| Texto Integral: | Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1 – RELATÓRIO
A…………, LDA., com o número de identificação fiscal ……… e domicílio no …………, nº ……….., em Albufeira, reclamou do acto do Director de Finanças de Faro, de 2 de Janeiro de 2013, que fixou por métodos indirectos matéria tributável de IVA dos anos de 2008, 2009 e 2010 em € 43.191,20, € 13.584,30 e € 318.616,53, pedindo a sua anulação e substituição por outro que admita a nomeação de um novo perito independente ou autorize o perito independente antes nomeado a proceder à junção do seu relatório.
Por sentença de 13 de Fevereiro de 2013, o TAF de Loulé, indeferiu liminarmente a reclamação por o acto não ser impugnável.
Reagiu a contribuinte A………., LDA, interpondo o presente recurso cujas alegações integram as seguintes conclusões:
A — Motivada pela acção inspectiva entabulada pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Faro, que lhe fixou, por métodos indirectos, um valor de IVA a pagar assim como de matéria tributável em sede de IRC, a Agravante deu entrada de um pedido de revisão.
B — Na petição inicial que apresentou, a Agravante requereu a intervenção de um Perito Independente, tendo, inclusive, pago a respectiva taxa administrativa no valor de € 1.385,20 (mil trezentos e oitenta e cinco euros e vinte cêntimos);
C — No dia 13 de Dezembro de 2012, foi a agravante notificada da marcação para o dia 17 desse mesmo mês e ano, da reunião do Peritos em sede de comissão de revisão. Em contacto com o Perito por si nomeado — Dr. B…………, soube a Agravante que a reunião tida sido alterada das 15 para as 10 horas, a seu pedido.
D - Ora, porque se impunha avisar o Perito Independente, a Advogada que acompanhava a Recorrente à altura, Dra. C…………, de imediato contactou o Perito Independente nomeado pela administração tributária, para o avisar da alteração de horário. Assim soube que o Perito Independente não poderia de todo em todo estar presente no dia 17 de Dezembro de 2012 na reunião de Peritos (seja de manhã ou de tarde) e ainda, que no dia 19 de Dezembro de 2012 se ausentaria do País tendo por destino a Austrália e que só regressaria a Portugal no dia 13 de Janeiro de 2013. Tendo aliás, o mesmo perito recomendado a sua substituição, prontificando-se, inclusive, a indicar um colega para ocupar o seu lugar.
E - Contactada, no imediato, a Direcção de Finanças, na pessoa da Sra. Inspectora D…………, foi transmitido que o Sr. Perito Independente estaria impedido de se deslocar no dia 17 de Dezembro de 2012 à reunião de Peritos e que se deslocaria, volvidos 2 dias (ire., 19 de Dezembro), para a Austrália, País onde permaneceria até ao dia 13 de Janeiro de 2013, pelo que, se revelava ajuizado proceder à substituição do indicado Perito, até por sua indicação.
F - Depois de pedido tempo para auscultar as chefias, veio a indicada Sra. Inspectora, via telefone, referir que não era permitido substituir o Perito Independente que foi nomeado.
G — Desta decisão reclamou a Recorrente, tendo em conta, que não previsto e por maioria de razão, proibida a substituição do Perito Independente nomeado pela At, a decisão de o não substituir (mau grado razões nesse sentido), reconduzem-se a um processo discricionário, o qual, é passível de aferição jurisdicional da sua conformidade com o interesse público que norteia a conduta e o procedimento da administração tributária.
H — O cotejo entre os artigos 103°, n.° 2, 165°, n.° 1, al. i), 266°, 268°, 20°, 280.° e 204.° da Constituição da República Portuguesa e ainda o artigo 9 da LGT, permite a conclusão que assiste um direito global aos interessados em reclamar para um juiz dos actos que os lesem.
I — Tal direito abarca aqueles dos casos em que os particulares pretendem defender-se jurisdicionalmente os seus direitos ou interesses contra os poderes públicos, tanto mais, como no presente, que a decisão da At em não substituir o Perito Independente, tem efeitos directos na esfera patrimonial dos contribuinte e ainda, extravasa a normal afectação do interesse protegido da Recorrente, visto que esta, pagou pela intervenção do Perito, querendo-a e dela podendo beneficiar e sem que tivesse dado azo ou causa, dela se viu espojada, recusada da At em substituir um Perito por si nomeado, bem sabendo que o mesmo estaria impedido de comparecer, com toda a probabilidade de cumprir com a elaboração do Relatório e, ainda, com foi esse mesmo Perito que propôs a sua substituição.
J — Assim é tal decisão um acto definitivo e impugnável, contrariamente ao decidido na Douta sentença revivenda, e assim o sendo, igualmente sucumbe o argumento de que não sendo de aplicar ao in casu a reclamação prevista no art. 276.° do CPPT, esta não poderia no entanto ser convolada, atendendo ao facto da não impugnabilidade de tal decisão.
L — Ora, conforme proferido o acto é impugnável pelo que a sentença recorrida terá de ser alterada. E, segundo se crê, igualmente será de aplicar em conformidade o procedimento de revisão previsto no artigo 276.° do CPPT, o qual prevê a impugnação de quaisquer decisões do órgão de execução fiscal ou de outras autoridades da administração tributária que afectem direitos ou interesses legítimos do contribuinte,
M — sem embargo de bem se saber que estamos perante um acto preparatório do processo, Mas,
N — caso assim se não entenda, então sempre a sentença terá de ser alterada, no sentido de alterar a reclamação apresentada e convolá-la, tendo em linha de conta, que o aresto só assim o não entendeu, porque deu por verificada uma realidade que impedia tal convolação, como o seja, a do acto não ser impugnável.
Ora, sendo-o como o é, tal impedimento desaparece, pelo que deverá o aresto ser substituído por outro que admita o petitório apresentado pela Recorrente prosseguido com o processo no sentido de conhecer do seu mérito.
NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO PROCEDENTE POR PROVADO E EM CONSEQUÊNCIA SER REVOGADA A DOUTA SENTENÇA, IMPLICANDO ASSIM, A ACEITAÇÃO DA RECLAMAÇÃO APRESENTADA, PROSSEGUINDO O PROCESSO OS SEUS DEMAIS TERMOS.
POR TUDO O ACIMA EXPOSTO E PELO MUITO QUE VEXAS DOUTAMENTE SUPRIRÃO, JULGANDO DESTE MODO, FARÃO VOSSAS EXCELÊNCIAS JUSTIÇA.
Não houve contra-alegações.
O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:
A recorrente à margem identificada vem sindicar a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, de 13 de Fevereiro de 2013, exarada a fls. 85/87.
A decisão recorrida indeferiu liminarmente a reclamação por erro na forma de processo insusceptível de convolação, atenta a inimpugnabilidade do acto sindicado.
A recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 101/103, que, como é sabido, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 684.°/3 e 685.°-A/1 do CPC, e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas para todos os efeitos legais.
Não houve contra — alegações.
A nosso ver o recurso não merece provimento.
Afigura-se patente o erro na forma de processo.
De facto, a RAOEF é o meio processual adequado para sindicar quaisquer decisões da administração tributária no processo de execução fiscal que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos dos interessados. ¹ (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6.ª edição 2011, IV volume, página 269, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa.)
Ora, a recorrente sindica o acto da autoria do DDF de Faro que, em sede de sub - procedimento de revisão da matéria tributável, regulado nos artigos 91.º a 94.º da LGT, inserido no procedimento de liquidação, fixou a matéria tributável para efeitos de liquidação do IVA de 2008, 2009 e 2010.
Trata-se, portanto de um acto anterior à liquidação do tributo e, consequentemente, ainda anterior à instauração do PEF.
E, pois, axiomático que ocorre erro na forma de processo.
Por outro lado, também, se afigura claro que o acto em causa é inimpugnável o que acarreta a impossibilidade de convolação, nos termos do estatuído nos artigos 97.°/3 da LGT e 98.°/4 do CPPT.
Na verdade, nos termos do disposto no artigo 86.°/3 da LGT a avaliação indirecta não é susceptível de impugnação contenciosa directa, salvo quando não dê origem a qualquer liquidação, o que não é o caso dos autos.
O citado número 3 do artigo 86.° da LGT “…reafirma a regra da impugnação unitária do acto tributário, de que decorre a insusceptibilidade da impugnação autónoma da avaliação indirecta efectuada no processo de liquidação do tributo..” ² (Lei Geral Tributária, anotada, página 366, António Lima Guerreiro), designadamente do acto interlocutório de determinação da matéria tributável, apenas sendo contenciosamente impugnável o acto final de liquidação do tributo.
Com efeito, o acto de decisão do procedimento de revisão da matéria tributável é um acto interlocutório do procedimento de liquidação quando este deve acabar com um acto de liquidação, como acontece no caso em análise, pelo que não é contenciosamente impugnável, por força do principio da impugnação unitária estatuído no artigo 54.° do CPPT e que enforma o contencioso tributário. ³ (CPPT, anotado e comentado, 6ª edição 2011, volume I, páginas 467, 470 e 471.)
A decisão recorrida não merece, assim, qualquer censura.
Termos em que deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional, mantendo-se a sentença recorrida na ordem jurídica.
2 – FUNDAMENTAÇÃO/DIREITO
O meritíssimo juiz do TAF de Loulé indeferiu liminarmente a reclamação, por entender que:
“I.
A……….., LDA., com o número de identificação fiscal ……… e domicílio no ……….., nº …………., em Albufeira, vem reclamar do acto do Director de Finanças de Faro, de 2 de Janeiro de 2013, que fixou o rendimento de IVA dos anos de 2008, 2009 e 2010 em € 43.191,20, € 13.584,30 e € 318.616,53, pedindo a sua anulação e substituição por outro que admita a nomeação de um novo perito independente ou autorize o perito independente antes nomeado a proceder à junção do seu relatório.
II.
O procedimento de Revisão da Matéria Colectável assenta num debate contraditório entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da administração tributária, com a participação do perito independente, quando houver, e visa o estabelecimento de um acordo, nos termos da lei, quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeitos da liquidação — artigo 92°, nº 1, da LGT.
Na falta de acordo entre os peritos no prazo de 30 dias, o órgão competente para a fixação da matéria tributável resolverá, de acordo com o seu prudente juízo, tendo em conta a posição de ambos os peritos - n.° 6 do mesmo artigo 92°.
Assim, o acto através do qual o órgão competente fixa a matéria tributável é um acto administrativo de primeiro grau que finda o procedimento de Revisão da Matéria Colectável, que não um acto praticado no Processo de Execução Fiscal.
Com efeito, aquele procedimento ocorre antes de efectuada a liquidação, enquanto que o processo executivo só pode é instaurado após o termo do pagamento voluntário do tributo.
Pelo que o acto sub judice nos autos nunca poderia ser objecto do presente meio processual uma vez que o seu autor não foi o órgão da execução fiscal — cfr. o artigo 276.° do CPPT.
III.
Dispõe o artigo 97°, n.° 3, da Lei Geral Tributária que se ordenará a correcção do processo quando o meio usado não for adequado segundo a lei
Como referem LEITE DE CAMPOS E OUTROS, Lei Geral Tributária anotada, 2012, Encontro da Escrita, 4ª Edição, nota 2 ao artigo 97°, “o n.° 3 do preceito visa obstar a que, por via de uma errada eleição da forma de processo, o tribunal deixe de se pronunciar sobre o mérito da causa. Trata-se de uma injunção ao próprio juiz. Este só estará desonerado da obrigação de ordenar a correcção da forma de processo quando ela se mostre de todo inviável”, sendo que — nota 3 — “a solução da convolação do processo tem sido várias vezes aflorada e decidida no contencioso tributário, tendo-se a jurisprudência firmado no sentido da sua admissibilidade desde que o pedido formulado e a causa de pedir invocada se ajustem à forma adequada de processo e a ‘acção judicial’ não esteja caducada”.
Ora, como se disse, o pedido formulado é de anulação do acto que fixou a matéria tributável no procedimento de Revisão da Matéria Colectável.
Sendo que nos termos do n.° 3 do artigo 86.° da LGT, a avaliação indirecta não é susceptível de impugnação contenciosa directa, salvo quando não dê origem a qualquer liquidação, ou seja, aqui a regra é a da não impugnabilidade contenciosa autónoma do acto que fixa a matéria colectável através de métodos indirectos, vigorando o princípio da impugnação unitária (só há impugnação contenciosa do acto final do procedimento de liquidação, uma vez que é este que afecta a esfera patrimonial do contribuinte).
E, assim sendo, o acto reclamado não é impugnável, pelo que não é possível a convolação do processo.
IV.
Termos em que se indefere liminarmente a Reclamação por o acto não ser impugnável.”
DECIDINDO NESTE STA
Afigura-se manifesta a sem razão do recorrente.
Aliás, a exposição de motivos é até difícil de compreender. Por um lado pede na sua petição que apresenta ao abrigo do artº 276º do CPPT: “ Nestes termos e nos melhores de Direito e com o sempre Muito Douto suprimento de V. Exa., deverá a presente reclamação ser aceite e tida por provada e em consequência ser anulado (sublinhado nosso) o Despacho emitido pelo Sr. Director da Direcção de Finanças de Faro (e aqui junto como documento nº 1) e substituído por um que:
A- admita a nomeação de um novo Perito Independente, de molde a que este se pronuncie sobre o pedido de revisão da matéria tributável apresentado pela Reclamante; ou
B- em alternativa, que o novo Despacho, autorize o Perito Independente antes nomeado a proceder à junção de seu relatório que antes não efectuou.
Mas, por outro este pedido é precedido de extensas alegações incidentes, na afirmação de direitos e princípios que assistem ao contribuinte no nosso sistema fiscal e constitucional e também conceitos de direito. Depois incidem, ainda, sobre uma alegada impossibilidade de o Perito independente designado para o acto de revisão de IVA dos exercícios de 2008, 2009 e 2010 a ter lugar no dia 17/12/2012 pelas 10h por acordo, depois de inicialmente estar marcado para as 17h. Este estaria impedido por daí a 2 dias, a 19 de Dezembro de 2012, se deslocar à Austrália.
Em algum lugar dos autos se patenteia o que quer que seja relacionado com o alegado impedimento (que objectivamente nunca o seria, já que uma eventual partida para a Austrália a 19/12/2012, por parte do Perito independente não é, por si só, impeditiva da presença no acto de revisão da matéria colectável marcado para o dia 17/12/2012).
Também a decisão que mantem a fixação, por métodos indirectos do IVA, dos anos de 2008, 2009 e 2010, constante de fls. 51 e 52 dos autos e cuja anulação ora se pede, em lugar algum se pronuncia sobre qualquer eventual requerimento de adiamento da reunião onde o Perito independente devia estar presente ou sobre a sua substituição. Limita-se a objectivar “O perito independente não remeteu qualquer parecer ( nº 7 Artº 92º da LGT)”.
Assim sendo e não esquecendo que a contribuinte na sua reclamação pede a anulação do acto de revisão, temos de considerar que este é o cerne da sua reclamação e recurso. O mais que pede é “colateral” e não tem sustentação/relação com a decisão recorrida, pelo que tais alegações e conclusões não podem ser consideradas e aqui apreciadas.
Aqui chegados, fazemos nossa toda a argumentação expendida no douto parecer do Mº Pº junto deste STA, sendo evidente o erro na forma do processo já que não há, ainda, qualquer processo de execução fiscal que autorize a reclamação usada do artº 246º do CPPT.
O que a recorrente verdadeiramente sindica (pedindo a sua anulação) é o acto da autoria do DDF de Faro que, em sede de sub - procedimento de revisão da matéria tributável, regulado nos artigos 91.º a 94.° da LGT, inserido no procedimento de liquidação, fixou a matéria tributável para efeitos de liquidação do IVA de 2008, 2009 e 2010.
Trata-se, de facto, de um acto anterior à liquidação do tributo e, consequentemente, ainda anterior à instauração do processo de execução fiscal.
Sendo inimpugnável, no caso, o acto de revisão da matéria colectável à face do disposto no artº 86º nº 3 da LGT que consagra o princípio da impugnação unitária do acto tributário (só é contenciosamente impugnável o acto final de liquidação do tributo), temos que por consequência não pode operar-se a convolação. Como bem se refere no dito parecer “o procedimento de revisão da matéria tributável é um acto interlocutório do procedimento de liquidação quando este deve acabar com um acto de liquidação, como acontece no caso em análise, pelo que não é contenciosamente impugnável, por força do principio da impugnação unitária estatuído no artigo 54.° do CPPT e que enforma o contencioso tributário. (CPPT, anotado e comentado, de Jorge Lopes de Sousa 6ª edição 2011, volume I, páginas 467, 470 e 471.)”.
Assim sendo, falece o recurso sendo de confirmar a decisão recorrida
Preparando a decisão alinhamos as seguintes proposições:
1) A reclamação prevista no artº 276º do CPPT é o meio próprio para sindicar quaisquer decisões da administração tributária no processo de execução fiscal que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos dos interessados.
2) Se a recorrente sindica o acto da autoria do Directo Distrital de Finanças que, em sede de sub - procedimento de revisão da matéria tributável, regulado nos artigos 91.º a 94.° da LGT, inserido no procedimento de liquidação, fixou a matéria tributável para efeitos de liquidação do IVA de 2008, 2009 e 2010, questiona um acto anterior à liquidação do tributo e, consequentemente, ainda anterior à instauração do processo de execução fiscal.
3) Nestas circunstâncias, o uso do meio contencioso previsto no artº 276º do CPPT configura erro na forma do processo.
4) Não pode operar-se a convolação pois que o acto sindicado, por força do princípio da impugnação unitária, consagrado no 86º nº 3 da LGT, é inimpugnável.
4- DECISÃO
Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.
Custas a cargo da recorrente.
Lisboa, 5 de Junho de 2013. - Ascensão Lopes (relator) - Pedro Delgado - Valente Torrão. |
