Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0726/02
Data do Acordão:07/10/2002
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:LÚCIO BARBOSA
Descritores:IRC.
ACTIVO IMOBILIZADO
ACTIVO INCORPÓREO.
DESPESAS DE INSTALAÇÃO.
Sumário:I - Não constitui despesa de instalação, para efeito de amortização como elemento do activo imobilizado incorpóreo, a importância entregue por um interessado ao anterior locatário, a fim deste desocupar um estabelecimento comercial para que aquele se instale nesse estabelecimento.
II - Tal despesa não é assim amortizável.
Nº Convencional:JSTA00057939
Nº do Documento:SA2200207100726
Data de Entrada:05/02/2002
Recorrente:A...
Recorrido 1:FAZENDA PÚBLICA
Votação:MAIORIA COM 1 VOT VENC
Meio Processual:REC JURISDICIONAL.
Objecto:SENT TT1INST BRAGA PER SALTUM.
Decisão:NEGA PROVIMENTO.
Área Temática 1:DIR FISC - IRC.
Legislação Nacional:CIRC88 ART28 N1 ART33 N1.
DRGU 2/90 DE 1990/01/12 ART17 N3 A.
Aditamento:
Texto Integral: Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. A ... e mulher B..., identificados nos autos, impugnaram judicialmente, junto do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Braga, as liquidações adicionais de IRS de 1995, 1996 e 1997.
Alegam vício de violação de lei.
O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnação improcedente. Inconformados, os impugnantes interpuseram recurso para este Supremo Tribunal, formulando as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso:
I. O Mm. Juiz do Tribunal a quo, face aos factos dados como assentes, concedeu parcialmente razão aos recorrentes ao considerar que "têm os impugnantes razão quando propugnam estar-se em face de despesas de instalação".
2. Não obstante a douta sentença considerar, por um lado, que estamos face a despesas de instalação, por outro lado, não aceita, conforme deveria acontecer, a sua consequente amortização.
3. O art. 1°, n. 1, do Decreto Regulamentar 2/90, de 21/1, sob a epígrafe "condições gerais de aceitação das reintegrações e amortizações" dispõe: "podem ser objecto de reintegração e amortização os elementos do activo imobilizado sujeitos a deperecimento".
4. Face ao disposto nas diversas alíneas do n. 2 do mesmo artigo 17°, são amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
a) Despesas de instalação;
b) Despesas de investigação e desenvolvimento;
c) Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de fabrico, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo.
5. A lei consagra pura e simplesmente que tanto as despesas de instalação como as de investigação e desenvolvimento são por si só amortizáveis dado reconhecer que as mesmas possuem uma vigência temporal limitada.
6. O art. 3°, n. 1, do DR 2/90, de 21/1, consagra que, para efeitos fiscais, a vida útil de um elemento do activo imobilizado é o período durante o qual se reintegra ou amortiza totalmente o seu valor.
7. A lei limita mesmo a um período máximo de 5 anos a vida útil das despesas de instalação e das despesas de investigação e desenvolvimento, conforme consagra o n. 3 do art. 3° do mesmo diploma.
8. Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, não são amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
a) Trespasses;
b) Elementos mencionados na al. c) do número anterior quando não se verifiquem as condições aí previstas.
9. A caracterização, por si só, de determinada despesa como sendo uma despesa de instalação e, consequentemente, o seu enquadramento contabilístico na conta # 431 do POC "despesas de instalação" é suficiente para que a mesma seja amortizável de acordo com o disposto no art. 17°, n. 2, al. a), do DR 2/90, de 21/1.
10. De acordo com o disposto no art. 86° do CIRS "são devidos juros indemnizatórios nos termos do art. 43° da lei geral tributária, a serem liquidados e pagos nos termos do Código de Processo Tributário".
II. Constituem requisitos legais (cumulativos) de cuja verificação depende o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios:
a) Estar pago o imposto.
b) Ter a respectiva liquidação sido anulada, total ou parcialmente, em processo gracioso ou judicial.
c) Determinação de que a anulação se funda em erro imputável aos serviços.
12. Verificados que estão todos os pressupostos legais de que depende o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios, os quais visam compensar os recorrentes pelo prejuízo sofrido com o pagamento indevido das liquidações adicionais de imposto, deve a Administração Tributária ser condenada ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do art. 43° da LGT .
Não houve contra-alegações.
Neste Supremo Tribunal, o EPGA emitiu douto parecer sustentando que o recurso merece provimento.
Colhidos os vistos legais cumpre decidir .
2. É a seguinte a matéria de facto fixada na instância:
1. Com base no recibo de 8.000.000$00 que..., em 30/12/95 lhe emitiu e onde se diz ser ele "referente a compensação pela desocupação das nossas instalações", o impugnante procedeu, em cada um dos exercícios, à amortização do valor de 2.666.667$00.
2. Em 26/01/96 o impugnante, como inquilino, tomou de arrendamento, pelo prazo de um ano e seguintes, o espaço onde funcionavam aquelas instalações.
3. O impugnante instalou aí uma loja do seu estabelecimento comercial.
4. A AF não aceitou aquela amortização, aditando o valor delas ao da matéria colectável de cada um dos exercícios, considerando tratar-se de algo a incluir na rubrica "imobilizado incorpóreo - propriedade industrial e outros direitos" e por isso não amortizável.
5. O impugnante pagou o valor das liquidações, sendo o da de 1995 com desconto de juros compensatórios, em 3/1/2201.
3.São duas as questões suscitadas nos autos.
Por um lado, saber se estamos perante despesas de instalação. Depois, saber se tais despesas, se de instalação, são amortizáveis.
Vejamos primeiramente a lei.
O art. 28°, 1, do CIRC dispõe:
"São aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do activo imobilizado que, com carácter repetitivo, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso técnico ou de quaisquer outras causas".
Por sua vez, a al. a) do nº 1 do art. 33° do mesmo Código dispõe "que não são aceites como custos .... as reintegrações e amortizações do activo não sujeitos a deperecimento".
Por sua vez, o Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12/1, veio estabelecer "o regime das reintegrações e amortizações para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas".
Dispõe o art. 17° do citado Decreto:
"1. Os elementos do activo imobilizado incorpóreo são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada.
"2. São amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
"a) Despesas de instalação;
"b) Despesas de investigação e desenvolvimento;
"c) Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de fabrico, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo.
"3. Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, não são amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
"a) Trespasses;
"b) Elementos mencionados na alínea c) do número anterior quando não se verifiquem as condições aí referidas;
"b) Elementos mencionados na alínea c) do número anterior quando não se verifiquem as condições aí referidas:
"4. Embora não sendo imobilizações incorpóreas, devem contudo, ser consideradas como custos, em partes iguais, em mais do que um exercício, as despesas ou encargos de projecção económica plurianual, sendo aquela repartição feita durante um período mínimo de três anos em relação feita durante um período mínimo de três anos em relação às seguintes:
a) Despesas com a emissão de obrigações;
b) Encargos financeiros com a aquisição ou produção de imobilizado, correspondentes ao período anterior ao da sua entrada em funcionamento, quando não tenha sido utilizada a faculdade prevista no n. 6 do art. 2°.
c) Diferenças de câmbio desfavorável relacionadas com o imobilizado e correspondentes ao período anterior à sua entrada em funcionamento.
d) Encargos com campanhas publicitárias".
Assim, as despesas de instalação serão amortizáveis se forem elementos do activo imobilizado incorpóreo.
Ponto é que as despesas em causa sejam despesas de instalação.
Pois bem.
O Mm. Juiz concluiu, no tocante a tal questão, que sim. Ou seja, que se estava perante despesas de instalação. Mas considerou que esta despesa não era amortizável, por isso que não estava sujeita a deperecimento.
E para decidir que tais despesas eram despesas de instalação, o Mm. Juiz considerou que os recorrentes mais não pretenderam do que instalar-se num dado estabelecimento, pagando ao locatário um determinado valor para este dele sair, celebrando um novo contrato, aí se instalando depois.
O EPGA concluiu também que as despesas em causa são despesas de instalação. Porém, e diferentemente do Mm. Juiz, pronunciou-se no sentido de que tais despesas eram amortizáveis.
Que dizer?
É verdade que os recorrentes pretenderam instalar-se em determinado estabelecimento.
Para isso, fizeram um acordo com o então locatário, no sentido deste desocupar as respectivas instalações, pagando-lhe uma determinada importância (8.000.000$00).
Depois celebraram um novo contrato com o senhorio, ocupando tais instalações.
Será que aquela importância (8.000.000$00) pode considerar-se uma despesa de instalação?
A lei não nos dá uma definição do que sejam "despesas de instalação". Mas, à míngua da pertinente disposição legal, será aceitável o entendimento do Mm. Juiz que se está perante uma despesa de instalação?
Entendemos que não.
Pensamos que a despesa em causa está a montante da instalação.
Trata-se antes de uma despesa de pré-instalação.
Na verdade, podemos surpreender, na operação dos recorrentes, três fases:
Uma primeira fase em que os recorrentes, pretendendo instalar-se em determinado local, fazem um acordo com o anterior locatário, de molde a obter a sua saída. Para conseguir tal desiderato, oferecem-lhe 8.000.000$00.
Obtido tal acordo, desocupadas as instalações, os recorrentes entram numa segunda fase: celebram um contrato com o senhorio.
Só agora têm a disponibilidade jurídica do estabelecimento.
Só a partir de então, já numa terceira fase, estão na possibilidade de ocupar o prédio.
Só então estão reunidas as condições jurídicas para fazerem as necessárias despesas atinentes à sua instalação.
Assim sendo, como nos parece que é, estando em causa uma despesa de pré-instalação, e não uma despesa de instalação, tal despesa (8.000.000$00) não pode ser considerada como custo, por isso que não é amortizável.
E esta solução está em sintonia, aliás, com o que se passa com o trespasse. Este, como resulta da lei (art. 17°, 3, a) do citado Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12/1), não é amortizável.
O trespasse, como é sabido, traduz-se na substituição do trespassante pelo trespassário, mantendo-se inalterado o contrato. Ou seja, dá-se a transmissão da posição do locatário (comercial ou industrial), independentemente da autorização do senhorio. Ora, se a própria lei exclui o trespasse dessa amortização, não repugna que uma situação que, pela natureza das coisas, é necessariamente anterior a esta, acabe por ter uma solução idêntica.
O recurso não pode pois proceder .
4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida, se bem que com motivação diferente.
Custas pelos recorrentes, fixando-se a procuradoria em 50%.
Lisboa, 10 de Julho de 2002
Lúcio Barbosa – Relator – Alfredo Madureira (Vencido – Daria provimento ao presente recurso pois entendo que a questionada despesa cabe no âmbito do art.º 17º , nº 2 e era consequentemente amortizável por ser susceptível de ser qualificada como atinente à “instalação da actividade”.) – Brandão de Pinho