Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	0264/17.0BALSB 0264/17

Data do Acordão:	06/29/2022

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	JOAQUIM CONDESSO

Descritores:	UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA MESMA QUESTÃO DE DIREITO

Sumário:	Não havendo, entre o acórdão arbitral recorrido e o acórdão do T.C.A. Sul, apresentado como fundamento, contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, não deve tomar-se conhecimento do mérito do recurso. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)


Nº Convencional:	JSTA000P29675
Nº do Documento:	SAP202206290264/17
Data de Entrada:	03/08/2017
Recorrente:	A............, SA
Recorrido 1:	AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

ACÓRDÃO
X
RELATÓRIO
X

"A…………, S.A.", com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº. 273/2016-T, datado de 26/01/2017, o qual julgou parcialmente procedente o pedido de pronúncia arbitral, deduzido pela sociedade recorrente e visando o acto de liquidação adicional de I.R.C. e juros compensatórios, referente ao ano fiscal de 2012 e no montante total de € 503.966,72.
O recorrente invoca oposição com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido em 25/11/2009 no âmbito do processo 3501/09 e já transitado em julgado (cfr. cópia junta a fls.191 a 196 do processo físico).

Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto fundamento, a sociedade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.2 a 43 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões:
A-Enquanto no CPTA está em causa uma oposição entre duas decisões preferidas em recurso de decisões judiciais, no RJAT prevê-se um confronto entre uma dessas decisões e uma decisão de 1ª instância (a decisão arbitral).
B-Esta diferença tem uma consequência que, tanto quanto se sabe, ainda não foi devidamente identificada: (i) se o acórdão fundamento decidiu pela revogação da sentença de 1ª instância que lhe estava sub judice, tendo decidido em sentido oposto a esta na questão fundamental de direito, e se (ii) a decisão arbitral que se considera oposta ao acórdão fundamento for idêntica àquela sentença de 1ª instância na questão fundamental de direito, então está logicamente demonstrada a oposição entre o acórdão fundamento e a decisão arbitral.
C-Esta conclusão é inescapável e decorre de um puro silogismo lógico, como se segue:
i. Se a decisão arbitral e a sentença de 1ª instância são idênticas quanto à questão fundamental de direito; e
ii. Se o acórdão fundamento decidiu em sentido oposto à sentença de 1 ª instância quanto a essa questão; então é forçoso concluir que iii. O acórdão fundamento está em oposição à decisão arbitral na questão fundamental de direito.
D-É precisamente isto que sucede no presente recurso.
E-A Decisão Recorrida e o Acórdão Fundamento versam sobre situações fácticas substancialmente idênticas, que se podem resumir da seguinte forma:
i. Ambos os sujeitos passivos (ora Recorrente e Sociedade Contribuinte) contraíram financiamentos bancários remunerados;
ii. Ambos os sujeitos passivos (ora Recorrente e Sociedade Contribuinte) concederam financiamentos não remunerados a partes relacionadas;
iii. Em ambos os casos, a AT considerou que se aqueles sujeitos passivos (ora Recorrente e Sociedade Contribuinte) não tivessem efetuado empréstimos a partes relacionadas não teriam necessidade de alcançar um determinado nível de endividamento junto de instituições financeiras;
iv. Em ambos os casos, a AT promoveu correções ao lucro tributável daqueles sujeitos passivos (ora Recorrente e Sociedade Contribuinte), desconsiderando o encargo com os juros bancários, argumentando que “se os sujeitos passivos não tivessem procedido aos empréstimos às empresas do grupo, não teria necessidade de um endividamento perante terceiros e consequentemente não suportaria o montante de juros” (cfr. ponto 4. dos factos provados mencionados no Acórdão Fundamento, que é substancialmente idêntica ao referido no 4º parágrafo da pág. 12 da Decisão Recorrida);
v. Em ambos os casos, a AT promoveu esta correção sem efetuar “uma afetação direta entre o financiamento obtido e os empréstimos concedidos” (cfr. 3º parágrafo da pág. 12 Decisão Recorrida, que é em tudo idêntico ao que consta do ponto 4. dos factos provados mencionados no Acórdão Fundamento);
vi. Em ambos os casos, as correções ao lucro tributável deram origem a liquidações de imposto que foram pagas pelos sujeitos passivos.
F-A Decisão Recorrida e o Acórdão Fundamento recorreram à interpretação e aplicação do disposto no artigo 23.º, n.º 1, alínea c), do Código do IRC, para efeitos de aferir da indispensabilidade dos encargos financeiros suportados pelos sujeitos passivos com empréstimos bancários contraídos junto de instituições financeiras (e consequente aceitação dos inerentes gastos financeiros para efeitos fiscais), nos casos em que esses sujeitos passivos (como é o caso da ora Recorrente) concederam empréstimos não remunerados a partes relacionadas.
G-O quadro legal em que assentaram as decisões proferidas na Decisão Recorrida e no Acórdão Fundamento é (tirando alterações de pormenor) o mesmo.
H-O Acórdão Fundamento cita a sentença de 1ª instância aí objeto de recurso, demonstrando que esta é, na fundamental questão de direito, exatamente igual à Decisão Recorrida, pois:
(i) O juiz do Tribunal de 1ª instância (sindicado pelo Acórdão Fundamento) entendeu que “a ora impugnante não teria decerto recorrido ao crédito se não tivesse concedido aqueles empréstimos ou se não o tivesse feito nos montantes em que o fez” (5º parágrafo do ponto 4 do Acórdão Fundamento); e
(ii) Os árbitros da Decisão Recorrida entenderam que “se a Requerente não tivesse concedido os falados empréstimos gratuitos, não precisaria de recorrer ao crédito na medida em que o fez” (pág. 12 da Sentença Recorrida).
l-Entendeu a Decisão Recorrida que a AT não tem de demonstrar que, no caso concreto, um financiamento bancário (geradores de encargos) se destinou à concessão de empréstimos a terceiros (partes relacionadas), bastando a mera existência destes empréstimos a terceiros para se concluir, através de uma regra de proporção constante da alínea K) da matéria de facto, que os encargos financeiros, pagos ao banco, não preenchem o critério da “indispensabilidade” prevista no artigo 23.º do Código do IRC.
J-Pelo contrário, o Acórdão Fundamento entendeu que “Só não cobram relevo fiscal os custos registados na parcela da actividade empresarial mas a ela alheios, sendo antes relativos à vida privada dos sócios. Deste modo tem de aquilatar-se, no caso concreto, as operações económicas em causa não radicaram em razões empresariais mas na ilícita concessão de vantagens a terceiros ou de benefícios em favor do património pessoal dos sócios”.
K-Foi precisamente esta análise (aquilatar se, no caso concreto, as operações económicas em causa, ou seja, o recurso a empréstimos bancários, não radicaram em razões empresariais) que a Decisão Recorrida entendeu, tal como havia entendido a decisão da 1ª instância sob recurso no Acórdão Fundamento, ser desnecessário efetuar.
L-A Decisão Recorrida decidiu que os encargos financeiros não cumpriam o critério da indispensabilidade - em oposição direta ao consagrado no Acórdão Fundamento - sem que a AT tivesse a necessidade de apresentar qualquer prova que atestasse que o financiamento bancário obtido pela ora Recorrente havia sido utilizado para realizar empréstimos não remunerados ao acionista e outras entidades relacionadas.
M-Acresce que o Acórdão Fundamento entendeu que tem de ficar evidenciado que o sujeito passivo beneficiou o património pessoal dos identificados terceiros, sob pena de se considerar que os pagamentos de juros são tendencialmente normais.
N-De forma oposta, a Decisão Recorrida considera que não é necessária essa evidenciação (ou a mesma “nada tem a ver”, como se diz na Decisão Recorrida), pois basta constatar que a ora Recorrente concedeu empréstimos gratuitos, pois que, se não o tivesse feito, não precisaria de recorrer ao crédito.
O-Note-se que a ora Recorrente sempre argumentou que o financiamento bancário que gera os encargos financeiros foi integralmente utilizado para a sua atividade económica, questão que a Decisão Recorrida entendeu também “nada ter a ver” com o caso.
P-O Acórdão Fundamento refere também que: “Assim, face à presunção de veracidade da contabilidade e das declarações do contribuinte (art. 78º do CPT), cabe à AF o ónus de prova dos pressupostos que justificam a correcção.»”.
Q-Contraste-se isto com o decidido pela Sentença Recorrida, que resolve o tema em sentido diametralmente oposto, referindo o seguinte: “Isto nada tem o ver com a documentação dos encargos, que a AT não pôs em causa, nem com a presunção de veracidade dos declarações dos contribuintes; que também não foi beliscada, nem com a regularidade da contabilidade da Requerente, que a AT não pôs em crise (...). O que se diz é que a concessão de empréstimos gratuitos a terceiros, usando as disponibilidades da Requerente - que, naturalmente, resultam dos financiamentos obtidos e dos réditos provenientes da sua atividade - não preenche o falado critério da indispensabilidade”.
R-Enquanto o Acórdão Fundamento sublinha que a presunção de veracidade da contabilidade faz com que o ónus de prova dos pressupostos da correção esteja a cargo da AT, a Decisão Recorrida não só refere que esta presunção “nada tem a ver” com o caso, como refere também que a AT nem sequer a beliscou!!!
S-De tudo o exposto resulta que, perante uma situação fáctica idêntica, as duas decisões são opostas quanto à questão fundamental de direito: pode a AT desconsiderar os encargos financeiros suportados com empréstimos bancários contraídos pelos sujeitos passivos, por falta do critério da “indispensabilidade” previsto no artigo 23.º, n.º 1, do Código do IRC, fundamentado essa desconsideração no facto de esses sujeitos passivos terem concedido financiamentos não remunerados a partes relacionadas, e não tendo a AT efetuada qualquer averiguação sobre uma eventual afetação direta ou relação entre os empréstimos bancários e os financiamentos a partes relacionadas?
T-O Acórdão Fundamento entendeu que não, não pode; a Decisão Recorrida entendeu (tal como havia feito a decisão de 1ª instância revogada pelo Acórdão Fundamento) que sim, pode.
U-Termos em que deverá decidir-se pela existência da oposição entre a Decisão Recorrida e o Acórdão Fundamento, com todas as demais e inevitáveis consequências, mormente a anulação da Decisão Recorrida e a sua substituição por outra que decida a questão controvertida nos moldes anteriormente pugnados pelo TCAS, anulando-se as liquidações impugnadas.
V-Decidindo-se pela existência da contradição acima identificada, tal como é forçoso concluir, deve este Alto Tribunal anular a Decisão Recorrida e decidir a questão controvertida, anulando as liquidações impugnadas através da douta jurisprudência do TCAS constante do Acórdão Fundamento.
W-E isto porque a AT não apresentou um único indício que os encargos financeiros suportados pela Recorrente tenham resultado de uma utilização fora do escopo da sua atividade.
X-Muito pelo contrário, a Recorrente demonstrou nos autos que o empréstimo bancário que originou esses encargos foi utilizado no estrito âmbito da atividade económica da Recorrente.

Foi proferido despacho, datado de 20/12/2017, pelo Exº. Conselheiro relator a suspender a presente instância de recurso cujo termo final se verificava com o trânsito em julgado do acórdão do T.C.A. Sul no âmbito do processo de impugnação da decisão arbitral lavrada no presente processo nº. 273/2016-T (cfr.despacho exarado a fls.56 e 57 do processo físico).

A sociedade recorrente, a fls.73 e seg. do processo físico, juntou requerimento, datado de 3/11/2020, no qual termina pedindo que este Tribunal se digne admitir uma nova decisão fundamento da oposição com a decisão arbitral recorrida, concretamente, a decisão arbitral proferida no processo nº.61/2018-T.

Notificada no cumprimento do princípio do contraditório, do teor do requerimento acabado de identificar, a Autoridade Tributária e Aduaneira juntou requerimento no qual, em síntese, se opõe à admissão de uma nova decisão fundamento da oposição com a decisão arbitral recorrida, no âmbito do presente processo de uniformização de jurisprudência (cfr.fls.104 e 105 do processo físico).

Tendo transitado em julgado o acórdão do T.C.A. Sul em sede de impugnação da decisão arbitral exarada no âmbito do presente processo, o qual julgou improcedente a dita impugnação, foi lavrado despacho pelo Exº. Conselheiro relator a declarar cessada a suspensão da presente instância (cfr.despacho exarado a fls.158 do processo físico).

Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir o recurso, mais ordenando a notificação da entidade recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls.260 do processo físico).

A entidade recorrida produziu contra-alegações (cfr.fls.265 a 275 do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo:
A-Salvo o devido respeito, o recurso apresentado falha na verificação dos pressupostos, não obstante a Recorrente, de forma enviesada, tentar urdir argumentos onde empreende uma pretensão recursiva que assenta numa lógica que se abstrai em absoluto dos contornos fácticos das situações subjacentes, que tendo embora alguns pontos em comum, apresentam diferenças de relevo, como infra se verá.
B-O recurso para uniformização de jurisprudência tende a assegurar a uniformização da interpretação da lei, não num quadro abstracto, mas de forma a prevenir o tratamento desigual de casos em tudo iguais, isto é, pretende-se alcançar a consistência de decisões judiciais em situações materialmente iguais.
C-Daí a necessária similitude/identidade de situações de facto, que não existe no presente recurso.
D-Com efeito, e conforme infra demonstraremos, está aqui em causa, além da qualificação jurídica a prova que foi, ou não, efectuada nos autos em dissensão.
Já que:
E-A decisão arbitral recorrida e a sentença de 1ª instância possam ser consideradas idênticas quanto à questão fundamental de direito, o acórdão fundamento - do TCAS, proferido no processo n.º 03501/09, em 25.11.2009 - que decidiu em sentido oposto à sentença de 1ª instância, suscita outro enquadramento legal, que não o artigo 23.º, n.º 1, do Código do IRC, para a questão da dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com empréstimos bancários contraídos pelos sujeitos passivos.
F-Donde, é hialino, conforme demonstraremos, que o acórdão fundamento e decisão arbitral recorrida não foram proferidas num quadro legislativo substancialmente idêntico, ao contrário do que é sustentado pela Recorrente.
G-Pelo que, no caso concreto, não há similitude de factos e tão-pouco de realidades jurídico-tributárias não havendo, por conseguinte, qualquer divergência da decisão final.
Ora,
H-Tanto na decisão arbitral recorrida, como no acórdão fundamento, a base jurídica que suportou a desconsideração dos encargos financeiros foi a do artigo 23.º, n.º 1 do Código do IRC que apresentava, à data dos factos, a seguinte redacção:
"Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora nomeadamente:
(…)
c) De natureza financeira, tais como juros de capitais alheios aplicados na exploração, descontos, ágios, transferências, diferenças de câmbio, gastos com operações de crédito, cobrança de dívidas e emissão de obrigações e outros títulos, prémios de reembolso e os resultantes da aplicação do método do juro efetivo aos instrumentos financeiros valorizados pelo custo amortizado".
I-Assim, há que precisar que sobre a interpretação do artigo 23.º, n.º 1 não se detectam diferenças de fundo, porquanto, quer o acórdão fundamento, quer a decisão recorrida convergem na ideia que:
(i) A noção legal de indispensabilidade recorta-se sobre uma perspetiva de que os custos indispensáveis equivalem aos gastos contraídos no interesse da actividade empresarial
(ii) não preenchem o requisito da indispensabilidade os gastos e perdas que, apesar de não diretamente afastados pela lei, sejam suportados na prossecução de outro interesse que não o empresarial, i.e., encargos que foram incorridos no âmbito da prossecução de interesses alheios, nomeadamente dos sócios.
J-E este entendimento é, de resto, o que tem vindo a ser reiterado pela jurisprudência dos tribunais superiores, como aliás dá nota a decisão recorrida pela citação abundante a arestos do STA e do TCAS e do TCAN e decisões dos tribunais arbitrais do CAAD.
K-A clivagem entre o acórdão fundamento e a decisão recorrida situa-se porém na concreta aplicação dos critérios de apreciação da indispensabilidade dos gastos, à luz do artigo 23.º, n.º 1, do CIRC, aos factos em presença.
L-Efectivamente, na apreciação do critério da indispensabilidade, tribunal arbitral, na decisão recorrida, levou em conta o peculiar contexto empresarial em que os encargos financeiros são suportados, caracterizado pela existência de uma situação de desequilíbrio nos regimes aplicáveis ao endividamento contraído pela sociedade contribuinte, a título do qual era onerada com os correspondentes encargos, e o crédito concedido, a título gratuito, aos sócios, in casu, à sociedade-mãe, assim explicitado na decisão recorrida:
“O que há é uma realidade económica que se traduz no seguinte: se a Requerente não tivesse concedido os falados empréstimos gratuitos, não precisaria de recorrer ao crédito na medida em que o fez. Portanto, os encargos com esse recurso ao crédito não são gastos, no seu todo, indispensáveis.”
M-Acrescentando-se ainda na decisão recorrida,
“a Requerente apenas tem necessidade de suportar uma parte de tais encargos porque, de forma livre, voluntária e em obediência a critérios de gestão que apenas a ela dizem respeito, colocou à disposição de outras entidades algumas disponibilidades financeiras, próprias ou alheias, que poderia ter utilizado para a sua atividade. Acresce que a colocação à disposição de outras entidades de tais disponibilidades financeiras foi efetuada, como anteriormente se referiu, sem que houvesse lugar à cobrança de juros ou qualquer outra remuneração, situação que gerou o estabelecimento de uma ênfase na certificação legal de contas. Com efeito, é inequívoco que é estranho ao objeto social da empresa a colocação à disposição de outras entidades de disponibilidades financeiras, se tivermos presente, nomeadamente, o que se encontra estatuído no artigo 6º do Código das Sociedades Comerciais.
Neste contexto, julga-se que não merece qualquer juízo de censura a posição da AT ao não considerar como gastos da atividade os encargos financeiros suportados e diretamente relacionados com as disponibilidades financeiras que a Requerente colocou à disposição de outras entidades do grupo e que poderiam ter sido utilizadas no âmbito da atividade, evitando que uma parte dos encargos tivesse que ser suportada.”
N-Entendimento que tem sido seguido noutras decisões arbitrais, mormente as proferidas nos processos n.º 181/2018-T e n.º 466/2018-T, nos termos seguintes:
“(...) no caso particular de empréstimos à sociedade-mãe inexiste a suscetibilidade de a relação entre esta e a Requerente gerar rendimentos, como sejam os ditos dividendos e mais-valias, ou o incremento de ganhos tributáveis na esfera desta última. Deste modo, no tocante aos financiamentos não remunerados concedidos pela Requerente à sociedade-mãe, conclui-se que estes não são realizados no âmbito da atividade da primeira e em ordem ao seu interesse social, pelo que, em sintonia com a Requerida, os encargos financeiros com aqueles incorridos não passam o crivo da necessária relação causal entre os gastos incorridos e a atividade da Requerente, prevista no artigo 23.º, n.º 1 do Código do IRC e, em consequência, não devem ser deduzidos para efeitos de IRC.”
O-No que concerne ao argumento referente à não utilização do método de afectação directa (sublinhe que na situação que subjaz ao acórdão fundamento não foi utilizado, pela AT, o método proporcional para determinar os encargos financeiros não dedutíveis, dado que o montante do endividamento da sociedade mãe perante a sociedade afiliada era de montante superior ao do financiamento alheio contraído por esta sociedade, o que levou à desconsideração da totalidade dos encargos financeiros suportados), para determinar os encargos financeiros não dedutíveis, que a Recorrente reputa de elemento fundamental, e que a mesma qualifica como um vício que inquina uma adequada aplicação do artigo 23.º, n.º 1 do Código do IRC, é um falso argumento, como bem é explicitado na decisão arbitral proferida no processo n.º 181/2018-T:
“Diga-se, em complemento, que um método de afetação direta ou “real”, como o denomina a Requerente, não é de todo incompatível com a utilização de proporções. Aliás, frequentes vezes, se não a maioria, a afetação real no caso de gastos ou recursos de utilização mista depende exclusivamente da aplicação de critérios ou chaves de repartição proporcionais, exigindo-se tão-só que os mesmos sejam objetivos e adequados ao respetivo propósito.
Um exemplo disto mesmo é o que consta do artigo 23.º, n.º 2 do Código do IVA (...)
Da mesma forma, a utilização do método proporcional para apuramento de encargos financeiros não dedutíveis é também acolhida a nível internacional, como constituem exemplo ilustrativo as recomendações da OCDE para o apuramento do lucro de estabelecimentos estáveis.
Neste âmbito, como fundamenta o Acórdão do TCA Norte, n.º 01475/15.9BEPRT, a questão que se suscita é a da qualificação jurídico-tributária dos factos e não a da aplicação de um pretenso juízo presuntivo, como se retira do seguinte excerto ilustrativo: “é manifesto que a mesma [AT] utilizou os dados constantes da contabilidade da ora Recorrente, ponderando o peso do capital emprestado a terceiros no capital emprestado pelos Bancos à Impugnante […] procedendo depois à aplicação dessa percentagem ao montante dos gastos financeiros suportados […]. Com efeito, a AT parte da análise da contabilidade do próprio contribuinte, o que significa que as correções feitas não podem deixar de se considerar correções técnicas e não correções por via da aplicação de métodos indiretos, pois que, face aos elementos de facto e contabilísticos recolhidos pela AT, a mesma não estava impedida de, de forma direta, proceder às correções que levou a efeito, sendo que tais correções não se basearam em presunções ou indícios, não se partiu de uma realidade desconhecida para se chegar a um concreto valor de imposto a pagar, antes se procedeu a correções face aos elementos contabilísticos e documentais recolhidos na contabilidade da Recorrente […].
P-Donde, é evidente que não se vislumbra, assim, razão para a relevância que a Recorrente, no âmbito da apreciação do preenchimento do critério da indispensabilidade dos encargos financeiros suportados, atribui à produção de prova sobre a existência de "uma afectação direta entre o financiamento obtido e os empréstimos concedidos", sendo que, importa sublinhar, no acórdão fundamento, a prova incidiria sobre aos benefícios ao património pessoal dos sócios”.
Pois bem,
Q-Já no acórdão fundamento, após breves considerações sobre os dispositivos legais definidores do lucro tributável e das condições gerais de dedutibilidade dos custos e perdas – artigo 3.º, n.º 1, alínea a), artigo 17.º e artigo 23.º do Código do IRC – e de ser reconhecido que
“Só não cobram relevo fiscal os custos registados na parcela da actividade empresarial mas a ela alheios, sendo antes relativos à vida privada dos sócios”, considera-se que “Deste modo tem de aquilatar-se se, no caso concreto, as operações económicas em causa não radicaram em razões empresariais, mas na ilícita concessão de vantagens a terceiros ou de benefícios em favor do património pessoal dos sócios.”
R-Com efeito, é ao averiguar se nos gastos suportados com os juros a “causação é empresarial ou privada” que aflora a dúvida levando o Tribunal a admitir que
“In casu, não resulta claro que a impugnante beneficiou o património pessoal dos identificados terceiros em detrimento do empresarial, pelo que não é líquida a conclusão de que a sociedade impugnante geriu este último de forma inadequada à tutela dos seus interesses.”
S-Sendo justamente aqui que o tribunal arbitral na decisão recorrida e o TCA no acórdão fundamento expressam uma divergência de fundo,
T-Isto porque, no entendimento do primeiro (decisão recorrida), uma sociedade que suporta encargos com financiamento alheio e, em simultâneo financia sociedades do grupo – in casu, a sociedade mãe – sem que houvesse lugar à cobrança de juros ou qualquer outra remuneração, torna legítimo que, nos termos do artigo 23.º, n.º 1 do Código do IRC, se qualifiquem tais encargos como não indispensáveis à obtenção dos rendimentos e ganhos e à manutenção da fonte produtora. Por seu turno,
U-Para o TCA, haver-se-ia que indagar sobre se os benefícios da concessão do crédito à sociedade-mãe, não remunerado, o que certamente pela dificuldade na sua identificação, se escusou a enumerar, porquanto, inexiste qualquer expectativa de os mesmos gerarem rendimentos.
V-Assim, sem outra justificação, a não ser uma alusão confusa à redução dos empréstimos e ao facto de a AT não ter aprofundado a análise, através de um exame à contabilidade, o TCA adianta que
“Em tal desiderato, impõe-se considerar que aqueles pagamentos são tendencialmente normais e imprescindíveis à manutenção da fonte produtora dado que se comprova a adequação e conveniência à actividade e tutela da impugnante.”
W-Rematando o raciocínio, que perante a manifesta existência de um «non liquet» sobre aquele "custo financeiro", que não permite “afirmar, com segurança, que por não directamente relacionado com a actividade normal da impugnante, não se configure, em tal situação, o nexo causal de "indispensabilidade" que deve existir entre os custos e a obtenção dos proveitos ou ganhos.” entende que a sentença recorrida, deveria ter invocado o artigo 100.º do CPPT e anulado o acto de liquidação.
X-Isto é, no acórdão fundamento, o TCA, considerou como necessária a prova, cujo ónus recairia sobre a AT, de que a não remuneração das dívidas que a sociedade-mãe tinha perante a sociedade afiliada, por financiamentos concedidos, não lhe proporcionavam benefícios, apesar de esta última incorrer em encargos financeiros pelo financiamento obtido junto de terceiros.
Y-Sucede que, neste caso, o recorrido, a obtenção de benefícios patrimoniais da sociedade mãe é de uma evidência tão cristalina que, segundo as regras do senso comum, nem carece de demonstração, que não seja justamente a “isenção” do pagamento de juros pelos fundos utilizados.
Z-Importa que, tal facto nem é elemento fulcral, nesta discussão, como é sublinhado na decisão arbitral recorrida saber se os fundos obtidos pela sociedade afiliada através do financiamento alheio são emprestados, a título gratuito, à sociedade-mãe, porquanto, basta atentar, tão só, que os benefícios proporcionados a esta sociedade se traduzem em encargos adicionais na esfera patrimonial da primeira sociedade.
AA-Sempre se dirá que nem é preciso ter conhecimentos especializados em gestão financeira empresarial para saber que a manutenção, pela sociedade-mãe, da situação de grande devedora de uma sociedade afiliada, para mais, gozando do estatuto privilegiado de não pagamento de juros, tem efeitos negativos na liquidez e nos resultados da sociedade credora, materializados pelos encargos financeiros suportados, quando esta sociedade tem de recorrer ao financiamento alheio.
BB-Mas, o acórdão fundamento considerou ainda relevante o respaldo que o Parecer do EPGA terá ido buscar na doutrina veiculada por via do Ofício-Circulado 14, de 23.11.1993, da DSIRC que, recorda-se, visou esclarecer o tratamento dos custos e proveitos de exercícios anteriores, consequentemente, nada tem a ver com a matéria em discussão atinente às condições legais de dedutibilidade dos encargos financeiros.
CC-É, precisamente, a doutrina do referido Ofício-Circulado que leva depois a introduzir novo fundamento legal para a aceitação da dedução dos encargos financeiros,
“sob pena de se permitir uma duplicação de colecta para a mesma realidade e de violação do princípio constitucional de tributação pelo lucro real (artigo 104.°/2 da CRP), deveria a AT proceder à correspondente correcção de sentido inverso, ou simétrica, nas accionistas envolvidas da recorrente, questão que nem sequer foi levantado pela AT .”
DD-O que não deixa de ser curioso, porque à data dos factos (1999), as regras sobre preços de transferência (artigo 57.º) não previam ainda a obrigatoriedade do ajustamento correlativo.
EE-Finalmente, conclui-se no acórdão fundamento
“que na concreta situação deveriam ponderar-se as consequências da natureza das relações estabelecidas entre a impugnante e a referida accionista, impondo-se concluir que qualquer correcção ou tributação adicional em IRC teria de ser efectuada ao abrigo do artigo 57° do CIRC (actual artigo 58°).”
FF-Ora, a este propósito e com o devido respeito, cabe notar que o art.º 23.º do Código do IRC constitui o único fundamento legal em que a AT sustentou a correcção resultante da não aceitação da dedutibilidade para efeitos fiscais de encargos financeiros, portanto, é unicamente à luz desta disposição legal que deve ser apreciada a legalidade da correcção e consequente liquidação.
GG-Em suma, a diferenciação das soluções vertidas na decisão arbitral recorrida e no acórdão fundamento assenta não só em divergência de entendimentos sobre a mesma questão de direito, já que o acórdão no final, advoga que a correcção dos encargos financeiros deveria ser realizada com fundamento no artigo 57.º e, não do artigo 23.º, do Código do IRC, mas, ainda, na concreta e diferente valoração e consideração da factualidade subjacente às situações em presença.
HH-Assim, estamos também no plano das evidências, i.e., estamos tão só e apenas no e apenas no âmbito da valoração de prova,
II-Que não é sindicável neste Colendo Tribunal.
JJ-Acresce que o acórdão-fundamento não constitui jurisprudência consolidada, i.e. o entendimento aí assumido não constitui jurisprudência uniformizadora ou reiterada, ou sequer recente, dos tribunais superiores sobre a interpretação e aplicação do artigo 23.º do Código do IRC aos gastos de natureza financeira, capaz de abalar a posição adoptada na decisão arbitral recorrida.
KK-Não se mostram, pois, reunidos os pressupostos da oposição de acórdãos que é defendida pela Recorrente.
LL-Em face do exposto, não existe aqui uma qualquer oposição de decisões.
MM-E assim é, porque o ensaio da Recorrente falha contundentemente na verificação dos pressupostos para lançar mão deste meio processual.
NN-Ora, faltando, tal como já se provou a identidade das situações de facto, falta, por conseguinte, e inerentemente, a identidade quanto à questão fundamental de direito e consequentemente não se pode imputar qualquer divergência na decisão final entre a decisão arbitral ora recorrida e os propalados Acórdãos Fundamento,
OO-Todavia, exasperada, a Recorrente pretende, em vão, fazer crer, e convencer-se, que existe uma qualquer oposição entre a decisão arbitral e o Acórdão Fundamento.
PP-Pelo que o recurso não deve ser admitido.
DO THEMA DECIDENDUM
QQ-Sobre o mérito, ainda que se admitisse que o recurso preenche os requisitos para a sua admissão – o que não se concede e apenas por mero exercício intelectual se cogita – desde já, e por razões de eficiência, sem necessidade de maiores lucubrações, remete-se para
i. a Resposta apresentada no centro de arbitragem a 30-09-2016,
ii. as alegações apresentadas a 04-11-2016
iii. e obviamente à decisão arbitral proferida no âmbito do processo 276/2016 – T CAAD
porquanto nelas consta a melhor aplicação e interpretação do Direito e propugnado pela ora Recorrida.
RR-Não obstante, ao abrigo do princípio da cooperação, juntamos cada uma delas com as presentes contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pelo não conhecimento do mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência, desde logo, por entender que as situações de facto versadas nos acórdãos em confronto são substancialmente diversas (cfr.fls.301 a 306 do processo físico).

Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.

X
FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
X

O aresto arbitral recorrido julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.168-verso a 169-verso do processo físico):
A-A Requerente é uma sociedade comercial cujo objeto social consiste na gestão de imóveis próprios e, subsidiariamente, na compra de prédios ou terrenos e desenvolvimento das respetivas urbanizações.
B-A atividade da Requerente concentra-se, essencialmente, na exploração do edifício de lojas, escritórios e parqueamento automóvel «………».
C-Na execução do empreendimento «………» a Requerente recorreu por várias vezes a capitais alheios, nomeadamente junto de instituições financeiras.
D-Em 20 de agosto de 2007 celebrou um mútuo com a instituição financeira ………, num montante limite de € 125.500.000,00, tendo em vista, nos termos do respetivo contrato, o refinanciamento do investimento feito no edifício «………».
E-A quantia mutuada foi utilizada para diversos fins, entre eles a liquidação ou amortização de empréstimos antes contraídos junto de várias entidades bancárias.
F-À data de 31 de dezembro de 2012, o endividamento acumulado era de € 123.657.774,16.
G-As demonstrações financeiras da Requerente incluem financiamentos concedidos ao acionista - € 32.500.000,00 - e a empresas do grupo e relacionadas - € 447.993,05 -, os quais não vencem juros nem têm plano de reembolso definido.
H-No exercício de 2012, a Requerente suportou encargos financeiros no montante de € 5.151.456,06.
I-A Requerente foi objeto de uma ação inspetiva em relação ao exercício de 2012;
J-Na sequência da ação inspetiva, a AT efetuou uma correção ao lucro tributável da Requerente, no montante de € 1.536.776,57, por considerar não dedutíveis, para efeitos fiscais, esta parte dos gastos financeiros suportados no exercício de 2012;
K-O critério usado pela AT consistiu em calcular o saldo médio de financiamento anual da Requerente - € 36.853.269,43 - determinando a taxa do gasto efetivo de financiamento - 4,17/% -, aplicando esta taxa ao valor dos empréstimos às empresas referidas em G), e desconsiderar como custo fiscal o valor obtido - € 1.536.776,57.
L-A AT não considerou as sete faturas contabilizadas pela Requerente, emitidas por B………… Holding BV, com sede na Holanda, entre março e dezembro de 2012, com os números 2012001 a 2012007, no total de € 60.000,00, relativas a prestação de serviços de consultadoria.
M-Ainda que não mencionado nas referidas faturas, o número de identificação fiscal da B………… Holding BV é ………, conforme documento emitido pelas autoridades fiscais holandesas.
N-A desconsideração como gasto fiscal assentou, além do mais, em essas faturas não indicarem o NIF da emitente nem da Requerente, não descriminarem IVA nem mencionarem o tipo de tributação ou isenção de IVA, e em a emitente não ter registo de NIF no cadastro do VIES (Sistema de Informação de Trocas Intercomunitárias), não tendo os respetivos serviços sido declarados pela B………… Holding BV.
O-As correções mencionadas originaram a liquidação adicional nº 2015 8310040029, de 18 de dezembro de 2015, as liquidações dos juros compensatórios nº 2015 00002375505 e nº 2015 0002375506, de 22 de dezembro de 2015, e ainda a liquidação de juros de mora nº 2015 00002375507, de 22 de dezembro de 2015, tudo num total de € 503.966,72, que a Requerente pagou no dia 8 de abril de 2016.

O acórdão fundamento julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr. fls.192-verso e 193 do processo físico):
1-Em resultado da análise interna à declaração de rendimentos de IRC do exercício de 1999 os serviços de inspecção efectuaram correcções no montante de € 740.881,05 (cfr. relatório de fls. 104/116 do processo administrativo em apenso).
2-O valor referido no ponto anterior resulta de correcções às reintegrações e amortizações não aceites como custo no valor de € 88.486,88, de € 664.751,08 de juros suportados relativos a empréstimos bancários e não aceites como custo e de € 2.394,23 referente a tributação autónoma de cheques-auto (cfr. fls. 104 e 104/verso do apenso).
3-A sociedade esclareceu que os saldos verificados nas contas 25 diziam respeito a "operações correntes, pagamentos de conta e ordem e remessas de fundos temporários para suprir carências pontuais de tesouraria entre as empresas do grupo.". Mais esclareceu não terem sido cobrados juros e indicou os saldos devedores das seguintes empresas:
- ………… - Gestão Oper. Transportes - - 97.719.331 $50
- ………… - Gestão Inf. Transportes - - 26.963.078$80
- ………… - - 21.791.090$00
- G ... - Gestão Inov. Transportes - - 4.478.355.839$40
- ………… - -14.523.000$00
Perfazendo o total de 4.639.352.339$60 (cfr. fls. 112).
4-A fundamentação constante do relatório para a correcção referente aos juros suportados relativos a empréstimos bancários e não aceites como custo é a seguinte "A empresa evidencia um saldo devedor na conta 25-Accionistas no montante de 4.527.109.992$00. Segundo informações prestadas pela empresa, verificou-se que se tratam de empréstimos concedidos a empresas do grupo dizendo respeito a "operações correntes, pagamentos por conta e ordem e remessas de fundos temporários para suprir carências pontuais de tesouraria", (...) A fim de verificar se, realmente, se tratavam de empréstimos com carácter "pontual", foi solicitado ao sujeito passivo o extracto das contas 25 referentes às empresas que beneficiaram dos referidos empréstimos.
Após análise desses extractos, conclui-se não se tratar de operações de carácter pontual, nas antes de operações continuadas e com "carácter duradouro". Foi também referido pelo sujeito passivo, que pela realização destas operações não foram cobrados juros. Verificou-se igualmente que a conta 23 - Empréstimos Obtidos, evidenciava em 31/12/1999 um saldo credor de 2.108.333.340$00. Sobre esse montante, o sujeito passivo suportou e contabilizou como custo do exercício o valor de 133.270.627$00 referente a juros. Conjugando as situações descritas, verifica-se que se o sujeito passivo não tivesse procedido aos empréstimos às empresas do grupo, não teria necessidade de um endividamento perante terceiros e consequentemente não suportaria o montante de juros. Neste sentido, não se aceitam como custos de exercício o montante de 133.270.627$00 (€ 664.751,08) por não se considerarem estes encargos financeiros como sendo indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto nos termos do art. 23° do CIRC" (cfr. fls. 107/108).
5-Na sequência das correcções referidas nos pontos anteriores, foi efectuada, em 21/05/2003, a liquidação n° 8310005842 referente ao IRC do exercício de 1999 de que resultou imposto a pagar no montante de € 336.835,33 cuja data limite de pagamento ocorreu em 07/07/2003 (cfr. fls. 18).
6-Em 07/07/2003 foi efectuado um pagamento nos termos da alínea a) do n° 4 do art. 86° do CPPT com referência à liquidação n° 8310005842 através da guia de pagamento n° 82005556645 no montante de € 33.163,78 (cfr. fls. 21 do apenso).
7-Em 03/10/2003 foi apresentada junto do Serviço de Finanças de Almada 2 a petição de impugnação de fls. 2/17.
8-Houve uma redução dos empréstimos bancários do ano de 1996 para 1999 (cfr. depoimento da 1ª testemunha).
9-A G ... era detentora do capital dos T ... e em 2001 foi incorporada nos T ... por fusão (cfr. depoimento da 1ª testemunha).
10-A G ... tinha um saldo devedor da S ... e no momento da incorporação por fusão nos T ... esse saldo transitou para os T ... (cfr. depoimento da 1ª testemunha).
11-A G ... prestava serviços de assesoria na gestão aos T ... (cfr. depoimento da 1ª testemunha).
12-Em 09/01/1995 foi outorgado o "contrato de mútuo sindicato a curto prazo com penhor de títulos e outras garantias" entre a S ...-Gestão e Inovação de Transportes, SA, …………, Lda., …………, Lda., e …………, Lda., e as seguintes instituições: ………… Banco de ............, SA., e …………, CRL nos termos constantes do documento de fls. 51 /72.

Quanto a factualidade não provada exarou-se o seguinte no acórdão fundamento:
"A impugnante não logrou provar factos que contrariem a correcção efectuada pela administração tributária relativamente aos juros suportados dos empréstimos bancários e contabilizados na conta 6811 no montante de 133.270.627$00 (€ 664.751,08)."

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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X

"A…………, S.A." veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária⁽ (na redacção introduzida pela Lei 66-B/2012, de 31/12, a aplicável ao caso dos autos). ⁾, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.273/2016-T (datada do pretérito dia 26/01/2017), invocando contradição entre essa decisão e o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 25/11/2009, no âmbito do processo 3501/09 (cfr.cópia junta a fls.191 a 196 do processo físico), e já transitado em julgado. Para tanto, alega existir uma manifesta identidade de situações de facto subjacentes aos dois acórdãos, igualmente se verificando a identidade da questão de direito, que a apelante delimita como consistindo na interpretação e aplicação do disposto no artº.23, nº.1, al.c), do C.I.R.C., para efeitos de aferir da indispensabilidade dos encargos financeiros suportados pelos sujeitos passivos com empréstimos bancários contraídos junto de instituições financeiras (e consequente aceitação dos inerentes gastos financeiros para efeitos fiscais), nos casos em que esses sujeitos passivos concederam empréstimos não remunerados a partes relacionadas.
Pelo contrário, a entidade recorrida, em síntese, defende que não deve este Tribunal tomar conhecimento do mérito do recurso, além do mais, porque não existe identidade entre as situações de facto em causa nos dois processos em confronto, assim não se verificando os requisitos exigidos no artº.152, do C.P.T.A., para o conhecimento do mérito em sede de recurso para uniformização de jurisprudência.
Por sua vez, o Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, igualmente conclui que não estão reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência no caso concreto, desde logo, por entender que as situações de facto versadas nos acórdãos em confronto são substancialmente diversas.

Conforme supra mencionado no relatório do presente aresto, a sociedade recorrente a fls.73 e seg. do processo físico, juntou requerimento, datado de 3/11/2020, no qual termina pedindo que este Tribunal se digne admitir uma nova decisão fundamento da oposição com a decisão arbitral recorrida, concretamente, a decisão arbitral proferida no processo nº.61/2018-T.
Haverá que deliberar sobre a admissão, ou não, desta nova decisão fundamento da oposição com a decisão arbitral recorrida.
A resposta é negativa.
Expliquemos porquê.
Ao presente recurso para uniformização de jurisprudência (cujo articulado inicial deu entrada neste Tribunal em 7/03/2017 - cfr.data de entrada aposta a fls.2 do processo físico) aplica-se o artº.25, nº.2, do R.J.A.T., na redacção introduzida pela Lei 66-B/2012, de 31/12, regime face ao qual não era possível identificar uma decisão arbitral como fundamento de alegada oposição (cfr.v.g.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.73/19.2BALSB).
A admissão do requerimento sob exame, igualmente implicava uma clara violação do regime previsto no artº.152, nº.2, do C.P.T.A., o qual envolve a junção imediata das alegações do apelante, sob pena de rejeição do recurso (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/09/2021, rec.55/21.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/03/2022, rec.1972/11.5BELRS).
Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, o Tribunal rejeita o requerimento apresentado pela sociedade recorrente a fls.73 e seg. do processo físico.

Examinemos, agora, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência.
O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484).
Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada no caso "sub iudice".
Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso.
Nos termos do citado artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., normas que remetem, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência, dirigido ao S.T.A. e visando decisão arbitral, são os seguintes:
1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;
2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito;
3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A.
No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição.
Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes:
a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram as decisões em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto;
b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;
c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;
d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais;
e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 4ª. Edição, 2017, pág.1177 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.).
Vejamos se tais pressupostos substanciais se verificam no caso concreto.
Antes de mais, releve-se que a sociedade recorrente, nas conclusões I), J), K), L), M), N), W) e X) do presente recurso para uniformização de jurisprudência, defende a existência de erros de julgamento da matéria de facto e/ou valoriza de forma diferente a factualidade considerada provada no aresto arbitral recorrido. Ora, deve recordar-se que tais matérias não cabem no âmbito de apreciação do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., nomeadamente, em sede de recurso para uniformização de jurisprudência, visto constituir jurisprudência uniforme deste Tribunal:
1-O S.T.A. não detém poderes para conhecer dos erros de julgamento de que possa enfermar a matéria de facto levada ao probatório das decisões recorridas. Ou seja, este Supremo Tribunal apenas tem como função fazer a apreciação crítica da subsunção dos factos seleccionados pelas instâncias ao direito que lhes for aplicável, estando-lhe vedada a possibilidade de alteração/eliminação da matéria de facto (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/01/2019, rec.380/12.5BESNT; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 9/12/2020, rec.309/12.0BEPNF; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/06/2021, rec.240/12.0BEFUN; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/09/2021, rec.99/19.6BALSB);
2-As questões de valoração da prova produzida nos arestos em confronto não podem servir de fundamento ao recurso para uniformização de jurisprudência (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 14/12/2016, rec.535/16; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 27/06/2018, rec.165/18; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/01/2019, rec.417/18.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/09/2021, rec.99/19.6BALSB).
Avançando.
Em face das duas decisões, arbitral e fundamento, em confronto, afigura-se-nos, em contrário do que vem alegado pela sociedade recorrente, que as mesmas partem de situações de facto distintas na apreciação da questão de saber se é, ou não, admissível a aceitação de gastos para efeitos de I.R.C., ao abrigo do disposto no artº.23, nº.1, al.c), do C.I.R.C., naqueles casos em que se deve aferir da indispensabilidade dos encargos financeiros suportados pelos sujeitos passivos com empréstimos bancários contraídos junto de instituições financeiras (e consequente aceitação dos inerentes gastos financeiros para efeitos fiscais), nas situações em que esses sujeitos passivos concederam empréstimos não remunerados a partes relacionadas.
Concretizando, no acórdão arbitral recorrido apreciou-se factualidade relacionada com uma correcção ao lucro tributável da sociedade recorrente, no montante de € 1.536.776,57, dado que a Fazenda Pública considerou não dedutíveis, para efeitos fiscais, esta parte dos gastos financeiros suportados no exercício de 2012, para o cálculo de tal montante tendo lançado mão do método proporcional para apuramento dos ditos encargos financeiros (cfr.als.J) e K) da matéria de facto supra exarada e constante da decisão arbitral recorrida). No acórdão arbitral recorrido o Tribunal arbitral, no exame da matéria de facto, começa por concluir ser estranho ao objecto social da sociedade recorrente (cfr.al.A) da matéria de facto supra exarada e constante da decisão arbitral recorrida) a colocação à disposição de outras entidades de disponibilidades financeiras, mais não havendo lugar à cobrança de juros ou de qualquer outra remuneração. Com este pressuposto, a decisão arbitral recorrida valida a correcção levada a efeito pela A. Fiscal, no sentido do não preenchimento do critério da indispensabilidade por parte do identificado montante (€ 1.536.776,57), mais concordando com o mencionado método proporcional para apuramento dos custos em causa, dado que o sujeito passivo não o critica, nem propõe outro. No enquadramento jurídico, a decisão arbitral recorrida labora sempre em torno do artº.23, do C.I.R.C., no que diz respeito à correcção em causa neste processo. Em sede de dispositivo, além do mais, manteve a liquidação adicional objecto do processo arbitral.
Já no acórdão fundamento se examinou factualidade relacionada com uma correcção à matéria colectável referente aos juros suportados pela sociedade impugnante, sendo relativos a empréstimos bancários e não aceites como custo pela Fazenda Pública, a qual conclui que estamos perante operações continuadas e com carácter duradouro (concessão de empréstimos a empresas do grupo), sendo que pela realização das mesmas não foram cobrados juros (cfr.nºs.2 a 4 da matéria de facto constante do acórdão fundamento e supra exarada), assim não devendo tais montantes de juros suportados ser abarcados pelo critério da indispensabilidade previsto no artº.23, do C.I.R.C. Já em sede de matéria de facto não provada consta do acórdão fundamento que a impugnante não logrou provar factos que contrariem a correcção efectuada pela administração tributária relativamente aos juros suportados dos empréstimos bancários e contabilizados na conta 6811 no montante de 133.270.627$00 (€ 664.751,08). No exame da dita factualidade, provada e não provada, o acórdão fundamento conclui que só não cobram relevo fiscal os custos registados na parcela da actividade empresarial mas a ela alheios, sendo antes relativos à vida privada dos sócios. Deste modo tem de aquilatar-se se, no caso concreto, as operações económicas em causa não radicaram em razões empresariais, mas na ilícita concessão de vantagens a terceiros ou de benefícios em favor do património pessoal dos sócios. Ora, a A. Fiscal apenas se limitou a efectuar uma análise interna da declaração de rendimentos apresentada pelo sujeito passivo, mais não examinando a contabilidade do mesmo, assim se impondo a anulação do acto tributário, ao abrigo do artº.100, do C.P.P.T., devido a existência de um "non liquet" face a tal custo financeiro. Não se seguindo tal caminho, sempre tal correcção se deveria fundar no artº.57, do C.I.R.C., devido à natureza das relações estabelecidas pela impugnante e a accionista em causa. Com estes pressupostos, termina decretando a anulação da liquidação objecto do processo.
E assim sendo, e independentemente da eventual censura que a decisão arbitral recorrida possa merecer quanto ao julgamento da matéria de facto, questão que extravasa o objecto deste recurso, entendemos que as situações de facto configuradas em cada um dos arestos não reúnem o requisito de identidade substancial, o que, desde logo, justifica que tenham sido adoptados entendimentos diversos na apreciação da questão jurídica que é identificada pela sociedade recorrente.
Mas mais, no acórdão fundamento o enquadramento jurídico efectuado vai muito para além do exame do citado artº.23, do C.I.R.C., antes contribuindo para a decretada anulação do acto tributário impugnado as normas constantes do artº.100, do C.P.P.T., e do artº.57, do C.I.R.C., tudo conforme supra se evidenciou.
Tanto basta, para que se conclua pela inexistência de todos os critérios (no caso, a falta de identidade substancial das situações fácticas, tal como o diferente enquadramento jurídico), da existência de contradição entre o acórdão arbitral recorrido e o acórdão invocado como fundamento pelo apelante, mais devendo este Tribunal não tomar conhecimento do mérito do recurso, atento o disposto nos artºs.25, nº.2, do R.J.A.T., e 152, do C.P.T.A.
Rematando, não se mostram reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

X
DISPOSITIVO
X

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO em NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO RECURSO.

Condena-se a recorrente em custas, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso (cfr.artº.6, nº.7, do R.C.Processuais), atendendo a que este Tribunal não chegou a entrar no conhecimento do mérito da apelação, o que torna o presente acórdão de "complexidade inferior à comum".

Registe.
Notifique.
Comunique ao CAAD.

Lisboa, 29 de Junho de 2022. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (Relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.