Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	0876/09

Data do Acordão:	03/17/2011

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	ANTÓNIO CALHAU

Descritores:	RESPONSÁVEL SUBSIDIÁRIO REVISÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL PRAZO

Sumário:	O responsável subsidiário pode formular pedido de revisão da matéria colectável apurada através de métodos indirectos na sequência da sua citação no processo executivo, data a partir da qual se deve contar o prazo de trinta dias previsto para o efeito no n.º 1 do artigo 91.º da LGT.


Nº Convencional:	JSTA00066871
Nº do Documento:	SAP201103170876
Data de Entrada:	09/29/2010
Recorrente:	A... E OUTRO
Recorrido 1:	FAZENDA PÚBLICA
Votação:	MAIORIA COM 3 VOT VENC


Meio Processual:	REC OPOS JULGADOS.
Objecto:	AC STA PROC876/09 DE 2010/04/28 - AC STA PROC999/09 DE 2010/03/17.
Decisão:	PROVIDO.
Área Temática 1:	DIR PROC FISC GRAC - MATÉRIA COLECTÁVEL. DIR PROC TRIBUT CONT - IMPUGN JUDICIAL.
Legislação Nacional:	LGT98 ART22 N4 ART86 N5 ART91 N1 ART92 N2. CPPTRIB99 ART117. CONST97 ART18.
Referência a Doutrina:	JORGE DE SOUSA CPPT ANOTADO E COMENTADO 5ED VI PAG846. JORGE DE SOUSA SOBRE A RESPONSABILIDADE CIVIL DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA POR ACTOS ILEGAIS PAG65-PAG71.


Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
I – A… e outro, com os sinais dos autos, notificados do acórdão da Secção de Contencioso Tributário do STA de 28/4/2010, proferido nos presentes autos, a fls. 557/571, e com ele não se conformando, do mesmo vêm interpor recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, nos termos do artigo 284.º do CPPT, com fundamento em oposição com o acórdão de 17/3/2010, proferido pela Secção de Contencioso Tributário do STA no processo n.º 999/09, formulando as seguintes conclusões:
1. Os Recorrentes não se conformam com a improcedência da impugnação porquanto o Tribunal a quo, salvo o devido respeito, aplicou erradamente o direito.
2. De acordo com o n.º 4 do artigo 22.º da Lei Geral Tributária: “As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”.
3. Tal como referido anteriormente “resulta claro do artigo citado que os responsáveis fiscais subsidiários têm os mesmos direitos de reacção, e nos mesmos moldes, quanto à dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída, do devedor principal”.
4. Ademais, o pedido de revisão da matéria colectável é um meio gracioso de impugnação da decisão administrativa de fixação da matéria colectável, cuja dedução é obrigatória quando a matéria colectável for fixada através de métodos indirectos, o que sucede nos presentes autos.
5. Pelo que, nada obstando nos termos do artigo 91.º da Lei Geral Tributária, a Administração Fiscal tem de aceitar o mesmo e despoletar os seus ulteriores termos.
6. Entendimento esse entretanto já veiculado no Acórdão da 2.ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo proferido no âmbito do processo n.º 999/09, junto aos autos.
7. Neste contexto, a Administração Fiscal ao rejeitar o pedido de revisão da matéria colectável sub judice preteriu uma formalidade essencial a que se encontrava obrigada.
8. Posto isto, e estando o acto de liquidação ferido de ilegalidade, constitui a mesma fundamento de anulação do referido acto nos termos da alínea d) do artigo 99.º do Código de Procedimento e Processo Tributário.
9. Pelo que, o Acórdão recorrido não andou bem ao anular a Sentença do Tribunal de 1.ª Instância que decidiu pela procedência da Impugnação Judicial, determinando a anulação da liquidação, sede de IVA, relativa a 1991, pela preterição da formalidade essencial taxativamente prevista na alínea d) do artigo 99.º do Código de Procedimento e Processo Tributário.
10. O Acórdão recorrido violou o disposto no n.º 1 do artigo 91.º e n.º 4 do artigo 22.º da Lei Geral Tributária.
Nestes termos, e assinalada a ilegalidade do Acórdão em recurso, não poderá deixar de se reparar a decisão proferida pelo Tribunal a quo, concluindo-se pela procedência da impugnação e declarando-se, em consequência, a anulação da liquidação em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado.
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso merece provimento, devendo ser sufragada a doutrina acolhida no acórdão fundamento.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Mostram-se provados os seguintes factos:
1. Na sequência do despacho de reversão, os ora impugnantes, citados em 07-12-2001 e 11-12-2001, requereram, em 07-01-2002 (fls. 454 dos autos), a revisão da matéria colectável, pedido que foi indeferido por despacho do Sr. Director de Finanças da Direcção de Finanças de Vila Real, datado de 29-01-2002, com o teor que se transcreve:
«Nos termos do n.º 1 do art.º 91.º da LGT, o pedido de revisão da fixação da matéria colectável por métodos indirectos deve ser apresentado no prazo de 30 dias, contados da data da notificação da decisão. No caso concreto, essa notificação foi emitida em 08/05/1996 e a apresentação do pedido de revisão somente em 07/01/2002.
O prazo para requerer, previsto no art.º 91.º em causa, é peremptório e de caducidade, vertendo directamente da lei, razão pela qual é improrrogável, fazendo o seu decurso precludir o direito de reclamar, sendo a apresentação extemporânea de reconhecimento oficioso, até à decisão final.
Acresce referir que os responsáveis subsidiários A… e B… somente poderão defender-se da fixação (por a devedora principal C…, Lda., o não ter feito antes) pelo accionamento dos mecanismos da reclamação graciosa e ou impugnação judicial contra a liquidação por força da declaração da reversão prevista no art.º 159.º do CPPT, como decorre da apreciação conjunta do n.º 4 do art.º 22.º e n.º 5 do art.º 86.º, ambos da LGT e alínea c) do art.º 102.º do CPPT.
Nestes termos, cumpre-me, na qualidade de órgão da administração tributária referido no n.º 1 do art.º 91.º da LGT, reconhecer que o pedido em causa foi apresentado para além do prazo legalmente estabelecido no mesmo dispositivo legal, razão pela qual não se encontram reunidos os requisitos legais para a sua apreciação, pelo que, consequentemente, mando arquivar o presente processo sem qualquer decisão, mantendo-se para todos os efeitos a fixação da matéria colectável por métodos indirectos antes efectuada.» - fls. 459.
2. Esta decisão foi notificada aos ora impugnantes em 07-02-2002 – fls. 461 dos autos – por ofício datado de 01-02-2002, com o seguinte teor:
«Ficam V. Exas. notificados do despacho de indeferimento de 02/01/29, (…), relativamente ao pedido de revisão de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas e Imposto sobre o Valor Acrescentado do ano de 1991, nos termos do n.º 1 do art.º 91.º da LGT, por ter sido considerado que houve apresentação extemporânea do pedido.
Esta decisão não é susceptível de impugnação autónoma, nem de recurso hierárquico, sem prejuízo do direito de reclamação ou impugnação do acto tributário da liquidação, nos termos e fundamentos previstos no Código de Procedimento e de Processo Tributário.» - fls. 633 dos autos.
3. O Imposto sobre o Valor Acrescentado liquidado nos períodos em causa nos autos – 3.º e 4.º trimestres de 1991 e 1.º, 2.º e 3.º trimestres de 1992 – resultou: a) da fixação de volume de negócios para o ano de 1992; b) da extrapolação para o ano de 1991 do volume de negócios fixado para o ano de 1992; c) não consideração do Imposto sobre o Valor Acrescentado deduzido nas D.P. relativamente a 1991 e 1992 por não terem sido exibidos os documentos de suporte do respectivo imposto.
III – Vem o presente recurso interposto para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA do acórdão proferido nestes autos a fls. 557 a 571, que, julgando procedente o recurso da FP, considerou que não existe obstáculo a que o responsável subsidiário reclame ou impugne judicialmente a liquidação, mesmo quando invoque errónea aplicação e quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, apesar de o devedor principal não ter solicitado o procedimento de revisão, mas concluindo que, tendo o pedido de revisão da matéria tributável sido apresentado pelo revertido dentro dos trinta dias a contar da sua citação, o despacho que não admitiu tal pedido, por o considerar extemporâneo, aplicou correctamente a lei.
Alegam os ora recorrentes que tal decisão está em patente oposição com o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do STA de 17/3/10, proferido no recurso n.º 999/09, processo em que, aliás, são intervenientes as mesmas partes, o mesmo sujeito passivo originário, o mesmo procedimento, o mesmo período tributário, apenas divergindo quanto ao tributo em causa (neste caso, IVA, no outro IRC).
Vejamos. São pressupostos do recurso por oposição de acórdãos para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois acórdãos (acórdão fundamento e acórdão recorrido).
Para que exista oposição de acórdãos é, pois, assim necessária tanto uma essencial identidade jurídica como factual que, por natureza, se afere pela análise do objecto das decisões proferidas nos acórdãos em confronto.
A questão essencial em ambos os recursos é a de saber se os responsáveis subsidiários podem requerer, na sequência da respectiva citação no processo executivo, a revisão da matéria colectável apurada através de métodos indiciários, bem como a data a partir da qual se deve contar o prazo para esse pedido ser formulado.
Sobre tal questão pronunciou-se, então, o acórdão fundamento no sentido de que o responsável subsidiário pode formular pedido de revisão da matéria colectável apurada através de métodos indirectos na sequência da sua citação no processo executivo, data a partir da qual se deve contar o prazo de trinta dias previsto para o efeito no n.º 1 do artigo 91.º da LGT.
Por sua vez, o acórdão recorrido considerou que o responsável subsidiário tem direito à reclamação e à impugnação judicial da matéria tributável, nos mesmos termos do devedor principal, nos termos do n.º 4 do artigo 22.º da LGT, mesmo quando invoque errónea aplicação e quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, e apesar de o devedor principal não ter solicitado o procedimento de revisão, mas não lhe é permitido, no caso da fixação da matéria tributável por métodos indirectos, requerer ou intervir, por se encontrar findo, o procedimento de revisão previsto no artigo 91.º da LGT, ainda que possa reclamar ou impugnar a liquidação ou a avaliação indirecta, sem o condicionalismo referido no n.º 5 do artigo 86.º da LGT.
Estamos, com efeito, perante soluções opostas perfilhadas para idêntica questão e daí a manifesta oposição de julgados, que constitui fundamento legal para o presente recurso, como, de resto, reconheceu o Exmo. Juiz Relator.
A questão sobre a qual ambos os arestos se pronunciaram e que importa aqui, pois, dirimir é, como vimos, a de saber se os responsáveis subsidiários podem requerer a revisão da matéria tributável apurada através de métodos indiciários na sequência da sua citação no processo executivo e, em caso afirmativo, qual a relevância da preterição de tal possibilidade na legalidade da liquidação.
Entendeu-se no acórdão fundamento que, se é certo que aos responsáveis subsidiários é assegurado o direito de impugnação judicial nos mesmos termos do devedor originário (artigo 22.º, n.º 4, da LGT), não poderá também deixar de lhes ser assegurado “o direito de impugnação quando pretendam discutir a quantificação da matéria tributável ou a verificação dos pressupostos da sua determinação por métodos indirectos”, e, seguindo de perto o que Jorge de Sousa defende no seu CPPT, anotado e comentado, 5.ª edição, a fls. 846, anotação 13 ao artigo 117.º, “Nos casos em que a impugnação judicial depende de prévio pedido de revisão do acto tributável, não é efectuada, antes da citação, qualquer outra notificação ao responsável subsidiário ou solidário que possa constituir o termo inicial do prazo para a apresentação do pedido.
Por isso, não podendo recusar-se ao responsável subsidiário ou solidário as mesmas possibilidades de reclamação ou impugnação judicial que são atribuídas ao devedor originário, parece que aquele poderá apresentar pedido de revisão da matéria colectável no prazo de trinta dias a contar da data em que for efectuada a citação, acto que equivale à notificação para efeitos do n.º 1 do artigo 91.º da LGT.
A apresentação deste pedido de revisão da matéria colectável tem efeito suspensivo da liquidação (artigo 92.º, n.º 2 da LGT, efeito este que, como ela já foi efectuada (pois serviu de base à instauração do processo de execução fiscal) tem de se reportar à sua eficácia.”.
Sendo assim, concluiu-se naquele aresto, que, «perante o pedido de revisão da matéria tributária que lhe foi formulado dentro do prazo de 30 dias a contar da citação dos responsáveis subsidiários, a Administração Tributária deveria ter dado seguimento a tal pedido e não, como o fez, “arquivar o processo sem qualquer decisão, mantendo-se para todos os efeitos a fixação da matéria colectável por métodos indirectos antes efectuada” - cfr ponto 1 do probatório.
Admitindo-se, como se admite, o pedido de revisão nestas circunstâncias temporais, a respectiva ilegítima rejeição por parte da Administração Tributária não pode deixar de consequenciar a ineficácia da liquidação, não obstante o vício verificado decorra de uma objectiva preterição de formalidade essencial que a deveria anteceder procedimentalmente, mas que “in casu” cronologicamente se lhe seguiu.».
Também se nos afigura ser esta a interpretação mais correcta dos preceitos legais aplicáveis.
Com efeito, o pedido de revisão da matéria colectável é um dos expedientes que o ordenamento jurídico-tributário prevê como meios de defesa do contribuinte, através do qual este tem a possibilidade de discutir a quantificação da matéria colectável e a verificação, ou não, dos pressupostos que legitimam o recurso aos métodos indirectos.
Não faz sentido que, por um lado, se reconheça aos responsáveis subsidiários o direito de reclamação da matéria tributável nos mesmos termos do devedor principal para depois se concluir que não podem usar o pedido de revisão da matéria tributável, assim lhe negando o acesso a uma das garantias que o devedor principal dispõe.
A restrição de algum dos direitos e garantias neste campo só pode ser entendido como clara violação do princípio da igualdade, consagrado no artigo 18.º da CRP, uma vez que, se o devedor principal pode lançar mão de tal procedimento de revisão da matéria tributável, não se pode coarctar tal possibilidade ao responsável subsidiário, a quem se reconhece, por força do disposto no n.º 4 do artigo 22.º da LGT, o direito de reclamar e impugnar nos mesmos termos do devedor principal.
E nem se diga, como se argumenta no acórdão recorrido e bem salienta o Exmo. PGA no seu parecer, que a admitir-se a possibilidade de o responsável subsidiário deduzir pedido de revisão da matéria tributável estar-se-ia na prática, através da reabertura e prolongamento de um procedimento já findo, a permitir que se esgotem prazos de caducidade do direito de liquidação e a permitir que o responsável subsidiário possa ainda impugnar «acto firmado na ordem jurídica como caso resolvido» e de que resultou imposto a pagar, porquanto essa é afinal uma consequência que, face ao disposto no n.º 4 do artigo 22.º da LGT, sempre ocorreria da possibilidade que é concedida ao responsável subsidiário de reclamar ou impugnar a dívida após a citação para o processo de execução fiscal nos mesmos termos do devedor principal.
Ou será que ao admitir-se que o responsável subsidiário possa reclamar ou impugnar a liquidação, invocando errónea aplicação e quantificação da matéria tributável, não se está, desde logo, também a admitir a hipótese de, procedendo a reclamação ou impugnação apresentada, a liquidação inicial efectuada ser anulada e, consequentemente, a aceitar que, no limite, a AF pode já não estar em tempo de poder efectuar uma nova liquidação, por ter caducado o seu direito a fazê-lo.
Ao fim e ao cabo, estar-se-ia numa situação dessas apenas a transferir para o processo de reclamação ou de impugnação, neste caso em sede de instrução do mesmo no tribunal, o procedimento de revisão que devia preceder logicamente a liquidação que se questiona, sem que daí se vislumbre qualquer benefício, ainda que meramente procedimental.
A única diferença em relação ao regime do artigo 91.º, n.º 2 da LGT será, como sublinha Jorge de Sousa, ob. citada, a fls. 846, a que decorre do facto da apresentação deste pedido de revisão da matéria tributável não poder ter efeito suspensivo da liquidação, porque já efectuada, mas ter de se reportar à sua eficácia.
Acresce que a admissão da “revisão” da matéria colectável na própria impugnação, no fundo, estaria a transformar-se um procedimento típico expressamente previsto na lei por uma eventual perícia do juiz, com trâmites e funções essencialmente diversas (basta atentar em que a Comissão de Revisão actua em vista de um acordo), fazendo-se aí uma simbiose inadmissível entre a função administrativa, por um lado, e a função judicial, por outro.
Por outro lado, a liquidação apenas se torna ineficaz relativamente ao responsável subsidiário, conservando todas as suas virtualidades quanto ao devedor originário.
Além de que, quanto à caducidade, há que atentar ainda que, mesmo depois de decorrido o prazo de caducidade, continua a AF a poder efectuar nova liquidação – se for o caso – mercê de uma nova legitimidade que lhe advém da sentença, ainda que só possa fazê-lo no prazo de execução espontânea desta, ou seja, trinta dias, em princípio – cfr. Jorge de Sousa, in Sobre a Responsabilidade Civil da Administração Tributária por Actos Ilegais, págs. 68/71.
Daí que se entenda, tal como decidido no acórdão fundamento, que o responsável subsidiário pode formular pedido de revisão da matéria colectável apurada através de métodos indirectos na sequência da sua citação no processo executivo, data a partir da qual se deve contar o prazo de trinta dias previsto para o efeito no n.º 1 do artigo 91.º da LGT.
O acórdão recorrido que assim não entendeu não pode, por isso, manter-se.
E, face à improcedência do recurso da Fazenda Pública, impõe-se tomar conhecimento do recurso apresentado pelos impugnantes, cujo conhecimento ficou prejudicado por se ter julgado procedente aquele, e para o qual é competente a Secção de Contencioso Tributário.
IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA em:
a) Conceder provimento ao recurso, revogando-se o acórdão recorrido.
b) Confirmar consequentemente a sentença na parte em que admitiu o pedido de revisão da matéria colectável, sendo todavia a liquidação ineficaz quanto aos recorrentes, que não anulável.
c) Ordenar a baixa dos autos à Secção para apreciação dos peticionados juros indemnizatórios.
Sem custas neste Pleno, sendo todavia devidas na Secção pela Fazenda Pública, na proporção do vencido, com procuradoria de 1/8.
Lisboa, 17 de Março de 2011. – António Francisco de Almeida Calhau (relator) – Domingos Brandão de Pinho – Francisco António Vasconcelos Pimenta do Vale – António José Martins Miranda de Pacheco – João António Valente Torrão – Dulce Manuel da Conceição Neto - Vencida. Negaria provimento ao recurso e confirmaria o acórdão recorrido pelas razões jurídicas que constam da respectiva motivação, que subscrevi como Adjunta – Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Vencida, c/ os fundamentos constantes do Ac. de 2/3/2011 (rec. 984/10), que relatei. – Joaquim Casimiro Gonçalves – Vencido, com os fundamentos constantes do acórdão recorrido, do qual fui relator.