Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0480/11.9BECTB 0506/18
Data do Acordão:03/13/2019
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:ASCENSÃO LOPES
Descritores:RECLAMAÇÃO GRACIOSA
INDEFERIMENTO EXPRESSO
IMPUGNAÇÃO
INUTILIDADE DA LIDE
CPTA
Sumário:Não ocorre inutilidade superveniente da lide impugnatória se o acto da AT que indeferiu, expressamente, a reclamação graciosa foi praticado após a dedução da impugnação judicial, em violação de disposição legal expressa, (68.°/2 e 111.º/3/4, ambos do CPPT) não podendo produzir quaisquer efeitos jurídicos, pelo que não há lugar a modificação/alteração objectiva da presente instância, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 70.º do CPTA, que determine a necessidade de os impugnantes requererem a sua alteração.
Nº Convencional:JSTA000P24315
Nº do Documento:SA2201903130480/11
Data de Entrada:05/23/2018
Recorrente:A............. E OUTROS
Recorrido 1:AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1 – A……… e B…………., melhor identificados nos autos, vêm recorrer para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que, julgou extinta a instância por impossibilidade da lide a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento tácito da reclamação graciosa referente à liquidação adicional de IRS referente a 2007.

Terminam as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
«1- Na presente impugnação judicial, os impugnantes peticionam a anulação da liquidação adicional de IRS n.º 20105004988825, relativa ao ano de 2007.
2- Na pendência destes autos, a Administração Fiscal indeferiu expressamente a reclamação graciosa referente ao referido acto tributário de liquidação adicional de IRS.
3- Nos termos do n.º 3 do artigo 111.º do CPPT, “caso haja sido apresentada, anteriormente à recepção da petição de impugnação, reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto, esta deve ser apensa à impugnação judicial, no estado em que se encontrar, sendo considerada, para todos os efeitos, no âmbito do processo de impugnação.”
4- A Administração Tributária decidiu expressamente indeferir a reclamação graciosa em momento em que lhe era já vedado fazê-lo, pois os autos de reclamação graciosa deveriam ter sido enviados ao processo de impugnação judicial, para apensação logo após a entrada desta em juízo.
5- A decisão expressa da reclamação graciosa na pendência de impugnação judicial do mesmo acto tributário, é nula e não tem, nem pode ter qualquer efeito ou consequência, porque cabe ao Tribunal, e já não à Administração Fiscal, decidir acerca da legalidade da liquidação em causa.
6- A impugnação judicial tem por objecto a referida liquidação adicional de IRS n.º 20105004988825, que os impugnantes querem ver anulada, e não a decisão da reclamação graciosa que incidiu sobre o mesmo acto tributário.
7- A decisão expressa da reclamação graciosa não alterou em nada o acto tributário objecto da reclamação - liquidação adicional de IRS n.º 20105004988825.
8- Após o indeferimento expresso da reclamação graciosa, os sujeitos, o objecto, a causa (interesses em conflito), mantiveram-se inalterados.
9- Os recorrentes nada tinham a alterar ou a completar quanto à instância de impugnação judicial iniciada anteriormente, não estando, portanto adstritos a requererem a alteração da instância, de modo a impugnarem o acto de indeferimento expresso.
10- Inexiste, portanto, qualquer causa de impossibilidade superveniente da lide, que determine a absolvição da instância.
11- O tribunal a quo fez incorrecta interpretação dos factos e da lei, tendo violado o disposto nos artigos 102.°, 106, 111.°, n.º 3 do CPPT, o artigo 70.º do CPTA e o artigo 277.º, al. e) do Código de Processo Civil.
12- O tribunal a quo já julgou a matéria de facto que, com interesse para a decisão da causa, considera provada e que aqui se dá por reproduzida, estando, por isso, o tribunal ad quem em condições de decidir do mérito da causa.
13- Os impugnantes receberam o edifício construído pela C………… em permuta pela parcela de terreno onde foi aprovado o loteamento.
14- Os proveitos resultantes dessa permuta foram obtidos em 2001, na data em que os impugnantes transmitiram a posse da parcela a lotear ou, caso assim se não entenda, em 2005, na data em que os impugnantes receberam a moradia construída em troca da parcela a lotear.
15- À data da liquidação adicional impugnada já tinha caducado o direito à liquidação do imposto.
16- Ainda que assim se não entenda, o terreno onde foi construído o edifício já era dos impugnantes, pelo que, não pode considerar-se na determinação da mais-valia pela permuta o valor do prédio urbano que resultou da avaliação, o qual engloba o edifício e o terreno.»

2 – Não foram apresentadas contra alegações.

3 – O Ministério Público veio apresentar parecer no qual pugna pela procedência do recurso na consideração de que a AT, deveria ter apensado o procedimento de reclamação graciosa à presente impugnação judicial, no estado em que se encontrava, sendo, absolutamente, incompetente para produzir o despacho de indeferimento expresso da reclamação graciosa pelo que o mesmo é nulo, por usurpação de poder. E, assim sendo não há lugar a modificação objetiva da presente instância, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 70.º do CPTA.

Com dispensa de vistos atenta a simplicidade, cabe decidir.

5 – No Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco foram dados os seguintes factos:

A) Em 24/09/2001, entre os impugnantes, na qualidade de primeiros outorgantes, e a sociedade “C……………., Lda.”, na qualidade de segunda outorgante, foi assinado o escrito denominado “Contrato Promessa de Permuta”, com o seguinte clausulado: «(...)
1°
Os primeiros outorgantes são donos e legítimos possuidores de um prédio misto com a área de 4125 ha sito em ……….., inscrito na matriz cadastral sob o n.° 126 da freguesia da …………., Portalegre.
2º
A segunda outorgante pretende adquirir uma parcela de terreno com a área de 12.200 m2 a desanexar desse prédio, para nela efectuar um loteamento urbano.
3º
Os primeiros e a segunda outorgante acordaram em permutar a referida parcela de 12.200 m2 por uma moradia unifamiliar com 180m2 de área coberta a construir pela segunda outorgante na parte restante do prédio rústico.
4°
A moradia irá ser construída de acordo com o projecto a aprovar pela Câmara Municipal e que será elaborado e pago pela segunda outorgante.
5°
As partes atribuem à parcela a destacar e à moradia a construir o valor de 125.000€ a cada uma, pelo que nem os primeiros outorgantes, nem a segunda outorgante terão que pagar ou receber qualquer quantia em dinheiro.
6º
Os primeiros outorgantes e a segunda outorgante delimitaram, na data de hoje as estremas da parcela a destacar, tendo colocado os respectivos marcos delimitativos.—
7º
Os primeiros outorgantes entregam, nesta data, à segunda outorgante a posse da parcela assim delimitada, para que nela possa levar a efeito todos os actos preparatórios e de execução do loteamento
8º
A partir desta data correm por conta da segunda outorgante todas as despesas relativas à parcela a destacar originadas por este contrato.
9º
A segunda outorgante compromete-se a parar todas as despesas relativas ao projecto de loteamento incluindo as taxas camarárias e pagará as respectivas infraestruturas.
10º
A segunda outorgante compromete-se a, após à execução das infraestruturas, vedar a parcela destacada colocando em todo o seu perímetro uma rede metálica com 1,70m de altura.
11.º
A segunda outorgante pavimentará o caminho que conduzir à moradia referida no art,° 3º, nele colocando tout-venant devidamente compactado desde o caminho público e até à entrada da moradia.
12.°
Os primeiros outorgantes obrigam-se a assinar todos os documentos e requerimentos necessários à obtenção pela segunda outorgante do alvará de loteamento, mas as despesas daí decorrentes ficam por conta desta.
13.º
A escritura de permuta terá lugar em data e cartório notarial à escolha da segunda outorgante que a marcará nos 60 dias seguintes à obtenção da necessária autorização camarária para o destaque da parcela permutada.
14.°
Na data referida no art.° anterior, a moradia a entregar aos primeiros outorgantes deverá estar concluída e com licença de habitabilidade emitida.

«(...) [cf. doc. de fls. 21 dos autos].

B) Em 13/08/2003, a Câmara Municipal de Portalegre emitiu, em nome do impugnante, Alvará de Obras de Construção n.º 260/03, a titular a aprovação da construção de uma moradia sobre o prédio, sito em ………., freguesia da ………., concelho de Portalegre, inscrito na matriz predial rústica e urbana sob o artigo 126 da secção A e artigo 1333 [cf. doc. de fls. 27 dos autos].
C) Em 27/10/2005, pela Câmara Municipal de Portalegre, foi emitido o Alvará de Utilização n.º 158/2005, referente à moradia construída no prédio mencionado na alínea anterior [cf. doc. de fls. 28 dos autos].
D) Em 05/12/2005, o impugnante entregou no Serviço de Finanças de Portalegre a declaração Modelo 1 do IMI para inscrição da referida moradia na matriz urbana como prédio novo, dando origem ao artigo provisório P4553 [cf. docs. de fls. 29 a 31 dos autos].
E) Em 10/05/2006 foi realizada a 1ª avaliação do prédio urbano mencionado na alínea anterior, tendo sido elaborada a ficha de n.º 960394, cujo teor aqui se dá como reproduzido, da qual resulta o valor patrimonial tributário de 141.320,00€ [cf. docs. de fls. 82 a 83 dos autos].
F) Em 06/10/2006, pela Câmara Municipal de Portalegre foi emitido o Alvará de Loteamento n.º 6/2006, do qual se destaca o seguinte teor:
«ALVARÁ DE LOTEAMENTO N° 6/2006
(Anexo II da Portaria Nº 1107/2001 de 18/09)
Nos termos do art° 74.° do Decreto-lei nº 555/99, de 16 de Dezembro, na sua actual redacção, é emitido o ALVARÁ de LOTEAMENTO n° 6/2006, em nome A……….., contribuinte n° ………., com residência em ………. - ………., freguesia da …………, concelho de Portalegre através do qual é licenciado o loteamento do prédio misto, sito em ……, na freguesia da ……….., descrito na Conservatória do Registo Predial de Portalegre sob o n°. 01378/030698 e inscrito na respectiva matriz o urbano sob o artigo 1333 e rústico sob o artigo 126 da secção A.
A operação de loteamento aprovada, por deliberações camarárias de 12/05/2004 e 16-02-2005, respeita o disposto no Plano Director Municipal e apresenta de acordo com a planta que constitui o anexo I, as seguintes características:
1) - Área Total da Parcela: 41.250.00 m2
2) - Área Sobrante: 32.191.20 m2
3) - Área a lotear: 9.058.80 m2
4) - Área total dos lotes: 6.025.50 m2
5) - Número total de lotes: 9
6) – Número máximo de fogos: 36
7) - Área total de construção: 5.335.20 m2 para habitação e 2667 m2 para garagens;
8) - Identificação dos lotes e respectivas áreas, finalidade, área de construção e número de pisos:

(…)» [cf. doc. de fls. 24 a 26 dos autos, cujo teor aqui se dá como reproduzido].
G) Por escritura pública de 19/06/2007, os impugnantes declararam doar à sociedade “C………….., Lda.”, que declarou aceitar, oito lotes de terreno para construção urbana, correspondentes aos lotes n.ºs 1 a 8 do Alvará de Loteamento n.º 6/2006, à sociedade “C…………., Lda.” [cf. doc. de fls. 44 a 48 do PA apenso].
H) Por escritura pública de 16/11/2007, os impugnantes declararam vender à sociedade “C………….., Lda.”, que declarou comprar, pelo preço de 100.000,00€, o lote de terreno destinado a construção urbana, correspondente ao lote n.º 9 do Alvará de Loteamento 6/2006 [cf. doc. de fls. 49 a 55 do PA apenso].
I) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI20100162, de 26/07/2010, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Portalegre realizaram uma acção de inspecção tributária interna aos impugnantes, com incidência ao IRS do exercício de 2007 [cf. fls. 26 a 38 do PA apenso].
J) Em 3/09/2010, e após audição prévia dos impugnantes, foi elaborado o relatório final da inspecção tributária, constante de fls. 26 a 38 do PA apenso, que aqui se dá como reproduzido, por força do qual foi efectuada uma correcção técnica à matéria tributável, em sede de IRS do ano de 2007, no montante de 70.598,04€
K) Do referido relatório de inspecção tributária consta, além do mais, o seguinte teor:
«(…)
II.2 — Motivo da acção âmbito e incidência temporal
O objectivo desta acção foi a consulta, recolha e cruzamento de elementos, respeitante ao loteamento designado de “……….” na localidade de Portalegre e da respectiva escritura de doação de 8 lotes de terreno para construção urbana, pelo sujeito passivo em apreciação, à sociedade C………….., Lda”, NIPC
«(…)
II.3 — Descrição dos factos
O sujeito passivo “A……….”, NIF (…) é dono e legítimo possuidor do prédio misto, com a área de 4,125 hectares, sito em “……….” (Portalegre), inscrito na matriz cadastral sob o artigo 126 da freguesia da …………., concelho de Portalegre.
O prédio misto supra citado veio à posse do sujeito passivo acima referido, no exercício de 1995, no âmbito do processo de imposto sucessório n° 9946 da Repartição de Finanças de Portalegre, por óbito de seu pai (Anexo 1).
De acordo com o contrato de promessa de permuta celebrado em 24 de Setembro de 2001, o sujeito passivo “A…………”, compromete-se a permutar uma parcela de terreno, a destacar do prédio misto com a área de 4,124 hectares, sito em “………..” (Portalegre), inscrito na matriz cadastral sob o artigo 126 da freguesia da ………., concelho de Portalegre, por uma moradia familiar, a construir pela sociedade “C……………, Lda”, tendo as partes envolvidas atribuído à parcela a destacar e à moradia a construir, o valor de 125.000,00€ (Anexo 11).
Nesta parcela de terreno, a sociedade “C…………, Lda”, procedera a uma operação de loteamento, decorrendo todas as despesas de preparação e execução das infraestruturas por conta desta.
No entanto, e de acordo com a informação da Câmara de Portalegre, a parcela em questão (12.200 metros quadrados) não era possível de destaque, visto que a parcela restante (41. 250 m2 — 12.200 m2 = 29.050 m2) não obedecia à unidade de medida de cultura fixada para a região, de acordo com a lei.
Face ao exposto, para viabilizar a transacção da parcela ora prometida à sociedade “C……………, Lda”, NIPC (...), a qual estava inserida no Perímetro Urbano Portalegre, haveria a necessidade de efectuar uma operação de loteamento a cargo do detentor do terreno (“A…………….”)
Assim sendo, foi apresentado pelo sujeito passivo “A…………..” o projecto de loteamento, para o prédio em questão, tendo sido aprovada a operação de loteamento (alvará n° 6/2006), por deliberações camarárias 12/05/2004 e 16/02/2005, com a constituição de 9 lotes de terreno para construção urbana (Anexo III).
A fim de se efectivar a transacção da parcela de terreno ora prometida, por escritura pública de doação lavrada no Cartório Notarial de Portalegre, em 16/11/2007 “A…………….” fez a doação a “C………….., Lda” NIPC (...), de 8 lotes de terreno para construção urbana, sitos na parcela de terreno ora prometida (Anexo IV).
Por escritura pública de compra e venda lavrada no Cartório Notarial de Portalegre, em 16/11/2007, “A…………”, vende à “C………….., Lda”, NIPC (…) o lote de terreno designado de lote 9, sito em ………., freguesia da …………, concelho de Portalegre, inscrito na respectiva matriz urbana sob o artigo 4725, pelo valor de 100.000,00€ (Anexo V)
Face ao exposto, depreende-se que o sujeito passivo “A…………..” NIF (...), prometeu permutar com a “C………….. Lda”, NIPC (...), a parcela de terreno com a área de 12.200 metros quadrados, a qual estava inserida no Perímetro Urbano de Portalegre, por uma moradia unifamiliar a construir pela sociedade supracitada.
Face às exigências invocadas pela Câmara Municipal de Portalegre, o destaque de tal parcela de terreno não foi possível, tendo decorrido formalmente o processo de loteamento em nome de A……………, mas decorrendo as respectivas despesas / obras de urbanização por conta da “C………….., Lda”, conforme declaração do seu sócio gerente e cópias de documentos, que constituem o Anexo VI, que faz parte integrante deste relatório.
Conforme foi possível constatar, o mero envolvimento formal do sujeito passivo em apreciação, no processo de loteamento designado de “………….”, em Portalegre, teve como objectivo viabilizar a transmissão da parcela de terreno ora prometida.
Dado o princípio contabilístico da substância sob a forma, considera-se que, o que realmente o sujeito passivo “A…………..” prometeu permutar, foi a parcela de terreno ora prometida no contrato de promessa de compra de compra e venda, e não os lotes de terreno (8 doados e 1 vendido), conforme ambas escrituras realizadas em 16/11/2007.
(…)
Dado o envolvimento meramente formal do sujeito passivo em epígrafe na operação de loteamento acima referido, exigido por imposições camarárias, não se considera que o ganho proveniente da permuta da parcela de terreno ora acordado seja de tributar na Categoria B, mas sim na Categoria G (Mais valias), pois o prédio em questão veio à posse do sujeito passivo em apreciação no exercício de 1995.
III — Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável
III.1 - Em sede de IRS
III.1.1 - Mais valias fiscais
III.1.1.1 - Exercício de 2007
O referido prédio rústico foi adquirido a título gratuito em 20/03/1995, no âmbito do processo de imposto sucessório n° 9946 da Repartição de Finanças de Portalegre, por óbito de seu pai.
Para a determinação do rendimento bruto da categoria G, foram efectuados os seguintes cálculos:
Valor de Aquisição
Tratando-se de uma transmissão gratuita, é considerado valor de aquisição do imóvel, aquele que haja sido considerado para efeito de liquidação do imposto sobre sucessões e doações/imposto de selo, nos termos do artigo 45° do Código do IRS, proporcional à área do terreno que foi permutada.
Área total do prédio rústico — 41.250 metros quadrados;
Valor patrimonial — 308,09€;
Área do terreno permutado — 12.200 metros quadrados;
Valor patrimonial do terreno permutado — 91,12€


Artigo Matricial Rústico
Valor de Aquisição
126
91,12€

Valor de Realização
Nos termos da alínea a) do artigo 44° do CIRS, no caso de troca, o valor atribuído no contrato aos bens ou direitos recebidos, ou o valor de mercado, quando aquele não exista ou este for superior, acrescidos ou diminuídos, um ou outro, da importância em dinheiro a receber ou a pagar.
Ora acontece, que o sujeito passivo em epígrafe acordou em permutar a referida parcela de terreno por uma moradia unifamiliar de 180 metros quadrados de área coberta a construir pela sociedade “C…………, Lda”, na parte restante do prédio rústico, tendo atribuído as partes envolvida à parcela a destacar e à moradia a construir o valor de 125.000,00€.
No entanto, foi apresentada a declaração Modelo 1 de IMI respeitante a moradia que foi construída, dado o disposto na alínea i) do n.º 1 do artigo 13.º do Código, o que despoletou a avaliação do dito imóvel, nos termos do artigo 38° do CIMI, tendo sido atribuído o valor patrimonial tributário definitivo de 141.320,00 €, prevalecendo este, enquanto valor de realização, nos termos do artigo 31°-A do Código do IRS.
Apuramento da mais-valia
Nos termos do artigo 10° conjugado com os artigos 43° a 45°, 50° e 51°, todos do Código do IRS, a mais-valia resultante da alineação de imóveis é apurada pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição corrigido pela aplicação de coeficientes para o efeito aprovados mediante portaria do Ministério das Finanças, sempre que tenham decorrido mais de 24 meses entre a data da aquisição e a data da alineação ou afectação.
Sintetizando:
Mais valia [141.320,00 € - (91,12€ x 1,36)] 141.196,08€
O saldo apurado anteriormente só é considerado em 50% do seu valor, para efeitos de tributação, de acordo com o prescrito no n° 2 do artigo 43° do Código do IRS, isto é, apenas será considerado o montante de 70.598,04 € (141.196,08€ /2).
Assim, as correcções propostas ao rendimento colectável no exercício de 2007 assumem os seguintes montantes:



L) Sobre o relatório de inspecção tributária recaiu parecer concordante e despacho de sancionamento [cf. fls. 23 e 24 dos autos].
M) Os impugnantes foram notificados do relatório de inspecção e a da alteração do rendimento colectável, em sede de IRS do ano de 2007, para o montante de 75.316,94€, através de ofício datado de 17/09/20 10 [cf. doc. de fls. 65 do PA apenso].
N) Em 27/09/2010 foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º 2010 5004988825, relativa ao ano de 2007, no valor total a pagar de 20.157,08€, sendo 18.469,06€ de imposto e 1.688,02€ de juros compensatórios, com data limite de pagamento até 15/11/2010 [cf. doc. de fls. 94 a 95 do PA apenso].
O) Em 12/11/2010, os impugnantes procederam ao pagamento da liquidação mencionada na alínea anterior [cf. doc. de fls. 20 dos autos].
P) Em 17/02/2011, os impugnantes apresentaram reclamação graciosa contra a liquidação de IRS nº 20105004988825, dando origem ao Processo n.º 17322011040000099 [cf. doc. de fls. 4 a 13 do PA apenso].
Q) A presente impugnação deu entrada em Tribunal, por site, em 26/08/2011 [cf. doc. de fls. 2 dos autos].
R) Em 19/10/2011, o Director de Finanças de Portalegre proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa [cf. doc. de fls. 121 a 126 do PA apenso].
S) Os Impugnantes foram notificados do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, através de ofício dirigido ao seu mandatário, cujo aviso de recepção se mostra assinado em 25/10/2011 [cf. docs. de fls. 130 a 132 do PA apenso].
T) A Fazenda Pública foi notificada para contestar a presente impugnação, através de ofício expedido por correio registado, em 13/03/2012 [cf. fls. 38 dos autos].

6- DO DIREITO:

A decisão recorrida julgou extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide, ponderando que a presente impugnação foi apresentada neste Tribunal, em 26/08/2011, tendo os impugnantes invocando o indeferimento tácito da reclamação graciosa deduzida, em 17/02/2011, contra a liquidação adicional de IRS n.º 20105004988825 e sucedendo que já na pendência dos presentes autos, mas antes de notificada a Fazenda Pública para contestar a presente impugnação, a reclamação graciosa foi expressamente indeferida por despacho do Director de Finanças, de 19/10/2011, notificado aos impugnantes, em 25/10/2011 e entendendo que se impunha equacionar se, em face do superveniente acto expresso de indeferimento da reclamação graciosa, a presente impugnação deve ser extinta por falta de objecto e impossibilidade da lide e considerou que “no caso da impugnação do indeferimento tácito da reclamação graciosa, o acto tácito constitui o objecto imediato do processo de impugnação judicial, sendo o acto de liquidação o seu objecto mediato. E, para alcançar tal decisão, ora contestada, entendeu que assim é, e que em face do superveniente acto expresso de indeferimento da reclamação graciosa passa a existir um acto real e não fictício, que, sob pena de consolidação na ordem jurídica, terá de ser objecto de impugnação judicial, em processo autónomo, ou no próprio processo, mediante a alteração da instância, nos termos do artigo 70.° do CPTA, sucedâneo do artigo 51.º da LPTA, aplicável ex vi da alínea c) do CPPT”. Citou em abono da sua posição o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 11-03-2009, da 2ª Subsecção do Contencioso Administrativo, proferido no processo com o n.º 01074/08 e o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 08-04-2008, proferido no processo com o n.º 02254/08, para concluir que: “ Deste modo, não tendo os impugnantes, na sequência do indeferimento expresso da reclamação graciosa proferido na pendência dos presentes autos, requerido a alteração da instância, nos termos do artigo 70.º do CPTA, subsidiariamente aplicável, de modo a impugnar o acto de indeferimento expresso, importa concluir - na esteira da citada jurisprudência, que julgamos transponível para o caso dos autos -, que a presente impugnação ficou privada de objecto, devendo, em consequência, ser extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide, nos termos do artigo 277.º, alínea e) do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do artigo 2.° do CPPT, o que se determinará a final”.
Quid Juris?
Afigura-se-nos que a razão está com os recorrentes.
Concordamos com o Mº Pº quando expressa que a AT, atento o disposto nos artigos 68.°/2 e 111.º/3/4, ambos do CPPT, deveria ter apensado o procedimento de reclamação graciosa à presente impugnação judicial, no estado em que se encontrava, sendo, absolutamente, incompetente para produzir o despacho de indeferimento expresso da reclamação graciosa, pois que tendo sido deduzida impugnação antes da decisão expressa na reclamação graciosa deve ser o tribunal e não a administração tributária que fará a apreciação das questões suscitadas na reclamação graciosa no âmbito do processo de impugnação judicial.
Há, efectivamente, uma preferência absoluta do meio judicial de impugnação sobre os meios administrativos, impedindo-se que seja apreciada por via administrativa a legalidade de um ato tributário que seja objecto de impugnação judicial, com as excepções do artigo 112.° do CPPT.
Aponta neste sentido a jurisprudência do STA expressa, desde logo, no acórdão de 06/04/2005 tirado no rec. 01391/04.
No reverso, o acórdão do STA citado na decisão recorrida, foi tirado na secção de contencioso administrativo e o mesmo não tinha que ponderar, para a decisão do caso concreto, o disposto no artº 111º nº 3 do CPPT, cuja violação no presente caso importa apreciar, designadamente para aferir dos efeitos do acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa.
E, aqui entende-se que o acto da AT que indeferiu, expressamente, a reclamação graciosa foi praticado em violação de disposição legal expressa, não podendo produzir quaisquer efeitos jurídicos, pelo que não há lugar a modificação/alteração objectiva da presente instância, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 70.º do CPTA, a determinar a necessidade de os impugnantes requererem a sua alteração.
Assim, a nosso ver não se verifica no caso dos autos a inutilidade superveniente da lide, nos termos do artigo 277.°/e) do CPC ex vi do artigo 2°/e) do CPPT, impondo-se a revogação da decisão recorrida.


4- DECISÃO:
Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em conceder provimento ao recurso revogando a decisão recorrida e determinando a baixa dos autos à primeira instância para prosseguimento do desenvolvimento processual normal.
Sem custas.
Lisboa, 13 de Março de 2019. - Ascensão Lopes (relator) - Aragão Seia - Francisco Rothes.