Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	01227/16.9BALSB

Data do Acordão:	12/11/2019

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	PEDRO DELGADO

Descritores:	PRESCRIÇÃO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA SUCESSÃO DE FACTOS INTERRUPTIVOS

Sumário:	I - As causas de interrupção da prescrição que ocorreram antes da alteração ao nº 3 do art. 49º da LGT, introduzida pela Lei 53-A/2006, ou seja, antes de 01.01.2007, produzem os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência: eliminam o período de tempo anterior à sua ocorrência e obstam ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. II - No domínio do CPT devem ser consideradas as várias causas interruptivas da prescrição.


Nº Convencional:	JSTA000P25299
Nº do Documento:	SAP2019121101227/16
Data de Entrada:	11/09/2016
Recorrente:	A............ E OUTRA
Recorrido 1:	FAZENDA PÚBLICA E OUTROS
Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- A………… e B…………, inconformados com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido no processo nº 05974/12 e que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública, vêm do mesmo interpor recurso para o Pleno do Contencioso deste Tribunal por considerarem que o referido acórdão está em oposição com o acórdão da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal, de 18 de Abril de 2007, proferido no âmbito do processo nº 0113/07.

2 - Por despacho de fls. 219 dos autos, o Mº Juiz Desembargador do Tribunal Central Administrativo Sul veio admitir o recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, sendo as partes notificadas nos termos e para os efeitos do disposto na parte final do nº 5 do art.º 284º, do CPPT.

3 – Os recorrentes vieram apresentar no seu requerimento de recurso a fls. 223 e seguintes, alegação tendente a demonstrar alegada oposição de julgados com o seguinte quadro conclusivo:
«a) No Acórdão recorrido discute-se a cobrança de uma dívida de Esc. 3.966.924$00 resultante da liquidação oficiosa de IRS relativo ao ano de 1992;
b) Foi dado como provado pelas instâncias que em 30/10/1997 foi deduzida reclamação graciosa dessa dívida, que esteve parada por mais de um ano, que em 23/12/1997 foi instaurada impugnação judicial, que em 20/07/1998 foi instaurada execução fiscal para cobrança da referida dívida, que em 11/03/2004 foi ordenada a remessa da reclamação graciosa para apensação à impugnação e que em 24/08/2006 foi prestada pelos executados ora Recorrentes uma garantia no processo de execução;
c) Entende o Acórdão recorrido que “a impugnação esteve parada desde 23.12.97 até 12.5.99, pelo que o prazo de prescrição voltaria a correr a partir de 23.12.98, somando-se-lhe, então, o tempo decorrido desde 1.1.1993 até 30.10.97, não fora a circunstância de existir a execução que também interrompeu o prazo da prescrição, em 20.7.98, pelo que, a partir do momento em que voltaria a correr o prazo da prescrição por força da paragem da impugnação, este prazo não podia correr por efeito da interrupção decorrente da autuação da execução (…)“;
d) Neste sentido, o Acórdão recorrido considera que a verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição, no período de tempo em que este se encontra interrompido pela existência de um facto interruptivo anterior, é eficaz no cômputo do mesmo;
e) Concluindo, desta forma, pela não verificação da prescrição da dívida de IRS supra referida;
f) O Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 18/04/2007, denominado Acórdão Fundamento, resulta da impugnação judicial de uma dívida decorrente da liquidação adicional de IRC relativo ao ano de 1994, tendo sido dado como provado que em 01/09/1997 foi deduzida reclamação graciosa e em 19/12/1997 foi instaurada execução fiscal para cobrança da mencionada dívida;
g) Este Acórdão entendeu que “tendo a impugnante apresentado reclamação graciosa em 1/9/1997 o prazo de prescrição interrompeu-se desde logo nessa data (...), sendo irrelevante no cômputo do prazo prescricional qualquer outro facto interruptivo posterior, como se tem decidido em inúmeros acórdãos desta Secção (v., entre outros, os acórdãos de 9/8/06, 20/9/06 e 12/12/06, nos recursos n.ºs 808/06, 997/05 e 955/06, respectivamente)”;
h) Concluindo pela prescrição da dívida de IRC relativa ao ano de 1994, em consequência da irrelevância da verificação de novos factos interruptivos do prazo prescricional, durante o período de tempo em que o mesmo já se encontra interrompido;
i) Termos em que, as situações fácticas do Acórdão recorrido e do Acórdão Fundamento são idênticas;
j) Do mesmo modo, ambas as decisões foram tomadas ao abrigo do Código de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-lei n.º 154/91, de 23 de Abril;
k) Assim, o Acórdão recorrido e o Acórdão Fundamento estão em oposição em relação a uma questão fundamental de direito, já que a mesma influi no cômputo do prazo da prescrição;
l) Propugna-se pelo entendimento do Acórdão Fundamento que afirma a irrelevância da verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição durante o lapso temporal em que este se encontra interrompido;
m) Destarte, a dívida impugnada no caso sub-judice já se encontra prescrita;
n) Já que, desde 01/01/1993 até 30/10/1997, data da dedução da reclamação graciosa, decorreram 4 anos, 9 meses e 30 dias;
o) Pois se a reclamação graciosa esteve parada por mais de um ano, nos termos do artigo 34°, n.º 3, do CPT, transforma-se de facto interruptivo em facto suspensivo;
p) Assim, em 30/10/1998 o prazo de prescrição recomeça a contar, somando-se a este, o tempo decorrido até à verificação da reclamação graciosa;
q) Porém, em 01/01/1999 entra em vigor a LGT, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, que prevê que as dívidas tributárias prescrevem no prazo de 8 anos, sendo que, de acordo com o disposto no artigo 5°, n.º 1, do referido Decreto-Lei, “ao novo prazo de prescrição aplica-se o disposto no artigo 297° do Código Civil”;
r) Se desde 01/01/1993 até 30/10/1997 decorreram 4 anos, 9 meses e 30 dias e desde 30/10/1998 até 01/01/1999 decorreram 2 meses e 2 dias, o prazo de prescrição no caso sub-judice continua a ser de 10 anos;
s) Tendo sido, em 24/08/2006, prestada uma garantia no processo de execução pelos executados ora Recorrentes, o prazo de prescrição suspende-se, nos termos do artigo 49°, n.º 3, da LGT, aplicável nos termos do artigo 12°, n.º 3 do referido diploma;
t) Assim desde 01/01/1999 até 24/08/2006 decorreram 7 anos, 7 meses e 24 dias;
u) Nestes termos, decorreram 12 anos, 7 meses e 25 dias desde o início da contagem do prazo de prescrição;
v) A dívida reclamada encontra-se, assim, prescrita.»

4 – Não foram apresentadas contra alegações.

5 – A fls. 238 e seguintes dos autos, o Exmº Procurador-Geral Adjunto proferiu parecer no seguinte sentido:
«Recurso por oposição de acórdãos interpostos pelos impugnantes, sendo recorrida o representante da Fazenda Pública.
Afigura-se ser de reconhecer a oposição de acórdãos por os factos serem semelhantes quanto à questão fundamental que importa decidir.
Esta consiste concretamente em determinar se, tendo sido apresentada reclamação graciosa, causa de interrupção e suspensão da prescrição, conforme previsto no art. 34.º do C.P.T. é ainda de considerar outra causa de interrupção da prescrição, a qual é a instauração da execução fiscal, uma vez decorrido o prazo de um ano previsto no n.º 2 do art. 34.º do C.P.T. quanto àquela reclamação.
Resulta do decidido que a partir de 23-12-98 cessaram os efeitos suspensivos, decorrentes da apresentação da reclamação graciosa, mas que a prescrição ainda não ocorreu em função da causa de interrupção instauração de execução fiscal.
Ora, trata-se de dívida de I.R.S. de 1992 cujo prazo de prescrição iniciou o seu cômputo a 1-1-1993, e que à data de 1-1-99, aplicando a suspensão de um ano decorrente da apresentação de reclamação graciosa, resultavam já transcorridos cinco anos.
Este prazo é inferior ao novo prazo de prescrição de oito anos previsto no art. 48.º n.º 1 da L.G.T., sendo, pois, aquele de aplicar segundo a regra do art. 297.º n.º 1 do C. Civil.
Contudo, não é de considerar que se tenha mantido a dita causa de interrupção de instauração de execução fiscal, nem ocorrido a sua suspensão, pelo menos até 1-1-2004.
Com efeito, não foi unânime a jurisprudência do S.T.A. quanto à consideração de sucessivas causas de interrupção no domínio do C.P.T.:
- por acórdão do Pleno de 24-10-07, proferido no proc. n.º 244/07, entendeu-se ser “inócua” a eclosão de outra causa de interrupção enquanto a anterior estivesse a produzir efeitos; “porém, se, após a cessação do efeito interruptivo, ocorrer nova causa de interrupção, não pode deixar de se lhe atribuir esse efeito” na esteira do acórdão fundamento.
- em sentido contrário, veio a pronunciar-se o acórdão também do Pleno de 28-5-08, proferido no proc. n.º 840/07, a que se sucederam outros — assim, acórdãos de 10-2-2010, no proc. n. 52/2010, de 17-3-2011 no proc. 177/11 e de 26-4-12 no proc. 321/12.
Recentemente veio ainda a decidir-se não ser de reconhecer os efeitos interruptivos associados à dita causa instauração da execução fiscal, por tal não ocorrer no domínio da L.G.T. — assim, no acórdão fundamento e acórdão de 12-10-16, proferido no proc. 41/16, conforme consta em www.dgsi.pt.
Com efeito, princípios da igualdade tributária, de proteção da confiança e justiça material, imanentes ao Estado de Direito implicam que seja dado um igual tratamento relativamente ao previsto no âmbito desta lei, afastando-se que após 1-1-1999 a instauração da execução possa ser considerada só por si como causa de interrupção da prescrição.
Nos termos que foram então previstos no n.º 3 (e ora melhor constam no n.º 4) do art. 49.º da L.G.T., a execução só provoca a suspensão da prescrição “por motivo de paragem”, e “em virtude de pagamento em prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso″ sendo que tal paragem, em princípio, só é de reconhecer mediante a prestação de garantia, conforme previsto no art. 199.º do C.P.P.T..
Assim, e apesar de ser de aplicar o prazo de prescrição ser de dez anos, previsto no art. 34.º do C.P.T., não é de considerar que se tenha mantido a dita causa de interrupção de instauração de execução fiscal, nem ocorrido a sua suspensão, pelo menos até 1-1-2004.
E, tendo nesta data sido atingido o termo do remanescente de cinco anos do prazo de prescrição aplicável, a dívida encontra-se desde então prescrita.
Concluindo:
Deixou de ser possível considerar a instauração da execução fiscal prevista no art. 34.º nº 3 do C.P.T. como causa de interrupção do prazo de prescrição da dívida tributária.
Apenas no caso de paragem do processo de execução fiscal, nos termos do n.º 3 (ora no n.º 4) do art. 49.º da L.G.T., ocorre ainda a suspensão do prazo de prescrição.
O recurso é de proceder, sendo de revogar o decidido pelo T.C.A. Sul e confirmar o decidido em 1.ª instância ainda que com diferente fundamentação.»

6 - Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em conferência do Pleno da Secção.

7 – No acórdão sob recurso encontram-se fixados os seguintes factos:
a) Na sequência de acção de fiscalização dos Serviços de Inspecção Tributária aos impugnantes, A………… e B…………, foram corrigidos os respectivos rendimentos, em sede de IRS, relativo ao ano de 1992, tendo o rendimento líquido total sido fixado em Esc. 12.268.000$00 - Cfr. Informação a fls. 52 e documento a fls. 44;
b) Por força da alteração dos rendimentos referida em a), em 19 de Setembro de 1997, foi emitida a liquidação oficiosa de IRS relativo ao ano de 1992, com o nº 5323188032, da qual resultou o valor a pagar de Esc. 3.966.924$00, incluindo juros compensatórios, com data limite de pagamento voluntário em 24 de Novembro de 1997 - Cfr. Informação a fls. 52 e documentos a fls. 65 e 70, documento a fls. 7 do PAT, apenso aos autos;
c) Em 23 de Dezembro de 1997 o Impugnante deduziu a presente Impugnação Judicial, junto da 1ª Repartição de Finanças do Concelho de Oeiras, contra a liquidação oficiosa referida na alínea antecedente - Cfr. Carimbo aposto no rosto da p.i., a fls. 2;
d) O processo de impugnação judicial não sofreu qualquer movimentação desde a data de entrada (23 de Dezembro de 1997) até 12 de Maio de 1999, por facto não imputável ao Impugnante - Cfr. carimbo aposto no rosto da p.i. e fls. 39;
A que, nos termos do art. 662 do CPC, se adita o seguinte:
e) Em 30.10.1997 os impugnantes deduziram reclamação graciosa contra a liquidação referida em b), tendo sido ordenada a remessa destes autos para apensação à impugnação, por despacho de 11.3.2004 (cfr. fls. 2 e 61 da reclamação apensa).
f) Para cobrança coerciva da dívida de IRS de 1992, foi instaurada, em 20.7.98, a execução fiscal n° 981833669, que só não obteve movimentação a partir de 3.7.2000, durante mais de um ano, por facto não imputável ao impugnante (cfr. fls. 334 a 360 da execução apensa).
g) Por despacho de 24.8.2006 foi declarado suspenso o processo referido em f) e o processo 3522199701856731 por ter sido prestada garantia, estando aquele apensado a este (cfr. fls. 317 da execução apensa).

8 – No Acórdão fundamento consta como provada, a seguinte matéria de facto:
1. Em 18/2/2002 foi deduzida a presente impugnação judicial na Secretaria Central do extinto Tribunal Tributário de 1.ª Instância de Lisboa.
2. Em 19/12/97 foi instaurado o processo executivo n.º 3239-1997/0126186 no Serviço de Finanças 7 para cobrança da dívida impugnada.
Em 8/4/98 foi prestada garantia neste processo executivo, tendo o mesmo ficado suspenso nos termos do disposto no art.º 255.º do CPT.
Em 1/9/97 foi deduzida reclamação graciosa.
3. Em 14/6/99 foi emitido ofício dirigido ao Director dos Serviços de Inspecção Tributária, pedindo cópia do relatório de exame à escrita da sociedade para instruir o processo de reclamação.

9. Da admissibilidade do recurso de oposição de acórdãos.
Por despacho de fls. 219 considerou o Exmº Relator que poderá ocorrer contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento no tocante à consideração dos factos interruptivos da prescrição.
Não obstante tal despacho, importa reapreciar se a mesma se verifica, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão do recurso, em conformidade com o disposto no artigo 641º, n.º 5, do Código de Processo Civil, podendo, se for caso disso, ser julgado findo o recurso (cf., neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Pleno desta secção de 07.05.2003, recurso 1149/02, de 18.01.2012, recurso 1030/10, e de 12.12.2012, recurso 932/12).
Por isso, e perante o circunstancialismo fáctico-jurídico supra descrito cumpre apreciar, antes de mais, se se verificam os pressupostos do recurso por oposição de julgados.

Como vem afirmando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de Janeiro de 2004 é aplicável o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo que são os seguintes os requisitos de admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos:
- existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
– a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
No que concerne à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados constitui também jurisprudência pacífica do pleno desta secção que se devem adoptar os critérios já assentes no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, ou seja:
– identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; – que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; – que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
– a oposição deverá decorrer de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados – ver acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 18.02.1998, recurso 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 06.06.2009, recurso 617/08, e de 13.11.2013, recurso 594/12.

10. No caso vertente os recorrentes suscitam a oposição de julgados relativamente a uma questão tratada no acórdão recorrido, mais concretamente a questão da eficácia no cômputo do prazo de prescrição da verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição, no período de tempo em que este se encontra interrompido pela existência de um facto interruptivo anterior.

Alegam os Recorrentes que o Acórdão recorrido considera que a verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição previsto no artº 34º do Código de Processo Tributário, no período de tempo em que este se encontra interrompido pela existência de um facto interruptivo anterior, é eficaz no cômputo do mesmo e que o assim decidido está em oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 18.04.2007, proferido no recurso 113/07 (acórdão fundamento), no qual se julgou, também no âmbito do antigo Código de Processo Tributário, que nenhum facto posterior ao que faz cessar o efeito interruptivo tem relevância no cômputo do prazo prescricional, designadamente no que concerne a uma nova interrupção.

Vejamos, pois.
O acórdão recorrido foi proferido no âmbito de uma impugnação deduzida pelos recorrentes e na qual a instância foi julgada extinta por inutilidade superveniente da lide nos termos da al. e) do art. 287 do CPC, por se considerar prescrita a dívida de IRS em causa, do ano de 1992.
O Acórdão debruçou-se sobre a questão da prescrição da dívida de IRS em causa no processo de impugnação.
E nesta sede, ponderando que estavam em causa dívidas de IRS do ano de 1992 o Acórdão recorrido considerou que «potencialmente, serão aplicáveis, para o efeito, as regras sobre prescrição contidas no art. 34° do CPT e 48 e 49 da LGT, dado que, relativamente a essa dívida, até hoje já se sucederam os regimes de prescrição constantes desses diplomas, sendo o regime do CPT o vigente desde 1.7.91 a 1.1.99 e o da LGT desde 1.1.99.»

Ponderou-se também no acórdão recorrido que «na aplicação no tempo das normas sobre prescrição haverá que ter-se presente o disposto no n.º 1 do art. 5° do DL 398/98, de 17.12, que impõe a aplicação do preceituado no art. 297 do CC, ao prazo de prescrição, (….) pelo que “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar — n.° 1 do art. 297 do CC.»

No prosseguimento de tal discurso argumentativo especificou-se no acórdão recorrido que ao cômputo de prescrição seria aplicável o regime do art. 34 do CPT, cujo prazo é de 10 anos.
E com base em tais pressupostos o acórdão recorrido entendeu não ocorrer a prescrição da obrigação tributária com base na seguinte fundamentação:

«O prazo de prescrição, in casu, iniciou-se em 1.1.93 e interrompeu-se, como do probatório resulta, em 30.10.97, com a reclamação graciosa. Outros actos interruptivos se verificaram como a instauração da impugnação judicial, em 23.12.97 e a instauração da execução fiscal, em 20.7.98 (cfr. art. 34 n°s 2 e 3 do CPT). A impugnação esteve parada desde 23.12.97 até 12.5.99, pelo que o prazo de prescrição voltaria a correr a partir de 23.12.98, somando-se-lhe, então, o tempo decorrido desde 1.1.1993 até 30.10.97, não fora a circunstância de existir a execução que também interrompeu o prazo da prescrição, em 20.7.98, pelo que, a partir do momento em que voltaria a correr o prazo da prescrição por força da paragem da impugnação, este prazo não podia correr por efeito da interrupção decorrente da autuação da execução, sendo que só poderá voltar a correr a partir de 3.7.2001, data de um ano de paragem da execução, mas só poderá correr até 24.8.2006, pois que nesta data o processo de execução foi suspenso pela prestação de garantia o que suspende o prazo de prescrição legal como resulta do n° 3 do art. 49 da LGT na redacção anterior à da Lei n° 53-A/2006, sendo que essa suspensão se mantém enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado que ponha termo ao processo (cfr. n° 4 do art. 49 aditado pelo art. 89 da Lei 53-A/2006, de 29.12).
Assim, volvendo ao caso dos autos, temos que a dívida não se encontra prescrita, por ainda não ter decorrido o prazo da prescrição de 10 anos, sendo que de 1.1.1993 até 30.10.1997 decorreram 4A, 9M e 29D e de 3.7.2001 a 24.8.2006 decorreram 5A, 1M e 21D.
Não se pode, pois, manter a decisão recorrida por a dívida não se mostrar prescrita.»

Por sua vez no acórdão fundamento (Acórdão 0113/07) estava em causa a questão da prescrição da obrigação tributária decorrente da liquidação adicional de IRC relativo ao ano de 1994.

E nesta sede o tribunal analisou a relevância da interrupção do prazo prescricional decorrente da instauração de reclamação graciosa em 01.09.1997 e da posterior instauração da execução fiscal em 19.12.1997.
Ponderou-se também que ao caso seria aplicável o prazo de prescrição de 10 anos previsto no artº 34º do Código de Processo Tributário.

E tendo presentes tais pressupostos o acórdão fundamento concluiu que se verificava a prescrição da obrigação tributária com base na seguinte fundamentação:
«(….) Assim sendo, o prazo de prescrição começou a contar-se desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário, ou seja, 1 de Janeiro de 1995.
De acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 34.º do CPT, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
Tendo a impugnante apresentado reclamação graciosa em 1/9/1997 o prazo de prescrição interrompeu-se desde logo nessa data, quando já tinham decorrido dois anos e oito meses, sendo irrelevante no cômputo do prazo prescricional qualquer outro facto interruptivo posterior, como se tem decidido em inúmeros acórdãos desta Secção (Sublinhado nosso.) (v., entre outros, os acórdãos de 9/8/06, 20/9/06 e 12/12/06, nos recursos n.ºs 808/06, 997/05 e 955/06, respectivamente).
Como esta reclamação graciosa esteve parada desde a sua autuação em 1/9/1997 até 14/6/1999, por facto não imputável à reclamante, o prazo prescricional voltou, assim, a correr em 1/9/1998, devendo adicionar-se-lhe o tempo já decorrido antes da instauração da reclamação.
Daí resulta, pois, que a prescrição da dívida impugnada ocorreu em 1 de Janeiro de 2006.»

Em síntese no Acórdão recorrido, estando em causa decidir sobre a prescrição da obrigação tributária, considerou-se que a verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição previsto no artº 34º do Código de Processo Tributário, no período de tempo em que este se encontra interrompido pela existência de um facto interruptivo anterior, é eficaz no cômputo do mesmo.

Por sua vez no Acórdão fundamento, estando em causa também a prescrição da obrigação tributária, foi proferida decisão expressa em sentido oposto por se ter considerado irrelevante a verificação de novos factos interruptivos do prazo prescricional previsto no artº 34º do Código de Processo Tributário, durante o período de tempo em que o mesmo já se encontra interrompido.

Verifica-se assim, quanto a esta questão, a invocada oposição de julgados, sem que tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica.

11. E verifica-se também, em relação à questão suscitada, o segundo requisito do recurso por oposição de acórdãos pois não se pode afirmar que o acórdão recorrido está em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Com efeito, este Supremo Tribunal tem entendido – cfr., entre outros, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 19/9/2012, proferido no rec. nº 1075/11 e de 15.10.2014, recurso 1463/13, ambos in www.dgsi.pt – que a existência de uma jurisprudência consolidada deve transparecer ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção (consoante prevê o nº 2 do art. 17º do actual ETAF) ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção.
Ora, pese embora o acórdão recorrido, tenha adoptado, quanto à aludida questão a posição mais recentemente assumida pela jurisprudência desta Secção de Contencioso Tributário (cf., entre outros, Acórdãos de 03.04.2019, recurso 983/16 (Pleno), de 27.09.2017, recurso 1067/16, de 15.06.2016, recurso 1800/13, de 31.03.2016, recurso 184/16, de 28.10.2015, recurso 410/15, de 09.04.2014, recurso 367/14, de 05.06.2013, recurso 903/13 e de 06.03.2013, recurso 208/13) não se pode concluir que se trata de jurisprudência consolidada uma vez que sobre a questão ainda não se pronunciaram todas as formações da secção, nem foi proferido qualquer acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros actualmente em exercício.
Estão, assim reunidos todos os requisitos do recurso com fundamento em oposição de acórdãos.

12. Do mérito do recurso
Deste modo, verificada a oposição, cumpre decidir a questão objecto do recurso que, tal como a recorrente a configura nas suas alegações, é a de saber da eficácia no cômputo do prazo de prescrição previsto no artº 34º do Código de Processo Tributário da verificação de novos factos interruptivos, no período de tempo em que este se encontra interrompido pela existência de um facto interruptivo anterior.

Alega a recorrente que deverá vingar o entendimento expresso no acórdão fundamento, que afirma a irrelevância da verificação de novos factos interruptivos do prazo da prescrição durante o lapso temporal em que este se encontra interrompido.
E conclui, aderindo à posição sustentada no acórdão fundamento que da ineficácia da verificação de novos factos interruptivos da prescrição no período em que a mesma já se encontra interrompida, não pode deixar de considerar-se que a dívida impugnada no caso sub-judice já se encontra prescrita.

Cremos, contudo, que não assiste razão aos recorrentes na sua argumentação.
De facto entendemos, em sintonia com o que vem sendo dito pela supra citada mais recente jurisprudência desta Secção de Contencioso Tributário, que só após o início da vigência da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, a interrupção do prazo de prescrição opera uma única vez.

Vejamos.
Este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou por diversas vezes sobre questão similar à ora suscitada.
E, tem-lo feito ultimamente, em sentido contrário à tese sustentada pelos recorrentes. Assim a propósito da sucessão de factos interruptivos disse o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão 983/16 que «(…) Verificando-se uma sucessão cronológica de causas de interrupção da prescrição antes de 1 de Janeiro de 2007 (data em que entrou em vigor a redacção dada ao art. 49.º da LGT pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro), cada uma delas tem a virtualidade de interromper o prazo prescricional, ainda que ocorra quando a anterior ainda está a produzir efeitos.»
Também no Acórdão 184/16, de 31.03.2016, se afirmou que a «As causas de interrupção da prescrição que ocorreram antes da alteração ao nº 3 do art. 49º da LGT, introduzida pela Lei 53-A/2006, ou seja, antes de 01.01.2007, produzem os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência: eliminam o período de tempo anterior à sua ocorrência e obstam ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte».
Ora, esta jurisprudência foi antecedida por inúmeros outros arestos do Supremo Tribunal Administrativo que vinham afirmando que até à entrada em vigor da actual redacção do n.º 3 do artigo 49.º da Lei Geral Tributária (introduzido pela Lei n.º 53.º-A/2006, de 29 de Dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2007) inexistia obstáculo legal à verificação de sucessivas interrupções da prescrição (cf. Acórdãos 1054/10 de 09.02.2011, 903/13 de 05.06.2013, e 208/13 de 06.03.2013) e que no domínio do CPT devem ser consideradas as várias causas interruptivas da prescrição (cf. Acórdão 840/07 de 28.05.2008).
Para além destes arestos poderemos ainda citar, no mesmo sentido, Jorge Lopes de Sousa, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, 2ª ed., 2010, p. 73).
Não se vê razão para alterar tal jurisprudência, que merece a nossa concordância e cuja fundamentação jurídica tem plena aplicação no caso vertente.

12.1 Resulta dos autos que o acórdão recorrido considerou que ao cômputo de prescrição seria aplicável o regime do art. 34º do CPT, cujo prazo é de 10 anos.

É questão que cumpre, antes de mais, dilucidar.

Quanto à aplicação da lei no tempo relativamente às normas que regulam a prescrição há que ter em conta o disposto no art. 297º do Código Civil.
O diploma que aprovou a Lei Geral Tributária (Dec.Lei n.º 398/98, de 17.12) contém uma norma relativa à aplicação no tempo dos prazos de prescrição e caducidade, (art.º 5.º) dispondo expressamente que ao novo prazo de prescrição se aplica o preceituado no artigo 297.º do Código Civil (n.º 1 do art.º 5.º).
Assim de acordo com o referido artº 297º, a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.

A doutrina e a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo vêm defendendo que o art. 297° Cod. Civil não estabelece uma regra de aplicação global do regime prescricional mais favorável ao devedor, em paralelismo com o que sucede no âmbito do direito criminal, em que se estabelece a aplicação retroactiva do regime mais favorável ao arguido.
Assim a determinação do prazo de prescrição a aplicar faz-se no momento da entrada em vigor da nova lei sendo nesse momento, com indiferença sobre o que se pode vir a passar, que se determina se é de aplicar o prazo da lei nova ou o a lei antiga. Interessa pois apurar o tempo que falta, em abstracto, sem ponderar a interferência de causas de suspensão ou interrupção da prescrição que possam vir a ocorrer na vigência da lei nova, só constatáveis a posteriori (cf., na doutrina, Jorge Lopes de Sousa, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, 2ª edição, pág. 92-94 e, na jurisprudência, entre muitos outros, Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo de 13.05.2009, recurso 240/09, de 13 de Janeiro de 2010, recurso 1148/09, de 27.06.2012, recurso 145/12, de 06.03.2013, recurso 208/13, de 28.03.2012, recurso 213/12, de 21.09.2013, recurso 1316/13, de 13.11. 2013, recurso 171/13, de 09.04.2014, recurso 367/14, e de 24.09.2014, recurso 935/14, todos in www.dgsi.pt)
Ou seja, se à data em que entrou em vigor a LGT (1 de Janeiro de 1999) faltava menos de 2 anos para se completar o prazo prescricional contado nos termos do Código de Processo Tributário, será esse o prazo aplicável; se faltavam ainda 2 anos ou mais, então o prazo a aplicar será o da Lei Geral Tributária.

Por outro lado, como se vem decidindo também neste Supremo Tribunal Administrativo, as causas de interrupção ou suspensão da prescrição atendíveis para o cômputo em concreto do prazo de prescrição são as previstas na lei vigente à data da respectiva ocorrência, em conformidade com o disposto no n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil, e não, as previstas na lei cujo prazo for aplicável, independentemente do momento em que tais factos se tenham efectivamente verificado.
Sobre a questão esclarece Jorge Lopes de Sousa, na sua obra Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2ª edição, pág. 118 que «a solução do problema da aplicação da lei no tempo depende do momento em que ocorrer o facto interruptivo e não eventualidade de, face às regras do artº 297º do Código Civil, ser aplicável o regime do CPT ou da Lei Geral Tributária no que concerne à duração do prazo e prescrição».
Em síntese, e como impressivamente se diz no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19.01.2011, recurso 629/09, in www.dgsi., pode-se concluir que a aplicação de diferentes regimes no tocante aos prazos prescricionais não determina a aplicação de um ou outro regime em bloco, porquanto o art.º 297.º só manda aplicar o prazo prescricional mais curto, e não as disposições legais que regem os termos em que esse prazo se conta e tudo o mais que releva para o seu curso.

No caso subjudice está em causa dívida tributária respeitante ao IRS do ano 1992, cujo prazo de prescrição começou a correr em 1 de Janeiro de 1993 e constata-se que o prazo se interrompeu logo em 30.10.1997 com a reclamação graciosa (probatório, al. e), artº 34º, nº 3 do Código de Processo Tributário)
Posteriormente ocorreu em 23.12.97 uma outra interrupção da prescrição por força da impugnação judicial da liquidação. A impugnação esteve parada desde 23.12.97 até 12.5.99, pelo que o prazo de prescrição voltaria a correr a partir de 23.12.98 (probatório als. c) e d), artº 34º nº 3 do Código de Processo Tributário).
Verifica-se ainda que em 20.07.1998 ocorreu a instauração da execução fiscal, que também interrompeu o prazo da prescrição, sendo que, como também resulta do probatório a execução fiscal só não obteve movimentação, durante mais de um ano, por facto não imputável ao impugnante, a partir de 3.7.2000 (probatório als. f), artº 34º nº 3 do Código de Processo Tributário).

Temos assim, com relevo para a determinação do prazo de prescrição a aplicar, que o prazo se interrompeu em 30.10.1997 com a reclamação graciosa.
Posteriormente ocorreu uma segunda causa de interrupção da prescrição – a dedução de impugnação em 23.12.1997.
Com a primeira interrupção foi eliminado o período anterior e a prescrição não correu até ao termo do processo. Com a segunda interrupção é eliminado o tempo decorrido deste novo prazo e a prescrição não corre até ao termo do processo de impugnação, se este não parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
Porém o processo de impugnação, a cuja instauração tanto o CPT como a LGT reconhecem efeito interruptivo, esteve parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, completado na vigência do Código de Processo Tributário.
Numa situação destas o efeito interruptivo (eliminação do prazo anteriormente decorrido) desaparece, passando a ser meramente suspensivo da prescrição, contando-se o prazo desde o seu início até à instauração do processo de impugnação, acrescido do período que decorrer depois de se ter completado um ano de paragem do processo (Cf. neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, ob. citada, págs. 74 e 103/104.) .

Ocorreu ainda a interrupção da prescrição em 20.07.1998, por força da instauração da execução fiscal que também esteve parada por mais de um ano a partir de 3.07.2000.
Com efeito, a instauração da execução fiscal no domínio da vigência do Código de Processo Tributário tinha efeito interruptivo de eliminação do período decorrido até aí e obstava ao decurso do prazo até ao momento em que o processo parasse por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
E sendo certo que a LGT já não reconhece esses efeitos à instauração da execução fiscal, no caso de se vir a concluir, como no caso vertente, que é de aplicar o prazo do Código de Processo Tributário, à face da regra do artº 297º, nº 1 do Código Civil, os efeitos produzidos pela instauração e pendência da execução à face da lei antiga são respeitados pela nova lei, como decorre da regra do artº 12º, nº 2 do Código Civil (cf. neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, ob. citada, pág. 107).
Por isso não tem, no caso dos autos, qualquer espaço de viabilidade a doutrina do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo 41/16, de 12.10.2016, citado pelo Exmº Procurador-Geral Adjunto no seu parecer, uma vez que naquele aresto se parte do pressuposto que todo o prazo prescricional ocorreu na vigência da LGT.

Neste contexto, como bem se entendeu no Acórdão recorrido, não se conta o período entre 23.12.1998 (a partir do qual voltaria a correr o prazo de prescrição) e 03.07.2001, pois nele estava pendente a execução fiscal, só nesta data se tendo completado um ano de paragem por facto não imputável ao contribuinte; por isso, na sequência da transformação do efeito interruptivo em suspensivo que decorre da execução fiscal ter estado parada por esse período, fica suspenso o prazo de prescrição até se ter completado esse ano de paragem.

Ou seja, à face do Código de Processo Tributário, contam-se os seguintes períodos para a prescrição até ao momento da entrada em vigor da LGT:
De 1.1.1993 (início do prazo de prescrição) até 30.10.97, interrupção da prescrição por força da reclamação graciosa, 4 anos, 9 meses e 29 dias.
O período de 23.12.1998, data em que se completou um ano sobre a paragem do processo de impugnação, até 1.1.1999, data da entrada em vigor da LGT, ou seja 9 dias, não se conta em virtude de nele se encontrar pendente a execução fiscal e por via da transformação do efeito interruptivo em suspensivo que decorre do facto de a execução fiscal ter estado parada.

Temos assim que em 1 Janeiro 1999 (data do início da vigência da LGT) haviam já decorrido 4 anos, 9 meses e 29 dias do prazo de prescrição de 10 anos previsto no Código de Processo Tributário, ou seja faltava menos tempo à face da lei antiga (Código de Processo Tributário) para a prescrição se completar, por isso será esse o prazo a considerar, por força da regra do artº 297º, nº 1 do Código Civil.

Recapitulando, e procedendo ao cálculo do prazo de prescrição decorrido, haverá de se concluir que para a prescrição conta o período de 1.1.1993 (início do prazo de prescrição) até 30.10.1997 (interrupção da prescrição por força da reclamação graciosa) ou seja 4 anos, 9 meses e 29 dias e o período posterior a 03.07.2001 mas só até 24.8.2006, pois que nesta data o processo de execução foi suspenso pela prestação de garantia (al.g) do probatório) o que suspende o prazo de prescrição legal, como resulta do nº 3 do art. 49º da LGT na redacção anterior à da Lei nº 53-A/2006, sendo que essa suspensão se mantém enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado que ponha termo ao processo.

Em face de tudo o exposto haveremos de concluir que não merece censura o acórdão recorrido e que deve ser confirmado o entendimento ali sufragado no sentido de que a dívida não se mostra prescrita, pois que de 1.1.1993 até 30.10.1997 decorreram 4 anos, 9 meses e 29 dias e de 3.7.2001 a 24.8.2006 decorreram 5 anos, 1 mês e 21 dias, o que perfaz, no total, 9 anos, 11 meses e 20 dias.

13. Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo julgar verificada a invocada oposição de acórdãos e negar provimento ao recurso, confirmando o Acórdão recorrido.

Custas pelos recorrentes.
Lisboa, 11 de Dezembro de 2019. - Pedro Manuel Dias Delgado (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – José Gomes Correia – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Manuel de Carvalho Neves Leitão - Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.