| Texto Integral: | Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1 – A Caixa Credito Agrícola Mútuo de ………, CRL, melhor identificada nos autos, vem recorrer para este Supremo Tribunal do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que julgou improcedente a acção administrativa especial que havia deduzido contra o despacho do Exmº Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, datado de 11.11.2008, nos termos do qual foi indeferido o pedido de isenção de imposto sobre as transmissões onerosas de imóveis, referente à aquisição de imóveis por dação em cumprimento.
Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
«1. A decisão sob recurso faz uma errónea interpretação do art. 8°, nº 1 do CIMIT, na redacção anterior à Lei nº 53-A/2006, de 29/12 e da mais recente Lei do Orçamento, que é aplicável ao caso dos autos, além do mais, face disposto no art. 12° da LGT.
2. Com efeito, nem a letra nem o espírito da norma exigem, como pressuposto para o reconhecimento da isenção aí prevista, que o crédito esteja a ser exigido em processo judicial.
3. Tendo, ao caso, perfeita aplicabilidade a hipótese prevista na «segunda parte» do citado art. 8°, nº 1, ou seja, a aquisição derive de acto de dação em cumprimento, desde que se destine à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas.
4. Previsão esta de direito que se encontra perfeita, ou pelo menos suficientemente, definida e comprovada no pedido se isenção formado pela recorrente CCAM.
5. Prova e fundamentação que, inclusive foi para além das exigências estritas do art. 8°, nº 1 e art. 10° do CIMT.
6. A decisão de indeferimento e por consequência, ao ratificá-la, a decisão agora sob recurso, violam a lei porquanto, as normas dos arts. 8° e 10° do CIMT não exigem, directa ou indirectamente, que o contribuinte apresente os elementos solicitados pelo Exmo. Director de Serviços e em cuja falta se apoia a decisão de indeferimento.
7. Violam a lei porque, em vez apreciar e declarar a conformidade ou desconformidade do pedido com os critérios do art. 8° do CIMT, aprecia a sua bondade com base numa alegada falta de elementos de prova (não se deve esquecer que as provas não são um objectivo em si mesmo mas um meio e que os factos notórios, ou os que se encontrem provados, não carecem de suplementares provas).
8. Violam a lei porque, encontrando-se o pedido valida e atempadamente formulado e instruído com os elementos exigíveis, deveria merecer, como se reclama, acto de deferimento, único compatível com a o quadro de facto e de direito definidos.
9. Por assim dizer, o indeferimento estriba-se numa exigência legal inexistente, o mesmo é dizer que enferma de erro nos pressupostos de direito que lhe são aplicáveis.
10. Viola a Lei (art. 57° da LGT) porquanto deveria ter sido proferido no prazo máximo de 6 meses e não o foi.
11. Padece de vício de forma, por falta de fundamentação de direito. A fundamentação de direito insuficiente ou obscura equivale à falta de fundamentação.
12. Enferma de erro nos pressupostos de facto. Na verdade, a decisão de indeferimento assenta numa falta de elementos de prova sobre a natureza da dívida e da sua exigibilidade que não se verificam.
13. Dispondo a Administração Fiscal do prazo de 6 meses para decidir (art. 57° da LGT), não tendo cumprido o prazo, justo será, ao menos com apelo ao princípio da reciprocidade, que o Réu seja condenado a pagar à A os juros compensatórios, à taxa legal, ou seja à que legalmente cobraria que cobraria no caso da falta ser imputável ao contribuinte, aqui A.
14. Assim se concluindo, finalmente, reclamando provimento para o presente recurso e, por consequência, deve substituir a decisão impugnada por outra que julgue procedente a acção e acolha todos os pedidos formulados pela ora recorrente CCAM de ………, CLR, com todas as consequências legais.»
2 – Em contra-alegações veio a recorrida Fazenda Publica em representação do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, concluir:
«a) O despacho de indeferimento fundamentou-se na inexistência dos elementos contabilísticos em falta, para se poder apreciar o pedido da isenção, como resulta do artigo 8.° do CIMT.
b) A interpretação que o réu faz do artigo 8.° do CIMT e que se concretiza na exigência das provas requeridas, encontra-se, no espírito da lei, e a actual redacção do citado normativo veio, apenas, expressamente, limitar aquelas exigências aos prédios que não se destinem a habitação, o que não é o caso da autora.
c) O douto acórdão considerou a este propósito que: “Interpretação da norma do art.º 8. °, n.º 1 do CIMT; que nos termos do disposto no art.º 9. °, n.º 1 do Código Civil, tem em conta a unidade do sistema jurídico, designadamente quanto à ratio subjacente à concessão da isenção de IMT como benefício fiscal que é, na realidade” - verso da página 4 do Acórdão.
d) A actuação do agora recorrido está de acordo com o artigo 14.° da LGT sobre a possibilidade que a administração tem de solicitar prova dos pressupostos da isenção.
e) Por outro lado, o acto do réu encontra-se plenamente fundamentado, conforme o demonstra o probatório e o afirma o acórdão recorrido:
“Assim, o despacho em causa, emerge, directamente, daquela factualidade apontada e das normas jurídicas invocadas, fechando o silogismo judiciário, num raciocínio suficiente, claro e congruente, constituindo o desfecho deste despacho a emanação normal, típica, daqueles pressupostos e das normas jurídicas apontadas, não padecendo o mesmo de falta de fundamentação (formal), desta forma facilmente se apreendendo porque este teve lugar e não o seu contrário, sendo este o resultado normal, típico, das premissas consideradas.”
f) Em conclusão: o douto acórdão demonstrou de forma cabal que o despacho ora contestado não padece de qualquer dos vícios de que vem acusado, designadamente violação de lei (erro nos pressupostos de direito), vício de forma (falta de fundamentação de direito), erro nos pressupostos de facto.»
O Exmº Magistrado do Ministério Publico não emitiu parecer.
3- Colhidos os vistos legais, cabe decidir.
3.1. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes:
a) Por requerimento entrado em 9SET2005 no Serviço de Finanças da Figueira da Foz e dirigido ao Exmo. Ministro das Finanças, a ora autora veio peticionar lhe fosse concedida a isenção do Imposto Municipal sobre Transacções Onerosas de Imóveis (IMT), derivada de um acto de dação em pagamento em cumprimento dos seguintes imóveis:
Artigo Urbano n.º 5.881 da freguesia de São Julião, descrito ... sendo o total da dação de € 1.297.859,71 e que se destina à realização de créditos resultantes dos empréstimos nºs…de que é devedor A……… e mulher B……… — cfr. processo instrutor, cujas fls. não se mostram numeradas;
b) Pela aquisição das fracções do prédio urbano supra referido, a ora A. pagou em 14.10.2005, o IMT de € 48.487,28, pela aquisição do direito de propriedade plena sobre tais imóveis — cfr. mesmo processo instrutor;
c) No âmbito deste procedimento, a AT solicitou em 17.07.2006, à ora autora, o envio dos seguintes elementos:
1. Justificativo (extracto bancário) /prova do atraso do cumprimento da dívida, que não deverá ser inferior a um ano;
2. Justificativo/prova de inscrição no balanço do ano anterior da dívida em questão …;
Se foram desenvolvidos os procedimentos tendentes ao ressarcimento da dívida, e se o referido contrato de dação em cumprimento foi o meio último (antes da acção de execução) para recuperação dos valores em dívida;
3. Justificativo/prova de que se verificaram tentativas de cobrança em mora.
Mais solicita-se (sic (Observação nossa.)), cópias dos títulos constitutivos da dívida que totalizem o montante global da dívida, referido no pedido, documentos que esta, então, não remeteu — cfr. mesmo processo instrutor;
d) Em informação prestada pela Direcção de Serviços do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis foi proposto indeferimento do pedido por a requerente não ter junto os documentos solicitados pela AT - cfr. mesmo processo Instrutor;
e) Notificada que foi a ora autora para o exercício do direito de audição prévia veio a mesma contestar a exigibilidade dos documentos solicitados pela AT, tendo contudo, por economia de tempo, vindo juntar alguns dos documentos em causa, e pugnando pela alteração da proposta de decisão — cfr. mesmo processo instrutor;
f) Foi então elaborada uma informação complementar à anteriormente elaborada, em que justifica, ponto por ponto a necessidade dos elementos solicitados à ora autora, e igualmente se propõe o indeferimento do pedido por a mesma não ter vindo entregar todos os elementos solicitados e necessários para a apreciação do pedido do benefício em causa, tendo faltado os referidos nos pontos 1, 2 e 3 do ofício referido em c) supra, e onde foi aposto o despacho do Exmo. SEAF de 11.11.2008, de concordo com a proposta de convolação em definitivo da decisão provisória de indeferimento — despacho objecto da presente acção — cf. mesmo processo instrutor;
g) Este despacho foi notificado à ora autora em 4.12.2008 e a presente acção deu entrada neste Tribunal em 17.2.2009 — cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos presentes autos e doc. de fls. 24.
3.2- São as seguintes as questões objecto do recurso:
I. Saber se se verificam ou não os pressupostos que permitem conceder a isenção prevista no artº 8º nº 1 do IMT (isenção pela aquisição de imóveis por instituições de credito) e se a recorrente instruiu o seu pedido de isenção, datado de 09.09.2005, com os documentos necessários à apreciação da respectiva isenção, nomeadamente, nomeadamente os exigidos pelo art. 10º nº2 do CIMT na redacção então em vigor (da Decl. de Rectificação nº 4/2004 de 9 de Janeiro),
II. Saber se o despacho de indeferimento datado de 11.11.2008 (fls. 29 nos autos) padece de falta de fundamentação e erro nos pressupostos de facto;
III. E ainda se o despacho em causa viola a lei (art. 57° da LGT) porquanto deveria ter sido proferido no prazo máximo de 6 meses e não o foi.
IV. Finalmente saber se a Administração Fiscal, tendo ultrapassado o prazo de 6 meses para decidir (art. 57° da LGT), deve ser condenada a pagar aos recorrentes juros compensatórios, à taxa que legalmente cobraria no caso da falta ser imputável ao contribuinte, aqui recorrente.
3.3 Vejamos, pois, a primeira questão, que é também essencial para decidir a sorte dos autos, e que consiste em saber se se verificam ou não os pressupostos que permitem conceder a isenção prevista no artº 8º nº 1 do IMT (isenção pela aquisição de imóveis por instituições de credito), e bem assim, se a recorrente instruiu o seu pedido de isenção, datado de 09.09.2005, com os documentos necessários à apreciação da respectiva isenção.
O acórdão recorrido considerou que esta norma do nº l do artº 8.° do CIMT, isenta de imposto as aquisições onerosas de imóveis por instituições de crédito quando a quantia exequenda pela qual o executado responde seja exigida em processo judicial, alargando à segunda parte da mesma norma o preceituado na sua primeira parte.
Prosseguindo neste discurso argumentativo o tribunal a quo concluiu que « A 2. a parte da citada norma do nº1 do art. ° 8. ° do CIMT, não tem assim aplicação autónoma e distinta da previsão contida na 1.a parte da mesma norma, pois a ela vai buscar, necessariamente, os sujeitos passivos - instituições de crédito e sociedades comerciais - a situação em que pode conferir o direito à isenção - dívida a ser pretendida cobrar em processo de execução, de falência ou de insolvência - e, por sua vez, alarga essa isenção à dação em cumprimento, verificados assim os requisitos, quer da 1.a parte (comuns), quer da 2.a parte da mesma norma, ou seja, em suma, quanto à dação em cumprimento carece o interessado de instruir o seu pedido quer quanto aos elementos relativos à 1. a parte do segmento da norma, quer quanto aos do 2.° segmento da norma».
E daí concluiu que constituía requisito essencial para a autora, e ora recorrente, poder beneficiar de tal isenção de IMT, a prova de que o acto de dação em cumprimento surgiu no âmbito de execução instaurada com vista à cobrança coerciva do empréstimo concedido, prova essa que não terá sido feita.
Não acompanhamos esta interpretação do preceito.
Como bem refere a recorrente nem a letra nem o espírito da norma exigem, como pressuposto para o reconhecimento da isenção aí prevista, que o crédito esteja a ser exigido em processo judicial.
Vejamos, antes de mais, as normas em causa.
Dispunha o artº 8º nº 1 do CIMT na redacção em vigor ao tempo em que se constitui a obrigação tributária (A incidência do IMT regula-se pela legislação em vigor ao tempo em que se constituir a obrigação tributária – artº 5º do IMT.), (redacção anterior à lei n.º 53-A/2006, de 29/12) que são «isentas do IMT as aquisições de imóveis por instituições de crédito ou por sociedades comerciais cujo capital seja directa ou indirectamente por aquelas dominado, em processo de execução movido por essas instituições ou por outro credor, bem como as efectuadas em processo de falência ou de insolvência e, ainda (Sublinhado nosso.), as que derivem de actos de dação em cumprimento, desde que, em qualquer caso, se destinem à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas».
E quanto ao reconhecimento das isenções preceituava o artº 10º do CIMT (na redacção da Decl. de Rectificação nº 4/2004 de 9 de Janeiro) que as isenções previstas na alínea b) do artigo 6.º e na parte final do artigo 8.º, são reconhecidas por despacho do Ministro das Finanças sobre informação e parecer da Direcção-Geral dos Impostos e que o pedido a que se refere o n.º 1 deve, quando for caso disso, conter a identificação e descrição dos bens, bem como o fim a que se destinam, e ser acompanhado dos documentos para demonstrar os pressupostos da isenção ( nº 2 do artº 10º).
A questão objecto de recurso é sobretudo uma questão de interpretação da lei fiscal e, concretamente, de norma sobre benefícios fiscais
Ora na interpretação da lei há-de presumir-se que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (artº 9º, nº 3 do Código Civil).
Assim para a análise do preceito forçoso é recorrer ao subsídio interpretativos do elemento gramatical e também à ratio legis, tendo sempre como presente que a captação do sentido de uma norma não pode fazer-se de uma forma isolada.
Do ponto de vista da estrutura gramatical do período e particularmente da pontuação utilizada, como bem se nota no voto de vencido de fls. 95 e segs, não parece ter cabimento na letra da lei o entendimento acolhido no acórdão recorrido.
A norma prevê a isenção de imposto nas aquisições de imóveis por parte das instituições de crédito em processo de execução movido por essas instituições, bem como as efectuadas em processo de insolvência ou que derivem de dação em cumprimento, quando, em qualquer um dos casos, se destinem à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestada.
O denominador comum em todas aquelas situações, e que constitui pressuposto da isenção, é o facto de, por um lado, os adquirentes serem instituições de crédito ou sociedades comerciais cujo capital seja directa ou indirectamente por aquelas dominado, e por outro, as aquisições ou ainda a dação se destinarem à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas.
Não há nada na redacção do preceito que aponte para a conclusão que a isenção de imposto nas aquisições de imóveis que derivem de dação em cumprimento, tenha como pressuposto a existência de um processo judicial visando a cobrança coerciva da dívida.
Acresce que a interpretação sufragada pelo acórdão recorrido não é apenas incompatível com a letra da lei. Ela também não dispõe de suporte no plano teleológico.
Com efeito, também aqui se discorda da tese que fez vencimento no acórdão recorrido (cf. fls. 92 v.), e também suportada pela entidade recorrida, no sentido de que «é o risco de cobrança, enquanto elemento perturbador do sistema financeiro, que constitui o interesse público extra-fiscal relevante que se pretende preservar e a ratio da norma, e que pelo legislador foi eleito como a razão para a existência dos benefícios fiscais».
As razões da isenção são outras e prendem-se, sobretudo, com a teleologia do imposto.
Vejamos.
O IMT tributa a transmissão, a titulo oneroso, dos bens imóveis, sendo o seu sujeito passivo o comprador ou adquirente desses bens.
Porque incide sobre aquisições onerosas, o imposto não tem por finalidade a sujeição do aumento líquido da riqueza, porque ele não se pode verificar.
Na verdade, sendo a aquisição onerosa, dela não resulta qualquer aumento líquido do património do adquirente, mas antes uma mera substituição do suporte em que se materializa esse património ou riqueza, dinheiro por imóveis na maioria dos casos (Ver neste sentido, José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, pag. 151.).
Por essa razão, como sublinha José Maria Fernandes Pires, ob. cit., pag. 151, «o IMT não sujeita a imposto um aumento líquido da riqueza de um sujeito passivo, nem a entrada de imóveis no seu património, mas antes uma manifestação de uma riqueza já existente no património do adquirente, que se revela no momento da aquisição de imóveis e que se consubstancia nos meios que vão ser mobilizados para financiar essa aquisição.»
Não é essa porém a hipótese das aquisições de imóveis por parte das instituições de crédito em processo de execução movido por essas instituições, bem como as efectuadas em processo de insolvência ou que derivem de dação em cumprimento.
Como resulta do preceito trata-se de aquisições de imóveis (em processo de execução de insolvência ou que derivem de dação em cumprimento) que têm como fim a satisfação dos créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas. Trata-se, afinal, de situação que tem algum paralelismo com os regimes de não sujeição e isenção de prédios adquiridos para revenda e para construção quando os adquirentes e proprietários são empresas que exercem actividade de compra de prédios para revenda, para quem esses imóveis são apenas a mercadoria com que exercem a sua actividade comercial.
Com efeito as instituições de crédito exercem uma actividade de intermediação financeira e a especificidade do seu negócio não é a propriamente gestão de imóveis que lhes serviram de garantia.
A aquisição de imóveis, nestes casos previstos pelo referido artº 8º nº 1 não é objectivo da actividade da instituição financeira, mas sim uma forma de obter a satisfação de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas (De referir, ainda, que, nos termos do artigo 11º do Código do IMT, as aquisições referidas deixarão de beneficiar de isenção se os prédios não forem alienados no prazo de cinco anos.).
Não há portanto aqui um enriquecimento do adquirente ou sequer o financiamento da aquisição com a sua riqueza acumulada, mas sim a realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas, sendo a aquisição do imóvel uma forma de liquidar a dívida existente.
Daí a razão de ser da isenção pois que o IMT é um imposto sobre o património que tem por finalidade tributar a riqueza manifestada com a aquisição onerosa, situação que não ocorre em qualquer uma daquelas situações – aquisição em processo de execução, insolvência ou dação em cumprimento – em que a instituição de crédito adquire o imóvel como contrapartida e pagamento de empréstimos concedidos.
A ratio da isenção, quer nas situações de dação em cumprimento ou quer nas aquisições em processo de execução ou insolvência, é a mesma, sendo que nada justifica a exigência, como pressuposto do reconhecimento da isenção, de que nas situações de dação em cumprimento o crédito esteja a ser demandado coercivamente em processo judicial.
Tanto mais que, como bem se salienta na declaração de voto de fls. 96, a dação em cumprimento constitui uma forma de extinção das obrigações, que, em princípio exige o acordo entre o credor e o devedor.
É certo, por outro lado, que a redacção do artº 8º do CIMT foi alterada pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2007) (Pretendeu-se obviar à repetição de situações detectadas pela a administração fiscal em que esta isenção de imposto consagrada na lei estava a ser utilizada abusivamente. Como se refere em notícia do suplemento de economia do Jornal ………, publicada em 13.11.2006, da autoria de ………, ………, citando o então Ministro das Finanças, ………, terão sido detectados casos em que eram as próprias instituições financeiras que, quando pretendiam adquirir um determinado imóvel, sugeriam ao seu proprietário que contraísse um empréstimo de montante igual ao valor pelo qual estaria disposto a vender esse mesmo imóvel. O proprietário do imóvel contraía o empréstimo, recebia o dinheiro da instituição financeira, não pagava as respectivas prestações e dava o imóvel como dação em pagamento desse mesmo empréstimo. A instituição financeira recebia o imóvel e, nos termos da lei, não pagava o imposto que teria de pagar caso adquirisse o imóvel normalmente.), restringindo-se a isenção aos casos de aquisições de prédios urbanos ou de fracções autónomas destes exclusivamente destinados a habitação, que derivem de actos de dação em cumprimento (nº 1) e de aquisições de prédios ou de fracções autónomas destes não abrangidos no número anterior, que derivem de actos de dação em cumprimento, desde que tenha decorrido mais de um ano entre a primeira falta de pagamento e o recurso à dação em cumprimento, exigindo-se também que não existam relações especiais entre credor e devedor, nos termos do n.º 4 do artigo 58.º do CIRC.
Mas como vimos esta redacção da norma não tem aplicação ao caso subjudice já que a incidência do IMT se regula pela legislação em vigor ao tempo em que correr a transmissão ( artº 5º, ns. 1 e 2 do CIMT)
Ainda assim sempre se dirá que esta alteração veio até reforçar o entendimento de que a isenção em causa se funda na especificidade do negócio das instituições financeiras, tendo a nova redacção em vista restringir o campo de utilizações abusivas por partes dos agentes económicos.
Em face de tudo o exposto conclui-se que o acórdão recorrido e a decisão de indeferimento por ele ratificada, ao considerarem como pressuposto para o reconhecimento da isenção prevista no artº 8º, nº1, segunda parte, do CIMT (aquisição derivada de acto de dação em cumprimento) que o crédito esteja a ser exigido em processo judicial, fizeram errada interpretação do referido preceito legal, pelo que o recurso merece, nesta parte, provimento.
3.4 Verificados que estão os pressuposto legais para a concessão da isenção, atenta a redacção do artº 8º, nº 1 então em vigor, vejamos agora se a recorrente instruiu o seu pedido de isenção, datado de 09.09.2005, com os documentos necessários à apreciação da respectiva isenção.
Como se vê de fls. 92 v. e 93 o acórdão recorrido considerou como requisito essencial para que a autora beneficiasse da isenção de IMT que a dação surgisse no âmbito de execução instaurada com vista à cobrança coerciva do empréstimo concedido.
Como a autora não terá juntado os elementos solicitados pela Administração Tributária com vista a demonstrar que a dívida se encontrava em mora e a ser exigida judicialmente a decisão sindicada concluiu que a autora não logrou demonstrar estes pressupostos vinculados da isenção.
Também aqui não andou bem o acórdão recorrido.
Já vimos que, em face da redacção do artº 8º, nº 1 do CIMT, anterior à lei n.º 53-A/2006, de 29/12, não se justificava a exigência, como pressuposto do reconhecimento da isenção, de que o crédito estivesse a ser demandado coercivamente em processo judicial.
E mesmo o decurso de mais de um ano entre a primeira falta de pagamento e o recurso à dação em cumprimento, bem como a inexistência relações especiais, no sentido previsto no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, entre o credor e o devedor só passaram a constituir pressupostos do reconhecimento da isenção após a Lei do Orçamento de 2007.
Assim, nos termos do artº 10º, nº 2 do CIMT (na redacção da Decl. de Rectificação nº 4/2004 de 9 de Janeiro) o pedido a que se refere o n.º 1 devia, quando fosse caso disso, conter a identificação e descrição dos bens, bem como o fim a que se destinam, e ser acompanhado dos documentos para demonstrar os pressupostos da isenção.
Sendo que, de acordo com o art. 65º, nº 4 do Código de Procedimento e Processo Tributário, cabia aos interessados a prova da verificação dos pressupostos do reconhecimento nos termos da lei.
No caso mostra o probatório que a autora e ora recorrida juntou os elementos solicitados pela Administração Tributária, à excepção dos referidos nos pontos 1, 2, e 3 da al. c), ou seja o justificativo (extracto bancário) do atraso do cumprimento da dívida, não inferior a um ano, o justificativo de inscrição no balanço do ano anterior da dívida em questão, o esclarecimento sobre se foram desenvolvidos os procedimentos tendentes ao ressarcimento da dívida, e se o referido contrato de dação em cumprimento foi o meio último (antes da acção de execução) para recuperação dos valores em dívida, e ainda o justificativo de que se verificaram tentativas de cobrança em mora.
Ora a ausência desses elementos solicitados pela Administração Fiscal, porventura inspirada pela redacção que ao artº 8º nº 1 do CIMT foi dada pela Lei do Orçamento de 2007, não pode, só por si, servir de suporte à recusa da isenção, face aos pressupostos exigidos pela redacção anterior, aplicável à situação em apreço.
Com efeito o dever de colaboração ínsito no artº 65º, nº 4 do Código de Procedimento e Processo Tributário (redacção da Lei nº 55-B/2004 de 30 de Dezembro) refere-se apenas à obrigação de facultar à Administração Tributária os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos e não outros que exorbitem aquele âmbito.
E esses pressupostos, eram, por um lado, o facto de os adquirentes serem instituições de crédito ou sociedades comerciais cujo capital fosse directa ou indirectamente por aquelas dominado, e por outro, a circunstância de as aquisições ou ainda a dação se destinarem à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas.
No caso e como se constata do processo administrativo apenso (para que remete o probatório na al. e) de fls. 90 v.) a recorrente instruiu o pedido de isenção com os seguintes elementos: valor da dação, informação de que a mesma se destinava à realização de créditos resultantes dos empréstimos n°s 59041637122, no montante global de 1.297.859,71 € e a identidade dos devedores.
E juntou os seguintes documentos: fotocópia da certidão da Conservatória do Registo Predial da área de situação dos imóveis; declaração da segurança social; declaração do Serviço de Finanças de Pombal; proposta de dação.
Mais tarde (21.03.2006) e na sequência de solicitação da Administração Fiscal juntou fotocópia da escritura de dação em cumprimento e documento comprovativo da liquidação de IMT.
E posteriormente (7.11.2006), também a solicitação da Administração Fiscal, juntou ainda os seguintes documentos: decisão de deferimento de idêntico pedido, proferida no processo nº IMT/is.2802.2004, com cópia do pedido formulado, com indicação dos documentos que o instruíram, relativa à decisão supra; cópia de livrança, no montante de 50.500,00 € e cópia da respectiva proposta de crédito nº 59041637122; cópia de livrança, no montante de 1.265.784,71 € e cópia da respectiva proposta de Crédito n° 59041636897; extracto de Posição do empréstimo acima referido (no montante de 50.500,00 €) evidenciando a sua situação de incumprimento (nomeadamente que a data de vencimento do empréstimo foi a 13/01/2005, data a partir da qual entrou em mora, computando-se em 05/09/2005 235 dias de atraso no pagamento; bem como o montante de capital, juros e despesas vencidos); extracto de posição do empréstimo acima referido (no montante de 1.265.784,71 €) evidenciando a sua situação de incumprimento (nomeadamente que a data de vencimento do empréstimo foi a 13/01/2005, data a partir da qual entrou em mora, computando-se em 05/09/2005 235 dias de atraso no pagamento; bem como o montante de capital, juros e despesas vencidos).
Tanto basta para se concluir que se mostram comprovados os pressupostos da isenção, nomeadamente que a adquirente era uma instituição de crédito, que a dação se destinava à realização de créditos resultantes de empréstimos feitos ou de fianças prestadas, e que se verificava uma situação de incumprimento dos devedores relativamente aos identificados empréstimos.
Do exposto forçoso é concluir que procedem as conclusões 1 a 9 e 12 do recurso, ficando prejudicado o conhecimento da questão referida em II e relativa à falta de fundamentação do despacho que indeferiu o pedido de isenção.
3.5 Impõe-se agora analisar a questão da alegada violação da lei (art. 57° da LGT) e do pedido de juros compensatórios.
Alega a entidade recorrente que o despacho em causa viola a lei (art. 57° da LGT) porquanto deveria ter sido proferido no prazo máximo de 6 meses e não o foi.
E que, por isso, a Administração Fiscal, tendo ultrapassado o prazo de 6 meses para decidir (art. 57° da LGT), deve ser condenada a pagar aos recorrentes juros compensatórios, à taxa que legalmente cobraria que cobraria no caso da falta ser imputável ao contribuinte, aqui recorrente.
Não procederá, por aqui, a argumentação da recorrente.
Dispõe o artº 57º, nº 1 da Lei Geral Tributária que o procedimento tributário deve ser concluído no prazo de seis meses.
Porém, e como, neste aspecto, bem sublinha o acórdão recorrido, a ultrapassagem de tal prazo não constitui qualquer vício invalidante para o acto a proferir.
A consequência legal será a presunção de indeferimento tácito para efeitos de interposição de recurso hierárquico ou impugnação contenciosa (artº 57º, nº 5 do mesmo diploma legal), não decorrendo, desse facto, a obrigação de pagamento de juros (compensatórios ou outros)
Ademais cumpre referir que a recorrente labora em confusão quanto à natureza dívidas que são fonte de juros compensatórios, conceito que não será aplicável no caso subjudice, querendo, talvez, referir-se, a juros indemnizatórios.
Com efeito o fim dos juros compensatórios é reparar os prejuízos sofridos pelo Estado com o atraso na liquidação do imposto (artº 35º da Lei Geral Tributária).
Assim, enquanto que a fonte da obrigação de pagamento de juros indemnizatórios é a responsabilidade civil extracontratual, o facto que constitui a dívida de juros compensatórios e serve de base ao cálculo do seu montante é o decurso do tempo em situação de irregularidade perante a lei fiscal (período de retardamento da liquidação ou da entrega de imposto ou de detenção de quantia ir devidamente reembolsada)
Como se disse no Acórdão do Pleno da 2ª secção deste Supremo Tribunal Administrativo de 24.10.2007, recurso 1095/05, «no primeiro caso (juros indemnizatórios), pretende-se compensar o contribuinte por um desapossamento ilegal – artigo 43.º da Lei Geral Tributária -, sendo indiferente que o devedor seja o Estado ou um particular; e, no segundo (juros compensatórios), visa-se reparar o dano sofrido pela Administração Tributária que, por facto imputável ao sujeito passivo, se viu privada, nomeadamente através do atraso da liquidação, de dispor de uma receita que lhe era devida - cfr. artigo 35.º do mesmo diploma.(…)
Não haverá pois, no caso subjudice, lugar a pagamento de juros compensatórios.
3.6 Da obrigação de pagamento de juros indemnizatórios
Não obstante a imprecisão da terminologia usada o certo é que a recorrente deduz na acção administrativa especial um pedido de juros, que erradamente qualifica como de juros compensatórios, e que reitera nas alegações de recurso.
Esses juros, a ser devidos, terão a natureza de juros indemnizatórios, pois que têm como finalidade compensar o contribuinte por uma errada liquidação do tributo imputável aos serviços.
Decorre com efeito do artº 100º da Lei Geral Tributária que a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei.
Por sua vez estabelece o artº 43º nº 1 da Lei Geral Tributária que são requisitos dos juros indemnizatórios os seguintes:
- que haja um erro num acto de liquidação de um tributo;
- que ele seja imputável aos serviços;
- que a existência desse erro seja determinada em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial;
- que desse erro tenha resultado o pagamento de um dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.
Em sintonia com o que vem afirmando Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de, vol. I, pag. 543, entendemos que referências a reclamação graciosa e a impugnação judicial ínsitas no preceito não deverão ser interpretadas como reportando-se apenas aos processos tributários que têm essa designação, mas também como referências aos meios administrativos e contenciosos que os sujeitos passivos têm ao seu dispor para impugnação dos actos de liquidação.
Daí que por interpretação extensiva, se deverá entender a referência a reclamação graciosa como englobando o recurso hierárquico que venha a ser interposto da decisão de indeferimento daquela (este recurso hierárquico está mesmo previsto no art. 76.º do CPPT, inserido no capítulo referente ao «procedimento de reclamação graciosa») e a referência a impugnação judicial como abrangendo todos os processos judiciais que têm por objecto a apreciação da legalidade de actos de liquidação, incluindo as acções para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo quando incluam uma apreciação desse tipo e os processos de oposição à execução fiscal que tenham por objecto a apreciação da legalidade da dívida ou da sua exigência a responsáveis subsidiários ou solidários.
Acresce, no que respeita às acções administrativas especiais, que a obrigação de obrigação da plena reconstituição da legalidade, consagrada no artº 100º da Lei Geral Tributária, decorre também, como corolário do princípio da tutela jurisdicional efectiva, do disposto nos art.°s 2º, al. f), 4.° e 95° do CPTA.
Ora, no caso em apreço, como consequência da procedência da acção e da revogação do despacho da entidade recorrida que indeferiu a concessão da isenção, resulta inquestionável ter ocorrido pagamento indevido do IMT liquidado, determinado por erro de direito imputável aos serviços.
Na verdade o indeferimento da isenção implica, no caso em apreço, a lesão, por parte da Administração Tributária, de uma situação jurídica subjectiva, consubstanciada na imposição ao contribuinte da efectivação de uma prestação patrimonial contrária ao direito.
Haverá portanto lugar a pagamento de juros indemnizatórios sobre o montante de imposto indevidamente pago, calculados desde a data em que a recorrente efectuou o pagamento do imposto até à data em que vier a ser emitida a respectiva nota de crédito, em conformidade com o disposto no artigo 61.º, n.º 5, do Código de Procedimento e Processo Tributário (Cf., neste sentido, entre outros, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 20.01.2010, recurso 973/09, de 10.02.2010, recurso 797/09, e de 14.04.2010, recurso 120/10, todos in www.dgsi.pt.)
IV- Decisão
Nestes termos acordam, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogando o acórdão recorrido e julgar procedente, por provada, a presente acção administrativa especial e, em consequência:
1) Em anular o despacho recorrido, condenando a entidade demandada ao reconhecimento do benefício de isenção de IMT em causa;
2) Em condenar a Administração Tributária a pagar à recorrente juros indemnizatórios calculados sobre o montante de imposto pago, desde a data em que foi efectuado esse pagamento até à data em que vier a ser emitida a nota de crédito respeitante ao imposto indevidamente liquidado.
Custas pela recorrida, que contra-alegou neste Supremo Tribunal.
Lisboa, 21 de Março de 2012. - Pedro Delgado (relator) - Casimiro Gonçalves - Ascensão Lopes. |
