| Texto Integral: | Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1– A Fazenda Pública inconformada com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido em 26.10.2017, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela A……….., Ldª, contra as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas ao ano de 2001, no montante de 13.929,92 €, vem nos termos do disposto no nº3 do art.º 284º do CPPT interpor recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal, por considerar que o referido acórdão se encontra em oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 17 de Fevereiro de 2016, proferido no processo nº 0591/15 (acórdão fundamento).
Por despacho de 06.02.2018, a fls. 243 e segs. dos autos, a Mª Desembargadora do Tribunal Central Administrativo Norte veio admitir o recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, sendo as partes notificadas nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 284º, nº3 do CPPT.
3 - A recorrente, Fazenda Publica veio apresentar no seu requerimento de recurso a fls. 252 e seguintes, alegação tendente a demonstrar alegada oposição de julgados com o seguinte quadro conclusivo:
«1. O acórdão em recurso entendeu que a AT não tinha feito prova do acordo simulatório entre a impugnante e os emitentes "B………, Lda" e C………...
2. E, por essa razão, julgou procedente a presente impugnação.
3. O STA tem-se pronunciado diversas vezes sobre a questão do ónus da prova em matéria de facturas falsas.
4. E tem constante repetido que à AT cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua atuação e que, efetuada essa prova, cumpre ao contribuinte provar a veracidade das operações subjacentes às faturas (CF., entre outros, acórdão do STA de 17/04/2002,proferido no processo n.º 026635).
5. Recentemente o STA tem ainda decidido que cabe à AT recolher indícios fundados de falsidade mas não provar um conluio entre os intervenientes na emissão/utilização das faturas (Cf Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 17 de fevereiro de 2016, processo n.º 0591/15 e ainda acórdão fundamento)
6. A decisão recorrida, ao exigir a prova do acordo simulatório, distanciou-se, pois, da jurisprudência dominante do TCA.
7. Por essa razão, não pode manter-se na ordem jurídica.
8. De facto, a jurisprudência do STA é a mais conforme à natureza da problemática das faturas falsas, que envolve não apenas casos de simulação subsumível ao art. 240.º do C.C. mas também situações de efetiva falsidade material.
9. A AT recolheu indícios suficientes de que os dois emitentes supracitados não tiveram atividade susceptível e suportar as vendas à A…….., nem qualquer interferência nas transações em causa nos autos.
10. Ela cumpriu, pois, o seu ónus probatório pelo que a vertente impugnação tem que improceder.
Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso com as legais consequências.»
4 – Foram apresentadas contra alegações pela recorrida, com o seguinte quadro conclusivo:
«A - Entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento não existe qualquer oposição de acórdãos.
B - Seja porque não existe um qualquer antagonismo de soluções jurídicas.
C - Seja porque não se verifica um qualquer julgamento contraditório sobre as questões colocadas e em apreciação pelo Tribunal.
D - A Fazenda Pública pretende apenas deturpar a realidade dos factos, de forma intencional, seja porque omite que a razão fulcral para a decisão tomada pelo Tribunal foi a Administração Tributária não indiciar suficientemente onde se baseava uma qualquer falsidade, e, complementando esta circunstância,
E - A própria recorrida apresentou prova, a qual foi atendida em Tribunal, de forma a atestar a existência de relações comerciais entre as partes..
D - Ou seja, na base da decisão tomada pelo Tribunal, não esteve apenas e só a circunstância da Administração Tributária não ter atuado da forma como deveria ter atuado, de forma diligente, não cumprindo o seu ónus da prova em termos mínimos e suficientes, mas também um comportamento ativo da própria recorrida, que apresentou prova daquilo que arrogava em juízo, a qual foi atendida nos termos e para os efeitos legais.
E - De forma descontextualizada, genérica, quer agora a Fazenda Pública fazer crer que existe uma oposição de acórdãos, quando do conteúdo essencial dos mesmos não resulta em nada do que por si ora é descrito, muito pelo contrário.
F - Não existindo assim nenhuma oposição de acórdãos, o recurso não deve merecer qualquer provimento,
Fazendo assim, como sempre, Inteira e sã justiça!»
5 – A fls. 275 e seguintes dos autos, o Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado findo, por não se verificarem os requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso de oposição de acórdãos, com base na seguinte fundamentação que, no essencial, se transcreve:
(….) «O confronto do blocos discursivos transcritos dos acórdãos em confronto permite extrair as seguintes conclusões:
1ª Inexiste identidade de situações fácticas (na interpretação do pressuposto para o conhecimento do recurso supra enunciada):
- no acórdão recorrido não era questionada a realização de operação económica consistente na aquisição da mercadoria em causa; essa premissa fáctica foi determinante para a pronúncia do tribunal sobre a exigência de prova pela administração tributária do acordo simulatório, ou seja, de que o utilizador da factura sabia ou devia saber que quem lhe estava a vender não era a pessoa que figurava nas facturas, por forma a excluir o direito à dedução (cf. sumário nº 3);
- no acórdão fundamento (STA- Pleno SCT), sendo questionada a existência das operações económicas pretensamente tituladas pelas facturas, assumiu relevância decisória a consideração de que a conjugação dos factos índice apurados, apreciados segundo as regras do ónus da prova, constituíam indícios sérios e fundados de que aquelas operações económicas não se tinham realizado (factos provados al. d); fundamentação jurídica 3.6)
2ª A divergência de sentido das decisões dos recursos apreciados nos arestos em confronto não radica em antagónica interpretação e aplicação das normas que constituem o fundamento jurídico da solução da questão; antes em divergentes julgamentos sobre a matéria de facto, nos termos supra indicados, natural corolário do princípio da livre apreciação da prova efectuada segundo a prudente convicção do juiz acerca de cada facto, sedimentada pelas regras da experiência de vida (art. 607º nº 5 CPC vigente)
3. A decisão do relator que reconheceu a oposição de acórdãos (fls.243/246) não impede que o pleno da secção decida cm sentido contrário no julgamento do conflito de jurisprudência, o qual pressupõe oposição de soluções jurídicas (Jorge Lopes de Sousa Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado 6ª edição 2011 Volume IV p.482)
CONCLUSÃO O recurso deve ser julgado findo.»
6 - Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em conferência do Pleno da Secção.
7 – No acórdão sob recurso encontram-se fixados os seguintes factos:
«III-A – Factos provados
Com interesse para a decisão a proferir, resultam provados os seguintes factos:
A). A Impugnante foi objecto de acção inspectiva, relativa ao exercício de 2001, cfr. Relatório da Inspecção Tributária de fls. 2 a 9 do Processo Administrativo (PA).
B). Foi seguidamente elaborado o respectivo Relatório, que se encontra junto a fls. 2 a 80 do PA, e aqui se dá por integralmente reproduzido, bem como os seus anexos, do qual consta o seguinte:
- imagens omissas -
(…)
C). A Impugnante foi notificada das seguintes liquidações de IVA e Juros Compensatórios dos períodos de 0105, 0109, 0110 e 0112, cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 31-08-2005:
Nº da liquidação Valor
05202539 € 342,37
05202541 € 2.478,04
05202543 € 3.207,04
05202545 € 3.398,90
05202540 € 71,82
05202542 € 460,44
05202544 € 578,67
05202546 € 572,23
Cfr. teor de fls. 26 a 33 dos autos;
D). Dá-se aqui por reproduzido o teor dos documentos de fls. 34 a 46 dos autos (p.f.) que consistem em facturas, recibos e extractos bancários/cheques, relativos aos fornecedores “B……….., Lda” e “C………..”.
E). O “C……….” costumava entregar rolhas e outros derivados de cortiça nas instalações da Impugnante, cfr. prova testemunhal;
F). A presente impugnação foi apresentada no SF de Feira 4 em 21-10-2005, cf. teor de fls. 7 dos autos.
III-B – Factos não provados
Inexistem, com relevância para a decisão a proferir.
Motivação:
A factualidade supra referida, foi apurada com base nos documentos juntos aos autos e no Processo Administrativo anexo ao mesmo.
Além disso, valorizou-se ainda o depoimento prestado pelas testemunhas inquiridas, designadamente, a testemunha ……………., funcionário da Impugnante há muitos anos, que confirmou de forma credível que viu o “Sr. C……...” várias vezes na empresa, a entregar rolhas e outros produtos derivados de cortiça».
Ao abrigo do disposto no art.º 662.º do CPC, adita-se aos factos assentes o seguinte, por relevante para a decisão a proferir:
G) Integra o conteúdo do relatório final de inspecção tributária, para além dos segmentos acima transcritos, o seguinte (cf. fls. 8 do apenso instrutor):
«Contrariamente ao alegado pela sociedade A…….. é feita prova da falsidade das facturas bem como do cumprimento dos princípios e diversa legislação orientadora do procedimento tributário. Pois que:
(…)
devendo a AT atender, na prossecução do interesse público, entre outros, ao princípio da igualdade e da proporcionalidade, este enquanto princípio da proibição do excesso (cf….ponto 8.º do direito de audição), tal foi acautelado, na medida em que não foi colocada em causa, pela Inspecção Tributária, a aquisição de produtos por parte da sociedade A……….., mas sim que, tais produtos nunca poderiam ser vendidos pelos emitentes das facturas, o que conduz a impossibilidade de dedução do IVA contido nessas facturas, sem que perante tais provas levasse à conclusão de que não tenha existido fornecimentos de produtos, o que conduziria a idêntico tipo de correcção em sede de IRC, corrigindo os custos do exercício económico. Até porque, se a contribuinte apresenta vendas de produtos, será lógico que os teve de comprar. Ora, torna-se evidente que o princípio da proporcionalidade encontra-se consagrado no presente procedimento inspectivo.
(…)
A sociedade A……….., agiu possivelmente de boa fé, acreditando que a cortiça que comprava era propriedade de quem a vendia, o que nem sempre é verdade, às vezes é de terceiro, às vezes pode mesmo ser roubada, ou seja, uma das partes interveniente no negócio, isoladamente ou conluiada com outros, pode estar a agir de má fé e consequentemente arrastar “inocentes” para o “crime”
(…)»
8 – No Acórdão fundamento estava em causa a seguinte factualidade dada como provada nas instâncias:
«a) A Impugnante exerce a actividade de Comércio por Grosso de Sucatas, CAE 51.571, e encontra-se enquadrada para efeitos de IVA, no regime normal mensal (cfr. Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 24 a 56 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).
b) No cumprimento da Ordem de Serviço/Despacho 59177, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto desencadearam um procedimento inspectivo externo à aqui Impugnante, com âmbito geral, visando o exercício de 2000, efectuando correcções meramente aritméticas à matéria colectável (cfr. Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 24 a 56 do PA apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
c) As correcções aritméticas da matéria tributável deram origem às liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e Juros compensatórios relativas aos meses de Janeiro a Julho e Setembro a Dezembro de 2000, no montante global de €1.051.380,05. (cfr. fls. 57 do PA aos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais)
d) Do Relatório de Inspecção Tributária, junto aos autos, que se dá aqui por reproduzido e que parcialmente se transcreve, consta a seguinte fundamentação de facto e de direito: “(…)
Da fiscalização externa efectuada ao sujeito passivo D………SUCESSORES, LDA., possuidor do NIPC ………., verificou-se o seguinte:
I - CONCLUSÕES DA ACÇÃO INSPECTIVA
Das análises efectuadas concluiu-se pela contabilização, por parte da firma D………., Lda., de facturas que não correspondem a qualquer transacção comercial com os agentes que nelas figuram como seus emitentes tendo-se procedido, relativamente ao ano de 2000, ao apuramento do IVA deduzido indevidamente, no montante de €812.153,48, assim como à correspondente correcção em sede de IRC, de que resulta o resultado tributável de €5.052.136,98.
II - OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA
A visita de fiscalização resulta de uma ordem de serviço com o nº 59.177, com o código PNAIT 22.222, com âmbito geral e visando o ano de 2000.
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
1- CARACTERIZAÇÃO DA ACTIVIDADE EXERCIDA
A sociedade D……….., Lda. está colectada para o exercício da actividade de “Comércio por Grosso de Sucatas”, CAE 51.571, encontrando-se enquadrada, para efeitos de IVA, no regime normal mensal.
O seu principal cliente, representando aproximadamente 71,64% do volume de negócios do ano de 2000, é uma outra firma, com sócios comuns, de nome E……….., Lda., possuidora do NIPC ……….., que destina a totalidade das suas vendas ao mercado intracomunitário sendo reembolsada mensalmente do IVA suportado a montante.
Para aquele ano, foram declarados os seguintes valores:
Rubrica | Valor | Valor |
Vendas Mercadorias | 2.097.327.695$00 | € 10.461.426,44 |
Outros Proveitos | 1.492.531$00 | € 7.444,71 |
Total Proveitos | 2.098.820.226$00 | € 10.468.871,15 |
C.E.V.C. | 1.952.837.417$00 | € 9.740.711,97 |
F.S.E. | 17.110.158$00 | € 85.345,11 |
Custos com Pessoal | 31.231.324$00 | € 155.781,18 |
Amortizações do Exercício | 8.908.991$00 | € 44.437,86 |
Custos Financeiros | 15.731.830$00 | € 78.470,04 |
Outros Custos | 18.170.741$00 | € 90.635,27 |
Total Custos | 2.043.990.461$00 | € 10.195.381,44 |
Resultado Tributável | 55.615.760$00 | € 277.410,24 |
Margem Comercialização | 7,4 % | 7,4 % |
2- FORNECEDORES DE SUCATA
No ano de 2000 as aquisições de sucata foram suportadas, essencialmente, por facturas dos seguintes fornecedores:
Fornecedor | Código Conta | Valor c/IVA Incluído | Valor c/IVA Incluído |
………….. | 2210054 | 173.305.776$00 | € 864.445,57 |
………….. | 2210059 | 167.008.567$00 | € 833.035,22 |
………….. | 2210072 | 10.623.892$00 | € 52.991,75 |
………….. | 2210085 | 8.498.273$00 | € 42.389,21 |
………….. | 2210132 | 204.088.506$00 | € 1.017.989,18 |
………, S.A. | 2210136 | 57.122.413$00 | € 284.925,39 |
………., S.A. | 2210146 | 31.267.456$00 | € 155.961,41 |
F…….., Lda. | 2210166 | 185.509.451$00 | € 925.317,24 |
.……., Lda. | 2210175 | 334.589.167$00 | € 1.668.923,73 |
G……….. | 2210180 | 660.938.125$00 | € 3.296.745,47 |
H……….. | 2210230 | 274.151.944$00 | € 1.367.464,13 |
……..…, Lda. | 2210231 | 21.914.392$00 | € 109.308,52 |
………, Lda. | 2210235 | 48.667.421$00 | € 242.752,07 |
................ | 2210241 | 34.270.529$00 | € 170.940,67 |
……….., Lda | 2210244 | 19.720.760$00 | € 98.366,74 |
2.1 – G……….. – NIF ………..
A contabilização de facturas, por parte da firma D………….., Lda., emitidas pelo sujeito passivo em causa iniciou-se no mês de Setembro do ano de 1998 (factura nº 9), tendo, até 31/12/1999, totalizado os seguintes montantes:
| Ano | Valor c/IVA Incluído | Valor c/IVA Incluído |
1998 | 92.000.610$00 | € 458.897,10 |
1999 | 498.277.725$00 | € 2.485.398,81 |
Total até 31/12/1999 | 590.278.335$00 | € 2.944.295,92 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma em epígrafe, retira-se:
- ... é norma do relacionamento com os nossos fornecedores que o mesmo seja efectuado nas nossas instalações, significando isto que somos contactados pelos diversos potenciais fornecedores que se deslocam ao armazém indicando os materiais e capacidades de negócios...”
- “...foi por este meio que G………… nos contactou…”
- “...todo o relacionamento subsequente foi assim efectuado também. O material era descarregado nas nossas instalações, sendo esse trabalho efectuado pelo Sr. C………. - ou acompanhado por ele - que foi sempre o interlocutor privilegiado a nível de materiais…”
- “ ... o Sr. G………. acompanhava o Sr. C……… com alguma regularidade, sendo a viatura que usavam um Mercedes ligeiro de cor escura…”
- “... nunca em qualquer momento houve falha neste funcionamento, sendo que os camiões que traziam o material por vezes eram diversos dos habituais…”
- “... em 2001 os fornecimentos foram interrompidos devido a alguns problemas de qualidade do material e também a decisão que foi tomada pelo fornecedor em causa que não mais nos contactou…”
- “... sempre o Sr. C………… foi a presença assídua em todo o processo de entrega e pagamento, não significando esta afirmação o “apagamento” do Sr. G……….. no relacionamento, mas simplesmente que muitas vezes não nos contactava, ou ficava na viatura já referida anteriormente…”
Relativamente ao ano de 2000 foram contabilizadas facturas, totalizando 660.938.325$00, conforme quadro a seguir:
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Janeiro / 2000 | 48.647.000$00 | 8.269.990$00 | 56.916.990$00 |
Fevereiro / 2000 | 60.403.200$00 | 10.268.544$00 | 70.671.744$00 |
Março / 2000 | 77.394.350$00 | 13.157.039$00 | 90.551.389$00 |
Abril / 2000 | 38.428.900$00 | 6.532.914$00 | 44.961.814$00 |
Maio / 2000 | 133.224.400$00 | 22.648.148$00 | 155.872.548$00 |
Junho / 2000 | 28.117.010$00 | 4.779.892$00 | 32.896.902$00 |
Julho / 2000 | 58.494.440$00 | 9.944.055$00 | 68.438.495$00 |
Setembro / 2000 | 23.829.560$00 | 4.051.025$00 | 27.880.585$00 |
Outubro / 2000 | 34.046.895$00 | 5.787.972$00 | 39.834.867$00 |
Novembro / 2000 | 32.610.025$00 | 5.543.704$00 | 38.153.729$00 |
Dezembro / 2000 | 29.708.600$00 | 5.050.462$00 | 34.759.062$00 |
TOTAL 2000 | 564.904.380$00 | 96.033.745$00 | 660.938.125$00 |
Importa salientar que das facturas recolhidas neste e noutros pretensos clientes resulta uma facturação, no ano de 2000, por parte de G………….., que totaliza a importância de 781.561.178$00, conforme quadro a seguir:
Ano | Valor | IVA | TOTAL | TOTAL |
2000 | 668.001.007$00 | 113.560.171$00 | 781.561.178$00 | € 3.898.410,72 |
2.1.1 -ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por G………….. e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma D…………, Lda., elaborou-se o seguinte quadro:
| Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
| Cobre | 1.338.630 Kg. | 410.995.430$00 | 69.869.224$00 | 480.864.654$00 |
| Alumínio | 441.300 Kg. | 102.363.700$00 | 17.401.829$00 | 119.765.529$00 |
| Latão | 118.838 Kg. | 30.958.030$00 | 5.262.865$00 | 36.220.895$00 |
| Limalha Latão | 70.309Kg | 19.114.220$00 | 3.249.417$00 | 22.363.637$00 |
| Radiadores | 9.820 Kg. | 1.473.000$00 | 250.410$00 | 1.723.410$00 |
| TOTAL 2000 | 1.978.897 Kgs. | 564.904.380$00 | 96.033.745$00 | 660.938.125$00 |
Verificou-se igualmente que as guias de transporte, os recibos e as facturas emitidas para a firma D…………., Lda. contêm uma caligrafia idêntica àquela que foi utilizada para preenchimento da declaração de início de actividade e diversas facturas de H………….. indiciando que os mesmos não terão sido preenchidos por G………….
Juntamente com as guias de remessa emitidas, é arquivado o talão de pesagem que pretende atestar a entrada da mercadoria nas suas instalações não sendo o mesmo indicativo da viatura que efectuou a descarga, visto que no local indicado para a inscrição da matrícula encontra-se mencionado unicamente o nome do Sr. G………..
2.1.2 - REQUISIÇÃO DE DOCUMENTOS E INICIO DE ACTIVIDADE
Verificou-se que G………… declarou o início do exercício da actividade de Comércio por Grosso de Sucatas em 07/09/1998 não tendo, desde essa data, cumprido com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
No dia 08/09/1998 procedeu à requisição, junto da “Tipografia ………..” de ……………, com domicílio na Rua dos ……………. - Porto, de 3 livros de Facturas, de Guias de Transporte; de Guias de Remessa e de Recibos com a numeração de 1 a 150, a que corresponde a venda a dinheiro nº 7.551, de 15/09/1998.
Posteriormente, requisitou, em 22/09/1999, junto da “Tipografia ………..”, de …………….., Lda., possuidora do NIPC …………., com domicílio na Rua………………- V N Gaia, 3 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura nº 26.414A, de 28/09/1999.
Requisitou, ainda, em 13/07/2000, junto desta tipografia 2 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 301 a 400, a que corresponde a factura nº 27.263A, de 13/07/2000.
Em 21/02/2001 requisitou, novamente junto desta tipografia, 3 livros de Facturas e de Guias de Transporte com a numeração de 401 a 550.
Acrescenta-se que, ainda que se tenha colectado para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucata, especificada na declaração de início de actividade, os documentos requisitados junto das tipografias não a identificam devidamente.
Sendo certo que podendo tratar-se de uma coincidência releva-se o facto de as tipografias em causa terem sido ou serem ainda actualmente utilizadas por I……….. e H………….
2.1.3 - HISTORIAL E CONDIÇÕES SÓCIO-ECONÓMICAS VERIFICADAS
Da deslocação ao domicílio do sujeito passivo em causa verificou-se que se trata de uma habitação de reduzidas dimensões tendo-se, do contacto estabelecido com o seu irmão ………….., possuidor do NIF …………., que habita no nº ……….. da mesma rua, confirmado que G………, faleceu em Abril de 2003.
Foi dito pelo mesmo, reforçando declarações prestadas, no cumprimento de anterior acção de inspecção externa, com a ordem de serviço nº 50.423, visando a confirmação das operações subjacentes a diversas facturas emitidas para ……….., possuidor do NIF …………….., que o seu irmão era toxicodependente e que à data da sua morte encontrava-se contaminado pelo vírus HIV.
Nesta conformidade, declarou que o seu irmão não exercia qualquer actividade sendo do seu conhecimento a obtenção de ganhos monetários em resultado de se ter colectado, por solicitação de terceiros, para poder emitir facturas.
Assim, confirmou que, excepcionando os períodos em que recebia dinheiro pela emissão daquelas facturas, o mesmo não tinha quaisquer recursos financeiros relevantes recorrendo, frequentemente, ao apoio da família, nomeadamente das suas irmãs, para se alimentar, pagar a renda da habitação e para outras necessidades relacionadas com a sua saúde.
Ainda que não tenha fornecido uma identificação suficiente acrescentou que, quando era necessária a sua presença, o seu irmão era contactado, junto da sua habitação, por uma pessoa, que identificou pelo nome de I………, que se fazia deslocar num Mercedes preto encontrando-se, nos restantes períodos de tempo, nas proximidades da sua habitação.
Posteriormente, do contacto com a irmã …………, foi confirmada a dependência e a doença do sujeito passivo em causa assim como o recurso, em períodos de menores posses financeiras, o que ocorria com frequência, à sua habitação para se poder alimentar.
Reforçou ainda que o seu irmão não exercia qualquer actividade, visto que não tinha capacidade financeira ou humana para tal, tendo tomado conhecimento que o mesmo se colectou e passava facturas para um terceiro na época em que o incentivou a candidatar-se à obtenção do Rendimento Mínimo Garantido.
Estes factos, nomeadamente a constante precaridade monetária, foram corroborados por outra irmã ……………. possuidora do NIF …………, que confirmou a deslocação frequente do seu irmão junto do seu estabelecimento para pedir dinheiro.
Das diligências efectuadas confirmou-se que o sujeito passivo em causa apresenta um historial relacionado com a toxicodependência e o tráfico de droga tendo estado detido entre 17/08/1983 e 22/03/1985 e entre 12/09/1988 e 16/05/1994.
2.1.4 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.1.4.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula …………….
Trata-se de uma viatura de marca DAF com data de fabrico no ano de 1981.
Consequentemente, verificou-se, em resultado de pedidos de elementos endereçados à Conservatória do Registo Automóvel e à Direcção Geral de Viação, que aquela é a única viatura registada em nome de G…………. assim como o mesmo não detinha habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas.
Acrescenta-se igualmente que, de pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal e à Direcção Geral de Viação, se verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998.
Os factos expostos, nomeadamente a sua antiguidade, indiciam tratar-se de uma viatura sem condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
2.1.4.2- OUTROS EQUIPAMENTOS
Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
2.1.4.3 - PESSOAL
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que G…………. consta como inscrito com o nº ………………., com último desconto em Março de 1981, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora.
No entanto, neste aspecto é importante salientar que os responsáveis da firma em análise informaram que o transporte da sucata para as suas instalações era efectuado por uma pessoa conhecida como Sr. C……… que, por vezes, era acompanhado por G………….
Das análises efectuadas concluiu-se que este Sr. C………. é a mesma pessoa identificada, pelo irmão do Sr. G………., como sendo o Sr. I………...
Essa pessoa é I……….., possuidor do NIF …………, com o qual não foi possível estabelecer contacto, na medida em que já não reside no seu domicílio fiscal, na Rua ……………. - Porto, que está a ser ocupada unicamente pela sua esposa e pelo seu filho que desconhecem igualmente o seu paradeiro.
No entanto, concluiu-se pela inexistência de pessoal afecto à pretensa actividade exercida por G…………..
2.1.4.4 - FORNECEDORES
Da consulta ao sistema informático da D.G.C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de G…………..
Ainda que o sector incorpore pequenos “ajuntadores” de sucata e/ou particulares que visam algum ganho económico, esta constatação assume relevância face aos valores envolvidos que são característicos de sujeitos passivos com uma actividade comercial de compra e venda de sucata perfeitamente vincada e com uma estrutura empresarial devidamente implementada no mercado permitindo, desta forma, concluir-se pela ausência de qualquer operação de aquisição realizada por G………….. e consequentemente pelo não exercício de qualquer actividade de natureza comercial envolvendo os valores detectados.
2.1.4.5 - RELAÇÕES VERIFICADAS
2.1.4.5.1 – I………..
Conforme atrás relatado ver a existência de um relacionamento com I…………, que, perante a firma D………., Lda., assume a qualidade de “motorista” enquanto, perante o irmão do Sr. G…………., que habitava a poucos metros do mesmo, tratava-se da pessoa que requisitava a presença deste para a emissão de facturas e/ou deslocações aos bancos.
I………….. não apresenta rendimentos assim como não procede à entrega de qualquer declaração em sede de IRS tendo sido, no cumprimento de anteriores acções de inspecção realizadas a ……………., com o NIF …………., e a ………………, esposa deste, com o NIF …………….., acusado da emissão, no ano de 1991, de “facturas falsas”.
2.1.4.5.2 – H……………
Trata-se igualmente de uma pessoa que não cumpre com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS e sem domicílio conhecido.
O relacionamento com I…………. é efectivo na medida em que se confirmou que circulava numa viatura da marca Peugeot cujo seguro se encontra em nome deste.
Da mesma forma, o relacionamento com G………….. foi confirmado através da verificação do facto de a declaração de início de actividade e algumas facturas de H………….. apresentarem a mesma caligrafia da declaração de início de actividade e das facturas de G……………. indiciando que as mesmas não terão sido emitidas pelo mesmo.
Ainda que esta observação careça de fundamentos técnicos especializados, existem pormenores, na escrita referida, que, sendo perfeitamente visíveis por comparação, não deixam dúvidas de que se trata da mesma caligrafia.
Acrescenta-se ainda que, conforme em item próprio deste relatório, se concluiu que H…………… não apresenta capacidade para o exercício da actividade de comércio de sucata envolvendo os montantes detectados assim como se mostrou tratar-se de um angariador de pessoas para a emissão de “facturas falsas”.
2.1.5 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Neste âmbito verificou-se que as facturas emitidas por G…………. e contabilizadas pela firma D…………, Lda. assumiam a qualidade de vendas a dinheiro na medida em que, na maior parte das vezes, para o seu pagamento era emitido um cheque que era levantado, no mesmo dia, em dinheiro ao balcão da respectiva Instituição Bancária.
De pedidos de elementos dirigidos às diversas instituições bancárias verificou-se que o levantamento dos cheques emitidos, durante o ano de 2000, para pagamento daquelas facturas foi efectuado por G……….
Desta forma, e tendo subjacente os dados recolhidos e atrás relatados, concluiu-se que este procedimento tenta credibilizar as operações atribuídas a G…………….
Sendo certo, que o procedimento em causa, não altera a qualidade, de mero emitente de facturas, possibilita, no entanto, aventar as seguintes hipóteses:
a) Pela inexistência do circuito físico da mercadoria resumindo-se a actuação de G…………. ao simples fornecimento de facturas e levantamento de cheques pretendendo-se, desta forma, a sobrevalorização do valor declarado de C.E.V.C. e consequentemente das Vendas de Mercadorias que se repercutem, na sua maioria, na firma E………….., Lda., possuidora do NIPC ……..., atrás referida;
b) Pela existência do circuito físico da mercadoria que é fornecida por entidades que não pretendem efectuar a liquidação do IVA devido servindo-se de pessoas, neste caso de G…………., com problemas de marginalidade, fracos recursos económicos e problemas de saúde ou de toxicodependência, para a efectivação das operações em causa.
2.1.6 - OUTROS FACTOS
2.1.6.1 - TRANSACÇÃO DE VIATURAS
As diligências levadas a efeito, no âmbito da inspecção a terceiros, permitem concluir que G…………. emitiu “factura falsa” com o propósito de simular a transacção de uma viatura no que concerne ao verdadeiro vendedor e ao valor efectivamente pago pela mesma.
2.1.7- CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, nomeadamente:
- o historial criminal de G………….;
- a constatação de que a caligrafia constante da sua declaração de início de actividade e das facturas emitidas ser idêntica àquela que consta da declaração de início de actividade e diversas facturas de H………….;
- a precaridade financeira em que o mesmo vivia, que foi devidamente confirmada pelos irmãos que foram contactados;
- a inexistência de qualquer estrutura empresarial, no que se refere a todas as suas componentes (equipamento, pessoal, ... ), necessária ao exercício de uma actividade de natureza comercial que atinja os montantes mencionados;
- a emissão de “factura falsa” para documentar transacção de uma viatura, comercializada por outro fornecedor, mencionando um valor superior àquele que foi praticado,
concluiu-se que G…………. não tinha capacidade para o exercício de qualquer actividade comercial pelo que as facturas emitidas em seu nome não corresponderam a qualquer operação comercial, razão pela qual, não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma D……….., Lda..
2.2 – H…………. - NIF …………..
A contabilização de facturas, por parte da firma D…………., Lda., emitidas pelo sujeito passivo em causa iniciou-se no mês de Maio do ano de 2000 (factura nº 120), tendo, até 31/12/2000, totalizado o montante de 274.151.944$00, conforme quadro a seguir:
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Maio / 2000 | 11.161.750$00 | 1.897.498$00 | 13.059.248$00 |
Junho / 2000 | 30.825.900$00 | 5.240.403$00 | 36.066.303$00 |
Julho / 2000 | 7.107.400$00 | 1.208.258$00 | 8.315.658$00 |
Setembro / 2000 | 102.620.650$00 | 17.445.511$00 | 120.066.161$00 |
Outubro / 2000 | 54.907.200$00 | 9.334.224$00 | 64.241.424$00 |
Novembro / 2000 | 27.695.000$00 | 4.708.150$00 | 32.403.150$00 |
TOTAL 2000 | 234.317.900$00 | 39.834.044$00 | 274.151.944$00 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma D…………… Sucessores, Lda., retira-se:
- “... é norma do relacionamento com os nossos fornecedores que o mesmo seja efectuado nas nossas instalações, significando isto que somos contactados pelos diversos potenciais fornecedores que se deslocam ao armazém indicando os materiais e capacidades de negócios…”
- “...foi por este meio que H…………. nos contactou…”
- “... todo o relacionamento subsequente foi assim efectuado também.
O material era descarregado nas nossas instalações, sendo na normalidade acompanhado pelo Sr. H…………. …”
- ... os camiões com o material eram descarregados e - por norma - o Sr. H…………. trazia a documentação correspondente ao mesmo, sendo assim efectuados os pagamentos…”
- “... nunca em qualquer momento houve falha alguma neste funcionamento, sendo que os camiões que traziam o material por vezes eram diversos dos habituais…”
- “... as alterações de preços eram indicadas ao Sr. H…………. quando as mesmas tinham lugar e também em contacto directo quando quantidades maiores eram indicadas para venda pelo mesmo…”
Importa salientar que das facturas recolhidas neste e noutros pretensos clientes resulta uma facturação, no ano de 2000, por parte de H…………., que totaliza a importância de 1.969.282.306$00, conforme quadro a seguir:
Ano | Valor | IVA | TOTAL | TOTAL |
2000 | 1.683.147.270$00 | 286.135.036$00 | 1.969.282.306$00 | € 9.822.738,73 |
Este volume de facturação, ainda que não englobe a totalidade de facturas emitidas, equivale a aproximadamente 80,25% das vendas de mercadorias declaradas pela firma D…………., Lda., o que é de todo irrealista.
2.2.1-ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por H…………. e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma D……….., Lda., elaborou-se o seguinte quadro:
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Cobre | 430.800 Kg. | 142.799.650$00 | 24.275.941$00 | 167.075.591$00 |
Alumínio | 177.160 Kg | 44.310.200$00 | 7.532.734$00 | 51.842.934$00 |
Limalha Latão | 96.930 Kg. | 27.373.400$00 | 4.653.478$00 | 32.026.878$00 |
Latão | 76.380 Kg | 18.040.650$00 | 3.066.911$00 | 21.107.561$00 |
Esquentadores | 6.900 Kg. | 1.794.000$00 | 304.980$00 | 2.098.980$00 |
TOTAL 2000 | 788.170 Kgs. | 234.317.900$00 | 39.834.044$00 | 274.151.944$00 |
Aqueles documentos contêm uma caligrafia com letras maiúsculas impossibilitando qualquer conclusão quanto ao responsável pelo seu preenchimento.
Da mesma forma, o talão da pesagem arquivado, juntamente com as guias de remessa emitidas, não é indicativo da viatura que efectuou a descarga, visto que no local indicado para a inscrição da matrícula encontra-se mencionado unicamente o nome do Sr. H…………..
2.2.2 - REQUISIÇÃO DE DOCUMENTOS E INICIO DE ACTIVIDADE
Verificou-se que H…………. declarou o início do exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas em 24/11/1999, não tendo, desde essa data, cumprido com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
No dia 05/01/2000 procedeu à requisição, junto da “Tipografia ………” de …………., Lda., possuidora do NIPC ……….., com domicílio na Rua …………., 271 – V. N. Gaia, 3 Livros de Facturas, de Guias de Remessa, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 1 a 150, a que corresponde a factura nº 26.720A, de 06/01/2000.
Posteriormente, requisitou, em 20/07/2000, junto desta tipografia 7 livros de Facturas e de Recibos com a numeração de 151 a 500, a que corresponde a factura nº 27.303A, de 27/07/2000.
Em 23/07/2000, requisitou, adicionalmente, 7 livros de Facturas e de Recibos, com a numeração de 151 a 500, que foram impressos na “Tipografia ………..”, de ………., Lda., possuidora do NIPC ……….., a que corresponde a factura nº 27.209, de 26/07/2000.
Este procedimento assume-se como uma intencionada duplicação de numeração de facturas e recibos.
Requisitou, ainda, em 18/12/2000, junto da “Tipografia ………..”, atrás mencionada, 3 livros de Guias de Transporte com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura nº 27.644A, de 19/12/2000.
Em 03/10/2003, foram requisitados, junto da …………….., Lda., possuidora do NIPC .........., 2 blocos de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos, com a numeração de 501 a 600, a que corresponde a factura nº 9.843, de 03/10/2003.
Recentemente, em 16/07/2004, junto desta tipografia, requisitou 2 blocos de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos, com a numeração de 601 a 700, a que corresponde a factura nº 9.992, de 1 9/07/2004.
2.2.3 - HISTORIAL E DOMICILIO FISCAL
Trata-se de uma pessoa que esteve, juntamente com a família, ausente de Portugal tendo regressado em meados do ano de 1999.
Assim, solicitou, em 23/11/1999, a emissão do cartão de contribuinte, que ocorreu em 21/02/2000.
Até à data de realização do presente relatório não foi possível estabelecer qualquer contacto com H…………., percorrendo-se todas as moradas constantes dos documentos conhecidos, do que se concluiu que as mesmas não corresponderam ao seu domicílio efectivo, a saber:
1 - Na declaração de início de actividade declarou ter morada do estabelecimento principal na Av. ……………… enquanto seu domicílio fiscal se situava na Rua …………….. - Porto.
Ora, nesta última morada encontra-se estabelecida a “Hospedaria …………..” tendo-se concluído que apenas se serviu da mesma para alojamento entre o dia 03/01/2000 e o dia 06/01/2000.
2 - A morada da Av. …………….. é propriedade da sociedade ………….., Lda., possuidora do NIPC …………, com domicílio no Lugar …………… - Sta. Maria da Feira, que, através do seu sócio-gerente, confirmou desconhecer o Sr. H…………. e que nunca alugou ou cedeu, a este, o escritório em causa.
Acrescenta-se que esta morada foi mencionada em todos os documentos requisitados pelo sujeito passivo em causa que, face à indicação de uma morada errada, se transforma num “fantasma” para todas as instituições oficiais eliminando, assim, a possibilidade de qualquer contacto pessoal.
Nesta conformidade, não é possível conhecer o seu percurso profissional nem estabelecer qualquer ligação anterior com a actividade de comércio de sucata, sendo certo, que nunca poderia ter realizado qualquer negócio por evidente falta de logística e fundamentalmente pelo seu posicionamento “marginal” na sociedade civil.
2.2.4 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.2.4.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o pretenso transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula …………..
Trata-se de uma viatura de marca SCANIA que esteve matriculada na Holanda desde 1987.
Acrescenta-se que o camião em causa esteve registado, até ao ano de 1999, em nome de ……………...
Verificou-se, em resultado de pedidos de elementos endereçados à Conservatória do Registo Automóvel e à Direcção Geral de Viação, que aquela é a única viatura registada em nome de H…………. assim como o mesmo não detinha, em Portugal, habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas.
Acrescenta-se igualmente que, de pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal e à Direcção Geral de Viação, se verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas posteriores a 02/09/1999 assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998.
Os factos expostos, apontam no sentido de que a viatura em causa não apresenta condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
2.2.4.2 - OUTROS EQUIPAMENTOS
Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
2.2.4.3 - PESSOAL
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que H…………. consta como inscrito com o nº ………………, com último desconto em Abril de 2003, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora.
Os descontos referidos resultam de vencimentos processados, na qualidade de sócio-gerente da firma F…………., LDA., possuidora do NIPC ……………., com sede na mesma morada da Av. da …………., em V. N. de Gaia, indicada pelo Sr. H…………. como sendo o domicílio do seu estabelecimento.
Nesta conformidade, é conclusiva a inexistência de pessoal afecto ao exercício da sua pretensa actividade.
2.2.4.4 - FORNECEDORES
Da consulta ao sistema informático da D.G.C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de H…………. permitindo concluir-se, da mesma forma, pelo não exercício de qualquer actividade de natureza comercial envolvendo os valores detectados.
2.2.5 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Da mesma forma, verificou-se que as facturas emitidas por H…………. e contabilizadas pela firma D…………, Lda. assumiam a qualidade de vendas a dinheiro na medida em que, na maior parte das vezes, para o seu pagamento era emitido um cheque que era levantado, no mesmo dia, em dinheiro ao balcão da respectiva Instituição Bancária.
De pedidos de elementos dirigidos às diversas instituições bancárias verificou-se que o levantamento dos cheques emitidos, durante o ano de 2000, para pagamento daquelas facturas foi efectuado por H…………..
Nesta conformidade a existência deste movimento financeiro, que sendo redutor, pois o levantamento do dinheiro ao balcão, permite, por um lado, dar credibilidade às operações que a ele estão subjacentes e, por outro lado, impedir a existência de um percurso mais longo e visível do capital em causa que desvendasse, no seguimento das hipóteses aventadas no item respeitante a G…………., a não efectivação de qualquer transacção comercial, perante a inexistência do circuito físico da mercadoria, ou, o verdadeiro fornecedor da sucata, no caso de se ter verificado o circuito físico da mesma.
2.2.6- OUTROS FACTOS
2.2.6.1 - TRANSACÇÃO DE VIATURAS
As diligências levadas a efeito, no âmbito da inspecção a terceiros, permitem concluir que H…………. emitiu “facturas falsas”, com o propósito de simular as transacções de viaturas no que concerne ao verdadeiro vendedor e aos valores efectivamente pagos pelas mesmas.
2.2.6.2 - ANGARIAÇÃO DE EMITENTES DE FACTURAS
Confirmou-se igualmente o facto de estarmos perante uma pessoa responsável pela angariação de pessoas dispostas a requisitar, a troco de pequenas importâncias em dinheiro, diversos livros de facturas, de guias de remessa/transporte e de recibos que, ficando em seu poder, serviam o propósito de documentar as aquisições de sucata de diversas sociedades.
Estes procedimentos reforçam a conclusão de que se trata de uma pessoa que actua na dependência de terceiros visando a criação de um “esquema” dirigido para a obtenção de facturas e outros documentos, em nome de pessoas sem qualquer capacidade para o exercício de uma actividade de natureza comercial.
2.1.6 - CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, nomeadamente:
- a indicação de moradas inexactas indiciando a intenção de se manter relativamente “protegido” quanto às possíveis implicações que adviriam da sua actuação, no que concerne à relação a ter com as instituições implementadas e com as quais incorre em responsabilidades e obrigações;
- a inexistência de qualquer estrutura empresarial, no que se refere a todas as suas componentes (equipamento, pessoal, ... ), necessária ao exercício de uma actividade de natureza comercial que atinja os montantes mencionados;
- a confirmação quanto à angariação de pessoas, com fracos recursos económicos e relacionados com criminalidade e problemas de toxicodependência, para a requisição de documentos (facturas, guias de transporte e recibos) que, ficando na sua posse, foram utilizados para documentar aquisições de sucata por parte de diversas sociedades;
- a intencionada requisição de facturas com repetição de numeração;
- a emissão de “facturas falsas” para documentar transacções de viaturas, comercializadas por outros fornecedores, mencionando valores superiores àqueles que foram praticados, concluiu-se que H…………. não tinha capacidade para o exercício de qualquer actividade comercial pelo que as facturas emitidas em seu nome não corresponderam a qualquer operação comercial, razão pela qual, não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma D……………, Lda..
2.3 – F……………, LDA. - NIPC ……………
Trata-se de uma sociedade constituída em 21/06/1996 e colectada, desde 01/07/1996, para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas.
No que respeita à sede declarada da firma verificou-se:
- Aquando da sua constituição foi mencionado que a firma em causa teria a sua sede na Av. da ………….. V N Gaia;
- Em 26/05/1998, essa sede foi alterada para a Rua de …………….. – V. N. Gaia;
- Em 05/04/2000, foi, novamente, alterada para a Rua dos …………… – V. N. Gaia;
- Finalmente, em 21/11/2001, foi alterada para a Rua do …………. – V.N. Gaia.
Das instalações mencionadas apenas o armazém sediado na Rua dos……….. se coaduna com o exercício de qualquer actividade comercial e/ou industrial tendo-se confirmado que o mesmo esteve arrendado pela firma F……….., Lda. até Julho de 2000.
Importa, ainda, salientar que H…………., possuidor do NIF ………….., através de cessão de quotas, celebrada em 24/05/2000, adquiriu a totalidade das quotas da sociedade, no valor de 2.500.000$00, passando a ser único sócio e gerente até 21/11/2001.
A emissão de facturas para a firma D………….. Sucessores, Lda., inicia-se precisamente naquele dia de 24/05/2000.
Relativamente ao ano de 2000 foram contabilizadas facturas, totalizando 185.509.451$00, conforme quadro a seguir:
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Maio / 2000 | 4.823.100$00 | 819.927$00 | 5.643.027$00 |
Junho / 2000 | 27.664.400$00 | 4.702.948$00 | 32.367.348$00 |
Julho / 2000 | 13.867.487$00 | 2.357.472$00 | 16.224.959$00 |
Setembro / 2000 | 35.461.000$00 | 6.028.370$00 | 41.489.370$00 |
Outubro / 2000 | 37.936.300$00 | 6.449.171$00 | 44.385.471$00 |
Novembro / 2000 | 25.276.000$00 | 4.296.920$00 | 29.572.920$00 |
Dezembro / 2000 | 13.526.800$00 | 2.299.556$00 | 15.826.356$00 |
TOTAL 2000 | 158.555.087$00 | 26.954.364$00 | 185.509.451$00 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma D…………….. Sucessores, Lda., retira-se:
- “... ainda em 2000, o Sr. H…………. indicou-nos que era o novo gerente da firma F………., Lda., empresa essa que nós conhecíamos já de negócios anteriores…”
- “... o relacionamento manteve-se como é norma no ramo em que estamos inseridos e já explicado anteriormente, e a forma de negociar não se alterou ao longo do tempo em que tivemos relações comerciais…”
- “... a empresa F…………, Lda. sempre provou ser correcta em termos negociais, cumprindo com o acordado em termos do que nos propunha vender…”
2.3.1 - ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por F…………, Lda. e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma D……………, Lda., elaborou-se o seguinte quadro:
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Alumínio | 492.190 Kgs. | 111.261.687$00 | 18.914.486$00 | 130.176.173$00 |
Cobre | 118.120 Kgs. | 38.282.200$00 | 6.507.974$00 | 44.790.174$00 |
Latão | 23.590 Kgs | 4.718.000$00 | 802.060$00 | 5.520.060$00 |
Zinco | 16.420 Kgs. | 2.627.200$00 | 446.624$00 | 3.073.824$00 |
Radiadores | 9.800 Kgs. | 1.666.000$00 | 283.220$00 | 1.949.220$00 |
TOTAL 2000 | 660.120 Kgs. | 158.555.087$00 | 26.954.364$00 | 185.509.451$00 |
2.3.2 - HISTÓRICO DE VALORES
Neste âmbito, importa proceder, no que respeita ao volume de negócios da firma F…………., Lda., a uma comparação de valores entre o período anterior e posterior a 24/05/2000, data em que H…………. passa a figurar como único sócio da sociedade em causa:
Período | Vendas |
1996 | € 0,00 |
1997 | € 2.080.386,27 |
1998 | € 1.884.979,90 |
1999 | € 1.978.090,15 |
2000 (Até 24/05/2000) | € 1.385.027,21 |
2000 (Após 24/05/2000) | € 6.501.133,53 |
Total 2000 | € 7.886.160,74 |
2001 | € 6.211.301,32 |
2002 | € 4.949.955,63 |
2003 | € 44.732,00 |
Por outro lado, verifica-se que a facturação do único sócio para a firma F…………….., Lda., atinge valores de idêntica dimensão, conforme se descreve:
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Cobre | 1.921.200 Kgs. | 637.410.465$00 | 108.359.773$00 | 745.770.238$00 |
Alumínio | 925.855 Kgs. | 221.495.217$00 | 37.654.179$00 | 259.149.396$00 |
Latão | 229.685 Kgs. | 49.164.660$00 | 8.357.991$00 | 57.522.651$00 |
Radiadores | 76.850 Kgs. | 13.332.150$00 | 2.266.466$00 | 15.598.616$00 |
Cabo | 60.780 Kgs. | 6.535.600$00 | 1.111.053$00 | 7.646.653$00 |
Ferro | 50.400 Kgs. | 504.000$00 | 85.680$00 | 589.680$00 |
Inox | 38.070 Kgs. | 10.326.825$00 | 1.755.560$00 | 12.082.385$00 |
Zinco | 16.500 Kgs. | 2.557.500$00 | 434.775$00 | 2.992.275$00 |
Limalha Latão | 13.200 Kgs. | 3.182.400$00 | 541.008$00 | 3.723.408$00 |
Fio Cobre | 11.200 Kgs. | 6.412.000$00 | 1.090.040$00 | 7.502.040$00 |
TOTAL 2000 | 3.343.740 Kgs. | 950.920.817$00 | 161.656.525$00 | 1.112.577$00 |
2.3.3 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.3.3.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pela firma F…………, Lda. verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuada, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula ………...
Trata-se da única viatura pesada para transporte de mercadoria registada na contabilidade desta sociedade tendo sido adquirida em Setembro de 2000.
Refere-se que esta matrícula foi sendo utilizada, pela firma F…………, Lda., para constar das guias de remessa emitidas anteriormente a Setembro de 2000.
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal verificou-se a inexistência de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 2000.
Para além da conclusão de que a viatura em causa circulou foi possível, dos elementos recolhidos, que a mesma não pode ter servido para o transporte das mercadorias facturadas servindo a sua matrícula unicamente o propósito de tentar credibilizar os documentos emitidos assim como as operações que se lhes pretende imputar.
Verificou-se ainda a contabilização de uma viatura ligeira, de matrícula …………., que foi adquirido através do contrato de aluguer nº 15.633 celebrado com a firma ………….., S.A..
Este contrato foi rescindido por falta de pagamento, desde Março de 2003, encontrando-se, actualmente, aquela viatura em posse de terceiros tendo a firma locadora interposto o correspondente processo judicial.
Acrescenta-se que o valor de aquisição desta viatura representa aproximadamente 50,33% do valor total da rubrica de imobilizado em 31/12/2000.
2.3.3.2-PESSOAL
Entre 24/05/2000 e 31/12/2000, para além do sócio, apenas consta das folhas de vencimentos entregues para a Segurança Social um funcionário não se tendo sido indicados quaisquer funcionários ao serviço da firma F………, Lda. posteriormente àquela data.
2.3.3.3 - FORNECEDORES
O único sócio H…………., desde a data em que assumiu a gerência e a totalidade do capital da firma F……….., Lda., emitiu facturas, em nome desta, representativas de aproximadamente 73,72% das “compras” declaradas.
Foram ainda contabilizadas, no ano de 2000, pela F…………., Lda., facturas de “compra” de sucata emitidas pelos seguintes sujeitos passivos:
- …………….
Período | Valor | IVA |
2000 (Até 24/05/2000) | 0$00 | 0$00 |
2000 (Após 24/05/2000) | 237.449.340$00 | 40.366.382$00 |
TOTAL 2000 | 237.449.340$00 | 40.366.382$00 |
- ……………..
Período | Valor | IVA |
2000 (Até 24/05/2000) | 0$00 | 0$00 |
2000 (Após 24/05/2000) | 86.812.670$00 | 14.758.152$00 |
TOTAL 2000 | 86.812.670$00 | 14.758.152$00 |
2.3.3 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Dos elementos recolhidos foi possível verificar que, no seguimento do procedimento adoptado na esfera particular do único sócio H…………., os valores recebidos dos clientes através eram depositados em contas bancárias da sociedade F…….., Lda. sendo posteriormente emitidos cheques, sem qualquer correspondência com as facturas emitidas por aquele sócio, que eram levantados ao balcão pelo próprio.
2.3.4-CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, verifica-se que a firma F………., Lda., após a assunção da gerência e da totalidade do capital por parte de H…………., acaba por servir na exacta medida os interesses prosseguidos por este de documentar diversas aquisições de sucata, salientando-se:
- o facto de, ainda que a estrutura empresarial que se pretende atribuir à firma F………., Lda. se tenha mantido, na sua génese, inalterada, o volume de negócios declarado tenha atingido, após 24/05/2000, uma dimensão irrealista (ver quadro no item 2.3.2);
- para isso, contribui positivamente o único sócio da firma F………., Lda. (H………….) que, emitiu facturas, em seu nome, para documentar as compras de sucata adequadas ao volume de negócios pretendido, concluiu-se que a firma F………., Lda, não tinha, após 24/05/2000, capacidade para o exercício de actividade comercial, envolvendo aqueles montantes, pelo que as facturas emitidas não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma D……….., Lda..
3 - IVA DEDUZIDO INDEVIDAMENTE - ANO DE 2000
Face ao exposto, o IVA incluído naquelas facturas não é dedutível, de acordo com o estabelecido no nº 3 do artigo 19º do CIVA, resultando o apuramento de IVA em falta, para o ano de 2000, no montante global de € 812.153,48, conforme quadro a seguir:
Período | G…………. | H…………. | F………, Lda. | TOTAL | TOTAL |
2000/01M | 8.269.990$00 | 0$00 | 0$00 | 8.269.990$00 | € 41.250,54 |
2000/02M | 10.268.544$00 | 0$00 | 0$00 | 10.268.544$00 | € 51.219,28 |
2000/03M | 13.157.039$00 | 0$00 | 0$00 | 13.157.039$00 | € 65.627,03 |
2000/04M | 6.532.914$00 | 0$00 | 0$00 | 6.532.914$00 | € 32.586,04 |
2000/05M | 22.648.148$00 | 1.897.498$00 | 819.927$00 | 25.365.573$00 | € 126.522,94 |
2000/06M | 4.779.892$00 | 5.240.403$00 | 4.702.948$00 | 14.723.243$00 | € 73.439,23 |
2000/07M | 9.944.055$00 | 1.208.258$00 | 2.357.472$00 | 13.509.785$00 | € 67.386,52 |
2000/09M | 4.051.025$00 | 17.445.511$00 | 6.028.370$00 | 27.524.906$00 | € 137.293,65 |
2000/10M | 5.787.972$00 | 9.334.224$00 | 6.449.171$00 | 21.571.367$00 | € 107.597,52 |
2000/11M | 5.543.704$00 | 4.708.150$00 | 4.296.920$00 | 14.548.774$00 | € 72.568,98 |
2000/12M | 5.050.462$00 | 0$00 | 2.299.556$00 | 7.350.018$00 | € 36.661,75 |
TOTAL | 96.033.745$00 | 39.834.044$00 | 26.954.364$00 | 162.822.153$00 | € 812.153,48 |
4 - APURAMENTO DO RESULTADO TRIBUTÁVEL - ANO DE 2000 (…)
(…)
VIII - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO
Tendo sido notificado pessoalmente, através do ofício nº 414.367, de 05/11/2004, não tivemos conhecimento que, até à data de realização do presente relatório, tenha exercido o direito de audição previsto no artigo 60º da LGT.
No entanto, verificou-se que, no quadro de apuramento do resultado tributável para o ano de 2000 elaborado no item III.4 do projecto de correcções, foi mencionado, indevidamente, o valor de € 4.777.737,37 em vez de € 4.777.373,37 pelo que o presente relatório contempla o apuramento do resultado tributável de € 5.052.136,9...(…)» cf. fls. 36 a 44 do PA apenso aos presentes autos);
e) Mediante o Oficio nº445.640, datado de 19/11/2004, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto remeteram à Impugnante cópia do Relatório de Inspecção Tributária a que se reporta a alínea anterior (cf. certidão de notificação a fls. 40 verso do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
f) Mediante o Oficio nº 12308, datado de 7/12/2004, o Serviço de Finanças do Porto 6 procedeu à notificação das liquidações adicionais à Impugnante emergentes da Inspecção Tributária a que se reporta a alínea d) (cfr. fls. 57 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
g) Em 28.01.2010, a Impugnante requereu a Revisão dos Actos Tributários que estão na génese dos presentes autos, nos termos do artigo 78º da Lei Geral Tributária (cfr. carimbo aposto no rosto do requerimento a fls. 60 a 71 do PA apenso aos presente autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);
h) Sobre o pedido de Revisão dos actos tributários em apreço nos presentes autos foi prestada a INFORMAÇÃO/PARECER, com o seguinte teor:
1- Vem o sujeito passivo através de requerimento dirigido aos senhor Director Geral dos Impostos, sem data, solicitar um pedido de revisão da matéria tributável, nos termos do art. 78º da LGT das liquidações adicionais de IVA referentes ao ano de 2000 no valor de € 812.153, 48 e dos respectivos juros compensatórios.
2- Na medida em que o relatório da fiscalização tributária foi produzido em data que já não era possível a sua recolha informática (22.11.2004), estas liquidações foram efectuadas manualmente pelo Serviço de Finanças de Porto 6 (actualmente Porto 2, através do oficio nº 12308 de 07-12-2004 e portanto não constam das bases de dados desta Direcção Geral.
3- Em conformidade com o determinado pelo Senhor Chefe de Divisão de 2010.02.05 cumpre-me prestar a seguinte informação.
4- Consultando o cadastro de esta Direcção Geral verifica-se que o requerente se encontra colectado desde 1986.01.01 pela actividade de comércio por grosso de sucatas e de desperdícios metálicos, estando desde 2009.01.01, enquadrado no Regime Normal de periodicidade trimestral.
5- O sujeito passivo entregou em 2010.01.28 um requerimento no Serviço de Finanças do Porto 2, solicitando um pedido de revisão da matéria tributável nos termos do art. 78 da LGT
(…) PARECER
56. Dispõe o nºs do art. 78 da Lei Geral Tributária (LGT) que a revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou pode ser efectuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços.
57. Nestas circunstâncias, é aceite pela administração fiscal a possibilidade de rever o acto com base em erro imputável ao Serviço. Também é aceite que este procedimento deve ser considerado como um meio alternativo e não excecional.
58. O requerente afirma que a administração fiscal não podia ter-se socorrido das actuais normas constantes do nº4 do art. 19º e do art.80º do Código do IVA, dado que estas disposições entraram em vigor e, 01.01.2005, quando da entrada em vigor do Orçamento de estado para este ano.
59. De facto tendo em consideração que o relatório tem data de 19.11.2004, pelo que o agente da administração fiscal não poderia ter fundamentado a sua proposta com base nestas 2 normas, até porque nem as conhecia, na medida em que ainda não tinha entrado em vigor.
60. Resta-nos então debruçar-nos sobre a validade ou não da administração fiscal ter procedido a alterações à matéria colectável com base na não aceitação do IVA dedutível nos termos do nº3 do art. 19º do CIVA.
61. Quanto ao argumento que a existir cobrança destes valores ao requerente se consubstancia numa duplicação de colecta não podemos concordar com o argumento na medida em que não estão a ser cobrados o mesmo valor ao mesmo sujeito passivo, condição necessária para existência da figura jurídica da duplicação de colecta.
62. Foi verificado pelo agente da administração tributária que os três fornecedores da requerente em causa (G…………., H…………. e F…….., Lda.) não possuíam estrutura empresarial para terem procedido a operações tributárias de montante tão elevado.
63. Quanto a G…………. não possuía instalação fixa para o exercício de actividade, nunca cumpriu qualquer obrigação fiscal, nem na segurança social, nem tinha pessoal ao seu serviço. Apesar de ter uma viatura em seu nome, não surgem indícios da sua circulação (seguros, inspecções, etc.). Segundo a sua própria família nunca exerceu qualquer actividade tributária, sendo do seu conhecimento a obtenção de ganhos monetários em resultado de se ter colectado por solicitação de terceiros para poder emitir facturas. Não constam anexos recapitulativos nem indicação de qualquer fornecedor. As suas vendas ao requerente em 2000 ascendem a 660.938.125$00, sem contudo possuir qualquer conta bancária e os valores pagos pelo requerente por cheque eram levantados ao mesmo dia ao balcão da entidade bancária.
64. Quanto a H…………. não possuía instalação fixa para o exercício de actividade, nunca cumpriu qualquer obrigação fiscal, nem na segurança social, nem, tinha pessoal ao seu serviço. Apesar de ter uma viatura em seu nome, não surgem indícios da sua circulação (seguros, inspecções, etc.). Requereu a diversas tipografias facturas e guias de remessa com numeração repetida. Indicou como sede da sua actividade, a sede de outra entidade. Não constam anexos recapitulativos nem indicação de qualquer fornecedor. As suas vendas ao requerente em 2000 ascenderam a 274.151.944$00, sem contudo possuir qualquer conta bancária e os valores pagos pelo requerente por cheque eram levantados ao mesmo dia ao balcão da entidade bancária.
65. Quanto à F……….., Lda., verifica-se que a H…………. adquire a totalidade das quotas desta empresa a 24.05.2000, que vende a quantia de 185.509.451$00 à requerente, que das 4 sedes indicadas durante a actividade da empresa apenas uma possuía estrutura para comercialização de sucatas. Possuía no seu activo uma viatura sem seguro. Há apenas um funcionário declarado na segurança social e quanto aos seus movimentos financeiros, os levantamentos eram efectuados sem qualquer correspondência com facturas emitidas, pelo que (..) demonstrada a inexistência de estrutura empresarial própria de uma pessoa colectiva.
66. O facto de estes três fornecedores não possuírem estrutura quer empresarial quer administrativa para poderem ter procedido à venda à requerente o valor de 1.120.589.520$00 (mil cento e vinte milhões, quinhentos e oitenta e nove mil, quinhentos e vinte escudos), correspondendo a € 224.658.025,00 (duzentos e vinte e quatro milhões, seiscentos e cinquenta e oito mil e vinte e cinco euros) é demonstração inequívoca da simulação destas operações, pelo que tais montantes não estão em condições de poderem ser considerados como passíveis de dedução em IVA nos termos do nº 3 do art. 19º do Código.
67. Pelo exposto no número da presente informação é parecer do signatário que no acto das liquidações em causa não existem situações que indiquem a existência de erro imputável ao serviço nos termos do art. 78º, nºs da LGT, nos actos praticados pela administração tributária objecto do presente pedido de revisão, pelo que o pedido não deve merecer deferimento. (…)» (cfr. fls. 73 a 83 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
i) Em 09.08.2010, sobre a INFORMAÇÃO/PARECER a que se reporta a alínea anterior, recaiu o seguinte DESPACHO do Exmo Senhor Chefe Divisão de Liquidação dos Impostos Sobre o Rendimento e a Despesa: « 1- Concordo com a proposta de indeferimento do pedido de revisão apresentado nos termos do artigo 78º da LGT e pelo contribuinte, o qual no essencial, invoca a existência de erro dos Serviços de Inspecção Tributária da DF do Porto) em virtude dos motivos expostos na informação subjacente concluindo-se não existir qualquer erro dos Serviços, susceptível de enquadramento no nºs do artigo 78º da LGT, como o contribuinte argumenta várias vezes no texto do pedido de revisão.(...)» (cfr. fls.73 a 84 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
j) Mediante o Oficio nº 60752, datado de 15/09/2010, remetido sob registo ao Ilustre Mandatário da Impugnante, foi a Impugnante notificada do projecto de decisão da Revisão Oficiosa a que se reporta a alínea anterior, bem como, para exercer o direito de audição prévia (cfr. fls.73 a 84 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
k) Em 18.10.2010, mediante o Oficio nº 67615, datado de 14/10/2010, remetido ao Ilustre Mandatário da Impugnante, foi a Impugnante notificada do Despacho Indeferimento do Pedido de Revisão dos Actos Tributários a que se reportam os presentes autos (cfr. fls.86, 87 e cópia do AR a fls. 88 PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
l) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária com âmbito parcial, levada a efeito em cumprimento do despacho com o nº DI 200501538 tendo por objecto os exercícios de 2000, 2001, 2002 e 2003 levada a efeito a G…………., (cfr. fls. 201 a 217 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
m) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária, levada a efeito em cumprimento da OI 200504309 tendo por objecto os exercícios de 2001, 2002 e 2003, levada a efeito a H…………. (cfr. fls.220 a 243 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
n) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária, levada a efeito em cumprimento da OI 200503030 tendo por objecto os exercícios de 2001, 2002 e 2003 levada a efeito à sociedade F……………., Lda. (cfr. fls. 244 a 289 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
o) Em 02.11.2010, não se conformando com o Despacho de Indeferimento do Pedido de Revisão dos Actos Tributários consubstanciados nas liquidações adicionais de IVA que tem na sua génese acção inspectiva a que se reportam as alíneas anteriores, e respectivos juros compensatórios, a impetrante deduziu a presente Impugnação (cf. registo de recepção de fax, aposto no rosto da petição inicial a fls. 3 dos presentes autos).»
9. Da admissibilidade do recurso de oposição de acórdãos.
O presente recurso vem interposto do acórdão proferido TCA Norte a fls. 189/212, por alegada oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 17.02.2016, proferido no recurso n.º 591/15, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt.
Por despacho de fls. 243 e segs., a Exma Relatora veio admitir o recurso, em sede de apreciação preliminar de oposição de julgados,
Foi posteriormente ordenada a notificação das partes para apresentarem alegações, nos termos e no prazo referido no nº 5, do artigo 284º do CPPT.
Não obstante tal despacho, importa reapreciar se se verifica a oposição de julgados, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão do recurso, em conformidade com o disposto no actual artigo 641º, n.º 5, do Código de Processo Civil (anterior artº 685º-C, nº 5 do mesmo diploma), podendo, se for caso disso, ser julgado findo o recurso (cf., neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Pleno desta secção de 07.05.2003, recurso 1149/02, de 18.01.2012, recurso 1030/10, e de 12.12.2012, recurso 932/12.
Por isso, e perante o circunstancialismo fáctico-jurídico supra descrito cumpre apreciar, antes de mais, se se verificam os requisitos do recurso por oposição de acórdãos.
10. Como vem afirmando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de Janeiro de 2004 é aplicável o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo que são os seguintes os requisitos de admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos:
a) existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
b) a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
No que concerne à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados constitui também jurisprudência pacífica do pleno desta secção que se devem adoptar os critérios já assentes no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, ou seja:
– identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; – que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; – que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
– a oposição deverá decorrer de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados – ver acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 18.02.1998, recurso 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 06.06.2009, recurso 617/08, e de 13.11.2013, recurso 594/12.
11. No caso vertente a recorrente suscita a oposição de julgados relativamente à questão da repartição do ónus da prova à luz do disposto no artº 74º, nº 1 da LGT e 82º, nº 1 do CIVA, na redacção em vigor à data dos factos.
Para tanto alega que o acórdão recorrido acabou por se distanciar da jurisprudência vertida no acórdão fundamento e em outros acórdãos do Pleno sobre o mesmo tema, «decidindo que a Administração Tributária só pode considerar o Iva como indevidamente deduzido quando tenha existido conluio entre o utilizador e o emitente, ou seja, quando tenha recolhido indícios de que a utilizadora das futuras participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores» enquanto que no acórdão fundamento se considerou que «a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente».
De facto no caso vertente estava em causa a questão jurídica do funcionamento das regras do ónus da prova (artº 74º da LGT), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas.
Pese embora no Acórdão recorrido se tenha expressamente consignado que «a administração tributária não precisa de demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo», nele se afirmou também que «No entanto, no caso presente, a Administração Tributária envereda por outro tipo de análise, que não passa por afirmar a inexistência da materialidade das operações (tanto assim que não corrigiu, em sede de IRC, o custo titulado pelas facturas consideradas falsas – cf. fls.8 do apenso), questionando apenas os termos em que tais operações decorreram, destacando a intervenção de terceiros como verdadeiros fornecedores dos bens facturados.
A partir daqui, os indícios referentes aos emitentes das facturas vão no sentido de que não foram eles a fornecer a mercadoria, existindo assim indícios da falsidade das facturas.
Contudo, tal circunstância não permite, por si só, que se conclua pela existência de simulação.
Como se salienta no acórdão deste TCAN, de 18/12/2014, proferido no proc.º 00693/08.0BEBRG, cuja linha decisória tem vindo a ser seguida em posteriores arestos deste tribunal (vd. Ac. de 28/05/2015, proferido no proc.º1175/07.3BEBRG, em que o relator é o mesmo deste), «Para haver simulação seria necessário que a administração fiscal tivesse reunido elementos que relacionassem a utilizadora das facturas com o esquema de fraude Sublinhado nosso. , ou seja, que tivesse reunido indícios de que a utilizadora das facturas participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores da mercadoria em apreço, na medida em que pode acontecer que a utilizadora de facturas falsas não saiba nem tenha possibilidades de saber da falsidade.
(….)
A aceitar-se que o ónus da Fazenda Pública se basta com a recolha de indícios de falsidade relativamente aos emitentes das facturas levaria a que os utilizadores das facturas falsas, que não sabem que são falsas, não pudessem deduzir custos que efectivamente suportaram, sem que tivessem participado em qualquer esquema fraudulento.
Mais se ponderou, e devidamente evidenciou no discurso fundamentador do Acórdão recorrido, que «sempre tais utilizadores inocentes poderiam fazer prova da veracidade das transacções - na aplicação do quadro probatório acima fixado: à administração tributária cabe o ónus de demonstrar indícios da falsidade; cumprido tal ónus passa a caber ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das transacções.
Mas facilmente se percebe que tal prova, nestas circunstâncias, de fraude a montante, que desconhece, será impossível para o utilizador das facturas provar o que quer que seja para além do que resulta da sua contabilidade, e que, não se deve esquecer, goza de presunção de veracidade. Se houve fraude e o utilizador das facturas desconhece não pode provar que as mercadorias foram adquiridas aos emitentes das facturas, porque não foram; nem pode provar que os adquiriu a outrem, porque para este utilizador de facturas a mercadoria foi comprada ao emitente, desconhecendo o real vendedor.
O que pode fazer o utilizador das facturas nestas circunstâncias é tão-só esclarecer como é que as negociações se desenvolveram e com quem se desenvolveram».
Volvendo aos autos, não se mostra indiciado e não ficou provado que a Impugnante tivesse conhecimento de que quem se apresentou a negociar como vendedor da cortiça eram terceiros que não os emitentes da factura.
Ora, a identificação das pessoas que se apresentavam a negociar e o modo como as negociações decorreram com essas mesmas pessoas, não mereceu qualquer indagação por parte da Administração tributária no sentido de mostrar que era desajustada de acordo com os usos naquele ramo de negócio, nem foi apontado nenhum pormenor demonstrativo de que a Recorrida, M..., sabia da fraude que existia até a mercadoria chegar a si.
Havendo indícios de que os emitentes das facturas não forneceram a mercadoria mencionada nas facturas, impunha-se que a Administração fiscal indagasse da participação da Recorrida no esquema simulatório.»
Ora, como se constata da recensão acima efectuada, o acórdão recorrido adoptou, quanto a esta questão fundamental sobre a qual se invoca oposição de julgados, posição divergente à acolhida no acórdão fundamento.
Enquanto segundo a solução jurídica adoptada no acórdão recorrido a Administração Tributária tem de fazer a prova do acordo simulatório para satisfazer o ónus de prova que lhe compete para desconsiderar a dedução do imposto – IVA - mencionado na factura, não bastando a recolha de indícios sérios, seguros e credíveis na esfera dos emitentes das facturas para concluir pela respectiva falsidade, já na solução jurídica adoptada no acórdão fundamento se entendeu que a Administração Tributária, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
Sendo que no acórdão fundamento também se acentuou que à Administração Tributária basta provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.
Verifica-se, por outro lado, identidade de situações fácticas pois que, entendida a identidade não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais, a questão de facto se apresenta como substancialmente idêntica, já que em ambos os arestos concorre a identidade dos respectivos pressupostos de facto, na medida em que nenhuma das partes contesta que a materialidade fáctica é , em qualquer dos acórdãos, essencialmente composta por "factos índice" que a Administração Tributária reuniu e enuncia e que a levaram a concluir que as operações económicas referidas nas respectivas facturas são simuladas e que, consequentemente, deveria ser rejeitada a dedução do imposto nelas mencionado [o núcleo da situação de facto é, pois, essencialmente, o mesmo, do ponto de vista do seu significado jurídico, traduzido na comprovada existência dos apontados "factos índice" recolhidos na esfera do emitente das facturas (factualidade essa que foi vertida no Probatório de ambos os acórdãos)]
E verifica-se também o segundo requisito do recurso por oposição de acórdãos, pois atenta a questão suscitada- do funcionamento das regras do ónus da prova (artº 74º da LGT), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas , não se pode, com segurança, afirmar que o acórdão recorrido está em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Haverá, pois, que conhecer do mérito do recurso.
12. Do mérito do recurso
O acórdão recorrido considerou que, no caso dos autos os indícios referentes aos emitentes das facturas apontam no sentido de que não foram eles a fornecer a mercadoria, existindo assim indícios da falsidade das facturas, concluindo, porém, que tal circunstância não permite, por si só, que se conclua pela existência de simulação.
Entendeu o Acórdão impugnado que para haver simulação seria necessário que a administração fiscal tivesse reunido elementos que relacionassem a utilizadora das facturas com o esquema de fraude, ou seja, que tivesse reunido indícios de que a utilizadora das facturas participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores da mercadoria em apreço, e que, não tendo tal acontecido, não estava a Administração tributária legitimada a não aceitar a dedução do IVA mencionado nas facturas em causa nos autos, razão pela qual concluiu que a Administração Tributária não cumpriu com o ónus que sobre si impendia na fundamentação material das liquidações impugnadas, que, por isso, estariam inquinadas de ilegalidade – cf. Acórdão recorrido a fls. 211.
Tal posição não é de sufragar, como decidido nos Acórdãos do Pleno desta Secção do STA de 16.03.2016, Acórdão 587/15, de 16.11.2016, recurso 600/15 e de 17 .02.2016, recurso n.º 591/15 (acórdão fundamento), no qual se consignou:
«(…)
Com efeito, como a jurisprudência do STA tem unanimemente afirmado, apesar de, atendendo ao princípio da legalidade administrativa, impender sobre a AT o ónus de provar a factualidade que a leve a desconsiderar fiscalmente (não aceitando a respectiva dedução) o montante do IVA incluído em facturas correspondentes a transacções que considere não se terem realizado, basta para legitimar essa actuação da AT (ao abrigo do nº 3 do art. 19º do CIVA) a existência de indícios sérios de que as operações tituladas por tais facturas não são verdadeiras, cabendo depois ao contribuinte demonstrar que o são.
E reiterando-se tal entendimento, é de concluir que cabe à AT «o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade.
O que corresponde ao ensinamento de Vieira de Andrade in Justiça Administrativa, 2ª edição, pág, 269: "há-de caber, em princípio à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos"» (ac. do STA, de 30/4/2003, no proc. nº 0241/03). (No qual se referenciam, igualmente, os ac.s de 24/4/02, rec. 102/02, de 17/4/02, rec. 26.635, de 9/10/02, rec. 871/02 e de 14/11/01, rec. 26.015.)
Na verdade, embora a regularidade formal da escrita constitua presunção da sua veracidade - estendida aos seus elementos de apoio (art. 75º da LGT) -, tal presunção cessa no caso da existência de indícios sérios de que as operações escrituradas se não realizaram. Daí que, como se disse, provando a AT a existência de indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas.
Sobre esta matéria escreveu-se no Acórdão do STA, de 24/4/2002, Rec. 0102/02:
«Ora, como quem tem a seu favor uma presunção estabelecida na lei está dispensado da prova do facto presumido (cfr. os arts. 349º e 350º do CCivil), a recorrente, tendo a sua escrita organizada conforme as exigências legais, não precisa de provar que são verdadeiros os dados decorrentes.
A não ser que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva.
Quer dizer, a presunção cessa quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva.
Cabe nesta previsão, claramente, o caso de a contabilidade, impecavelmente organizada, se avaliada do ponto de visto técnico-contabilístico, no entanto omitir operações efectuadas; e cabe o caso inverso - o de incluir operações não efectuadas. Este último é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”.
De todo o modo, quando seja a Administração Fiscal a praticar um acto, designadamente, um acto tributário de liquidação, fundado na existência de determinado facto tributário, por hipótese não revelado pela escrita do contribuinte, não deixa de ser ela a ter que provar tal existência, pressuposto da sua actuação. É isto corolário do princípio da legalidade administrativa, de acordo com o qual a Administração só pode agir se isso lhe permitir a lei, e não pode fazê-lo contra ela. Os pressupostos da sua actuação são, pois, factos constitutivos do seu direito a agir, cuja prova lhe compete, por isso que é o agente.
Porém, no caso vertente, a Administração Fiscal não actuou baseada na existência de qualquer facto tributário, nomeadamente, liquidando o correspondente imposto. Antes, obstou ao exercício, por parte da recorrente, do seu direito à dedução do IVA constante das facturas em causa, baseada no entendimento de que, face aos indícios recolhidos, não se teriam, realmente, realizado as operações comerciais que tais facturas, supostamente, titulavam.
Como assim, o caso, aqui, é diverso, também para os efeitos de saber a quem cabe provar a ocorrência dos factos em que assenta o direito à dedução: é a recorrente quem se arroga um direito que pretende exercer - o direito à dedução do IVA -, que não é reconhecido pela Administração Fiscal.
Destarte, não é a Administração que afirma um facto positivo com consequências tributárias - é o contribuinte que invoca o seu direito à dedução do IVA pago a montante. Por isso, é ele quem deve provar a verificação dos pressupostos em que assenta tal direito.
Conforme se diz no recente - 17 de Abril de 2002 - acórdão deste mesmo Tribunal, proferido no recurso nº 26635, “da conjugação das normas dos art.s 82º nº 1 e 19º do CIVA resulta, assim, que não caberá à administração o ónus de prova da inexistência dos factos tributários cujo imposto considerou fundamentadamente deduzido ilegalmente por parte do contribuinte, mas que caberá ao próprio contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários em que fundou a dedução que declarou. Digamos (...) que (...) à administração cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos no art. 82º nº 1 do CIVA para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, mas já não a existência dos factos contra ela afirmados pelo contribuinte, traduzidos na existência dos factos tributários e sua expressão quantitativa. Os requisitos legalmente estabelecidos para que seja permitida a dedução do imposto pago a montante não constituem, nesta óptica, também requisitos que estejam legalmente previstos enquanto requisitos de legitimação da actuação da administração. Relativamente a esta matéria, a lei basta-se com um juízo administrativo de adequação entre os factos e valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida, e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei”.
Neste aresto faz-se, aliás, uma exaustiva análise da questão do ónus probatório na matéria, concluindo-se, lapidarmente, no seu sumário, que “quando o acto de liquidação adicional do IVA se fundamente no não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte cabe à administração apenas a prova da verificação dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação, constantes do art. 82º nº 1 do CIVA e ao contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito de dedução do imposto nos termos do art. 19º do CIVA”.».
Também a nosso ver é esta a interpretação legal que resulta do disposto nos apontados normativos (nº 3 do art. 19º e no nº 1 do art. 82º, do CIVA, art. 74º da LGT e 240º do CCivil), bem como no art. 36º (renumeração actual) do CIVA, sendo que igualmente não se vislumbram razões que levem a conclusão diversa, sendo que a própria argumentação da recorrida (nas respectivas contra-alegações) acaba, no essencial, por apelar a uma interpretação do nº 3 do art. 19º do CIVA no sentido de que a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrida com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado.
E volvendo, então, à concreta situação dos autos, há, portanto, que concluir que a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.» (FIM DE CITAÇÃO)
Também no caso dos presentes autos o acórdão recorrido do TCA Norte que assim não decidiu não pode manter-se, impondo-se a sua revogação.
Todavia, uma vez que, fixado o regime jurídico do ónus de prova aplicável, a determinação concreta desse regime implicará ponderação da factualidade já assente nos autos, deverão os autos baixar ao mesmo TCAN para prolação de novo acórdão que, em conformidade com o apontado regime jurídico, aprecie o recurso interposto da sentença proferida em 1ª instância.
O recurso merece provimento.
13. Decisão
– Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em:
- julgar verificada a invocada oposição de acórdãos;
- dar provimento ao recurso e revogar o acórdão recorrido;
- ordenar a baixa dos autos ao TCA Norte para prolação de novo acórdão que, em conformidade com o supra apontado regime jurídico atinente ao ónus de prova, e face à factualidade assente nos autos, aprecie o recurso interposto da sentença proferida em 1ª instância.
Custas pela recorrida, que contra-alegou.
Lisboa, 27 de Fevereiro de 2019. – Pedro Manuel Dias Delgado (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Ana Paula da Fonseca Lobo – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia. |
