| Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1.1 A Autoridade Tributária e Aduaneira interpõe recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a reclamação judicial que A……, Lda, identificada nos autos, deduziu do despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Mangualde que lhe indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia efectuado na execução fiscal nº 2550201101011863.
Nas respectivas alegações, concluiu o seguinte:
a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente a reclamação apresentada nos autos com a consequente revogação do despacho reclamado, cumprindo indagar da sua legalidade;
b) Está em causa decisão proferida pelo Órgão de Execução Fiscal de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia e de não aceitação dos bens identificados pela reclamante para efeitos de garantia, tendo a douta sentença considerado que o despacho reclamado, enquanto acto administrativo, padece de vício de forma que gera a sua anulabilidade pelo facto de não terem sido ouvidas as testemunhas arroladas pela executada e não estar fundamentada a sua não audição;
c) Contudo, o acto decisório de indeferimento do pedido de prestação de garantia não é, no entender da Fazenda Pública, um acto administrativo em matéria tributária, mas antes um acto de carácter processual, o que decorre da posição jurisprudencial patente nos Acórdãos do STA de 07.12.2011 (processo nº. 01054/11), de 23.02.2012 (processo nº. 059/12), de 12.04.2012 (processo nº. 0247/12) e, concretamente, sobre o tipo de acto praticado (dispensa de prestação de garantia), vide ainda Acórdãos do STA de 07.03.2012 (processo nº. 0185/12) e de 08.08.2012 (processo nº. 0803/12);
d) Daí resulta que toda a fundamentação da sentença recorrida para decidir da forma que o fez enferma de um vício de raciocínio de base, pois que, a decisão que determinou o indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, enquanto acto processual, mostra-se conforme com a legalidade (art.° 170° do CPPT e 52°, n°. 4 da LGT), tem um mínimo de fundamentação exigível adaptado ao tipo de acto em questão, não carece do direito de audição e dele teve conhecimento a reclamante;
e) Mas ainda que se avente a posição manifestada na douta sentença de adesão à corrente jurisprudencial que considera o acto de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia enquanto acto administrativo em matéria tributária (que não concebemos), somos de parecer que o despacho reclamado não sofre do vício de falta de fundamentação quanto à dispensa de audição da prova testemunhal para o efeito arrolada;
f) Da conjugação do disposto nos art. 170°, nº 1 e 3 do CPPT e 52° da LGT, o pedido de dispensa de prestação de garantia deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, sendo que o ónus da prova da verificação dos respectivos requisitos recai sobre a reclamante – É o que resulta do Acórdão do Pleno do STA de 05.07.2012 (processo n°. 0286/12);
g) Salvo melhor entendimento, está patente na lei uma clarificação do tipo de prova que deve servir de base à instrução do pedido de dispensa de prestação de garantia ou, pelo menos, estabelece-se uma preferência legal manifestada pela prova documental, além de que a jurisprudência recente acentua o carácter de urgência que reveste o processo de execução fiscal, conforme Acórdãos do STA de 23.02.2012 (processo nº. 059/12) e de 20.06.2012 (processo nº. 0625/12);
h) Assim, se o carácter de urgência que assume a tramitação do processo de execução fiscal determina a não concessão do direito de audição sobre o projecto de decisão de indeferimento da dispensa de prestação de garantia, por maioria de razão, se justifica a não audição da prova testemunhal indicada pela reclamante sempre que a mesma não seja absolutamente crucial para a prova dos respectivos pressupostos, o que sucede na situação em análise;
i) Impendendo sobre a executada a prova dos pressupostos da dispensa de prestação de garantia, revestindo o processo de execução fiscal natureza urgente, sendo os factos em questão passíveis de prova documental, prova essa à qual a lei (art. 170°, nº. 3 do CPPT) dá inteira preferência e não justificando minimamente a executada que tipo de factos pretendia ver provados pelas testemunhas, de forma a convencer o Órgão de execução Fiscal da pertinência/utilidade da audição das testemunhas e da inexistência de prova documental, bem procedeu o serviço de finanças ao não produzir prova oral;
j) Acresce que, contrariando da linha de pensamento seguida, a possibilidade de assegurar a suspensão do processo executivo, mediante a prestação de garantia, assume variadas possibilidades e formas, preceituando o art. 199° do CPPT, que a garantia a prestar pode consistir em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente;
k) Partindo do princípio de que a lei atribui, pelo menos, uma clara preferência à prova documental a produzir nesta matéria, que o ónus da prova do preenchimento dos pressupostos da dispensa de prestação de garantia impende sobre a reclamante, associado ao facto de o processo de execução fiscal revestir carácter de urgência, temos de concluir que não se verifica o vício aludido na douta sentença recorrida;
l) Independentemente do alegado, ainda que tivesse sido cometido vício decorrente da não audição das testemunhas (o que não se concebe), sempre diríamos que mesmo que as testemunhas tivessem sido ouvidas, o seu depoimento não tinha a virtualidade de mudar o rumo da decisão — Vide sobre esta temática o Acórdão do STA de 10.11.2010 (processo nº. 0671/10) e o Acórdão do TCA Sul de 09.02.2010 (processo nº. 03379/09);
m) Não obstante a jurisprudência elencada respeite à preterição do direito de audição previsto no art. 60° da LGT, tem aqui inteiro cabimento, impondo-se retirar que, ainda que alguma preterição de formalidade houvesse pelo facto de não terem sido ouvidas as testemunhas (que não existe), há que apelar à doutrina do aproveitamento do acto — Que vem defendida por Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado volume 1 (anotação 19 ao art. 45°) e tem tido o acolhimento da jurisprudência, citando - se a titulo exemplificativo o Acórdão do STA de 30.11.2011 (processo nº. 0983/11) e o Acórdão da mesma instância de 12.04.2012 (processo nº. 0896/11);
n) Transpondo a visão jurisprudencial da doutrina do aproveitamento do acto para os presentes autos, temos que, ainda que fossem ouvidas as testemunhas arroladas, o conteúdo decisório não poderia ser diferente, devendo este acto manter-se na ordem jurídica, porquanto, já foi demonstrado que o processo de execução fiscal tem natureza urgente, que não se compadece com a produção de prova testemunhal, quer sob a forma de concessão do direito de audição, quer mediante produção de prova testemunhal (com as delongas inerentes), a não ser em casos verdadeiramente excepcionais em que não haja possibilidade de efectuar prova dos factos senão através de testemunhas, o que não é manifestamente o caso;
o) Depois, essa excepcionalidade tem de ser previamente fundamentada, justificada e demonstrada pela reclamante, para que o órgão de execução Fiscal possa conhecer os factos a provar, sua necessidade e inviabilidade da prova documental, sendo que da petição nada é dito pela reclamante;
p) Há que ter na devida conta que os factos apreciados são susceptíveis de ser provados por documentos, não fazendo sentido apelar à prova testemunhal que vai contender com a natureza urgente do processo e que deve ser admitida somente em situações devidamente justificadas, em conformidade com a prevalência da prova documental nos termos do art. 170° do CPPT;
q) Aliás, do nosso ponto de vista, nem a prova testemunhal é apta, só por si e desgarrada de outro tipo de prova, a comprovar a capacidade financeira da empresa para efeitos de prestação de garantia, sem que essa prestação acarrete prejuízo irreparável, não se concebendo, como pretende a reclamante, assentar a prova dos pressupostos da dispensa de prestação de garantia, exclusivamente na prova testemunhal, pois que, o pilar da situação activa ou passiva da sociedade só dos documentos da contabilidade e respectivos documentos de suporte pode resultar;
r) Contrariamente ao vertido na douta sentença, julgamos que, quem tem que fundamentar devida e primeiramente a necessidade da prova testemunhal é a reclamante, não podendo reverter-se esse dever de fundamentação da dispensabilidade da prova testemunhal para a Autoridade Tributária;
s) Em suma, não está verificado o vicio de forma por falta de fundamentação, devendo manter-se a legalidade do despacho reclamado porque fundamentador, de facto e de direito, do indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia.
1.1. Não houve contra-alegações
1.2. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido do provimento do recurso porque «o reclamante não atacou na reclamação o fundamento da irresponsabilidade na insuficiência de bens que também constava no referido despacho» e porque o nº 3 do artigo 170º do CPPT, ainda que inconstitucional, «não foi declarado como tal com força obrigatória geral».
2. A sentença deu como assente os seguintes factos:
1. Em 25.11.2011, no Serviço de Finanças de Mangualde, contra a executada A……, Lda, foi instaurado o Processo de Execução Fiscal nº 2550201101011863 - cfr. fls. 19 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida, como as demais que seguem;
2. Este Processo de Execução Fiscal visa a cobrança coerciva de €119.545,29, devidos a título de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas de 2008 - cfr. certidão de dívida de fls. 20 dos autos;
3. Por Despacho de 03/01/2012, o Sr. Chefe de Finanças de Mangualde, concordando com a informação dos serviços, ordenou diligências imediatas de constituição de penhor de bens e/ou direitos conducentes à constituição de garantia a prestar – cfr. fls. 33 e 34 dos autos;
4. Por ofício emitido pelo Serviço de Finanças de Santa Mangualde, datado de 19/01/2012, foi o Mandatário da Reclamante notificado de que deveria esta prestar garantia idónea no montante de € 152.758,40 – cfr. fls. 109 dos autos;
5. Em resposta à notificação que antecede o Ilustre Mandatário da Reclamante dirigiu requerimento ao Serviço de Finanças 1 de Mangualde, dando conta de que se forem penhorados todos os seus bens o único efeito conseguido será a sua insolvência e o despedimento dos nove trabalhadores, não podendo trabalhar com contas bancárias com saldos penhorados, em face do que nomeou à penhora os direitos e bens indicados no artigo 17.° do seu requerimento e referindo que o valor atribuído aos bens indicados correspondem ao valor de aquisição como consta dos mapas de amortizações e depreciações anexos à declaração de rendimentos, bem assim que não consegue obter garantia bancária, porque tal lhe foi negado pelo banco, motivada pela instauração de processo executivo e em face do que pede a dispensa de prestação de garantia ou, caso assim se não entendesse fossem aceites como garantia os bens que indicou, pedindo ainda a produção de prova testemunhal - cfr. fls. 124 a 126;
6. Em 26/03/2012 foi a Reclamante notificada da proposta de indeferimento da sua pretensão, e para, querendo, exercerem o eu direito de audição - cfr. fls. 145 dos autos;
7. Por requerimento enviado ao Serviço de Finanças de Mangualde em 12/04/2012, a Reclamante pediu prorrogação de prazo por mais 7 dias para o exercício do d to de audição — cfr. fls. 146 e 147 dos autos;
8. Foi então preferido despacho pelo Chefe de Finanças de Mangualde de 27/04/2012, em regime de Substituição, que converteu em decisão definitiva o projecto de decisão exarado em 22/03/2012, indeferindo o pedido de dispensa de garantia, bem assim, o pedido de aceitação dos bens formulada - cfr. despacho de fls. 148 e 149 dos autos;
9. Serve de fundamento ao despacho mencionado em 8., de indeferimento do pedido de dispensa de garantia que “ — Nenhuma das afirmações e argumentos produzidos apresentam qualquer tipo de prova; - Por não ter ficado demonstrado que a prestação da mesma traga prejuízos irreparáveis para os executados; - Por ter não ficado provada manifesta falta de meios económicos para prestar a mesma garantia, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e acrescido; - Por parecer indiscutível que, ainda que se verifique, por hipótese que não concedemos, a insuficiência de bens penhoráveis, não: foi feita qualquer demonstração por parte da requerente de que não foi por culpa sua que tal aconteceu; - O pedido de aceitação dos bens oferecidos, pela falta de indicação exacta do tipo de garantia a constituir, bem como pela ausência de qualquer tipo de suporte documental que permita avaliar a idoneidade dos bens oferecidos” - cfr. informação que fundamentou o despacho referido no ponto 8, fls. 137 a 144 dos autos.
3. Na execução instaurada para cobrança coerciva do IRC de 2008, no valor de €119,545,29 e acrescido, a executada, ora recorrida, tendo em vista a suspensão do processo, efectuou ao órgão de execução fiscal dois pedidos: (i) a dispensa de prestação de garantia; (ii) ou, se tal não fosse diferido, que se considerasse aceite como garantia um determinado número de bens, desde que não resultasse a imobilização dos mesmos.
Como se lê da peça processual onde tais pedidos foram formulados (a que se refere o nº 5 do probatório), a executada alegou, em síntese, que: (i) «mesmo que todos os bens da executada sejam penhorados, o único efeito conseguido é a insolvência da empresa e o despedimento dos seus nove trabalhadores»; (ii) «não podendo trabalhar com contas bancárias, por eventual penhora dos seus saldos, pura e simplesmente a impugnante não pode comprar matéria prima, sendo forçada a deixar de laborar»; (iii) «a eventual penhora dos seus veículos automóveis, como reboques e gruas, apenas terá como efeito a paralisação da empresa»; (iv) «apesar do bom nome comercial de que goza, não consegue a impugnante obter garantia bancária do montante em dívida, porque tal lhe foi negado pelo Banco por onde desenvolve maior movimento».
Alegou ainda, no artigo 17º daquele requerimento, que os poucos bens existentes, cujo valor de aquisição está demonstrado nos mapas de amortização e depreciação anexos à declaração de rendimentos, são: «a) crédito de IVA junto da DGCI no montante de 55.689,92 €, de cujo reembolso para já a impugnante poderá abdicar; b) Um PPR junto de BES de 44.221,39; c) Veículo Scania matrícula ……. no valor de 12.500,00; d) Veículo Pesado matrícula …… no valor de 7.500€; e) Grua Florestal no valor de 10.000,00€; f) Tractor e Empilhador no valor de 12.500,00€; g) Veículo Pesado matrícula …… no valor de 45.000,00€; h) Porta veículos cpv c-9104 no valor de 15.000,00€; i) viatura citroen ……. no valor de 3.500,00€».
O acto reclamado, convertendo em definitivo o projecto de decisão constante de fls. 137 e ss dos autos (cfr. nº 9 do probatório), previamente notificado à executada, indeferiu os dois pedidos, com os seguintes fundamentos:
(i) não se pode considerar existir prejuízo irreparável, porque a requerente apresenta a paralisação da empresa como uma consequência da penhora dos seus bens, sendo tal análise «tanto incompleta como incorrecta, pois existem formas alternativas de garantir a suspensão pretendida»;
(ii) «não é feita qualquer demonstração probatória em relação à eventual falta de meios económicos para prestar a garantia», pois, relativamente à constituição da garantia bancária, «não basta invocar que a mesma se afigura impossível de concretizar muito menos pelo simples facto de penderem processos de execução» e que a alegada «impossibilidade de constituição de garantia bancária afigura-se completamente incompatível com alguns dados extraídos do balancete sintético do mês de Setembro de 2011, fornecido pelo gabinete responsável pela execução da contabilidade a pedido deste Serviço de Finanças. Verifica-se assim que alguns indicadores contrariam essa alegada insuficiência, pois só as contas 11 Caixa, 12 – Depósitos à ordem e 13 – Depósitos a Prazo, apresentam um saldo conjunto de cerca de 279.963,99€, sendo que, em termos de proporção, este valor só, por si, representa 95,92% do valor a garantir no âmbito dos dois PEF`s em análise 291.874,31€»;
(iii) «a requerente limita-se a assumir que o património da empresa é insuficiente, sendo que, a verificar-se actualmente essa situação, (cenário que só concebemos como mera hipótese académica, face ao referido na aliena anterior), nem sequer é de esboçar qualquer demonstração que permita excluir a sua responsabilidade nesta matéria».
(iv) quanto à aceitação dos bens oferecidos, «as garantias oferecidas não podem resumir-se, como é o caso, à disponibilidade mais ou menos genérica de um conjunto de bens por parte da requerente, com a ausência total de qualquer suporte documental, como omissão dos valores actuais de algumas das suas parcelas, transferindo para a Administração Tributária o ónus de escolher a forma mais conveniente de suspender a execução fiscal sem que tal paralise a empresa, e sem sequer comprovar que as garantias com maior grau de liquidez (garantia bancária, caução, ou seguro caução) são uma efectiva impossibilidade para a requerente».
A executada insurgiu-se contra essa decisão, alegando a sua nulidade, pelo facto de não ter sido apreciada a prova testemunhal que indicou no requerimento inicial, continuando a sustentar que a penhora das viaturas e das contas bancárias conduzem à paralisação da empresa, pelo que a decisão deve ser substituída por outra que «a) aceite o penhor do crédito de IVA; b) aceite o penhor do PPR; c) aceite o penhor de bens que não impliquem a sua paralisação; d) dispense a reclamante de garantir o restante em discussão».
A sentença recorrida julgou procedente a reclamação, anulando o despacho reclamado, com os seguintes fundamentos: (i) «tendo a reclamante requerido a produção de prova que ela entendia poder vir a ser relevante para a decisão a proferir pela AT, fê-lo no exercício de um direito que caberia à AT respeitar em ordem à correcta instrução processual»; (ii) «ora, a ausência de produção de prova requerida equivale a um défice instrutório que, pelo menos, não permite que a AT possa decidir em função de todos os elementos de que deveria conhecer, nomeadamente através da produção de prova testemunhal»; (iii) «não tendo a Administração Tributária reunido todos os elementos que a reclamante lhe pretendia disponibilizar em ordem ao exercício do seu direito de defesa ou ainda de participação na formação da decisão, não poderia, naturalmente produzir uma decisão fundamentada mediante análise desses elementos, concluindo que tal decisão padece de falta de fundamentação por não ter levado em conta a prova testemunhal a produzir e, por essa razão, não permitiu à reclamante conhecer o “itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto».
A Administração Tributária discorda desse julgamento, porquanto: (i) o nº 3 do art. 170º do CPPT manifesta preferência pela prova documental; (ii) a prova testemunhal só deve ser admitida em casos verdadeiramente excepcionais e justificados, em que não haja possibilidade de efectuar prova dos factos senão através de testemunhas; (iii) quem tem que justificar devida e primeiramente a prova testemunhal é a reclamante; (iv) ainda que a audição das testemunhas devesse ter ocorrido, há que apelar à doutrina do aproveitamento do acto, quando o seu depoimento não tem virtualidade para mudar o rumo da decisão.
Efectuado o relatório das questões envolvidas no processo, para melhor compreensão e delimitação do objecto do recurso, logo ocorre dizer que à primeira vista a questão colocada aparenta ser exclusivamente de facto, o que seria motivo para afastar a competência do tribunal. A sentença julgou que o órgão de execução fiscal deve ouvir as testemunhas arroladas pela reclamante para prova do «prejuízo irreparável», o que pressupõe ter havido um “deficit de instrução” que se projecta no acto reclamado como erro nos pressupostos de facto e não, como se julgou na sentença recorrida, como vício de forma por falta de fundamentação. A ser assim, já não se estaria no plano da aplicação concreta de normas jurídicas, mas no plano da verificação da existência material das afirmações do reclamante.
Mas a verdade é que a controvérsia acaba por ter que ser resolvida pela interpretação e aplicação directa das normas jurídicas e não através de um processo de investigação de factos. Enquanto a sentença decidiu que o executado tem o direito de apresentar prova testemunhal, devendo o órgão de execução produzi-la «sempre», sobre pena de existir “défice instrutório”, a recorrente considera que, do nº 3 do artigo 170º do CPPT, que dá «preferência» à prova documental, da natureza urgente do incidente e do ónus da prova dos pressupostos da dispensa de garantia, que impende sobre a executada, só «excepcionalmente» existe aquele direito. Apesar das dificuldades em se estabelecer uma fronteira firme entre «questão de facto» e «questão de direito», a resposta aquela questão probatória tem que ser pedida directamente à lei.
Não há qualquer dissensão quanto à possibilidade do incidente de dispensa de prestação de garantia ser instruído com prova testemunhal. A recorrente, embora considere que o nº 3 do art. 170º do CPPT dá preferência à prova documental, não exclui de todo essa possibilidade, admitindo-a «em casos verdadeiramente excepcionais em que não haja possibilidade de efectuar prova dos factos senão através de testemunhas». Portanto, a defesa da preferência legal pela prova documental não exclui que, em abstracto, possa ser apresentado e produzido tal meio de prova.
O nº 3 do artigo 170º do CPPT estabelece que o pedido de dispensa de prestação de garantia «deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária». Numa primeira leitura, a letra da lei parece apontar no sentido de que os pressupostos da dispensa de garantia, referidos no nº 4 do artigo 52º da LGT, só podem ser demonstrados através de documentos. E a justificação de tal restrição poderia ser encontrada na norma do nº 4 do mesmo artigo, quando prescreve um prazo de 10 dias para a resolução do incidente, pois, se houvesse que inquirir testemunhas, dificilmente se poderia decidi-lo naquele prazo.
Mas essa norma não comporta apenas esse sentido.
Dela não resulta que os meios de prova devem revestir natureza exclusivamente documental, nem que o incidente não possa ser decidido se for ultrapassado o prazo de 10 dias. Também se pode defender, como é acaso de Jorge de Sousa, que «a referência à instrução do pedido com prova documental deverá ser entendida como proibindo a apresentação de prova documental em momento posterior, designadamente que no requerimento se peça prazo para junção de documentos posteriormente, mas não a apresentação de outros meios de prova, nomeadamente testemunhal» (cfr. Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6º ed. Vol. III, pág. 233).
De igual modo, não são razões de celeridade que justificam a limitação dos meios de prova, pois o prazo de 10 dias para o órgão de execução decidir o incidente é meramente disciplinar ou ordenador, não resultando quaisquer consequências negativas para o requerente se não for cumprido, uma vez que, findo esse prazo, não tem que presumir indeferido o requerimento, porque se mantém a suspensão provisória da execução resultante da apresentação do pedido.
Por isso, sob pena de inconstitucionalidade, a norma tem que ser compatibilizada ou integrada por princípios de direito, donde resulta a possibilidade do requerente usar outros meios de prova das afirmações dos factos que julga relevantes para demonstrar os requisitos da dispensa de prestação de garantia.
Desde logo, o princípio da tutela jurisdicional efectiva, consagrado no artigo 20º da CRP, que tem ínsito um direito à produção de prova ou, como escreve Gomes Canotilho, um «direito constitucional à prova», entendido como o poder de uma parte «representar ao juiz a realidade dos factos que lhe é favorável» e de «exibir os meios representativos desta realidade» (“cfr. O ónus da prova na jurisdição das liberdades – Para uma teoria do direito constitucional à prova”, Estudos sobre direitos fundamentais, Coimbra Editora, 2004, pag. 170). Portanto, o direito de acesso à justiça comporta indiscutivelmente um direito à produção de prova, o qual não pode ser limitado pelo legislador sem justificação razoável, ou seja, sem que se encontre na própria Constituição base para tal limitação (cfr. nº 2 do art. 18º da CRP).
Ora, a proibição de produção de prova testemunhal não se encontra suficientemente justificada no objectivo de celeridade processual na cobrança do crédito fiscal, quando confrontada com o interesse do executado em ver suspensa a execução. Se há factos cujo único de meio de os conhecer e comprovar é a prova testemunhal, a proibição de a produzir em virtude da urgência do incidente rompe com o equilíbrio que num «processo equitativo» deve existir entre os poderes do órgão de execução e dos direitos do executado. É que, se a urgência do incidente se fundar no receio da diminuição de garantia da cobrança da dívida exequenda, o órgão de execução fiscal pode sempre lançar mão de providências cautelares que se mostrem adequadas a garantir essa finalidade (art. 135º do CPPT). Se há tal possibilidade, a natural prevalência dos interesses da Fazenda Pública não dispensa a ponderação dos interesses atendíveis do executado, designadamente o de ver suspensa a execução através da isenção da isenção de prestação de garantia
Em suma: se o nº 3 do artigo 170º do CPPT fosse interpretado como uma proibição absoluta, e em abstracto, do executado produzir prova testemunhal, seria inconstitucional por violação do artigo 20º, nº 1 da CRP, em conjugação com o princípio da proporcionalidade, de resto, como em situações semelhantes já foi julgado pelo Tribunal Constitucional (cfr. Ac. nº 68172006, de 12/12 e Ac. nº 646/2006, de 28/11).
Interpretando a norma em conformidade com a Constituição, também não resulta dela qualquer “preferência” pela prova documental, pois se a afirmação de facto só puder ser demonstrada por testemunhas não haverá outro meio idóneo para a provar. O que a Constituição não veda é que o órgão de execução, em concreto, tenha a liberdade de decidir sobre a pertinência de tal meio de prova. Neste caso, já não se trata de uma exclusão absoluta, e em abstracto, de um meio de prova, mas de atribuir poderes ao órgão de execução para, em cada situação concreta, avaliar e decidir sobre a oportunidade da admissão da prova testemunhal.
Este poder resulta da posição processual em que o órgão de execução se encontra no processo executivo. Ao prever que a cobrança coerciva das dívidas fiscais se efectua através de um modelo de processo ordenado segundo o esquema de um «processo judicial» (art. 103º da LGT), também absorveu os princípios estruturantes desse modelo, designadamente o princípio da verdade material e o princípio do inquisitório. A execução fiscal, em qualquer das suas “fases”, deve procurar atingir sempre a verdade na cobrança, sendo reconhecido ao órgão de execução e ao juiz “realizar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade” (cfr. art. 13º, nº 2 do CPPT e 264º, nº 2 e 265º, nº 3 do CPC). E o órgão de execução fiscal está vinculado à observância de tais princípios, porque no processo executivo evidencia um estatuto supra partes, intervindo no exclusivo interesse da paz jurídica, obrigado a apreciar e decidir as questões enquanto autoridade exterior e neutra perante o litígio, mesmo que tenha que decidir contra si próprio, como acontece com o reconhecimento oficioso da prescrição.
No que se refere à actividade probatória do incidente de isenção de prestação de garantia, daqueles princípios extraem-se dois corolários: (i) se por falta de tempo ou por outro motivo atendível o requerente não pode apresentar todos os meios de prova dos pressupostos da isenção, seria contrário aqueles princípios se o pedido fosse decidido sem que tivesse oportunidade de o instruir devidamente; (ii) se os meios de prova apresentados são desnecessários ou impertinentes à luz do interesse público que lhe compete prosseguir, o órgão de execução fiscal tem liberdade para recusar apreciá-los ou produzi-los.
O nº 3 do artigo 170º do CPPT deve pois ser interpretado no sentido de não vedar a produção de prova testemunhal, quando tal se revelar adequado à demonstração de factos relevantes para a decisão do incidente. Ou seja, não há uma proibição absoluta, e em abstracto, de se apresentar e produzir prova testemunhal, mas o órgão de execução fiscal tem a liberdade de em cada caso concreto decidir se tal meio de prova é ou não necessário à decisão do incidente.
Assim interpretado, vejamos então se, no caso dos autos, se impunha ao órgão de execução inquirir as testemunhas apresentadas pela requerida.
Deve começar por se referir que não há qualquer “vício de raciocínio” na sentença recorrida pelo facto de pressupor que o acto reclamado é um acto administrativo. Não é pelo facto desse acto poder ser qualificado como “acto administrativo” e de se lhe aplicarem as regras do procedimento administrativo, designadamente a do artigo 88º n º 2 do CPA, ou “acto processual” e de se aplicarem os princípios da lei processual civil, que a inquirição das testemunhas era uma formalidade essencial à descoberta da verdade. O erro de julgamento da sentença está num plano diverso, ou seja, em se considerar que se deve proceder à produção de prova sempre que o requerente o solicite, quando o que resulta do nº 3 do artigo 170º, na interpretação efectuada, é que tal só deve ocorrer quando se mostrar necessário à decisão do pedido.
A recorrida, para justificar o “prejuízo irreparável”, afirmou que a penhora dos seus bens conduziria à «paralisação da empresa», «sendo forçada a deixar de laborar», o que conduziria à «insolvência da empresa e ao despedimento dos seus nove trabalhadores» e que não consegue obter garantia bancária, «porque tal lhe foi negado pelo banco por onde desenvolve maior movimento». Para prova destes factos não apresentou quaisquer documentos, solicitando apenas a inquirição de sete testemunhas.
O acto reclamado não deu relevo a esses argumentos, por entender que a requerente considera a paralisação da empresa uma consequência da penhora dos seus bens, mas essa ilação é «tanto incompleta como incorrecta, pois existem formas alternativas de garantir a suspensão pretendida». Portanto, a afirmação da recorrida de que a penhora dos seus bens tem como consequência imediata a paralisação e insolvência da empresa não precisa de ser demonstrada, porque é certo que há outras formas de garantir a dívida que não implicam a paralisação da empresa. E mesmo que se considere que o prejuízo irreparável pode resultar da penhora e não simplesmente da prestação da garantia, como estabelece o nº 4 do artigo 52º da LGT, ainda assim não havia interesse em ouvir as testemunhas, pois era necessário alegar factos concretos demonstrativos da impossibilidade de se recorrer a outras formas de garantia idónea, as previstas nos artigos 195º e 199º do CPPT.
É verdade que a recorrente também alegou que o seu Banco lhe negou a garantia bancária em virtude da pendência da execução fiscal. Mas a forma como o fez inviabilizou a necessidade de se demonstrar tal afirmação. O órgão de execução disse, e bem, que «não basta invocar que a mesma se afigura impossível de concretizar muito menos pelo simples facto de penderem processos de execução». Na verdade, na alegação da recorrida faltam factos concretos e credíveis sobre se e quando é que o pedido de caução foi solicitado e se o mesmo foi efectivamente negado, sabendo-se que nas relações negociais tais factos se desenvolvem normalmente por escrito. Sem outras especificações, não era pertinente a inquirição de testemunhas, porque os seus depoimentos apenas poderiam provar que alguém do Banco “informou” a recorrida que a caução não podia ser concedida, em virtude da existência de dívidas fiscais da execução. Mas, sem a efectiva formulação do pedido, nesse ou noutro Banco, tal facto era insuficiente para se formar uma convicção segura de que a recorrida não conseguiria obter a caução em qualquer instituição de crédito bancário.
Acresce que o acto reclamado, sobre a impossibilidade da executada prestar caução bancária, arvorou um facto novo susceptível de colocar em causa a veracidade daquela afirmação. O órgão de execução duvidou da impossibilidade de constituição de garantia bancária porque os balancete da recorrida à data da instauração da execução indicavam que as “contas 11 Caixa, 12 – Depósitos à ordem e 13 – Depósitos a Prazo, apresentam um saldo conjunto de cerca de 279.963,99€”, o que era mais do dobro necessário para garantir a dívida exequenda. E se aquele facto estava contraditado por este, não eram os depoimentos das testemunhas que afastariam a dúvida do órgão de execução, tanto mais que a eventual falibilidade da prova testemunhal é considerada no âmbito da livre valoração que lhe é consentida.
Por fim, havia mais um motivo para que a prova testemunhal fosse dispensada e que vem referido no parecer do Ministério Público. No pedido de dispensa de prestação de garantia, a requerente não faz qualquer menção ao requisito da falta de responsabilidade pela insuficiência de bens, que está previsto no nº 4 do art. 52º da LGT como um dos pressupostos do deferimento daquele pedido. No acto reclamado, diz-se que «a requerente limita-se a assumir que o património da empresa é insuficiente, sendo que, a verificar-se actualmente essa situação, (cenário que só concebemos como mera hipótese académica, face ao referido na aliena anterior), nem sequer é de esboçar qualquer demonstração que permita excluir a sua responsabilidade nesta matéria». Ora, a falta de alegação de factos concretos que demonstrem que a insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado tornava inviável e inútil a prova testemunhal dos demais requisitos.
Não é preciso avocar o princípio do aproveitamento do acto administrativo, como faz a recorrente, nem o princípio da redução da nulidade processual à mera irregularidade, consagrado no nº 1 do art. 201º do CPC, porque o órgão de execução fiscal, nos termos em que indeferiu o pedido de isenção da prestação de garantia, não excedeu o seu poder de recusar a inquirição das testemunhas. A “justa composição do litígio”, a que se refere o nº 3 do art. 265º do CPC, não passava pela produção de prova, porque, como vimos, outras razões conduziriam ao indeferimento do pedido.
A sentença recorrida, pela decisão que tomou, não apreciou a validade do acto reclamado, na parte que indeferiu o pedido de prestação de garantia.
A executada, em alternativa ao pedido de isenção, havia solicitado que fossem aceites em garantia um determinado número de bens. Tal pedido foi indeferido, por se considerar que: (i) «as garantias oferecidas não podem resumir-se, como é o caso, à disponibilidade mais ou menos genérica de um conjunto de bens por parte da requerente, com a ausência total de qualquer suporte documental, como omissão dos valores actuais de algumas das suas parcelas»; (ii) e que não se pode transferir para a Administração Tributária «o ónus de escolher as forma mais conveniente de suspender a execução fiscal sem que tal paralise a empresa, e sem sequer comprovar que as garantias com maior grau de liquidez (garantia bancária, caução, ou seguro caução) são uma efectiva impossibilidade para a requerente».
Na reclamação, a recorrida questiona essa decisão nos artigos 24 a 27 e 41, acabando por formular um pedido algo diferente do que efectuou inicialmente, quando solicita que o acto reclamado seja substituído por outro que «a) aceite o penhor do crédito de IVA; b) aceite o penhor do PPR; c) aceite o penhor de bens que não impliquem a sua paralisação; d) dispense a reclamante de garantir o restante em discussão».
Para conhecer se esses bens podem ou não constituir «garantia idónea» é necessário que a reclamante tenha a oportunidade de demonstrar que os bens oferecidos em penhor são seus, qual o respectivo valor, estado e demais indicações. Para a dívida exequenda, que é de €119,545,29, os bens indicados no artigo 17º do pedido, se tiverem o valor neles referido, são suficientes. Mas para isso é necessário que se demonstre que existem e que estão em condições do órgão de execução os aceitar como garantia. Sem tais elementos, não pode este Tribunal substituir-se ao tribunal recorrido no conhecimento da validade do acto reclamado, nessa parte (cfr. art. 715º do CPC).
4. Pelo exposto, acordam em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, e ordenar a remessa dos autos à primeira instância para conhecimento da reclamação, na parte em que se impugna o indeferimento do pedido de prestação de garantia.
Sem custas.
Lisboa, 21 de Novembro de 2012. - Lino Ribeiro (relator) – Dulce Neto – Isabel Marques da Silva. |
