem-se estabelecer normas que garantam o desenvolvimento harmonioso do EMPREENDIMENTO e permitam aos futuros proprietários ver o seu património gradualmente valorizado.

5 - À Sociedade - promotora do EMPREENDIMENTO, COMPANHIA IMOBILIÁRIA DA ..., SÁ, doravante designada por PROMOTORA, ou a quem a mesma indicar caberá verificar - previamente ao respetivo licenciamento pela Câmara Municipal de ... se as plantas e projetos de todas as edificações e respetivos arranjos exteriores estão em conformidade com este Regulamento. (...)” (conforme resulta do regulamento que constitui f/s. 181 e segs. do Dossier 1, do processo administrativo apenso).

67. Dá-se por reproduzida a planta anexa regulamento do loteamento do Clube de Campo de ..., conforme resulta de f/s. 258 e 258. do Dossier 1, do processo administrativo apenso, donde consta a indicação e localização dos lotes referentes ao clube de ténis, ao centro hípico, ao campo de golf, à area desportiva, ao lago, ao club house, ao posto médico, à escola primária, ao infantário, à capela, ao equipamento turístico e ao comércio de apoio.

Segue cópia da planta que vai dividida em duas partes atenta a sua dimensão:

“imagens no original”

68. Dá-se por reproduzido o mapa dos valores atribuídos aos diferentes lotes, por uma instituição de crédito, condicionados à aprovação das operações de loteamento, que constitui fls. 81 a 92 dos presentes autos.

3.2. Mais e consignou na sentença recorrida, sob o título de “Factos Não provados” que “Com interesse para a decisão da causa nada mais se provou» e que a “A convicção do tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos, referidos nos «factos provados» com remissão para as folhas do processo onde se encontram”.

IV - Fundamentação de Direito

Exposta, de forma necessariamente sintética, a pretensão da Impugnante (doravante “recorrida”), a posição assumida nos autos pela Fazenda Pública (de ora em diante “recorrente”) e as diversas e principais vicissitudes processuais ocorridas nos autos, cumpre agora decidir as questões enunciadas como integradoras do objecto do presente recurso pela ordem porque se entendeu deverem ser apreciadas, tudo conforme consignado no ponto III supra.

4.1. E, fazendo-o, dir-se-á, antes de mais, que a primeira questão colocada – excesso de pronúncia – encontra o seu fundamento legal no artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) segundo o qual é nula a sentença em que o juiz conhece de questão que não devesse conhecer.

Sabendo-se que esse “não dever conhecer” tem subjacente, simultaneamente, a não invocação da questão pelas partes e a inexistência do dever do seu conhecimento oficioso, saber se a sentença recorrida é nula por excesso de pronúncia passa por responder a duas questões: quais os vícios assacados ao acto impugnado na petição inicial e, não se incluindo neles o vício de falta de fundamentação formal – único apreciado pela decisão recorrida e que determinou a procedência da acção com a consequente anulação do acto impugnado – decidir se essa falta de fundamentação (hipoteticamente, por ora, não invocada) é de conhecimento oficioso e, não sendo, se o Tribunal, em determinadas circunstâncias, ainda pode valer-se dessa falta de fundamentação formal para legitimar a sua decisão de não conhecer os demais vícios invocados.

Comecemos pela delimitação da causa de pedir, salientando que, como resulta indiciado do que deixámos vertido no ponto I, a petição inicial refere um conjunto de vícios imputados aos dois actos então postos em crise: por um lado o acto de fixação do valor patrimonial e, por outro, o despacho do Subdirector Geral que determinou a realização de nova avaliação (segunda avaliação para o autor do acto, terceira avaliação na tese defendida pela recorrida na petição inicial).

Esta chamada de atenção para a existência originária de uma cumulação de pedidos e causas de pedir (pese embora seja líquido, como igualmente deixámos clarificado no ponto I, que neste recurso jurisdicional apenas está em causa a impugnação judicial do acto de fixação do valor patrimonial, uma vez que, no mais, isto é, quanto à validade daquele despacho, a decisão proferida no acórdão de 2-12-2011, deste Tribunal Central já há muito transitou em julgado), prende-se com o facto de a leitura da petição inicial nos permitir concluir que, bem ou mal, o vício de falta de fundamentação formal e material do despacho do Subdirector Geral, cuja anulação também vinha peticionada, foi expressamente invocado - artigos 1.º a 101.º da petição inicial, em especial artigo 78.º “Como também referimos, a decisão administrativa que ordena a repetição das avaliações sub judice carece de fundamento claro que esclareça, em concreto, qual a motivação da respectiva decisão, violando, nesta conformidade, o disposto no artigo 125.º do CPA”.

No que respeita ao acto de fixação patrimonial tributário propriamente dito, a questão não é, nem num sentido, nem no outro, tão líquida quanto Recorrente e Recorrida pretendem fazer crer.

Efectivamente, uma leitura menos perfunctória do articulado inicial parece permitir concluir, no que respeita a esse acto, que a Recorrida se teria “limitado” a invocar a sua ilegalidade por traduzir “uma terceira avaliação” e por assentar em erro sobre os pressupostos de facto e direito, o que, nesta última hipótese (única relevante neste recurso jurisdicional nesta data), constituirá apenas uma invocação de falta de fundamentação substancial ou material do acto.

Concorrem para esta primeira ideia a forma como a própria recorrida intitulou/qualificou a alegação vertida nos artigos 102.º a 134.º da petição inicial [“Da invalidade dos valores tributários fixados em sede de terceira avaliação“ (negrito de nossa autoria)], a inexistência de uma referência à “falta de fundamentação formal” como fundamento expresso da anulação peticionada e, por fim, o facto de, nesse articulado, a recorrida se ter dedicado, quase em exclusivo, a apontar os erros de facto e direito em que incorrera a comissão de avaliação no que se refere aos critérios atendidos e/ou aos factores não atendidos, uns e outros concorrendo para a ilegalidade da fixação/quantificação final do valor patrimonial tributário (cfr. mesmos artigos identificados da petição inicial).

Acontece, porém – e por isso afirmámos “quase em exclusivo” - que a recorrida não deixou, ainda que de forma menos directa ou, até, se preferirmos, de uma forma do ponto de vista jurídico menos rigorosa (até pela referida expressão ampla utilizada como ponto de partida do alegado) de se reportar a uma deficiente fundamentação, designadamente nos artigos 110.º e 111.º da petição inicial, onde, finalizando o enquadramento geral inicial dos critérios legais a que devia obedecer o procedimento de avaliação de um terreno para construção para efeito de fixação do seu valor patrimonial tributário, se consignou o seguinte:

«Por último, de acordo com o regime previsto no artigo 84.º da LGT, a avaliação deve basear-se em critérios objectivos, devendo a respectiva fundamentação indicar quais os critérios utilizados e a ponderação dos factores que influenciaram o seu resultado» (artigo 110.º); «Com efeito, “como acto administrativo, de avaliação de coisas, deve a avaliação estar fundamentada pela externação dos elementos de facto (e de direito) que permitam, a um destinatário normal, conhecer o iter funcional cognoscitivo e valorativo prosseguido pelo autor do acto para fixar o valor venal» (artigo 111.º da petição inicial, com citação de acórdão de 2-2-1993, do Tribunal Tributário de 2ª Instância de Santarém, publicado in Ciência Técnica Fiscal, n.º 371, Julho-Setembro, págs. 275 a 86).

É certo que pode afirmar-se que essa alegação não é suficiente para traduzir uma real vontade de anulação do acto com fundamento em falta de fundamentação formal e que subjacente a essa alegação ainda pode estar, como parece ser o entendimento da Recorrente, uma intencionalidade de questionar os critérios vertidos na fundamentação, isto é, integrar-se ainda no âmbito de uma discussão quanto à validade material do acto e não quanto à sua validade formal, designadamente por poder configurar-se como uma prévia delimitação de que a Recorrida iria impugnar a validade substancial do acto de fixação do valor patrimonial tendo por base os critérios e a densificação que dos mesmos transparecia da fundamentação formal desse acto. E, porque não dizê-lo, que uma eventual identificação do vício de falta de fundamentação formal através da interpretação de singelos artigos da petição inicial até pode parecer contraditória com a alegação dos motivos pelos quais a Recorrida discorda dos pressupostos de facto e de direito que fundamentam o acto impugnado.

Porém, estas são duas questões distintas cujo tratamento deverá ser autonomamente realizado. Primeiro importa apurar se o vício de falta de fundamentação formal foi ou não invocado, porque daí depende a decisão a proferir sobre a questão da nulidade da sentença por excesso de pronúncia. Só depois, se essa nulidade for julgada improcedente se apreciará o erro de julgamento também suscitado pela Recorrente.

            Do que vimos expondo resulta evidente a importância nuclear que assume nesta apreciação a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material ou substancial, uma vez que só por referência a essa distinção se poderá lograr identificar qual foi a real vontade da recorrida com as alegações vertidas na sua petição inicial, sobretudo por a forma como o pedido foi formulado – “anulação do resultado da avaliação notificado à Impugnante a 11 de Novembro de 2002” - ser perfeitamente compatível com um ou outro dos vícios (cfr. artigo 38.º, § 2 da petição inicial, fls. 15-15 do volume I destes autos).

No que respeita à fundamentação formal, o que importa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, isto é, se externou no acto as razões de facto e de direito em que fundou a sua actuação (ainda essa fundamentação possa consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas ou ser sumária, conforme artigos. 77° n.º 1 e 2 da Lei Geral Tributária (LGT), 125.º do Código de Procedimento Administrativo (CPA) e 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP)].

Quanto à validade substancial do acto, o que se afere é a valia dos motivos invocados na fundamentação formal, isto é, se esses motivos correspondem à realidade e se são suficientes para julgar legítima uma concreta actuação administrativa.

Nas palavras da doutrina, a distinção entre uma e outra das fundamentações em apreço está «em que o dever formal se cumpre pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis; enquanto a fundamentação material exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo».[1] O que significa que, se é a fundamentação formal que a parte pretende ver sindicada, há-de necessariamente invocar a inexistência de uma externação das razões de facto e de direito na decisão da Administração ou, pelo menos, a sua insuficiência, incongruência ou obscuridade. Se é a fundamentação substancial que se pretende que seja avaliada, a alegação tem que revelar a discordância da parte com os concretos fundamentos de facto e/ou de direito invocados em suporte da decisão. Se são ambas, a alegação terá necessariamente que revelar que a fundamentação formal vertida no acto é insuficiente, incongruente ou obscura (a alegação de absoluta inexistência de fundamentação formal é, para nós, por natureza, incompatível com qualquer invocação de falta de fundamentação substancial, razão pela qual, na análise da situação concreta nunca poderá ser considerada) e demonstrar, suportada ou não em juízos meramente hipotéticos, que os pressupostos de facto e de direito afirmados ou indiciados pela externação realizada, não correspondem à realidade e/ou não são os eleitos pelo direito aplicável e convocado no acto impugnado.

Recuperando, agora, de novo o teor da petição não cremos que possa deixar de se entender, ainda que, como já o dissemos, de forma menos clara ou rigorosa, que a Impugnante suscitou ambos os vícios.

Na verdade, considerando que o pedido, singela anulação do acto impugnado, é compatível com ambos os vícios ou “faltas de fundamentação” invocadas e que, para efeitos de uma decisão quanto à efectiva invocação do vício, é indiferente a bondade da pretensão, ou seja, se esse vício deve ou não ser julgado procedente, questão atinente ao erro de julgamento que, a ser apreciado, o será nessa sede, não temos agora dúvidas em afirmar que não é nula a sentença recorrida por excesso de pronúncia.

Com efeito, por um lado a Recorrida suscitou a questão da falta de fundamentação formal quando, em abono da sua pretensão:

. convocou a exigência legal prevista no artigo 84.º da LGT, salientando expressamente a exigência de identificação na fundamentação da avaliação dos critérios técnicos utilizados e a ponderação dos factores que influenciaram a determinação do seu resultado;

. identificou o acto impugnado como acto administrativo afirmando expressamente estar sujeito a fundamentação formal através da externação dos elementos de facto (e de direito) que permitam, a um destinatário normal, conhecer o iter funcional cognoscitivo e valorativo prosseguido pelo autor do acto para fixar o valor venal.

. citou, para suportar a sua pretensão anulatória, um acórdão em que o acto administrativo impugnado também respeitava a uma segunda avaliação de um lote de terreno e em que esse acto foi anulado por falta de fundamentação formal;

. e invocou a a impossibilidade de determinados critérios terem sido aplicados no procedimento de avaliação por inexistência dos pressupostos de facto que os suportariam, qualquer que fosse a relevância ou ponderação que lhes viesse a ser atribuída;

Por outro lado, a Recorrida suscitou a falta de fundamentação substancial quando discordou dos critérios técnicos que a Administração declarou ter utilizado no âmbito da avaliação, o que fez na petição inicial, designadamente nos seus artigos 114.º, 115.º, 116.º, 117.º, 121.º, 122.º a 125.º, 126.º a 134.º.

Improcede, pois, nesta parte, com a fundamentação exposta, o recurso interposto.

4.2. Relativamente à nulidade da sentença por omissão de pronúncia, é manifesta a sua não verificação.

Senão, vejamos.

Nos termos da parte final do n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, «a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar» constitui nulidade da sentença.

O aí determinado está, de resto, em conformidade com o estabelecido no artigo 615º, n.º 1 do CPC (na actual numeração e que corresponde, sem alteração de redacção a relevar, ao anterior artigo 668.º n.º 1), cuja alínea d) prevê como uma das nulidades da sentença que «[o] juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar» e configura um comando intimamente relacionado com o disposto no n.º 2 do artigo 608.º do mesmo código (que corresponde ao anterior 660., n.º 2, aplicável por força da al. e) do artigo 2.º do CPPT).

Em suma, resulta da conjugação das normas citadas que o Tribunal tem o dever de se pronunciar, sob pena de se ter de julgar verificada a omissão de pronúncia, sobre todas as questões que as partes submetam à sua apreciação, salvo se a sua resolução estiver prejudicada pela solução dada a outras.

Ora, como se vê, o Tribunal Tributário de Lisboa começou por apreciar questão que entendeu ter sido suscitada pela Recorrida, mais concretamente, a falta de fundamentação formal do acto impugnado. E, tendo julgado o referido vício procedente, decidiu expressamente que o conhecimento das demais questões suscitadas pela Impugnante estava prejudicado, por inútil.

Tendo este Tribunal Central entendido que não existiu excesso de pronúncia por estar suscitada na petição inicial a falta de fundamentação formal do acto impugnado, independentemente do que venha a ser decidido quanto à falta de fundamentação formal e à utilidade da apreciação dos demais vícios do acto impugnado, é evidente que não há nulidade por omissão de pronúncia por a verificação desta estar dependente apenas da existência de uma pronúncia expressa que, como vimos, bem ou mal, existiu.

Atento o exposto, entendemos ser infundada a pretensão de nulidade do julgado e, em conformidade, julga-se o recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública improcedente nesta parte.

4.3. Enfrentemos agora as duas últimas questões suscitadas no recurso: há ou não erro de julgamento na decisão de que o acto não está formalmente fundamentado? A verificar-se erro de julgamento, estarão ou não verificados os pressupostos de facto e de direito que estiveram na base do acto impugnado?

A primeira questão suscita desde logo a necessidade de efectuar a distinção entre fundamentação formal e fundamentação substancial que, como a doutrina cedo salientou, nem sempre se afigura fácil[2], sobretudo quando tem que ser aferida perante uma particular situação de facto que exige que o acto administrativo a nível formal observe especiais deveres de fundamentação relacionados com critérios de natureza técnica, como é o caso.

No presente recurso, estando requerida uma sindicância do julgamento relativamente à falta de fundamentação formal julgada verificada pela sentença recorrida, importa salientar, como já ficou aflorado no ponto 4.1. supra, que os actos administrativos em matéria tributária estão sujeitos ao dever geral de fundamentação constitucionalmente consagrado no artigo 268.º, n.º 3, 2ª parte da CRP, de que o preceituado no artigo 77.º da LGT [“1. A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária. 2 - A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.”] e no artigo 124.º do CPA [na redacção então em vigor, hoje acolhida no artigo 152.º, “devem ser fundamentados os actos administrativos que, total ou parcialmente: a) Neguem, extingam, restrinjam ou afectem por qualquer modo direitos ou interesses legalmente protegidos, ou imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções; b) Decidam reclamação ou recurso; c) Decidam em contrário de pretensão ou oposição formulada por interessado, ou de parecer, informação ou proposta oficial; d) Decidam de modo diferente da prática habitualmente seguida na resolução de casos semelhantes, ou na interpretação e aplicação dos mesmos princípios ou preceitos legais; e) Impliquem revogação, modificação ou suspensão de acto administrativo anterior”»] constituem mera concretização.

Na delimitação e densificação do âmbito desse direito dos cidadãos administrados à fundamentação do acto e do correlativo dever da Administração, a doutrina adianta que a fundamentação deve ser entendida:

- “ não só como motivação, traduzida na indicação das razões que estão na base da escolha operada pela Administração, mas também como justificação, traduzida na exposição dos pressupostos de facto e de direito que conduziram à decisão tomada”, sendo através da rigorosa observância deste princípio fundamental que se alcançará, simultaneamente, a concretização dos princípios da transparência e da boa acção administrativa (isto é, que se revelará como devido, de forma clara, a própria actividade desenvolvida pela Administração e a bondade ou correcção da actividade em si mesma) e se possibilitará um eficaz “controlo contencioso (…) sobretudo quanto aos vícios resultantes da ilegalidade dos pressupostos e do desvio do poder.”;[3]

 - “deve revestir certos requisitos para se poder considerar fundamentação constitucionalmente adequada”, revestindo nesta matéria carácter de essencialidade, o princípio da suficiência [a fundamentação deve “estender-se a todos os elementos em relação aos quais a Administração dispõe do poder discricionário de escolher (e o exerce) de forma a poder reconstituir-se o iter lógico e jurídico do procedimento que terminou com a decisão final  («motivação ou fundamentação de todo suficiente»)”, o princípio da clareza, “ de modo que a fundamentação seja inteligível, sem ambiguidades nem obscuridades, tendo em conta a figura do destinatário normal ou razoável que, na situação concreta, tenha de compreender as razões decisivas e justificativas da decisão” e o princípio da congruência “de tal modo que se verifique existir uma relação de adequação e consonância entre os pressupostos normativos do acto (de facto e de direito) e os motivos do mesmo”, o que significa que deve entender-se como equivalendo a falta de fundamentação “a adopção de fundamentos que, por contradição, não esclareçam concretamente a motivação do acto”.;[4]

É a consideração do princípio da fundamentação e dos requisitos objectivos do acto administrativo que lhe estão imanentes (“pressupostos de facto, fim, causa e motivo”), que leva a doutrina a concluir que são constitucionalmente “claudicantes todas as fórmulas que não ofereçam transparência à motivação concreta que levou a Administração a praticar um determinado acto, como é o caso de conceitos vagos ou indeterminados, tipo «conveniência de serviço», «segurança e tranquilidade», «interesses públicos» (…)”, sendo imperioso explicitar as razões que conduziram a que nesse acto aquele “conceito vago” tivesse sido concretamente decisivo, ou seja, aplicado.[5]

Em consonância com o labor da doutrina, também a jurisprudência tem vindo a investir de forma profunda na densificação do direito e do dever em referência, afirmando que «A fundamentação do acto tributário ou de acto «praticado em matéria tributária» que afecte os direitos ou interesses legalmente protegidos do contribuinte, deve ser contextual e integrada no próprio acto (ainda que o possa ser de forma remissiva), expressa (através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão), clara (de modo a permitir que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide), suficiente (permitindo ao destinatário do acto um conhecimento concreto da motivação deste) e congruente (a decisão deverá constituir a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação)».[6] Ou seja, «o acto só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto, sendo, portanto, essencial que o discurso contextual lhe dê a conhecer todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro. Ela visa «esclarecer concretamente as razões que determinaram a decisão tomada e não encontrar a base substancial que porventura a legitime, já que o dever formal de fundamentação se cumpre “pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis, enquanto a fundamentação substancial exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo”. O discurso fundamentador tem de ser capaz de esclarecer as razões determinantes do acto, para o que há-de ser um discurso claro e racional; mas, na medida em que a sua falta ou insuficiência acarreta um vício formal, não está em causa, para avaliar da correcção formal do acto, a valia substancial dos fundamentos aduzidos, mas só a sua existência, suficiência e coerência, em termos de dar a conhecer as razões da decisão».[7]

Tendo presentes as disposições legais e os ensinamentos doutrinários e jurisprudenciais expostos, não vemos como pode considerar-se fundamentado o acto administrativo impugnado.

Para que bem se compreenda a conclusão já adiantada, importa ainda ter presente o concreto procedimento de avaliação que foi realizado, pois só perante esse procedimento será permitido verificar se a decisão final em que culminou - fixação dos valores patrimoniais tributários – se encontra devidamente fundamentada.

Note-se que esse procedimento avaliativo e o concreto acto que se impugna nascem da inscrição na matriz de um conjunto de terrenos para construção que a Recorrida fez após a emissão do Alvará de Loteamento n.º 8/98, de 21 de Dezembro de 1998.

De acordo com o disposto nos artigos 6.º, n.º 3 do Código da Contribuição (CA), aprovado pelo DL n.º 442-C/88, de 30 de Novembro, e 144.º, 4 regra do Código da Contribuição Predial e do Imposto sobre a Indústria Agrícola (CCPIIA), ambos então vigentes, constituíam terrenos para construção os que estivessem situados dentro ou fora de um aglomerado urbano para os quais tivesse sido concedido alvará de loteamento, devendo, quando situados em zonas abrangidas por planos de urbanização ou já urbanizadas, ser descritos e avaliados a partir do momento em que fossem utilizados e dessa utilização resultasse, ou fosse susceptível de resultar, rendimento.

Foi, pois, com origem na emissão desse alvará e do pedido de inscrição realizado pela recorrida, que a Impugnante desencadeou o procedimento de avaliação, o qual, como se pode ver da tramitação imprimida (em qualquer uma das avaliações realizadas, mas para o que ora releva, na avaliação considerada por este Tribunal Central como “segunda avaliação”) obedeceu aos cânones legais impostos nos artigos 128.º e seguintes do CCPIIA.

No que respeita aos critérios de avaliação a considerar, impunha o artigo 8.º, n.º 2 do CA que, tratando-se de terrenos para construção, “o seu valor venal tributável será determinado por aplicação das regras contidas no Código da Sisa e do Imposto sobre Sucessões ou Doações”. Ou seja, em conformidade com o estipulado no artigo 94.º do referido CIMSISD, a avaliação dos terrenos para construção baseava-se no valor venal de cada metro quadrado tendo em conta as condições em que “então” se encontravam. Assim, o valor do metro quadrado era, à data, o único critério que legalmente justificava a avaliação do terreno para construção para efeitos de inscrição na matriz.

Naturalmente, a concretização do conceito de “valor venal” ocupou desde cedo a Administração Tributária que, nos Ofícios Circular de 13 de Fevereiro de 1989 (Ofício-Circular n.º 2/89) e de 13 Maio de 1992 (Ofício-Circular H-1/92), veio firmar a orientação de que o valor do terreno corresponde a uma percentagem do valor de construção que nele seja possível edificar segundo os regulamentos em vigor (1º Ofício), e de que “as Comissões de Avaliação deverão mencionar no Termo de Avaliação os factores que serviram de base para o cálculo do valor venal por metro quadrado, nomeadamente: a) tipo de ocupação do terreno, de acordo com o plano aprovado ou projecto aprovado, ou quando não existam de acordo com o desenvolvimento urbanístico local (p. ex. fins habitacionais, unifamiliar ou multifamiliar, para comércio, indústria ou exercício de actividades profissionais); b) áreas brutas de construção consideradas; c) número de pisos considerados, esclarecendo quando existam, a ocupação prevista para pisos em cave” e que as “Comissões de Avaliação” devem também mencionar quaisquer outros elementos que para além dos já referidos fossem tidos em consideração na avaliação” (sublinhado de nossa autoria).

Mas essa densificação foi também, ao longo dos anos, objecto de estudo da doutrina e de decisões judiciais, sendo pacífico o entendimento de que:

- A determinação do valor venal exige a utilização de um método comparativo, isto é, pressupõe que seja realizada uma comparação entre terrenos com o mesmo fim na área do respectivo município ou em áreas limítrofes, o conhecimento do valor de mercado de terrenos semelhantes e que seja conhecida a área de construção admissível para o terreno a avaliar;[8]

- nessa determinação, no que respeita às condições relevantes, deve atender-se às condições existentes à data da diligência avaliativa, isto é, às condições que se verificavam no momento em que se procedeu à 1ª avaliação (e não às condições eventualmente existentes na 2ª avaliação, caso esta seja requerida, atenta a natureza impugnatória desta última relativamente à primeira).[9]

Em suma, tendo em conta os preceitos constitucionais e legais citados e o quadro densificador proveniente das orientações da Administração e da doutrina e jurisprudência à luz daquele regime legal, pode concluir-se que a declaração fundamentadora do acto avaliativo, para efectivamente o ser, há-de esclarecer os critérios de avaliação utilizados, as razões por que foram alcançados os valores atribuídos e os factores tidos em conta para essa atribuição, por forma a que fique perfeitamente esclarecido o percurso cognoscitivo e valorativo que levou ao apuramento do valor encontrado para cada prédio. Ou seja, sobretudo nas situações de 2ª avaliação, atenta a contestação que esta necessariamente importará aos critérios e/ou valor patrimonial tributário fixado, não se pode quedar pela invocação de referências abstractas ou conclusivas, como sejam a menção a “possibilidades construtivas” “infra-estruturas existentes”, “elevada qualidade do empreendimento” ou “áreas envolvidas”, sem esclarecer que possibilidades construtivas, infra-estruturas ou áreas envolvidas concretamente estão a ser relevadas e em que medida (peso ou influência).[10]

Ora, conforme resulta da factualidade apurada, a avaliação dos terrenos para construção culminou na elaboração dos “Termos de Avaliação” e documentos anexos a estes, sendo evidente que, relativamente aos lotes cujo valor patrimonial se entendeu ser de fixar, foi aduzida a seguinte fundamentação:

1. Relativamente às avaliações impugnadas - exceptuando as avaliações materializadas nos processos de avaliação n.°s 81 a 83 e 85 a 89 - consignou-se nos Termos de Avaliação o seguinte:

1.1. «Aos trinta e um do mês de outubro do ano de dois mil e dois, neste Serviço de Finanças do concelho de ..., estando presentes na qualidade de Peritos Distritais os Srs. Rogério ... e José ..., respetivamente Presidente e Secretário, e o Sr. Domingos ..., Vogal, louvado da parte, que declaram que tendo visto e examinado por inspeção direta, o prédio descrito na relação que lhes foi entregue, o avaliaram com inteira observância de todas as formalidades legais pela seguinte forma:

Processo de avaliação n.° (...)

Lote designado pelo n ° (...)

Com a área de;(...)

Com a afetação destinada a: (...)

Considerando que o prédio se situa na ..., inserido num empreendimento urbanístico de grande qualidade e dadas as suas infraestruturas, a área em avaliação, a construção prevista para o lote, o fim a que se destina, a envolvente urbana subjacente, os valores de construção praticados na região por metro quadrado para uma afetação semelhante e a topografia do terreno, esta Comissão de Avaliação deliberou atribuir por (…) maioria dos votos dos louvados os seguintes valores, em conformidade com os cálculos apresentados em folha anexa, a qual passa a fazer parte do presente Termo:

Valor atribuído por metro quadrado de terreno: (...)

Valor tributável atribuído ao lote: (...)

Considerando a eventual ocorrência de aprovação por maioria dos votos dos louvados, será apresentada uma declaração de voto pelo perito em desacordo, que por si será redigida, assinada e datada, e que após dar entrada no Serviço de Finanças de ... passará a fazer parte integrante do presente Termo. (...)

E assim deram por finda esta diligência na qual se avaliou o prédio inscrito na Matriz Predial Urbana da Freguesia de ... sob o artigo (...);

1.2. Nas folhas anexas (para que remetem expressamente os “Termos de Avaliação”), constam, para o que ora importa relevar:

. o número do processo de avaliação:

. o número do lote a que respeita;

. o artigo matricial

. a área do lote;

. a área de implantação;

. a área de construção;

. o preço por metro quadrado;

             . o valor venal do lote por m2 e o valor total;

1. 3. Relativamente aos lotes em que a afectação destinada o justifica, são ainda indicados nesses documentos:

. o valor de construção/m2;

. o valor total de construção;

. a área do lote padrão;

. a área do lote excedente;

. o valor do lote padrão, por m2 e o valor total;

. o valor da área excedente, por m2 e o valor total.

Tudo, conforme factualidade apurada no ponto III supra.

Com base nesta factualidade, expendeu-se na sentença recorrida que: «Da confrontação dos termos de avaliação com as folhas anexas respetivas, constantes de cada um dos processos de avaliação resultam claros o número do processo, o número do lote, o artigo matricial, a área do lote.»; «Por confrontação das folhas anexas com o quadro de loteamento anexo ao alvará n.° 8/98, compreendem-se os cálculos efetuados para a determinação da área de implantação e da área de construção».

Todavia, acrescenta o Meritíssimo Juiz a quo, «do processo avaliativo não resulta, nem vem explicado, como foram obtidos: - o valor do metro quadrado de construção, o valor total de construção, a área do lote padrão; o valor por metro quadrado do lote padrão, o valor por metro quadrado da área excedente», sendo estes os «parâmetros avaliativos que são determinantes no cálculo do valor venal por metro quadrado de cada um dos lotes».

Acrescenta ainda que, «Relativamente aos atos avaliativos a que se referem os processos n.°s 81 a 87, 92 a 98 e 100 a 103, não se mostra justificado nem se compreende quais os parâmetros avaliativos e cálculos que conduziram ao valor venal por metro quadrado.».

E, finalmente, o Meritíssimo Juiz a quo considerou que «Os juízos conclusivos constantes dos termos de avaliação identificados na matéria de facto provada tanto podiam fundamentar o valor por metro efetivamente fixado para cada lote, tal como o dobro de tal valor ou até metade do mesmo», que o «caráter genérico dos temos de avaliação impossibilita o controlo das segundas avaliações, designadamente saber se ocorreu algum erro nos pressupostos de facto» e que «Os cálculos apresentados nas folhas anexas aos termos de avaliação são ininteligíveis, pois, por não estarem explicitados os modos como foram obtidos, o valor do metro quadrado de construção, o valor total de construção, a área do lote padrão, o valor por metro quadrado do lote padrão e o valor por metro quadrado da are excedente, não é possível compreender como foi determinado o valor venal do metro quadrado, elemento fundamental na determinação do valor dos lotes em apreço», do que resulta «ser a fundamentação claramente insuficiente para quem queira saber ao certo quais os motivos (o itinerário cognoscitivo e valorativo do autor do ato) que levaram os louvados a calcular, por unanimidade ou maioria, o concreto quantitativo apurado para o metro quadrado de cada lote e o consequente valor patrimonial».

A decisão que começámos por adiantar revela que esse é também o entendimento deste Tribunal de recurso, que não se escusa de afirmar claramente que a declaração vertida nos Termos de Avaliação é apenas aparentemente uma declaração fundamentadora.

Efectivamente, embora nos referidos “Termos de Avaliação” venham identificados os elementos que foram considerados relevantes – traduzidos na consideração dos prédios como estando integrados num (i) empreendimento urbanístico de grande qualidade” (ii) nas suas “Infra-estruturas”; (iii) áreas em avaliação; (iv) a construção prevista para o lote (v) o fim a que se destina (vi), a envolvente urbana subjacente; (vii); o valor de construção praticado na região por metro quadrado para uma afectação semelhante e a (viii) topografia do terreno – na fixação do valor, com excepção dos elementos atinentes à realidade física e matricial, que os documentos juntos ao procedimento permitem compreender, não é possível perceber, através da fundamentação exarada, como é que se alcançaram os concretos valores atribuídos ao metro quadrado de construção, o valor total de construção, a área do lote padrão, o valor por metro quadrado do lote padrão ou o valor por metro quadrado da área excedente. Acresce, como é dito na sentença recorrida, que, no respeitante aos actos avaliativos a que se referem os processos n.°s 81 a 87, 92 a 98 e 100 a 103, nem sequer é adiantada qualquer justificação (parâmetros avaliativos e cálculos) que suporte o valor por metro quadrado (e consequente valor patrimonial) que veio a ser atribuído.

Analisando as expressões utilizadas na declaração fundamentadora, isto é, perscrutados os Termos de Avaliação, fica-se sem compreender porque é que o empreendimento foi considerado de “elevada qualidade”, que “Infraestruturas” existiam efectivamente na data de avaliação e foram relevadas, a que “envolvente urbana” se reporta a avaliação ou de que forma foi alcançado o valor de construção por metro quadrado para uma afectação semelhante.

Na verdade, nenhuma explicação ou informação é facultada em qualquer destes domínios.

E também não se colhem esclarecimentos nas “folhas anexas” para que remetem as declarações fundamentadoras.

Assim, pode afirmar-se com segurança que, para além do conjunto de entradas verticais que integram elementos que não se questionam (relativos, como já supra mencionámos, à área do lote, de implementação e de construção), as demais entradas surgem como “facto consumado”, sem se descortinar o que levou a essa “consumação”.

Com efeito, relativamente ao “Valor de construção/m2”, nada ficou externado na folha que permita compreender como é que o mesmo foi alcançado (nas palavras da recorrida, ficamos sem compreender “a origem estatística do valor aí mencionado”, sobretudo porque também “tão-pouco ficaram exarados os cálculos legitimadores da sua concreta quantificação”).

Quanto às demais entradas – respeitantes à área do lote padrão (m2), aos valores do lote padrão (m2), da área excedente por m2 e da área excedente total -, a ausência de qualquer justificação atinente à própria definição de “lote padrão” torna incompreensível o valor alcançado.

Acresce ainda, como bem salientou a Recorrida nas suas alegações, a inexistência – nos “Termos de Avaliação”, nas folhas anexas ou em qualquer outro documento junto ao procedimento – de qualquer declaração, cálculo ou grelha que permita compreender “a ponderação” que foi atribuída a cada um dos factores relevados na avaliação, o que, não sendo necessariamente obrigatório, no caso, perante a declaração emitida, poderia ter contribuído para perceber o iter avaliativo seguido, pelo menos no que respeita a alguns dos factores e a sua aplicação a cada um dos lotes.

 Atento todo o exposto, diremos, por fim, que tem inteira aplicação ao caso sub judice, a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo vertida no acórdão de 23-5-2012, já citado, onde se lê, designadamente, que: «Este Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a entender que a fundamentação do acto administrativo é um conceito relativo que varia conforme o tipo de acto e as circunstâncias do caso concreto, mas que a fundamentação só é suficiente quando permite a um destinatário normal aperceber-se do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do acto para proferir a decisão, isto é, quando aquele possa conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente, de forma a poder desencadear dos mecanismos administrativos ou contenciosos de impugnação.

(…)

No caso concreto dos autos como, acertadamente, salienta a decisão recorrida a avaliação efectuada não permite perceber as razões, ou as características que os louvados tiveram em conta (…). Do termo de avaliação não constam as concretas infra-estruturas existentes que os louvados terão observado no local.

(…)

Em suma: o termo de avaliação posto em crise encerra falta de fundamentação não permitindo perceber o “iter cognoscitivo” que conduziu ao resultado alcançado. (…) Refere-se à localização, às possibilidades construtivas, infra-estruturas existentes e áreas envolvidas sem especificar o que quer que seja. São referências abstractas. E, se em relação à localização e áreas envolvidas (do prédio a avaliar) é possível chegar através dos demais elementos que constam dos autos e processo apenso já no que respeita aos demais factores tal especificação ou concretização não existe e não é apreensível. Nestas circunstâncias a 2ª avaliação não se pode manter».

Mas o mesmo acórdão diz ainda, com inteira pertinência para a situação dos presentes autos, que aquele tipo de fundamentação, dada a insuficiência de revelação do iter cognoscitivo prosseguido, impossibilita o Tribunal de analisar se ocorreu qualquer erro de facto ou de direito na avaliação.”.

Recorde-se que a propósito da densificação do direito à fundamentação e do dever de fundamentação expressa constitucionalmente consagrado, destacámos o entendimento doutrinal que perfilhamos, ou seja, de que só um acto devidamente fundamentado do ponto de vista formal permite um controlo contencioso eficaz do acto administrativo (e por via dele, da própria actividade administrativa).

Os nossos autos são verdadeiramente um caso paradigmático de um acto administrativo insuficientemente fundamentado: desconhecendo este Tribunal Central quais as concretas razões que determinaram a Administração a relevar aqueles critérios e a medida em que eles foram determinantes para alcançar o resultado final, é, por esse motivo, impossível sindicar se ocorreu qualquer erro de facto ou de direito. Não se trata, como avançado pela Recorrida em derradeira defesa dos seus interesses no processo e convocando o preceituado no artigo 100.º do CPPT, de saber se, perante os factos apurados, o Tribunal entende existir dúvida quanto à quantificação do acto tributário (por falta de demonstração bastante dos pressupostos de facto) e se essa dúvida deve reverter contra a Recorrente/Fazenda Pública (sobre quem recaía o ónus da prova nesta matéria). Trata-se, outrossim, de impossibilidade absoluta de controlo jurisdicional da legalidade ou ilegalidade do acto administrativo por insuficiência da sua fundamentação, que é determinante da sua anulação.

Face ao exposto, improcede o erro de julgamento assacado `à sentença recorrida respeitante à decisão relativa à falta de fundamentação formal, ficando prejudicada a apreciação do erro sobre os pressupostos de facto e de direito imputados ao acto impugnado, por impossibilidade da sua apreciação.

V- DECISÃO

Pelo exposto, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, negar provimento ao recurso jurisdicional e confirmar, com a fundamentação exposta no ponto IV, a sentença recorrida.
Sem custas, por destas estar isenta a Fazenda Pública atenta a data (2-2-2003) de instauração dos presentes autos (artigos 3, nº.1 al. a), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 29/98, de 11/2, 14, nº.1 do Dec. Lei 324/2003, de 27/12, 27. nº.1 do Dec. Lei n.º 34/2008, de 26/2 e 8, nº.4 da Lei 7/2012, de 13/2).

Notifique e registe.

Lisboa, 8 de Março de 2018

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[Anabela Russo]

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[Lurdes Toscano]

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[Ana Pinhol]

[1] VIEIRA DE ANDRADE, “O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos”, Almedina, 1991, pág. 231
[2] Neste sentido, Vieira de Andrade, “O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos”, Almedina, 1991, pág. 231 e ss.
[3] J.J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, “CRP – CONSTITUÇÃO DA REPÚBLICA PORTUGUESA ANOTADA”, Coimbra Editora, 2014, VOLUME II, pág. 825.
[4] Ob. cit., pág. 826.
[5] Autores, ob, loc. cit.
[6] Cfr., Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 3-11-2010, disponível na íntegra em www.dgsi.pt e os múltiplos acórdãos dos nossos Tribunais Superiores que, desde então, o vem citando e que consulta do site da DGSI permite com facilidade constatar.
[7] Cfr., o mesmo acórdão referido na nota antecedente, convocando, em abono da densificação acolhida os ensinamentos doutrinários vertidos por Vieira de Andrade na obra “O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos”, Almedina, 2007.
[8] Neste sentido, João António Lavadinho Leitão, Avaliação Imobiliária, Avaliar, n.º 3, Direcção Geral dos Impostos, págs. 4 e seguintes.
[9] Cfr., designadamente, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 18-3-2003, proferido no processo n.º 7390/02, integralmente disponível em www.dgsi.pt
[10] Neste sentido, entre outros, acórdãos do Supremo Tribuna Administrativo de 23-5-2012, proferido no processo n.º 882/11 e do Tribunal Central Administrativo Sul de 2-3-2009, proferido no processo n.º 3495/09, bem como os arestos aí citados, ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt