| Texto Integral: | Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1 – A……………, melhor identificado nos autos, vem interpor recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência do despacho de indeferimento de recurso hierárquico da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação oficiosa de IMT nº 3428492, no montante de € 4.308,20.
Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
«a) O artigo 27.º do Decreto-Lei n° 287/2003 de 12 de Novembro, no seu n.º 1 diz o seguinte: "IMT relativo aos prédios cujo valor patrimonial tributário tenha sido determinado nos termos do Código da Contribuição Predial e do Imposto sobre a Indústria Agrícola, e enquanto não fôr efectuada a avaliação geral da propriedade imobiliária, nos termos previstos no Código de Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), é liquidado, sem prejuízo das regras especiais previstas no CIMT, nos seguintes termos: “a) O imposto relativo aos prédios urbanos é provisoriamente liquidado (1) pelo valor constante do acto ou do contrato ou pelo valor patrimonial tributário inscrito na matriz à data da liquidação, consoante o que for maior, sendo a liquidação corrigida oficiosamente, sendo a liquidação corrigida oficiosamente, sendo caso disso, logo que se tome definitivo o valor da avaliação a levar a efeito(2) nos termos previstos no nº 1 do artigo 15º do presente diploma, relativamente a todas as primeiras transmissões que ocorrerem após a entrada em vigor do CIMT" (Sublinhados nossos)
b) Está pois, na lei, a resposta à primeira questão suscitada na impugnação quanto à qualificação da liquidação oficiosa de IMT, como adicional.
c) Por uma questão de justiça e pela necessidade de obtenção de segurança jurídica na área fiscal (não esqueçamos que a previsibilidade das normas fiscais é uma condição base para a decisão económica), outra interpretação não poderia dar-se a esta norma, que é, aliás, bastante clara mesmo quando se tenta recorrer (como é o caso da argumentação expendida na douta sentença recorrida) a conceitos com grande grau de abertura semântica.
d) Também não estamos, evidentemente, em face de qualquer benefício fiscal. Na verdade e, perante o que da lei decorre, (repete-se, de forma inequívoca), os factos apontam, apenas e só, para uma liquidação adicional de IMT, efectuada fora dos requisitos concedidos pelo artigo 31º n.º 3 do Código do IMT, e que, não se consubstanciando em qualquer tributação no âmbito dos benefícios fiscais (ou ao abrigo dos mesmos - Estatuto dos Benefícios Fiscais) está irremediavelmente fora de prazo.
e) É claro, neste sentido, o estatuído no n.º 1 do artigo 4º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, que tem aqui total cabimento e se reproduz para todos os devidos e legais efeitos.
f) Efectivamente, o que sucedeu foi que, na data da escritura de compra e venda (27/05/2005), o montante pelo qual foi efectuada a transacção não estava sujeito a tributação em sede de IMT.
g) Ora sendo assim, no caso que nos ocupa, é manifesto que a obrigação tributária do pagamento do imposto pedido só nasce com a revogação da isenção ou não sujeição tributária, por efeito da avaliação. Houve assim uma liquidação à posteriori e consequentemente, adicional.
h) A este respeito, Vítor Faveiro, in Noções de Direito Fiscal Português, p. 289, diz que: "as isenções são normas de direito substantivo, de dispensa de vinculação ao normativo de incidência ou sujeição em que estão incluídas, de realidades nela compreendidas que por motivos normalmente filiados em razões de política económica e social, se entende conveniente não tributar as isenções aplicam-se a situações jurídicas abrangidas pela norma de incidência e portanto compreendidas no âmbito do imposto mas que apesar disso são dispensadas do efeito constitutivo da obrigação tributária por motivos especiais". Ou seja, há lugar à liquidação (provisória como refere a própria lei) o que não há é lugar ao pagamento do imposto que dai resultar, em face desse "manto protector" sobre aquela concreta situação.
i) Portanto, a liquidação oficiosa notificada ao ora impugnante e fruto da avaliação levada a efeito pela AT é, por incontroversa verdade, adicional.
j) Assim sendo, como por elementar dever de justiça e respeito pelo princípio da determinabilidade, a liquidação adicional do IMT - porque é disso que - in casu estamos a tratar - só pode fazer-se até decorridos quatro anos contados da liquidação (ainda que provisória) a corrigir. Tal decorre do estatuído no n.º 3 do artigo 31º do CIMT.
k) Salvo o devido respeito por opinião contrária, a liquidação a corrigir, que à data redundou em isenção, foi efectuada, como decorre da própria escritura de compra e venda, em Maio de 2005.
I) Ora, uma vez que a mencionada escritura de compra e venda tem data de 27 de Maio de 2005, o prazo para levar a cabo a liquidação adicional de IMT, terminou em 27 de Maio de 2009.
m) Encontram-se, assim, violados na sentença recorrida os normativos citados nas a), e) j) das conclusões - impondo-se pois a sua revogação.»
2 - A Fazenda Pública não apresentou contra alegações.
3- O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer que, na parte relevante, se transcreve:
«Entende-se que não assiste razão ao recorrente.
Com efeito, como bem se explica no douto Acórdão deste Supremo Tribunal de 14.09.2011 – P. 0294/11, “a liquidação de IMT efectuada em consequência de avaliação do imóvel que no acto de transmissão dos bens se mostrava isento desse imposto não é uma liquidação adicional, pois não se destina a corrigir uma liquidação anterior, mas constitui uma primeira liquidação efectuada na sequência da caducidade da isenção".
A liquidação adicional, explica ainda o mesmo douto aresto, "pressupõe que tenha havido uma liquidação anterior (relativamente ao mesmo facto tributário, ao mesmo sujeito passivo e ao mesmo período de tempo), que aquela se destina a corrigir ou rectificar porque, por erro de facto ou de direito ou por uma omissão ou inexactidão praticadas nas declarações prestadas para efeitos de liquidação, foi determinada a cobrança de um imposto inferior ao devido. Ou seja, a liquidação adicional não é mais do que a correcção de uma liquidação deficiente em consequência de erros ou omissões, que tanto podem ser da responsabilidade dos serviços como dos contribuintes".
Ora, a liquidação sindicada não foi efectuada tendo em vista corrigir ou rectificar qualquer liquidação anterior. É que a transmissão do imóvel que constitui o facto tributário, atento o respectivo valor declarado, não dava lugar a liquidação do imposto, por motivo de isenção. A este propósito é por demais esclarecedor o n.º 1 do art. 10.º do CIMT quando prescreve que "(a)s isenções são reconhecidas a requerimento dos interessados, a apresentar antes do acto ou contrato que originou a transmissão junto dos serviços competentes para a decisão, mas sempre antes da liquidação que seria de efectuar" (sublinhado nosso).
Assim, tendo a liquidação em causa sido realizada e notificada ao contribuinte dentro do prazo de oito anos previsto no art. 35.º, n.º 1 do CIMT, forçosamente se concluirá que não operou, no caso, a caducidade do direito à liquidação.
Nesta conformidade, sem mais delongas, pronuncio-me pela improcedência do presente recurso e pela consequente manutenção do julgado.»
4 - Colhidos os vistos legais, cabe decidir.
5 - O Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel fixou a seguinte matéria de facto:
«1.º - Em 27.05.2005, o ora impugnante celebrou escritura notarial no Cartório Notarial de Paredes, pela compra que efectuou a B………….. e Mulher C………….., pelo preço de € 70.000,00, do prédio urbano constituído por casa destinada a habitação sito na freguesia de ………, concelho de Penafiel, inscrito na matriz respectiva sob o artigo 846°, com o valor patrimonial, ao tempo, de € 52.289,98 – cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no Processo Administrativo (PA), apenso a este processo.
2.º - A referida transmissão beneficiou de isenção de pagamento de IMT, nos termos do art.9° do respectivo código, com a redacção da Lei 55-8/2004, de 30 de Dezembro - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
3.° - Em 06.11.2008, o ora impugnante apresentou a declaração mod. l do IMI, fora do prazo legal de 60 dias, contados a partir da data de 27.05.2011 (em que ocorreu uma mudança de proprietário) - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
4° - Por tal facto pagou uma coima no montante de € 224,00, no âmbito do processo de contra-ordenação nº1856200806026257 - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
5.° - Em 07.01.2009, o ora impugnante foi notificado, através do ofício nº 5345318 e n.º5345318 registo CTT RY113529315PT, do valor patrimonial de €176.660,00, pela avaliação do mencionado prédio urbano, efectuada nos termos do nº 1 do art.15° do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12 de Novembro - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
6.° - O referido valor foi automaticamente inscrito na matriz em 27.03.2009 - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
7.° - Em 28.06.2011, através do ofício nº 4294 e n.º de registo CTT RM726944942PT, foi notificado para pagamento da liquidação oficiosa de IMT, nos termos da alínea a) do nº 1 do art.27° do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12 de Novembro em resultado da avaliação efectuada, no valor de € 4.308,20 referente ao ano de 2005, com data limite de pagamento em 30.09.2011 - cf. teor da informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.43, ínsita no P A, apenso a este processo.
8.º - Em 10.10.2011 foi instaurado o processo executivo nº 1856201101046241 para cobrança coerciva do referido imposto - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.44, ínsita no P A, apenso a este processo.
9.º - Em 28.10.2011 o ora impugnante deduziu reclamação graciosa - cf. teor da informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.44, ínsita no P A, apenso a este processo.
10.º - Em 14.11.2011 foi o ora impugnante notificado para substituir a petição anteriormente referida, por não poderem ser cumulados pedidos de reclamação de impostos de natureza diferente - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.44, ínsita no PA, apenso a este processo.
11.º - Em 17.11.2011 apresentou via correio electrónico, nova petição de reclamação graciosa, com referência á liquidação adicional do IMT - cf. teor da Informação do serviço de finanças de Penafiel a fls.44, ínsita no P A, apenso a este processo.
12.° - O ora impugnante apresentou reclamação graciosa registada no serviço de finanças de Penafiel sob o n.01856201104001117, contra a liquidação de IMT nº 3428492- cf. resulta do P A apenso aos autos.
13.° - A qual foi indeferida - cf. resulta do P A apenso aos autos.
14.° - Contra o despacho de indeferimento da reclamação graciosa veio interpor recurso hierárquico - cf. resulta do P A apenso aos autos.
15.° - O qual foi indeferido expressamente.
16.° - A presente impugnação foi apresentada na sequência do despacho de indeferimento do recurso hierárquico.»
6 – Do objecto do recurso
Da análise do segmento decisório da sentença e dos fundamentos invocados pelo recorrente para pedir a sua alteração, podemos concluir que a questão objecto do recurso consiste em saber se padece de erro de julgamento a sentença do Tribunal Tributário de Penafiel que julgou improcedente a impugnação deduzida pelo recorrente na sequência do indeferimento de recurso hierárquico relativo à liquidação oficiosa de IMT efectuada nos termos das disposições conjugadas dos arts.15º, nº 1 e 27º, nº 1, al. a) do Decreto-lei nº 287/2003, de 12 de Nov.
A sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, perante a questão que lhe era proposta e que se prendia com a invocada caducidade do direito de liquidação concluiu, sufragando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo – Acórdão 294/11 de 14.09.2011, in www.dgsi.pt - que no caso em análise não ocorreu qualquer liquidação adicional de IMT pelo que não será de aplicar o prazo de caducidade de quatro anos previsto no artº 31º nº 3 do CIMT.
Não conformado vem o recorrente A………….. interpor o presente recurso.
A base da sua argumentação assenta nas seguintes proposições:
- a liquidação, qualificada pela Administração Fiscal como oficiosa é uma liquidação adicional o que, em seu entender, resultará alegadamente da própria redacção do artº 27º do Decreto-lei nº 287/2003, nº 1, al. a) ao dispor que «o imposto relativo aos prédios urbanos é provisoriamente liquidado pelo valor constante do acto ou do contrato ou pelo valor patrimonial tributário inscrito na matriz à data da liquidação, consoante o que for maior, sendo a liquidação corrigida oficiosamente, sendo caso disso, logo que se torne definitivo o valor da avaliação a levar a efeito nos termos previstos no n.º 1 do artigo 15.º do presente diploma, relativamente a todas as primeiras transmissões que ocorrerem após a entrada em vigor do CIMT».
- assim sendo, tratando-se de uma liquidação adicional de IMT só pode efectuar-se até decorridos quatro anos da liquidação , ainda que provisória, a corrigir, o que decorre do artº 31º nº 3 do CIMT, pelo que no caso terá caducado o direito à liquidação do referido imposto em 27 de Maio de 2009.
6.1 Da invocada caducidade do direito de liquidação
Não acompanhamos a tese o recorrente, antes entendemos que a razão está com a decisão recorrida.
Vejamos.
A questão da caducidade do direito de liquidação no caso sub judice passa pela qualificação da liquidação sindicada, nomeadamente saber se trata ou não de uma liquidação adicional.
Com efeito nos termos do artº 35º, nº 1 do CIMT só pode ser liquidado imposto nos oito anos seguintes à transmissão ou à data em que a isenção ficou sem efeito, sem prejuízo do disposto no número seguinte e, quanto ao restante, no artigo 46.º da Lei Geral Tributária.
Porém se se tratar de uma liquidação adicional resulta do nº 1 do artº 31º do CIMT que a liquidação só pode fazer-se até decorridos quatro anos contados da liquidação a corrigir, excepto se for por omissão de bens ou valores, caso em que poderá ainda fazer-se posteriormente, ficando ressalvado, em todos os casos, o disposto no artigo 35º.
No caso vertente vê-se dos autos, nomeadamente do probatório a fls. 55, que quando foi efectuada a escritura de compra e venda não foi efectuada qualquer liquidação dado que o impugnante, e ora recorrente, beneficiava de isenção de IMT ao abrigo do artº 9º do respectivo Código na redacção da Lei 55-B/2004.
Aliás o próprio recorrente admite na conclusão f) das suas alegações que, na data da escritura de compra e venda (27.05.2005) o montante pelo qual foi efectuada a transacção não estava sujeito a tributação.
Assim, como bem se sublinha na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel estamos na presença de uma primeira liquidação, efectuada na sequência da caducidade da isenção de que beneficiou a transmissão do imóvel em causa (isenção prevista no artº 9º do CIMT, tendo em conta os valores declarados na transacção e, por outro lado, o valor patrimonial tributário do prédio à data (€ 52.289,98).
Ora a liquidação adicional não é mais do que a correcção de uma liquidação deficiente em consequência de erros ou omissões, que tanto podem ser da responsabilidade dos serviços como dos contribuintes.
O seu objectivo é apenas apurar a diferença de imposto de forma que ao contribuinte seja exigido, no total, importância igual à que resultaria de liquidação efectuada de uma só vez - cf., neste sentido, Francisco Pinto Fernandes e José Cardoso dos Santos, Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, edição da Imprensa Nacional, volume II, pag.992 e Acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário de 18.05.2011, recurso 153/11 e de 14.09.2011, recurso 294/11.
A liquidação efectuada não é assim uma liquidação adicional já que a mesma não se destinou a corrigir uma liquidação anterior viciada por erro de facto ou de direito ou por omissões ou inexactidões praticadas nas declarações prestadas para efeitos de liquidação (Também neste sentido, e em caso semelhante, se pronunciou o Acórdão desta Secção de Contencioso Tributário de 15.03.2017, recurso 755/16.).
Acresce que não colhe também a argumentação do recorrente quando invoca, em favor da sua tese, o disposto no art. 31.º, n.º 2, do CIMT, nos termos do qual «Quando se verificar que nas liquidações se cometeu erro de facto ou de direito, de que resultou prejuízo para o Estado, bem como nos casos em que haja lugar a avaliação, o chefe do serviço de finanças onde tenha sido efectuada a liquidação ou entregue a declaração para efeitos do disposto no n.º 3 do artigo 19.º, promove a competente liquidação adicional».
Na verdade, como ficou explicado no já referido Acórdão 294/11, embora uma interpretação unicamente cingida à letra da lei pudesse inculcar a ideia de que toda e qualquer liquidação efectuada na sequência de avaliação teria a natureza de liquidação adicional, é manifesto que não é assim: a liquidação efectuada na sequência de avaliação só terá tal natureza desde que tenha havido previamente uma liquidação.
O que, como vimos, não sucedeu no caso sub judice, não estando em causa a correcção de qualquer liquidação anterior, mesmo que provisória, nos termos do nº 1, al. a) do artº 27º do Decreto-lei nº 287/2003.
E, não se tratando de uma liquidação adicional, o prazo de caducidade do direito à liquidação do IMT é, nos termos do artº 35º, nº 1, do CIMT, de oito anos contados da data de transmissão ou daquela em que a isenção ficou sem efeito.
Daí que, tendo a referida liquidação sido realizada e notificada ao contribuinte dentro do prazo de oito anos previsto no referido artº. 35º, nº 1, haverá de se concluir que não operou no caso a caducidade do direito de liquidação.
A decisão recorrida, que assim entendeu, não padece do erro de julgamento que lhe é imputado, pelo que improcederá o recurso.
7. Decisão:
Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.
Custas pelo recorrente.
Lisboa, 3 de Maio de 2017. – Pedro Delgado (relator) – Isabel Marques da Silva – Dulce Neto. |
