Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	0855/11.3BEBRG

Data do Acordão:	02/07/2024

Tribunal:	2 SECÇÃO

Relator:	JOAQUIM CONDESSO

Descritores:	CADUCIDADE DO DIREITO DE ACÇÃO CASO DECIDIDO

Sumário:	I - O prazo fixado para a dedução da acção, porque aparece como extintivo do respectivo direito (subjectivo) potestativo de pedir judicialmente o reconhecimento de uma certa pretensão, é um prazo de caducidade. E a caducidade do direito de acção é de conhecimento oficioso, porque estabelecida em matéria (prazos para o exercício do direito de sindicar judicialmente a legalidade do acto tributário) que se encontra excluída da disponibilidade das partes (cfr.artº.333, do C.Civil). É, pois, um pressuposto processual negativo, em rigor, uma excepção peremptória que, nos termos do artº.576, nº.3, do C.P.Civil, consiste na ocorrência de factos que impedem o efeito jurídico dos articulados pelo autor, assim sobrevindo o não conhecimento "de meritis" e a consequente absolvição oficiosa do pedido. II - A Administração deve respeitar as suas próprias decisões, visto que o acto administrativo é obrigatório, tanto para o particular seu destinatário, como para a autoridade de onde emana. Estamos perante a figura do caso decidido ou caso resolvido. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)


Nº Convencional:	JSTA000P31894
Nº do Documento:	SA2202402070855/11
Recorrente:	AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:	AA
Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
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O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Braga, constante a fls.103 a 119-verso do processo físico, a qual julgou procedente as presente impugnações intentadas pelo recorrido, AA, tendo por objecto mediato liquidações adicionais de Imposto Sucessório, estruturadas por morte de sua mãe e de seu irmão e no valor total de € 37.130,51.
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O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.120 a 124 do processo físico) formulando as seguintes Conclusões:
1-Salvo melhor entendimento, verifica-se a caducidade do direito de acção/impugnação judicial, quando a reclamação graciosa fora apresentada depois do prazo legal.
2-O prazo para apresentação de reclamação graciosa (120 dias), nos casos de pedido de certidão com elementos em falta previsto no artigo 37º do CPPT, conta-se a partir da notificação ou entrega da requerida certidão (nº2, artigo 37º, CPPT).
3-Sendo a notificação da requerida certidão com elementos em falta (artigo 37º, do CPPT) remetida por via postal registada, a mesma presume-se recebida no 3º dia útil ou no 1º dia útil seguinte ao 3º dia não útil, pelo que, a notificação remetida em 29 de Maio de 2008 presume-se recebida em 1 de Junho de 2008 (Domingo) que se transferiu para 2 de Junho de 2008 (1º dia útil seguinte) e, em 3 de Junho de 2008 iniciou-se o prazo para apresentação de reclamação graciosa (nº2, artigo 37º, do CPPT).
4-Tendo a reclamação graciosa sido apresentada em 30 de Outubro de 2008, a mesma foi apresentada 150 depois do prazo que se iniciou em 3 de Junho 2008 na sequência da entrega da requerida certidão com os elementos em falta, pelo que, a reclamação graciosa fora apresentada depois do prazo legal (120 dias), sendo extemporânea, verificando-se, por isso, a caducidade do direito de acção/impugnação judicial.
5-A douta sentença em recurso violou o artigo 37º, nº2, do CPPT, violou o artigo 39º, nº1, do CPPT, violou o artigo 70º, nº1, do CPPT, violou o artigo 102º, nº1, alínea b), do CPPT e, em consequência, errou na aplicação do direito.
6-O pedido de certidão com elementos em falta previsto no artigo 37º do CPPT não interrompe nem suspende o prazo de pagamento do tributo e, por isso, ao contrário do que consta na douta sentença em recurso, a notificação ou entrega da requerida certidão não projecta o prazo de pagamento para momento posterior, ou seja, tal prazo (de pagamento) não se inicia com a notificação ou entrega da requerida certidão.
7-Nos casos em que a notificação da liquidação refere, como no caso dos presentes autos, que a reclamação graciosa ou a impugnação judicial terá que ser apresentada nos termos, fundamentos e prazos previstos respectivamente nos artigos 68º/70º ou 99º/102º do CPPT, o prazo para apresentar reclamação graciosa começa a correr depois do termo do prazo de pagamento do tributo referido na liquidação, pois que, o pedido de certidão previsto no artigo 37º do CPPT não interrompeu, nem suspendeu o prazo de pagamento.
8-No imposto sucessório, a liquidação emitida na sequência da apresentação de relação adicional de bens e validamente notificada ao contribuinte, terá que ser paga no prazo referido na liquidação, iniciando-se o prazo para apresentar reclamação graciosa no dia seguinte ao termo do prazo de pagamento referido naquela notificação da liquidação.
9-Tendo a liquidação do tributo (imposto sucessório) sido validamente notificada no dia 16 de Maio de 2008 e, constando da notificação da liquidação que o pagamento terá que se verificar (total ou parcialmente) no mês seguinte àquele em que terminou o prazo de 8 dias (contado da recepção da referida liquidação em 16 de Maio de 2008), o prazo de pagamento do tributo corresponde ao mês de Junho e terminou em 30 de Junho de 2008, pelo que, o prazo para apresentar reclamação graciosa iniciou-se no dia 1 de Julho de 2008.
10-Iniciado o prazo para apresentar reclamação graciosa no dia 1 de Julho de 2008 e apresentada reclamação graciosa no dia 30 de Outubro de 2008, a mesma foi apresentada 122 dias depois do prazo de pagamento e, depois do prazo legal (120 dias), sendo, por isso, a reclamação graciosa extemporânea e, verificando-se, em consequência, a caducidade do direito de acção/caducidade.
11-Na douta sentença em recurso foi feita uma errada interpretação e aplicação do direito, designadamente, do artigo 37º, do CPPT e, em consequência, foi violado o artigo 70º, nº1, do CPPT e o artigo 102º, nº1, alínea a), do CPPT.

O impugnante e ora recorrido produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr.fls.125 e 126 do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo:
1-A Autoridade Tributária (AT) insurge-se contra a douta Sentença recorrida que anulou as liquidações impugnadas, sem controvérsia no que toca ao fundamento da referida anulação, mas por entender que ocorrera a caducidade do direito de acção/impugnação judicial, dado a reclamação graciosa ter sido apresentada fora do prazo legal.
2-A douta Sentença recorrida julgou que, “contrariamente ao que defende a Fazenda Pública, as reclamações graciosas foram apresentadas tempestivamente.”
3-Por sobre isso, deve levar-se em conta que a própria AT, em sede do respectivo procedimento, considerou apresentada em tempo a referida reclamação, pelo que admitiu, tramitou e proferiu a competente decisão sobre a mesma.
4-Assim, não se afigura admissível que possa vir a posteriori e retroactivamente, arguir a caducidade do direito à impugnação judicial, por entender que aquela reclamação foi afinal intempestiva.
5-Tal questão, da tempestividade da reclamação, é que nos parece manifestamente extemporânea, pelo que, salvo o devido respeito, não deverá ser apreciada.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.130 a 131-verso do processo físico), o qual encerra pugnando pelo não provimento do recurso.

Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.

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FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.104 a 114 do processo físico):
1-Em 1 de Janeiro de 2001, faleceu BB, no estado de viúva, residente que foi em Praça ..., freguesia ..., Guimarães.
2-Com a participação daquele óbito em 22 de Janeiro de 2001 ficou instaurado o processo de liquidação de imposto sucessório, ao qual veio a ser atribuído o n° ...15 – cfr. fls. 1 e ss. da primeira parte do processo administrativo apenso aos autos principais (doravante, apenso).
3-Neste processo de liquidação de imposto sucessório por óbito de BB (proc. ...15), foram indicados com únicos herdeiros os seus filhos, a saber:
CC, solteiro, maior;
O Impugnante
[cfr. fls. 2 da primeira parte do apenso]
4-Em 11 de Março de 2001, faleceu o referido CC, irmão do Impugnante.
5-O óbito do irmão do Impugnante também foi participado no competente SF, tendo o respectivo processo de liquidação de imposto sucessório recebido o nº ...72 – cfr fls. 1 e ss. da segunda parte do apenso.
6-Neste processo de liquidação de imposto sucessório por óbito de CC (proc. ...72), foi indicado, como único herdeiro daquele, o Impugnante por o autor da herança ter falecido no estado de solteiro, sem descendentes, ascendentes e disposição escrita de última vontade – cfr. fls. 2 da segunda parte do apenso.
7-No processo de liquidação de imposto sucessório por óbito da mãe (proc. nº ...15), foi apresentada, pelo Impugnante, relação de bens que deu origem à liquidação de imposto sobre as sucessões emitida em 22 de Maio de 2001 – cfr. fls. 18 e 19 da primeira parte do apenso.
8-No âmbito do processo de imposto sucessório identificado no ponto anterior, o Impugnante apresentou duas relações adicionais de bens – cfr. fls. 22 e 24 da primeira parte do apenso.
9-Em 13.05.2008, no âmbito do referido proc. nº ...15, o Serviço de Finanças de Felgueiras 1 procedeu à liquidação adicional do imposto, no valor total de € 11 415,42 e irmãmente dividido pelos herdeiros daquela - € 5 707,71 por cada um dos filhos – cfr. fls. 28 a 32 da primeira parte do apenso.
10-A liquidação adicional referida no ponto anterior teve por base um “Mapa demonstrativo do valor dos bens que constituem a transmissão de BB” com o seguinte teor:

[IMAGEM]
11-No processo de liquidação de imposto sucessório por óbito do irmão (...72), foi apresentada, pelo Impugnante, relação de bens que deu origem à liquidação de imposto sobre as sucessões emitida em .../.../2001 – cfr. fls. 14 e 15 da segunda parte do apenso.
12-No âmbito do processo de imposto sucessório identificado no ponto anterior, o Impugnante apresentou duas relações adicionais de bens – cfr. fls. 33 e 35 da segunda parte do apenso.
13-Em 13.05.2008, no âmbito do referido proc. nº ...72, o Serviço de Finanças de Felgueiras 1 procedeu à liquidação adicional do imposto, no valor total de € 25 717,09 – cfr. fls. 39 a 44 da segunda parte do apenso.
14-A liquidação adicional referida no ponto anterior teve por base um “Mapa demonstrativo do valor dos bens que constituem a transmissão de CC” com o seguinte teor:

[IMAGEM]
- cfr. fls. 41 da segunda parte do apenso.
15-A notificação da quota parte de imposto sucessório por óbito da mãe como herdeiro desta, foi remetida por via postal registada com AR (aviso de recepção), pelo ofício ...79, datado de 13-05-2008, em nome do Impugnante, com o seguinte teor:

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16-A notificação do imposto sucessório por óbito do irmão como herdeiro deste foi remetida por via postal registada com AR, pelo ofício ...77, datado de 13-05-2008, em nome do Impugnante, com o seguinte teor:

[IMAGEM]

17-A notificação da quota parte do irmão do Impugnante no imposto sucessório liquidado por óbito da mãe (proc. ...15) foi remetida por via postal registada com AR (aviso de recepção) pelo ofício ...78, datado de 13-05-2008, em nome de CC, ao cuidado do Impugnante, com o seguinte teor:

[IMAGEM]

– cfr. fls. 8 do suporte físico da Impugnação 856/11.1BEBRG (processo apenso).
18-As notificações referidas nos pontos 15), 16) e 17) foram recebidas pelo Impugnante em 16 de Maio de 2008 – cfr. fls. 35 e 38 do primeira parte do apenso 1 e fls. 45 da segunda parte do apenso.
19-Perante as referidas notificações, o Impugnante apresentou pedido de elementos em falta, em ambos os processos de imposto sucessório (proc ...15 e proc 20 ...), por escrito que remeteu (ambos) por via postal registada, em 19 de Maio de 2008, fundamentando os pedidos ao abrigo do nº1, do artigo 37º, do CPPT – cfr. fls. 41 a 49 da primeira parte do apenso e fls. 48 a 52 da segunda parte do apenso.
20-O Impugnante foi notificado, relativamente a cada um dos processos de imposto sucessório, da respectiva certidão com elementos em falta, por via postal registada, remetida em 29 de Maio de 2008 – cfr. fls. 50 a 62 da primeira parte do apenso e fls. 53 a 58 da segunda parte do apenso.
21-Em 30 de Outubro de 2008, o Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação referida no ponto 17), autuada sob o nº ...25 – cfr. fls. 1 a 8 da terceira parte do apenso.
22-Notificado do projecto de decisão, o Impugnante exerceu o direito de audição prévia - cfr. fls. 80 a 94 da terceira parte do apenso.
23-A reclamação foi indeferida por despacho do Director de Finanças Adjunto de 24.07.2009, que apresenta a seguinte fundamentação:
“(…)
Alega o reclamante o seguinte:
Que não foi notificado de qualquer liquidação.
Que foi notificado pelo ofício nº ...78, de 13/03/2008, mas considera que o não foi, por falta de formalidades que a Administração Fiscal não pode ultrapassar.
Que tendo requerido o direito de audição para contestar os valores que serviram de base às liquidações dos processos de imposto sucessório nºs: ...15, só obteve silêncio da Administração.
Que em vários acórdãos, transcritos parcialmente na petição inicial, não foi confirmada a dispensa de audição prévia prevista no n° 2 do artigo 60º da LGT.
Que a liquidação reclamada se encontra abrangida pelo n° 2 do artigo 45" da LGT, caducado o direito à liquidação.
Que no processo de imposto sucessório n° ...15, designadamente na relação adicional de bens junta, referia-se a 4 prédios, cujo valor patrimonial total é de € 94 486,73€ e não o valor patrimonial considerado nos cálculos da liquidação de € 125 230,16. Da análise dos autos e designadamente da cópia do processo administrativo instaurados em 22 de Janeiro de 2001, com nº ...15, para liquidação do ISSD, verifica-se o seguinte:
Que a validade da notificação efectuada através dos ofícios nº ...78 de 13/03/2008, por conter todos os elementos a que se referem os artigos 36° e 38º do CPPT. designadamente contém a decisão, os fundamentos e meios de defesa, não permite pôr em causa a sua eficácia, fls.45 dos autos. Que foi respondido ao pedido de exercício do direito de audição para contestar os valores que serviram de base à liquidação adicional do processo de imposto sucessório nº ...15, conforme se verifica a fis 66 dos autos, certidão passada nos termos da parte final do nº 1 do artigo 37° do CPPT. Não restando qualquer dúvida relativamente ao requerido e exigido para uma atempada e eficaz defesa.
Que os acórdãos referidos na petição inicial não têm analogia com o caso presente, até porque tratam de realidades diferentes.
Que a liquidação reclamada, não se encontram abrangidas pelo n° 2 do artigo 45° da LGT, pois têm por fundamento duas relações de bens adicionais apresentadas pelo cabeça de casal da herança aberta por óbito de BB, ocorrido em 01de Janeiro de 2001, processo de imposto sucessório n° ...15, instaurado em 22 de Janeiro de 2001 no Serviço de Finanças de Guimarães 1.
Que o valor patrimonial global, considerados nos cálculos da liquidação, foi de €89 090,26, corresponde à diferença entre os valores patrimoniais totais de € 125 230,16, abatido dos valores patrimoniais da liquidação anterior € 38 139,90, Fls 70 dos autos.
A reclamação é tempestiva e o reclamante tem legitimidade nos termos conjugados do artigo 150° do CSISSD, 65° da LGT, 70° e 102° do CPPT.
Assim, entendo não ter razão o reclamante, não merecendo provimento o pedido.(…)”
– cfr. fls. 95 a 97 da terceira parte do apenso.
24-Em 28.09.2009, o Impugnante interpôs recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 1 a 4 da quarta parte do apenso.
25-Notificado do projecto de decisão, o Impugnante não exerceu o direito de audição prévia - cfr. fls. 10 da quarta parte do apenso.
26-O recurso hierárquico foi indeferido por despacho da Subdiretora-Geral da DSIMT, por subdelegação, datado de 11.01.2011, que converteu em definitivo o projecto de decisão cuja fundamentação consta da informação nº ...10, com o seguinte teor:
“(…)
IV-APRECIAÇÃO DO RECURSO HIERÁRQUICO
IV.1. Síntese dos fundamentos apresentados pelo recorrente
Vem agora em sede de recurso hierárquico, utilizar os seguintes argumentos:
Considera que as notificações efectuadas pelo serviço de finanças não são válidas.
Na resposta ao pedido de exercício do direito de audição para contestar os valores, não foram indicados os valores apurados, que foram solicitados por duas vezes, mas ninguém respondeu de forma legal.
Refere que a jurisprudência é unânime em considerar que a falta da notificação para efeitos do exercício do direito de audição anula os actos subsequentes.
Não concorda com o argumento do chefe do serviço de finanças quando este refere que estava dispensado de efectuar essa notificação (exercício direito de audição) uma vez que a liquidação se efetuou com base na declaração do contribuinte.
As declarações do contribuinte foram prestadas em tempo oportuno, dentro do prazo, não tendo os serviços procedido da mesma maneira, pois o prazo para as liquidações adicionais são de quatro anos a contar da primeira liquidação.
Em relação à explicação sobre os valores patrimoniais o recorrente não encontrou, no ofício efectuado, qualquer informação condizente com os valores enunciados.
Por todos estes motivos, não concorda com a decisão de indeferimento da reclamação, pelo que deve ser mandado revogar a mesma, anulando-se as liquidações e procedendo se às notificações para efeito de direito de audição e só depois proceder às liquidações.
V. 2. Apreciação
Começando pelo facto alegado pelo recorrente relativamente à caducidade do direito de liquidar o imposto, importa referir o seguinte:
O n° 1 do artigo 45° da LGT refere que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro". Ao contemplar a referência "quando a lei não fixar outro", o normativo legal está a definir a possibilidade de um prazo especial de caducidade do direito à tributação do imposto. Estão neste caso a sisa e o imposto sobre as sucessões e doações que só podem ser liquidados nos oito anos seguintes à transmissão.
Veja-se o disposto no artigo 92° do CIMSSD Só poderá ser liquidado imposto sobre sucessões e doações nos oito anos seguintes à transmissão", por aplicação do artigo 112° do mesmo normativo legal.
Refere este artigo que “O chefe da repartição de finanças também deverá proceder a liquidação adicional quando, depois de efectuada uma liquidação, haja de exigir-se, em virtude da partilha ou avaliação de bens, de correcção ou discriminação do seu valor, previstas neste diploma, maior imposto sobre as sucessões e doações do que os que foram liquidados". E no seu § único, a estas liquidações adicionais é aplicável o disposto no artigo 92° e nos §§ 1º e 2º do artigo precedente".
Ora parece não restar dúvida que, tendo o recorrente sido notificado da liquidação adicional através do ofício ...78 de 13/05/2008, originada por facto ocorrido em Janeiro de 2001, o prazo de oito anos só ocorreria em Janeiro de 2009, pelo que não estamos em presença de caducidade do direito de liquidação.
Alega ainda o recorrente que as notificações efectuadas pelos serviços de finanças não são válidas. De acordo com a análise do processo, parece que o recorrente se está a referir ao ofício ...78, correspondentes à notificação da liquidação adicional de ISSD, relativa à herança por morte de sua mãe. A este propósito importa referir o seguinte:
De acordo com o artigo 36° do Código de Procedimento e Processo Tributário aos actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados e conterão sempre a decisão, os seus fundamentos, meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências.
Da análise efectuada às referidas notificações constatamos que estas contêm todos os requisitos que a lei exige conforme o referido no artigo 36°, não vislumbrando qualquer falta de requisito que afecte a validade da notificação.
Não falta a indicação do autor do acto, do seu sentido e da sua data, sob pena da notificação ser considerada nula.
Se faltarem qualquer dos outros requisitos, a sua falta também poderá ficar sanada com a passagem da certidão que os contenha, nos termos do artigo 37° do CPPT.
Ora tanto quanto foi possível verificar, apesar da notificação agora contestada não sofrer de qualquer vício, o serviço de finanças remeteu certidão de todos os documentos que compunham o processo nº 2..., depois do recorrente os ter solicitado.
E considerando, o recorrente, que não lhe foram apresentados os valores contestados, refiro que estes estão devidamente discriminados nos mapas que deram origem à liquidação, mapas esses dos quais se extraiu fotocópia e que constam da certidão solicitada.
Esses mapas foram preenchidos em função da relação de bens, apresentada pelo recorrente e cujo valor do imposto foi calculado nos termos dos artigos 3°. 9º. 12°, 20°., 26, 27, 28, 30°, 40, 41, 43° e 44 do CISSD.
Por último alega o recorrente que das liquidações não lhe foi concedido o exercício de direito de audição.
Ora o nº 2 do artigo 60° da LGT refere que o exercício do direito de audição é dispensado em caso da liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, isto é, seja elaborada em sintonia com a posição que decorre da declaração do contribuinte, nos aspectos factuais e jurídicos.
Parece que não restam dúvidas que a liquidação do imposto sucessório foi apurada com base na relação de bens entregue no serviço de finanças competente pelo recorrente e que na notificação efectuada se fez menção ao facto do recorrente contestar os valores apresentados nos termos do artigo 87° do CISSD. Refere este artigo que, no prazo de oito dias a contar da notificação, os contribuintes que não se conformam com os valores sobre que foi liquidado o imposto poderão contestá-los, por si, seus representantes legais ou mandatários.
Ora AA, enquanto cabeça de casal da herança de sua mãe e herdeiro do recorrente em momento algum utilizou esta prerrogativa legal. Por outro lado, refere o recorrente que a jurisprudência é unânime em considerar que a falta da notificação para efeitos do direito de audição anula os actos subsequentes.
Será assim nos casos em que a lei não prever outras situações e o artigo 60° nº 2 é claro.
Veja-se o que o Acórdão do STA 01053/2009, refere acerca deste n° 2 do artigo 60° "Como resulta do disposto no n.º 1 deste artigo, o exercício do direito de audição nas situações e nos termos previstos neste art. 60. apenas ocorre «sempre que a lei não prescrever em sentido diverso»>. Assim, além das situações de dispensa do exercício do direito de audição que se preveem nos n.ºs 2 e 3 deste artigo, estará afastada a aplicação do regime deste artigo quando a lei estabelecer uma forma especial de participação dos interessados na formação das decisões que lhe dizem respeito.
VI-CONCLUSÕES
Deste modo, face ao exposto e considerando que os fundamentos do presente Recurso Hierárquico em nada alteram o sentido da decisão proferida, somos do parecer não se verificarem razões para revogar o acto recorrido, não devendo, assim, ser dado provimento ao pedido.
(…)”.
– cfr. fls. 9 a 19 da quarta parte do apenso.
27-O Impugnante foi notificado da decisão que negou provimento ao recurso hierárquico através de carta registada com aviso de recepção recebida em 25 de Fevereiro de 2011 – cfr. fls. 20 a 27 da quarta parte do apenso.
28-Em 30 de Outubro de 2008, o Impugnante apresentou reclamação graciosa contra as liquidações identificadas nos pontos 15) e 16), autuada sob o nº ...33 – cfr. fls. 1 e ss. da segunda parte do processo administrativo apenso à impugnação nº 856/11.1BEBRG (doravante apenso 2).
29-Notificado do projecto de decisão, o Impugnante exerceu o direito de audição prévia - cfr. fls. 173 a 181 da segunda parte do apenso 2.
30-A reclamação foi indeferida por despacho do Director de Finanças Adjunto de 23.07.2009, que apresenta a seguinte fundamentação:
“(…)
Alega o reclamante o seguinte:
Que não lhe foi dada oportunidade de contestar os valores que serviram de base às liquidações.
Que foi notificado pelos ofícios nºs ...79 e ...77, de 13/03/2008, mas considera que o não foi, por falta de formalidades que a Administração Fiscal não pode ultrapassar.
Que tendo requerido o direito de audição para contestar os valores que serviram de base às liquidações dos processos de imposto sucessório nºs: ...15 e ...72, só obteve silêncio da Administração.
Que em vários acórdãos, transcritos parcialmente na petição inicial, não foi confirmada a dispensa de audição prévia prevista no n° 2 do artigo 60° da LGT. Que a liquidação reclamada se encontra abrangida pelo nº 2 do artigo 45 da LGT, caducado o direito à liquidação.
Que no processo de imposto sucessório n° ...15, designadamente na relação adicional de bens junta, referia-se a 4 prédios, cujo valor patrimonial total é de € 94 486,73€ e não o valor patrimonial considerado nos cálculos da liquidação de € 125 230,16 e no processo ...72, com o valor patrimonial total de € 94 486,73 e não o valor patrimonial considerado nos cálculos de € 122 688,92. Da análise dos autos e designadamente da cópia dos processos administrativos instaurados em 22 de Janeiro de 2001, com nº 2... e 23 de Março de 2001, com o nº ...72 para liquidação do ISSD, verifica-se o seguinte:
Que a validade da notificação efectuada através dos ofícios nº ...79 e ...77 de 1303/2008, por conter todos os elementos a que se referem os artigos 36° e 38° do CPPT, designadamente contém a decisão, os fundamentos e meios de defesa, não permite pôr em causa a sua eficácia, fls.60 e 143 dos autos.
Que foi respondido ao pedido de exercício do direito de audição para contestar os valores que serviram de base à liquidação adicional do processo de imposto sucessório nº ...15, conforme se verifica a fls 77 dos autos, certidão passada nos termos da parte final do 1 do artigo 37° do CPPT. Não restando qualquer dúvida relativamente ao requerido e exigido para uma atempada e eficaz defesa.
Que os acórdãos referidos na petição inicial não têm analogia com o caso presente, até porque tratam de realidades diferentes.
Que as liquidações reclamadas não, se encontram abrangidas pelo nº 2 do artigo 45º da LGT, pois têm por fundamento duas relações de bens adicionais apresentadas pelo cabeça de casal da herança aberta por óbito de BB, ocorrido em 01 de Janeiro de 2001, processo de imposto sucessório n° ...15, instaurado em .../.../2001 e na qualidade de herdeiro, na herança aberta por falecimento de seu irmão CC ocorrido em 11 de Março de 2001, processo de imposto sucessório n° ...72 instaurado em 23 de Março de 2001, ambos no Serviço de Finanças de Guimarães 1.
Que o valor patrimonial global, considerados nos cálculos da liquidação, relativamente ao processo n° ...15 foi de €89 090,26, corresponde à diferença entre os valores patrimoniais totais de € 125 230,16, abatido dos valores patrimoniais da liquidação anterior €36 139,90, Fls 82 dos autos e o valor patrimonial global, considerado nos cálculos da liquidação do processo nº ...72 foi de € 106 570,23, corresponde à diferença entre os valores patrimoniais totais € 122 688,92, abatido dos valores patrimoniais da liquidação anterior € 16 118,69, Fls 138 dos autos.
A reclamação é tempestiva e o reclamante tem legitimidade nos termos conjugados do artigo 150° do CSISSD, 65° da LGT, 70° e 102° do CPPT. Assim, entendo não ter razão o reclamante, não merecendo provimento o pedido.
Em face do exposto,
Decide-se:
Indeferir, na totalidade, a presente Reclamação Graciosa (…)”
– cfr. fls. 182 a 184 da segunda parte do apenso 2.
31-Em 28.09.2009, o Impugnante interpôs recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 1 a 4 da terceira parte do apenso 2.
32-Notificado do projecto de decisão, o Impugnante não exerceu o direito de audição prévia - cfr. fls. 10 da terceira parte do apenso 2.
33-O recurso hierárquico foi indeferido por despacho da Subdiretora-Geral da DSIMT, por subdelegação, datado de 11.01.2011, que converteu em definitivo o projecto de decisão cuja fundamentação consta da informação nº ...11, com o seguinte teor:

“(…)
IV-APRECIAÇÃO DO RECURSO HIERÁRQUICO
IV.1. Síntese dos fundamentos apresentados pelo recorrente
Vem agora em sede de recurso hierárquico, utilizar os seguintes argumentos:
Considera que as notificações efectuadas pelo serviço de finanças não são válidas.
Na resposta ao pedido de exercício do direito de audição para contestar os valores, não foram indicados os valores apurados, que foram solicitados por duas vezes, mas ninguém respondeu de forma legal.
Refere que a jurisprudência é unânime em considerar que a falta da notificação para efeitos do exercício do direito de audição anula os actos subsequentes.
Não concorda com o argumento do chefe do serviço de finanças quando este refere que estava dispensado de efectuar essa notificação (exercício direito de audição) uma vez que a liquidação se efectuou com base na declaração do contribuinte.
As declarações do contribuinte foram prestadas em tempo oportuno, dentro do prazo, não tendo os serviços procedido da mesma maneira, pois o prazo para as liquidações adicionais são de quatro anos a contar da primeira liquidação.
Em relação à explicação sobre os valores patrimoniais o recorrente não encontrou, no ofício efectuado, qualquer informação condizente com os valores enunciados.
Por todos estes motivos, não concorda com a decisão de indeferimento da reclamação, pelo que deve ser mandado revogar a mesma, anulando-se as liquidações e procedendo se às notificações para efeito de direito de audição e só depois proceder às liquidações.
V. 2. Apreciação
Começando pelo facto alegado pelo recorrente relativamente à caducidade do direito de liquidar o imposto, importa referir o seguinte:
O n° 1 do artigo 45° da LGT refere que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro". Ao contemplar a referência "quando a lei não fixar outro", o normativo legal está a definir a possibilidade de um prazo especial de caducidade do direito à tributação do imposto. Estão neste caso a sisa e o imposto sobre as sucessões e doações que só podem ser liquidados nos oito anos seguintes à transmissão.
Veja-se o disposto no artigo 92° do CIMSSD Só poderá ser liquidado imposto sobre sucessões e doações nos oito anos seguintes à transmissão", por aplicação do artigo 112° do mesmo normativo legal.
Refere este artigo que “O chefe da repartição de finanças também deverá proceder a liquidação adicional quando, depois de efectuada uma liquidação, haja de exigir-se, em virtude da partilha ou avaliação de bens, de correcção ou discriminação do seu valor, previstas neste diploma, maior imposto sobre as sucessões e doações do que os que foram liquidados". E no seu § único, a estas liquidações adicionais é aplicável o disposto no artigo 92° e nos §§ 1º e 2º do artigo precedente".
Ora parece não restar dúvida que, tendo o recorrente sido notificado das liquidações adicionais através dos ofícios ...78 e ...79 ambos de 13/05/2008, originadas por factos ocorridos em Janeiro e Março de 2001, o prazo de oito anos só ocorreria em Janeiro de 2009, pelo que não estamos em presença de caducidade do direito de liquidação.
Alega ainda o recorrente que as notificações efectuadas pelos serviços de finanças não são válidas. De acordo com a análise do processo, parece que o recorrente se está a referir aos ofícios ...78 e ...79, correspondentes às notificações das liquidações adicionais de ISSD, relativas às heranças por morte de sua mãe e de seu irmão. A este propósito importa referir o seguinte:
De acordo com o artigo 36° do Código de Procedimento e Processo Tributário aos actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados e conterão sempre a decisão, os seus fundamentos, meios de defesa e prazo para reagir contra
o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências.
Da análise efectuada às referidas notificações constatamos que estas contêm todos os requisitos que a lei exige conforme o referido no artigo 36°, não vislumbrando qualquer falta de requisito que afecte a validade da notificação.
Não falta a indicação do autor do acto, do seu sentido e da sua data, sob pena da notificação ser considerada nula.
Se faltarem qualquer dos outros requisitos, a sua falta também poderá ficar sanada com a passagem da certidão que os contenha, nos termos do artigo 37° do CPPT.
Ora tanto quanto foi possível verificar, apesar da notificação agora contestada não sofrer de qualquer vício, o serviço de finanças remeteu certidão de todos os documentos que compunham os processos nº 2... e ...72, depois do recorrente os ter solicitado.
E considerando, o recorrente, que não lhe foram apresentados os valores contestados, refiro que estes estão devidamente discriminados nos mapas que deram origem à liquidação, mapas esses dos quais se extraiu fotocópia e que constam da certidão solicitada.
Esses mapas foram preenchidos em função da relação de bens, apresentada pelo recorrente e cujo valor do imposto foi calculado nos termos dos artigos 3°. 9º. 12°, 20°., 26, 27, 28, 30°, 40, 41, 43° e 44 do CISSD.
Por último alega o recorrente que das liquidações não lhe foi concedido o exercício de direito de audição.
Ora o nº 2 do artigo 60° da LGT refere que o exercício do direito de audição é dispensado em caso da liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, isto é, seja elaborada em sintonia com a posição que decorre da declaração do contribuinte, nos aspectos factuais e jurídicos.
Parece que não restam dúvidas que a liquidação do imposto sucessório foi apurada com base na relação de bens entregue no serviço de finanças competente pelo recorrente e que na notificação efectuada se fez menção ao facto do recorrente contestar os valores apresentados nos termos do artigo 87° do CISSD. Refere este artigo que, no prazo de oito dias a contar da notificação, os contribuintes que não se conformam com os valores sobre que foi liquidado o imposto poderão contestá-los, por si, seus representantes legais ou mandatários.
Ora o recorrente em momento algum utilizou esta prerrogativa legal.
Por outro lado, refere o recorrente que a jurisprudência é unânime em considerar que a falta da notificação para efeitos do direito de audição anula os actos subsequentes.
Será assim nos casos em que a lei não prever outras situações e o artigo 60° nº 2 é claro.
Veja-se o que o Acórdão do STA 01053/2009, refere acerca deste n° 2 do artigo 60° "Como resulta do disposto no n.º 1 deste artigo, o exercício do direito de audição nas situações e nos termos previstos neste art. 60. apenas ocorre «sempre que a lei não prescrever em sentido diverso»>. Assim, além das situações de dispensa do exercício do direito de audição que se preveem nos n.ºs 2 e 3 deste artigo, estará afastada a aplicação do regime deste artigo quando a lei estabelecer uma forma especial de participação dos interessados na formação das decisões que lhe dizem respeito.
VI-CONCLUSÕES
Deste modo, face ao exposto e considerando que os fundamentos do presente Recurso Hierárquico em nada alteram o sentido da decisão proferida, somos do parecer não se verificarem razões para revogar o acto recorrido, não devendo, assim, ser dado provimento ao pedido.
(…)”.
– cfr. fls. 9 a 19 da terceira parte do apenso 2.
34-O Impugnante foi notificado da decisão que negou provimento ao recurso hierárquico através de carta registada com aviso de recepção recebida em 25 de Fevereiro de 2011 – cfr. fls. 20 a 27 da terceira parte do apenso 2.
35-As petições iniciais que deram origem aos autos principais e ao processo apenso foram apresentadas a 6 de Maio de 2011 – cfr. fls. 2 do suporte físico dos autos e do apenso.

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Com interesse e relevância para a decisão a proferir, nada mais se julgou provado…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A convicção do Tribunal alicerçou-se nos documentos juntos aos autos e na posição das partes vertida nos respectivos articulados…".

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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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Em sede de aplicação do direito, a sentença do Tribunal "a quo" decidiu julgar procedente a presente impugnação, em consequência do que decretou a anulação das liquidações impugnadas (cfr.nºs.13 e 15 a 17 do probatório supra), tudo devido a vício de falta de fundamentação.
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Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).
O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que o prazo para apresentar reclamação graciosa teve o seu termo inicial no dia 1 de Julho de 2008, sendo esta apresentada no dia 30 de Outubro de 2008, pelo que foi apresentada 122 dias depois do prazo de pagamento e depois do prazo legal (120 dias), sendo, por isso, a reclamação graciosa extemporânea e verificando-se, em consequência, a caducidade do direito de acção. Que a sentença recorrida padece de erro de julgamento em matéria de direito devido a errada interpretação e aplicação, designadamente, do artº.37, do C.P.P.T., mais sendo violados os artºs.70, nº.1, e 102, nº.1, al.a), do mesmo diploma (cfr.conclusões 1 a 11 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da sentença recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
O prazo fixado para a dedução da acção, porque aparece como extintivo do respectivo direito (subjectivo) potestativo de pedir judicialmente o reconhecimento de uma certa pretensão, é um prazo de caducidade. E a caducidade do direito de acção é de conhecimento oficioso, porque estabelecida em matéria (prazos para o exercício do direito de sindicar judicialmente a legalidade do acto tributário) que se encontra excluída da disponibilidade das partes (cfr.artº.333, do C.Civil). É, pois, um pressuposto processual negativo, em rigor, uma excepção peremptória que, nos termos do artº.576, nº.3, do C.P.Civil, consiste na ocorrência de factos que impedem o efeito jurídico dos articulados pelo autor, assim sobrevindo o não conhecimento "de meritis" e a consequente absolvição oficiosa do pedido.
Revertendo ao caso dos autos, quanto à questão da tempestividade das impugnações, começamos por salientar que o prazo de impugnação não é o da al.a), do nº.1, do artº.102, do C.P.P.T., mas o da sua al.e), por estar em causa o indeferimento de recurso hierárquico, subsequente a decisão de indeferimento de reclamação graciosa.
E, quanto a este ponto, tendo o s.p. sido notificado dessa decisão em 25/02/2011 e tendo as petições sido apresentadas dentro do prazo dessa notificação (nºs.34 e 35 dos factos provados), conclui-se que as impugnações são manifestamente tempestivas.
Apesar disso, defende a entidade recorrente que as reclamações graciosas deduzidas pelo impugnante/recorrido eram extemporâneas mais se verificando, em consequência, a caducidade do direito de acção.
No exame do presente esteio da apelação, desde logo, se deve chamar à colação a figura do "caso decidido" ou "caso resolvido" dado que, como se extrai do probatório supra (cfr. nºs.23 e 30 da factualidade estruturada pela sentença do Tribunal "a quo"), o Director de Finanças Adjunto, no despacho de indeferimento das reclamações graciosas, decidiu que as mesmas eram tempestivas. Estamos perante a figura do caso decidido ou caso resolvido, dado que a Administração deve respeitar as suas próprias decisões, visto que o acto administrativo é obrigatório, tanto para o particular seu destinatário, como para a autoridade de onde emana (cfr.Diogo Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, Vol. II, Almedina, 3ª. Edição, 2016, pág.330 e seg.).
Com estes pressupostos, deve concluir-se pela existência de caso decidido ou caso resolvido que obvia à discussão do mérito do recurso, no que diz respeito à alegada intempestividade das reclamações graciosas deduzidas.
Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

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DISPOSITIVO
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Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se a entidade recorrente em custas, porque vencida (cfr.artº.527, do C.P. Civil), nesta instância de recurso.

Registe.
Notifique.

Lisboa, 7 de Fevereiro de 2024. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos.