Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	01193/11

Data do Acordão:	05/02/2012

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	RECURSO POR OPOSIÇÃO DE JULGADOS FALTA PRESSUPOSTOS MANIFESTAÇÕES DE FORTUNA

Sumário:	No recurso por oposição de julgados, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não relevando, para a existência de oposição, conclusão implícita ou mera consideração colateral que possa retirar-se da decisão.


Nº Convencional:	JSTA000P14090
Nº do Documento:	SAP2012050201193
Data de Entrada:	01/04/2012
Recorrente:	A... E B...
Recorrido 1:	DIRECTOR DE FINANÇAS DO PORTO
Votação:	UNANIMIDADE





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO
1.1. A…… e B……, com os demais sinais dos autos, recorrem, por oposição de acórdãos, do aresto do Tribunal Central Administrativo Norte que negou provimento a um recurso que interpuseram da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, a qual, por sua vez, julgara improcedente o recurso interposto contra a decisão de fixação do rendimento tributável, em sede de IRS, por métodos indirectos.

1.2. Admitido o recurso, os recorrentes apresentaram, nos termos do disposto no nº 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de julgados (fls. 405 e 441 e ss). A recorrida, por sua vez, contra-alegou procurando demonstrar a inexistência de oposição de julgados (fls. 450 e ss).

1.3. Por despacho do Exmo. Relator no Tribunal Central Administrativo Norte, considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos, apenas quanto a uma das questões, e foi ordenada a notificação das partes para deduzirem alegações, nos termos do disposto nos arts. 284º, nº 5 e 282, nº 3, ambos do CPPT (fls. 460 e ss).

1.4. Os recorrentes terminam as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:
A) Vem o presente recurso interposto do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte que negou provimento ao recurso jurisdicional que os Recorrentes haviam interposto contra a fixação do rendimento tributável em sede de IRS por métodos indirectos para o ano de 2007.
B) A avaliação indirecta da matéria tributável teve por base a realização pelo Recorrente marido de suprimentos, no valor de € 235.947,42 efectuados no ano de 2007, quando comparados com os rendimentos globais de € 40.989,83 apresentados na respectiva declaração de IRS desse mesmo ano.
C) A questão fulcral objecto do presente recurso consiste em determinar qual é a prova legalmente exigida ao contribuinte no termos do n.º 3 do artigo 89°-A da LGT, para que não haja lugar à avaliação indirecta da matéria colectável.
D) No Acórdão recorrido foi entendido que a prova efectuada pelos Recorrentes da existência de outras fontes ou meios de rendimento de valor substancialmente superior ao da manifestação de fortuna evidenciada e comprovadamente excluídos de tributação não era suficiente para dar cumprimento à inversão do ónus da prova estabelecida no n.º 3 do artigo 89°-A da LGT.
E) Efectivamente, de acordo com o entendimento preconizado naquele aresto, os Recorrentes encontravam-se ainda obrigados a provar a concreta afectação desses meios à manifestação de fortuna evidenciada.
F) Os Recorrentes discordam em absoluto desta solução jurídica que não tem a menor cobertura na letra da Lei, extravasando largamente a inversão do ónus da prova prevista no n.º 3 do artigo 89°-A da LGT, que contemplando uma excepção do princípio da veracidade das declarações e dos elementos dos contribuintes (proclamado no artigo 75º, n.º 1 da LGT), somente refere que verificadas as situações previstas no n.º 1 daquela norma, cabe, ou melhor, passa a caber, ao sujeito passivo a prova de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, nomeadamente herança ou doação, rendimentos que não esteja obrigado a declarar, utilização do seu capital ou recurso ao crédito.
G) No entendimento dos Recorrentes a interpretação acolhida no Acórdão recorrido é manifestamente ilegal para além de desvirtuar por completo o espírito e a intenção visada pelo legislador que restringiu a possibilidade do recurso à avaliação da matéria colectável por métodos indirectos a título excepcional e, bem assim, como uma medida de combate à fraude e evasão fiscal sustentada na existência de fortes indícios de a matéria tributável real não corresponder à declarada. - Cfr. Preâmbulo do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro (LGT).
H) O legislador não pretendeu de modo algum onerar o contribuinte com uma prova impossível ou excessivamente onerosa que no fundo passasse a transformar em regra a excepção da tributação normal. - Neste sentido, entre muitos outros, pronunciou-se o Acórdão do TCAN de 23.04.2009.
I) Acerca desta temática, também vem sendo consensualmente afirmado não ser de exigir a evidenciação de uma causa/efeito a qual acabaria por constituir uma prova diabólica, que, conforme se disse não tem qualquer acolhimento na Lei.
J) Por outro lado, a tese jurídica sufragada no Acórdão recorrido viola os princípios jurídico-constitucionais plasmados nos artigos 13º, 103º e 104º da Constituição da República Portuguesa.
K) Conforme decorre da matéria alegada e na perspectiva dos Recorrentes provada nos autos a desproporção existente entre os valores dos suprimentos realizados pelo Recorrente marido e o valor da declaração do IRS, está plenamente justificada pelo recebimento de uma vastíssimo património que faziam parte o acervo de uma herança deixada ao Recorrente marido, pelo recebimento no ano de 2006 de € 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil euros) a título de sinal pela permuta de um dos prédios que fazia parte dessa herança, e, ainda, por ter sido documentalmente provado que no ano de 2007 o valor que já haviam recebido em resultado da referida permuta ascendia à quantia de € 2.091,000,00 (dois milhões e noventa e um mil euros).
L) Os Recorrentes alegaram, pois, ab initio a existência de recursos financeiros (fortuna pessoal) que dispunham desde há longa data, o recebimento no ano de 2006 da quantia de € 1.200.000,00 e, ainda, o recebimento do remanescente do preço acordado pela prometida permuta, sendo que no ano de 2007 o valor por eles recebido ascendia já a € 2.091.000,00.
M) Sendo, ainda de se realçar a este propósito, que com excepção do valor por eles recebido em 2007, todas as outras fontes ou meios de rendimento são anteriores ao da manifestação de fortuna evidenciada.
N) É, pois, inquestionável terem os Recorrentes dado cabal cumprimento ao estabelecido no n.º 3 do artigo 89º-A da LGT, na medida em que fizeram a prova da veracidade da sua declaração de rendimentos e de que era outra a fonte da manifestação de fortuna evidenciada, no caso concreto a existência de uma vastíssimo património/conjunto de bens transmitidos por herança e o recebimento de rendimentos que por estarem excluídos de tributação não se encontravam obrigados a declarar fiscalmente.
O) Assim, é intolerável que num Estado de Direito Democrático se possa tributar “à força” um contribuinte, em manifesto desrespeito dos princípios da legalidade, da capacidade contributiva e da tributação dos rendimentos reais, sob a falsa questão de que o recorrente marido não provou a concreta afectação dos meios ou rendimentos de que dispunha e que comprovadamente se encontravam excluídos se tributação à manifestação de fortuna em causa.
P) As circunstâncias concretas do caso sub judice revelam sem margem para quaisquer dúvidas de que é outra a fonte da manifestação da fortuna evidenciada, tendo os Recorrentes dado cabal cumprimento à prova que lhes era exigível de acordo com o prescrito no n.º 3 do artigo 89º-A da LGT.
Q) Acresce ainda que tese propugnada no Acórdão recorrido constitui como que uma segunda presunção, na medida em que apesar do contribuinte ter demonstrado inequivocamente a existência de outras fontes de rendimentos excluídas de tributação e de montante muitíssimo superior ao da manifestação de fortuna evidenciada, ficaria ainda com o encargo de ter de provar que foi com esses meios financeiros e não com outros (obtidos numa situação de fraude o de evasão fiscal) que fez face à manifestação de fortuna evidenciada.
R) É também de salientar que são várias as decisões tomadas no sentido de que a prova exigida ao contribuinte é apenas quanto às fontes das manifestações de fortunas evidenciadas, por forma a determinar se as mesma foram omitidas à declaração para efeitos de tributação em IRS, sem que tenha sido proclamada e necessidade do contribuinte ter ainda de demonstrar a concreta afectação dos meios financeiros à manifestação da fortuna evidenciada. - Neste sentido, entre muitos outros, se pronunciaram os Acórdãos do TCAS de 23.09.2008 e de 14.07.2010.
S) Resulta, assim, de todo o exposto que deverá ser dado total provimento em relação à primeira questão fundamental de direito invocada como fundamento do presente recurso, considerando-se que os Recorrentes no caso sub judice fizeram a prova que lhes era legalmente exigível, de acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 89-A da LGT, para afastarem a avaliação da matéria colectável por métodos indirectos.
Terminam pedindo o total provimento do recurso e que seja revogado o acórdão recorrido com todas as consequências legais.

1.5 A Recorrida Fazenda Pública apresentou contra-alegações, concluindo do seguinte modo:
A. Os Recorrentes deduziram o presente recurso com fundamento em oposição de acórdãos, invocando erro de julgamento do douto acórdão do TCA do Norte, de 20/01/2011, que manteve a douta sentença proferida em 1ª instância pelo TAF do Porto, a qual julgou improcedente o recurso interposto contra a decisão que determinou a avaliação indirecta da matéria colectável referente a IRS de 2007, fixando rendimento a tributar no montante de € 117.973,71, nos termos do disposto na alínea d) do nº 1 do art. 87º e art. 89º-A da LGT, face ao rendimento global declarado pelos sujeitos passivos, no montante de € 40.989,83, e às entregas efectuadas a título de suprimentos, pelo Recorrente marido, no decurso daquele ano, no montante total de € 235.947,42.
B. O douto acórdão sob recurso, confirmando o probatório assente em 1ª instância pelo TAF do Porto, considerou que a única disponibilidade financeira concretamente comprovada nos autos é a referente ao recebimento em 2006 da quantia de € 1.200.000,00, a qual, embora permitindo, pelo seu montante, efectuar os suprimentos em causa, não se afigura susceptível de alcançar a justificação exigida pelo nº 3 do art. 89º-A da LGT uma vez que comprovadamente não foi mobilizada para esse efeito.
C. No que respeita à quantia de € 2.019.000,00, alegadamente recebida pela outorga do contrato prometido, não foi apresentado pelos Recorrentes qualquer documento comprovativo do seu efectivo recebimento.
D. Quanto à disponibilidade de outros recursos económicos de que os Recorrentes podiam dispor, produto da gestão ao longo do tempo de vasta herança obtida nos anos 60, entendeu o acórdão sob recurso os mesmos nada atestam quanto às disponibilidades financeiras existentes e concretamente mobilizadas para aqueles suprimentos.
E. A questão fundamental de direito, objecto do presente recurso por oposição de acórdãos, respeita ao alcance do ónus probatório contido no nº 3 do art. 89º-A da LGT.
F. Na situação sub iudice, os Recorrentes pretendem ter feito a prova exigível mediante a demonstração do recebimento em 2006 da referida quantia de € 2.100.000,00, em 2007 da referida quantia de € 2.019.000,00 e do facto de serem detentores de um vasto acervo de bens móveis e imóveis (ex., acções, metais preciosos, prédios rústicos e urbanos,...), considerando que a solução jurídica contida no acórdão fundamento do presente recurso dispensa-os de demonstrar quais os fluxos financeiros subjacentes aos suprimentos efectuados, sob pena de a prova legalmente exigida redundar numa prova diabólica ou mesmo impossível.
G. Afigura-se-nos que o entendimento defendido pelos Recorrentes, quanto ao alcance do ónus probatório contido no nº 3 do art. 89º-A da LGT, enferma de erro quanto à interpretação do direito e à sua aplicação à matéria de facto assente nos autos.
H. Em face da matéria de facto assente nos autos, fixada no probatório da sentença proferida em 1ª instância pelo TAF do Porto e mantida inalterada pelo acórdão sob recurso, os Recorrentes não comprovaram ou tão-pouco indicaram a existência de outras concretas disponibilidades financeiras susceptíveis de terem sido canalizadas para os aludidos suprimentos.
I. Ora, o alcance do ónus probatório contido no nº 3 do art. 89º-A da LGT não pode ser demasiado incipiente, sob pena de se tomar inócuo, nem demasiado oneroso ou mesmo impossível, devendo, face às circunstâncias concretas da situação em apreço, ter a medida necessária e razoável para, comprovadamente, demonstrar que não foram omitidos rendimentos à declaração de IRS.
J. Só desse modo é possível acautelar o justo equilíbrio entre o princípio da tributação do rendimento real, ameaçado pela exigência de uma prova difícil ou mesmo impossível, e o combate à evasão e fraude fiscais, em prol dos princípios da igualdade e da justiça tributárias.
K. Sobre o douto acórdão ora recorrido, o qual merece a inteira adesão da entidade Recorrida, cumpre, ainda, dizer que os meios financeiros alegadamente resultantes de actos de gestão e rentabilização do património herdado na década de 60 não consubstanciam necessariamente rendimentos não sujeitos ou isentos de IRS, como sucede, a título meramente exemplificativo, com as rendas recebidas pelo arrendamento de um imóvel herdado, donde resulta que sem a sua concreta identificação não é possível aferir se os mesmos escaparam à devida tributação, para efeitos do disposto no nº 3 do art. 89º-A da LGT.
L. Mais, não podem os Recorrentes invocar que a prova que lhes é exigida é uma prova diabólica quando não identificam concretamente os rendimentos efectivamente utilizados nas manifestações de fortuna evidenciadas ou tão-pouco referem as circunstâncias que tornariam essa prova difícil ou mesmo impossível.
M. Não constando comprovado nos autos quaisquer concretos meios financeiros susceptíveis de justificar as manifestações de fortuna evidenciadas através daqueles suprimentos, é forçoso concluir que a prova efectuada não é susceptível de afastar os indícios da existência de rendimentos de origem desconhecida que, podendo corresponder a situações de evasão ou fraude fiscais naquele período de imposto, legitimam o recurso a métodos indirectos na determinação da matéria colectável.
N. A situação económica dos Recorrentes, embora sendo afortunada, não os subtrai à presunção de evasão e fraude fiscal, sempre que se verifiquem os pressupostos contidos no nº 1 e nº 4 do art. 89º-A da LGT, com o consequente ónus probatório ínsito no nº 3 daquele dispositivo legal, sob pena de este mecanismo ser perfeitamente inócuo sempre que os sujeitos passivos sejam, de algum modo, detentores de uma fortuna.
O. O entendimento preconizado pelos Recorrentes quanto à interpretação do disposto no nº 3 do art. 89º-A da LGT e à subsequente aplicação do ónus probatório à sua situação concreta consubstancia, assim, uma flagrante violação dos princípios mais elementares de legalidade, justiça e igualdade tributárias, levando a uma discriminação positiva dos contribuintes com uma situação económica afortunada.
P. Assim, ainda que este Venerando Tribunal entenda que a solução jurídica contida no acórdão fundamento é diferente da preconizada no acórdão sob recurso, sempre a matéria de facto assente nos autos deverá conduzir à improcedência do presente recurso.
Termina pedindo que seja negado provimento ao recurso.

1.6. O MP pronuncia-se no sentido da improcedência do recurso, nos termos seguintes:
«Os recorrentes acima identificados vêm sindicar o acórdão do TCAN, exarado a fls. 329/350, em 20 de Janeiro de 2011 por alegada oposição com o acórdão do STA proferido no processo n.º 0403/09, na parte em que decidiu que nos termos e para os feitos do estatuído no artigo 89°-A da LGT, no que concerne à verificação e prova dos pressupostos exigidos para que se considere ou não a existência e manifestação de fortuna, cabe ao sujeito passivo, para além da prova da existência de meios demonstrativos dos rendimentos suficientes para comprovar a normal manifestação de fortuna a prova da concreta afectação desses meios à manifestação de prova evidenciada.
Os recorrentes apresentaram as alegações de fls. 479/483, tendo concluído nos termos de fls. 478/483 que aqui se dão por reproduzidos.
A Fazenda Pública contra-alegou nos termos de fls. 520/532, tendo concluído nos termos de fls. 528/532 que aqui, também, se dão por inteiramente reproduzidos para todos os efeitos legais.
São requisitos do prosseguimento do recurso por oposição de julgados:
1. Identidade de situações fácticas;
2. Trânsito em julgado do acórdão fundamento;
3. Quadro legislativo substancialmente idêntico;
4. Acórdãos proferidos em processo diferentes ou incidentes diferentes do mesmo processo.
5. Necessidade de decisões opostas expressas. (1 Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 2007, II volume, página 808/812, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa.)
A alteração substancial da regulamentação jurídica relevante para afastar a existência de oposição de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinada solução. (2 Acórdãos do PLENO da SCT-STA, de 1992.06.19 e 2005.05.18, proferidos nos recursos números 19532 e 276/05, respectivamente.)
A oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida não como uma totalidade identidade de factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais. (3 Obra citada, página 809 e acórdão do STJ de 1995.04.26 proferido no recurso n.º 87156.)
A oposição de soluções exige, ainda, pronúncia expressa sobre a questão, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta. (4 Acórdão do PLENO SCT-STA, de 2009.05.06, proferido no recurso n.º 617/08.)
Em consonância com o decidido pelo Exmo. Relator no TCAN, a fls. 464, cuja fundamentação se subscreve parece-nos existir, efectivamente, oposição de acórdãos.
De facto, embora seja certo que em ambos acórdãos, foi, no essencial, acolhida a mesma tese quanto à verificação e prova dos pressupostos exigidos para se considerar ou não a existência de manifestações de fortuna, não é menos certo que entre os acórdãos fundamento e recorrido existe um pormenor que, claramente, os diferencia e conduz a soluções opostas.
Efectivamente, enquanto o acórdão fundamento entende que para que não haja lugar à avaliação indirecta da matéria tributável basta a prova da existência de meios demonstrativos de rendimentos suficientes para comprovar normal manifestação de fortuna o acórdão recorrido não se satisfaz, apenas com tal prova, pois sustenta que o contribuinte tem de provar, também, a concreta afectação desses meios à manifestação de fortuna evidenciada.
Quanto ao fundo da questão afigura-se-nos que o recurso não merece provimento.
De facto, em função da factualidade assente, os recorrentes não lograram provar que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que foi outra a fonte das manifestações de fortuna.
A única disponibilidade financeira concretamente comprovada nos autos tem a ver com o recebimento, em 2006, do montante de € l.200.000,00. Todavia, tal disponibilidade não é susceptível de sustentar a justificação exigida pelo artigo 89. -A/3 da LGT, pois que, conforme resulta da matéria fáctica assente não foi, concretamente, mobilizada para esse efeito. Ou seja, está provado que esse montante não foi fonte da manifestação de fortuna traduzida na efectivação de suprimentos, no montante de € 235.947,42.
Quanto à quantia de € 2.019.000,00, pretensamente, recebida pela outorga do contrato prometido não foi feita prova do seu efectivo recebimento.
No que concerne à alegada disponibilidade de outros recursos económicos, produto da gestão ao longo do tempo de vasta herança recebida em nos anos 60, como entendeu o acórdão recorrido e bem, a nosso ver, os mesmos nada atestam quanto às disponibilidades financeiras existentes e que pudessem constituir fonte da manifestação de fortuna.
Portanto e em suma, da factualidade apurada e à qual haverá que aplicar o correspondente direito, não resultam provados quaisquer rendimentos que pudessem estar na base da evidenciada manifestação de fortuna.
A nosso ver e ressalvado melhor juízo, os recorrentes não lograram, pois, fazer a prova a que alude o artigo 89.º-A/3 da LGT.
Termos em que deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se o acórdão recorrido na ordem jurídica.»

1.7. Corridos os vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes, tendo os especificados nas alíneas r) a s) sido aditados, pelo acórdão recorrido, ao abrigo do disposto no art. 712.º, n.º 1, al. a), do Código de Processo Civil e corrigido o lapso de escrita de forma a que, nas alíneas k) e l), se passará a ler 12.07.2006 em vez de 12.07.2003:
a) A Administração Fiscal procedeu a acção inspectiva interna aos rendimentos dos agora recorrentes A…… e B……, relativamente ao exercício de 2007;
b) Resultou da acção inspectiva efectuada aos agora recorrentes que:
“1.1 Através dos elementos constantes do sistema informático da DGCI, confrontados os extractos de conta 25.5.1.1.1 do ano de 2007 das sociedades C……, LDA (...) e D……, LDA (...) enviados a esta Direcção de Finanças, verifica-se que no mesmo ano de 2007 o contribuinte acima identificado efectuou entregas a título de suprimentos às mesmas sociedades no montante global de € 235.947,42 (movimentos a crédito: € 69 879,71 e € 166 067,11, respectivamente). (...)
1.3 Relativamente ao mesmo ano de 2007 o contribuinte apresentou declaração modelo 3 de IRS, com o rendimento global de € 40.989,83. (...)
1.4 Verificada assim a divergência referida, foi elaborado nesta Divisão o projecto de decisão de aplicação de métodos indirectos para a determinação do rendimento sujeito a IRS do ano de 2007 e notificado do contribuinte (...)
2-Direito de audição (...)
3-CONCLUSÃO
Para haver afastamento da avaliação indirecta prevista no artigo 89°-A da Lei Geral Tributária, tem de existir uma justificação total da manifestação de fortuna evidenciada, o que no caso em apreço não foi justificada a origem do valor global dos suprimentos efectuados.
Nestes termos, o contribuinte não fez prova, de que corresponde à realidade o rendimento declarado e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, como prescreve o número 3 do Artigo 89°-A da LGT.
Assim, em virtude de o rendimento declarado no ano de 2007 pelo contribuinte em análise ser inferior a 50% do rendimento padrão e não ficando demonstrada na totalidade a origem da verba contabilizada a título de suprimentos às referidas sociedades, encontram-se reunidas as condições legais para de acordo com a tabela a que se refere o número 4 do referido Artigo 89º-A, se proceder à fixação do rendimento no montante € 117 973,71 o qual, de acordo com a alínea d) do número 1 do Artigo 9º do código de IRS, vai ser considerado como rendimento da categoria G como foi demonstrado no projecto de decisão enviado ao contribuinte em 17.05.2010, elaborado com base nos extractos de conta 25.5.1.1.1 do ano de 2007 de ambas as sociedades enviadas a esta Divisão pelas mesmas sociedades”;
c) Na sequência da inspecção referida nas alíneas anteriores foi fixado o rendimento tributável quanto ao exercício de 2007, com recurso a métodos indirectos, no montante de €117 973,71;
d) Em 13.07.2010, os aqui recorrentes foram notificados das correcções resultantes da acção de inspecção e do relatório/conclusões que foram anexadas como parte integrante da notificação e ainda de que lhes tinha sido fixado o conjunto de rendimentos líquidos, por métodos indirectos para o ano/exercício de 2007, nos termos constantes do processo administrativo em apenso, cujo teor se dá como reproduzido;
e) Os agora recorrentes declararam para efeitos de IRS, no ano de 2007, um rendimento global de € 40.989,83;
f) Por testamento aberto no dia 05.06.1963, que faz folhas 41 e ss dos autos e, que aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais, E…… instituiu legatárias as suas irmãs e como seu único e universal herdeiro o agora recorrente;
g) Na sequência do decesso do testador, identificado na alínea anterior, e de sua mãe F……, foi instaurado o processo de inventário obrigatório que correu seus termos no 1° Juízo Cível do Porto, 2ª Secção, sob o nº 10/964;
h) Do mapa de partilha, que faz folhas 118 e ss dos autos e que aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos Legais, constante do processo identificado na alínea anterior, resultou terem sido atribuídas ao agora recorrente diversas verbas que faziam parte do acervo da herança;
i) Por contrato promessa de permuta, celebrado em 10.07.2006, o ora recorrente prometeu permutar com a sociedade comercial denominada “G……, Lda” o terreno destinado a construção, sito no Lugar ...... , freguesia de Canidelo, concelho de Vila Nova de Gaia, inscrito na matriz predial sob o artigo 3075, melhor identificado no documento que faz folhas 134 e ss dos autos, pelo preço global de € 6 352 500,00 euros;
j) De acordo com a cláusula segunda do dito contrato promessa, o agora recorrente recebeu, na data ali referida, a título de sinal e princípio de pagamento a quantia de 1.200.000,00 euros;
k) Em 12.07.2003, tal quantia de 1.200.000,00 euros foi lançada na conta do Banco Espírito Santo, BES nº ……, de que o ora recorrente era titular, cujo extracto bancário se encontra junto a folhas 145 e 146 dos autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais;
l) O saldo da conta bancária, referida na alínea anterior, em 12.07.2003, encontrava-se negativo;
m) Em 05.07.2006, foi feito um débito na conta bancária acima identificada, para subscrição de produtos financeiros, no valor de € 1.200.000,00 euros;
n) Em 28.11.2007 foi outorgada a escritura pública definitiva da prometida permuta, a que se referiu a alínea i), que faz folhas 149 e ss dos autos;
o) Do teor do contrato referido na alínea antecedente consta que: declarou o segundo outorgante que da referida quantia de (...) já recebeu da representada do primeira outorgante a importância de (...) devendo a parte restante, ou seja a quantia de um milhão novecentos e noventa e seis mil quinhentos e setenta e sete euros ser paga pela representada do primeiro outorgante, logo que seja emitido o alvará de loteamento do prédio dado em permuta pelo segundo outorgante ou logo que decorram três anos sobre esta escritura, no caso da anterior condição não se ter verificado nesse lapso de tempo.”;
p) O recorrente procedeu, durante o ano de 2007, à entrega da quantia global de 235 947,42 euros, a título de suprimentos às sociedades comerciais denominadas “C……, Lda” e “D……, Lda”, nos termos que melhor constam do teor dos extractos de contas referentes àquelas sociedades juntos ao processo administrativo apenso e que aqui se dão por inteiramente reproduzidos para todos os efeitos legais;
q) Em 29.07.2010 foi interposto o presente recurso – cfr. folhas 2 dos autos;
r) Após o movimento bancário dito em k), a conta bancária aí referida apresentava um saldo de € 0,00 (cf. cópia do extracto bancário junto pelos Recorrentes a fls. 145/146);
s) Para notificação aos Contribuintes do projecto de decisão da correcção da matéria tributável e para que pudessem pronunciar-se sobre o mesmo foi remetida ao Contribuinte marido pela Direcção de Finanças do Porto carta registada, recebida em 20 de Maio de 2010, na qual, para além do mais, se dizia:
«[…]
6. Nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT, para obstar ao procedimento de fixação daquele rendimento padrão da categoria G, cabe ao contribuinte fazer prova de que corresponde à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, nomeadamente herança ou doação, rendimentos que não esteja obrigado a declarar, utilização do seu capital ou recurso ao crédito, mediante apresentação, nomeadamente, de cópia dos extractos bancários que evidenciem a origem e a mobilização dos recursos financeiros utilizados.
7. Caso pretenda pronunciar-se por escrito sobre o teor do projecto de decisão ora notificado, poderá fazê-lo por escrito, no prazo de 15 dias, contados a partir do 3.º dia útil posterior ao do registo ou, no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil, de acordo com o determinado no ponto 1 do artigo 39.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 433/99 de 26 de Outubro, Nos termos do n.º 6 do artigo 60º da LGT e do artigo 45º do CPPT – Código de Procedimento e de Processo Tributário, os elementos referidos no ponto 4. devem ser apresentados, por escrito, no mesmo prazo.
8. Não fazendo a prova mencionada no ponto 6. desta notificação esta Direcção de Finanças promoverá a correcção dos valores declarados conforme exposto nos números 2. a 5.
[…]»
(cf. cópia da carta, do respectivo talão de registo e comprovativo de entrega no processo administrativo em apenso);
t) Os Contribuintes não deram resposta a essa notificação (cf. o processo administrativo em apenso e o teor do relatório de que se apropriou a decisão de correcção da matéria tributável).

3.1. O presente recurso vem interposto do acórdão proferido no TCAN, em 20/1/2011 (fls. 329/350), invocando os recorrentes que o mesmo está em oposição com o acórdão proferido no STA, em 27/5/2009, no processo nº 0403/09, na parte em que decidiu que nos termos e para os feitos do estatuído no art. 89°-A da LGT, no que concerne à verificação e prova dos pressupostos exigidos para que se considere ou não a existência e manifestação de fortuna, cabe ao sujeito passivo, para além da prova da existência de meios demonstrativos dos rendimentos suficientes para comprovar a normal manifestação de fortuna a prova da concreta afectação desses meios à manifestação de prova evidenciada.
Nos autos foi proferido despacho (cfr. fls. 460 e ss) no qual o Exmo. relator julgou verificada a oposição relativamente a essa questão.
Mas porque tal decisão não faz, nesse âmbito, caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar - cfr. art. 685º-C, nº 5 do CPC – podendo, se for caso disso, ser julgado findo o respectivo recurso; (Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. nº 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284° nº 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».) - cfr. também neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, volume II, 5ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2007, p. 814 (nota 15 ao art. 284º), importa, então, averiguar se a alegada oposição de acórdãos se verifica.

3.2. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002, de 19/2, na redacção da Lei nº 107-D/2003, de 31/12, (já que o presente meio processual deu entrada em 30/7/2010 – cfr. carimbo aposto na respectiva petição inicial, a fls. 3), a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, al. b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo nº 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos:
«– existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
– a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (( ) Acórdão de 29-3-2006, recurso nº 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
– identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
– que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
– que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
– a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (( ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA:
– de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05;
– de 17-1-2007, recurso n.º 48/06;
– de 6-3-2007, recurso n.º 762/05;
– de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06.
No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)».
Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.

3.3. Neste contexto, importa, então, apreciar se se verifica, ou não, a suscitada oposição, no que respeita à questão em apreciação, que, segundo os recorrentes, consiste em determinar qual é a prova legalmente exigida ao contribuinte no termos do nº 3 do art. 89°-A da LGT, para que não haja lugar à avaliação indirecta da matéria colectável (cfr. a Conclusão C das alegações).
A interpretação decorrente do acórdão recorrido é, no entendimento dos recorrentes, manifestamente ilegal e desvirtua por completo o espírito e a intenção visada pelo legislador, que, como consta do Preâmbulo do DL nº 398/98, de 17/12, que aprova a LGT), só a título excepcional admitiu a possibilidade do recurso à avaliação da matéria colectável por métodos indirectos e como uma medida de combate à fraude e evasão fiscal sustentada na existência de fortes indícios de a matéria tributável real não corresponder à declarada.
E por outro lado o legislador também não pretendeu de modo algum onerar o contribuinte com uma prova impossível ou excessivamente onerosa que no fundo passasse a transformar em regra a excepção da tributação normal, além de que, a tese jurídica sufragada no acórdão recorrido viola os princípios jurídico-constitucionais plasmados nos arts. 13º, 103° e 104° da CRP.
Ora, conforme decorre da matéria alegada e provada nos autos a desproporção existente entre os valores dos suprimentos realizados pelo recorrente marido e o valor da declaração do IRS, está plenamente justificada pelo recebimento de uma vastíssimo património que faziam parte o acervo de uma herança deixada ao recorrente marido e ainda pelo recebimento, no ano de 2006, de € 1.200.000,00, a título de sinal pela permuta de um dos prédios que fazia parte dessa herança.
Vejamos, pois.

4.1. No acórdão recorrido entendeu-se que a prova efectuada pelos recorrentes, da existência de outras fontes ou meios de rendimento de valor substancialmente superior ao da manifestação de fortuna evidenciada e comprovadamente excluídos de tributação, não era suficiente para dar cumprimento à inversão do ónus da prova estabelecida no nº 3 do art. 89° A da LGT, já que estes, igualmente se encontravam obrigados a provar a concreta afectação daqueles meios à manifestação de fortuna evidenciada.
Por sua vez, no acórdão fundamento (o acórdão deste STA, proferido em 27/5/2009, no processo nº 403/2009) exara-se, no que aqui interessa, o seguinte:
“O contribuinte efectuou prova de ter utilizado nas aquisições meios pecuniários que não constituíam rendimentos sujeitos a declaração em sede de IRS, provenientes de empréstimos.
Por isso, desde logo, o rendimento tributável a fixar pela Administração Tributária, nos termos do nº 4 do artigo 89º-A da LGT, não poderá ser superior a 20% da parcela do valor de aquisição dos imóveis cuja fonte de rendimento tenha ficado por provar. (( ) Neste sentido, pode ver-se o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 17-1-2007, recurso nº 1225/06.)
No caso em apreço, constata-se que, no ano em causa (2006) e no período dos três anos anteriores, referido na alínea a) do n.º 2 do art. 89º-A para apreciação das manifestações de fortuna, o contribuinte despendeu na aquisição de imóveis € 1.147.000,00 (€ 997.000,00 em 2006 e 150.000,00 em 2004).
Nesse período, o contribuinte declarou como rendimentos de IRS € 62.474,09 (€ 50.005,98 em 2006 e € 12.468,11 em 2004) e comprovou ter pedido dois empréstimos que lhe proporcionaram € 1.095.000,00 (€ 700.000,00 + € 395.000,00), isto é, no total, € 1.157.474,09.
Este valor é superior ao despendido na aquisição dos imóveis pelo que deve entender-se que o contribuinte fez a prova exigida pelo nº 3 do art. 89º-A da LGT, demonstrando que a manifestação de fortuna que consubstancia a aquisição dos imóveis teve fonte diferente de rendimentos sujeitos a declaração em sede de IRS.
Assim, não há suporte legal para fixar a matéria tributável de IRS do ano de 2006 com base na tabela que consta do nº 4 do art. 89º-A da LGT».

4.2. Ora, como se acentua no acórdão do Pleno deste mesmo STA, de 21/3/2012, no processo nº 0745/11 (em que se apreciou questão em tudo idêntica à dos presentes autos e em que o acórdão fundamento invocado como estando em oposição com o acórdão então recorrido era, igualmente, o ac. do STA, de 27/5/2009, no processo nº 403/2009 – e sendo recorrentes, aliás, os aqui também recorrentes) «neste acórdão, não foi expressamente apreciada a questão de saber se basta a prova de meios de rendimento de valor superior ao da manifestação de fortuna ou se o contribuinte está obrigado a provar a concreta afectação desses meios à manifestação de fortuna evidenciada», sendo que, tal como resulta da transcrição supra desse aresto «no caso em apreciação naquele recurso, se considerou ter o contribuinte provado a origem dos meios que permitiram as manifestações de fortuna, tendo este justificado integralmente as aquisições com bens próprios e com empréstimos bancários.
Em parte alguma do acórdão foi chamada à discussão a questão de saber se bastava o contribuinte provar abstractamente a posse de bens de valor idêntico ou superior aos das manifestações de fortuna, ou se era exigida a prova da concreta aplicação dos meios.»
E assim sendo, não tendo havido apreciação expressa da referida questão, também não pode afirmar-se ter-se ali decidido de forma contrária à do acórdão recorrido, o que tanto basta para se reconhecer a inexistência de oposição.
Pelo que, perante o exposto, não ocorrendo os pressupostos para a oposição de acórdãos, o recurso tem de ser julgado findo.

DECISÃO
Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em julgar findo o recurso, por inexistência da suscitada oposição.
Custas pelos recorrentes.
Lisboa, 2 de Maio de 2012. – Joaquim Casimiro Gonçalves (relator) – José da Ascensão Nunes Lopes - Lino José Batista Rodrigues Ribeiro - Pedro Manuel Dias Delgado – Maria Fernanda dos Santos Maçãs - Dulce Manuel da Conceição Neto – João António Valente Torrão.