| Texto Integral: | Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
RELATÓRIO
1.1. A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A……, S.A. contra o acto de autoliquidação de IRC, relativo ao exercício de 2007, no valor de € 381.081,17.
1.2. A recorrente termina as alegações formulando as conclusões seguintes:
I) Com a introdução da Lei nº 2/2007, de 15 de Janeiro, deu-se uma alteração substancial da natureza e do regime da derrama.
II) O nº 1 do artigo 14º da citada lei pressupõe uma modificação de fundo no modo de cálculo da derrama, ao passar a ter como base o lucro tributável e não a colecta.
III) Assim passam a poder existir sujeitos passivos sem colecta, mas sujeitos ao pagamento da derrama.
IV) Por outro lado, sendo a derrama uma taxa proporcional, não tem em conta os vários regimes de redução de taxa do IRC.
V) Nestes termos, face ao regime anterior são penalizados os rendimentos sujeitos a taxas de IRC menores, já que em termos de derrama, passam a ser tributados por uma taxa igual a todos os sujeitos passivos do município em causa.
VI) No que concerne aos Grupos de Sociedades e ao seu Regime Especial de Tributação (RETGS), dado que a derrama passou a ter como base o lucro tributável, ou seja, uma incidência mais a montante que anteriormente, devem ser acolhidas as regras do CIRC, também até ao momento de determinação do lucro tributável, porque de seguida, se seguem as regras próprias da derrama, isto é, a aplicação da taxa.
VII) De facto, no RETGS, não existindo colecta respeitante a cada uma das sociedades, existe e é necessária a determinação do lucro tributável de cada uma delas, sendo esta, também, uma operação que se situa a montante e que corresponde, ao que está determinado no nº 1 do artigo 14º da Lei das Finanças Locais, o qual estipula que a derrama é lançada “sobre o lucro tributável sujeito e não isento de imposto das pessoas colectivas (IRC), que corresponda à proporção do rendimento gerado na (respectiva) área geográfica…”
VIII) Isto é, desde o momento em que é determinado um lucro tributável, sujeito e não isento para efeitos de IRC, a liquidação da derrama, passa a reger-se pelas regras próprias, de acordo com o que estipula o citado nº 1 do artigo 14º da LFL naquela redacção.
IX) Certo é que, esta é a forma mais directa de fazer corresponder a receita da derrama ao Município onde o correspondente rendimento é efectivamente gerado.
X) E se, nos termos do nº 1 do artigo 70º do CIRC, o lucro tributável do grupo é calculado através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais, tal significa que anteriormente já foi calculado, para cada uma das sociedades, um lucro ou um prejuízo, sendo esse resultado que, nos termos do nº 1 do artigo 14º da Lei 2/2007, deve servir de base ao apuramento da derrama, não tendo relevância, para este efeito, o lucro tributável do grupo, que é posterior.
XI) Com efeito, não subsiste qualquer impossibilidade de liquidar a derrama individual de cada sociedade, tendo em conta que o objecto da sua incidência real foi deslocado da colecta do IRC para o lucro tributável sujeito a esse imposto e esse lucro tributável existe, o que não acontecia com a colecta.
XII) Alteração que permite atender com maior acuidade à conexão geográfica entre o Município e a derrama que lhe é conferida, quanto aos rendimentos gerados na sua área.
XIII) Este entendimento da Administração Tributária que decorre dos termos da lei, corresponde ao divulgado através do Ofício Circulado nº 20 132 da Direcção de Serviços de IRC de 14 de Abril de 2008.
XIV) Posteriormente, contudo, veio este Venerando Supremo Tribunal Administrativo, designadamente no Ac. nº 0909/10 de 2 de Fevereiro de 2011 citado na douta sentença recorrida, sufragar entendimento diverso.
XV) Sucede que, como decorre da douta sentença recorrida e do entendimento expresso neste Acórdão, no seguimento dos ensinamentos de Saldanha Sanches, existe uma autonomia entre IRC e a Derrama.
XVI) Autonomia essa que, não obstante a partilha de alguns elementos com o IRC, ao nível da incidência e determinação do lucro tributável, implica, contrariamente ao decidido na sentença recorrida, a não consideração daquele especial regime de tributação de IRC para efeitos de derrama.
XVII) Isto porque, no caso das sociedades abrangidas pelo RETGS, é inegável que cada uma das sociedades que integram o perímetro é sujeito passivo de IRC, sendo igualmente incontestável que todas elas geram rendimentos sujeitos a IRC.
XVIII) Acrescendo que, em momento algum é consagrada qualquer situação de não sujeição, de isenção, ou de exclusão de tributação para estas sociedades ou os seus rendimentos.
XIX) Verificam-se deste modo as condições, expressamente, previstas na lei para a sujeição a derrama nos moldes que a Administração Tributária advoga.
XX) Sendo que igualmente, é a interpretação que melhor se coaduna com o espírito da lei, e a melhor forma de conferir exequibilidade ao instrumento de financiamento dos municípios que se consubstancia na derrama.
XXI) E se é certo que, como se dá conta na douta sentença recorrida, que o legislador do artigo 14º da LFL não foi muito profícuo na redacção das regras próprias da derrama, também é certo que, no que concerne à base de incidência, o nº 1 do artigo 14º da LFL expressamente determina a aplicação das regras do IRC, mas não de todas indiscriminadamente.
XXII) O legislador, neste caso, foi explícito e estipulou que a derrama incidirá sobre o lucro tributável sujeito e não isento de IRC dos sujeitos passivos referidos na norma.
XXIII) Ou seja, não determinou a aplicação das regras do IRC em bloco, diferentemente do que sucede no art. 13º nº 1.
XXIV) Se a lei da derrama não estabelece expressamente a aplicação de um regime especial como é o do RETGS, este regime não poderá ser aplicável. Não se verificando nesta situação qualquer lacuna da lei.
XXV) A LFL, ao determinar a incidência da derrama sobre o lucro tributável dos sujeitos passivos para efeitos de IRC, não convocando as regras do RETGS, acolhe as regras do CIRC, mas apenas até ao momento da determinação do lucro tributável de cada sujeito passivo, antes do cálculo do lucro tributável do grupo.
XXVI) Com efeito, para efeitos de cálculo do lucro tributável do grupo, quando aplicável o RETGS, é necessário que seja apurado previamente o lucro tributável de cada sociedade, só operando o RETGS após o lucro tributável de cada elemento do grupo estar apurado.
XXVII) Por outro lado, este regime será o que melhor concretiza a deliberação do Município, sendo-lhe devida a derrama que efectivamente corresponde ao rendimento gerado na sua área.
XXVIII) No RETGS, os lucros tributáveis de determinadas sociedades podem ser absorvidos pelos prejuízos de outras, sendo que determinado município onde está instalada determinada sociedade que produziu lucro tributável pode deixar de auferi-lo se o grupo, no seu conjunto, apresentar prejuízo.
XXIX) As razões subjacentes ao estabelecimento do RETGS por parte do legislador prendem-se com a intenção de dar tratamento em sede de IRC a uma realidade económica que vê os grupos de sociedades, em determinadas condições, como uma única entidade (cf. preâmbulo do Dec. Lei 414/97 de 31 de Dezembro).
XXX) O Estado optou, neste caso, pela realização de um fim público que entendeu superior ao da satisfação das necessidades colectivas, ou fins para que o imposto foi criado.
XXXI) As entidades tributadas em sede de IRC que beneficiam do RETGS, podem ver diminuídas as contribuições que lhes cabem na justa distribuição do dever tributário, mas contribuem com outros valores colectivos qualificados pelo Estado como superiores.
XXXII) No entanto, haverá que ponderar se este objectivo de política do imposto estadual se deverá projectar também na derrama, que é um imposto municipal.
XXXIII) E, também a distinção entre impostos estaduais e municipais nos leva à conclusão de que o RETGS não é aplicável em sede de derrama.
XXXIV) Os impostos estaduais têm por fundamento a existência de necessidades colectivas gerais e destinam-se à criação e aplicação de meios de satisfação de tais necessidades, devendo caber a todos os cidadãos o dever contributivo. Os impostos municipais baseiam-se em necessidades exclusivamente locais, cabendo o dever contributivo aos cidadãos a que tais necessidades respeitem.
XXXV) Nesta medida, os superiores valores colectivos gerais que motivaram a introdução do RETGS parece não poderem vir a coincidir com os valores que subjazem a qualquer deliberação do lançamento da derrama.
XXXVI) Sendo que os Municípios, se assim o entenderem as respectivas Assembleias Municipais, podem, eles próprios, estipular taxas reduzidas de derrama, nos termos do nº 4 do artigo 14º da LFL, bem como conceder isenções totais ou parciais relativamente aos impostos e outros tributos próprios (artigo 12º da LFL)
XXXVII) A sentença recorrida, ao assim não entender, apresenta-se ilegal por desconformidade com os preceitos acima assinalados, não merecendo por isso ser confirmada.
Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o recurso e revogada a douta sentença recorrida, como é da Direito e Justiça.
1.3. Contra-alegou a recorrida, formulando, a final, as conclusões seguintes:
1. Os presentes autos respeitam à autoliquidação de Derrama do ano de 2007, efectuada pela recorrida, na qualidade de sociedade dominante de um grupo de sociedades, tributadas pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS).
2. Em causa está o montante de € 381.081,17, efectivamente pago pela recorrida, a título de Derrama, cujo apuramento se efectuou através somatório dos montantes das Derramas apuradas individualmente ao nível das sociedades dependentes que compõem o Grupo A…….
3. O Tribunal a quo considerou que esta fórmula de apuramento da Derrama dos Grupos é ilegal, atendendo a que “sendo aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedade, a derrama deve incidir sobre o lucro tributável do grupo e não sobre o lucro individual de cada uma das sociedades”, posição essa com a qual o Representante da Fazenda Pública não concorda, razão pela qual apresentou o presente recurso.
4. Ora, a sentença proferida não padece de qualquer erro, não é censurável do ponto de vista jurídico-legal devendo, porque conforme com as disposições legais aplicáveis, manter-se na ordem jurídica.
5. Com efeito, como é sabido, a aplicação do RETGS tem subjacente a existência de um conjunto de regras específicas de apuramento e quantificação do lucro tributável do Grupo: as sociedades nele envolvidas irão ver o seu “resultado fiscal” apurado de forma conjunta, compensando os prejuízos apurados por algumas delas contra os resultados positivos apurados por outras.
6. O RETGS propicia um verdadeiro mecanismo de ponderação de lucros e prejuízos fiscais ao nível do Grupo para efeitos de apuramento do correspondente lucro tributável agregado.
7. Desta forma, resulta claro que o lucro tributável individual de cada uma das sociedades pertencentes ao Grupo constitui, para efeitos do RETGS, um simples elemento material positivo que concorre para a determinação do resultado tributável.
8. Ora, a ratio do RETGS – i.e., abstracção da individualidade jurídica de cada uma das sociedades que compõem o Grupo, optando por tributá-las como uma unidade, através da sociedade dominante – deve ser também respeitada no domínio da determinação da Derrama incidente sobre o IRC pelo qual é responsável esse mesmo Grupo.
9. Com a tributação de um Grupo de sociedades ao abrigo do RETGS, a base de incidência da Derrama coincidirá com o lucro tributável do Grupo, apurado nos termos descritos, e já não com o lucro tributável das sociedades que individualmente o compõem.
10. De facto, nos termos do nº 1 do artigo 14º da Lei das Finanças Locais, aprovada pela Lei nº 2/2007, de 15 de Janeiro, “os municípios podem deliberar lançar anualmente uma derrama, até ao limite máximo de 1,5% sobre o lucro tributável sujeito e não isento de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), que corresponda à proporção do rendimento gerado na sua área geográfica por sujeitos passivos residentes em território português que exerçam, a título principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e não residentes com estabelecimento estável nesse território” (sublinhado nosso).
11. De acordo com a lei – designadamente da conjugação do nº 1 do artigo 64º do CIRC com o nº 1 do artigo 14º da Lei das Finanças Locais – o “lucro tributável” que serve como base de incidência para efeitos de aplicação da taxa de Derrama é exactamente o mesmo “lucro tributável” do Grupo, lucro este que é calculado através da “soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo”.
12. Pois sem prejuízo dos lucros tributáveis das sociedades dominadas poderem ser considerados elementos materiais positivos do lucro tributável do Grupo, ou seja, contributos positivos sujeitos e não isentos de IRC, a verdade é que a base de incidência da Derrama no âmbito do RETGS não pode ser apurada a montante, por referência a tais “componentes positivas” do lucro tributável do Grupo – que mais não são do que meras parcelas de uma soma aritmética, ditada pelo disposto no artigo 64º do CIRC, sem substância fiscal alguma –, mas deverá antes ser apurada sobre uma realidade que se posiciona a jusante: sobre o próprio conceito de lucro tributável agregado do Grupo, na medida em que é este o montante que se encontra na base do apuramento da matéria colectável do Grupo em cada exercício.
13. Nestes termos, atendendo a que a actual base de incidência da Derrama é o “lucro tributável”, importa referir que o mesmo, para estes efeitos, consiste no resultado imediatamente antecedente à matéria colectável, não se confundindo, por conseguinte, com qualquer outra realidade, ainda que impropriamente designada pelo mesmo nome – o lucro tributável das sociedades dominadas pertencentes a um dado Grupo.
14. Assim sendo, deve concluir-se que o conceito de “lucro tributável” a que se refere a nova Lei das Finanças locais, no nº 1 do seu artigo 14º, subsume-se no mesmo conceito (facto tributário) a que se refere o CIRC, e em cuja definição não se enquadram os lucros das sociedades individuais que se encontram sujeitas ao RETGS, mas sim o pressuposto de ordem genérica: o lucro tributável do Grupo – artigo 64º do CIRC.
15. Além do mais, o STA veio já firmar a sua posição neste exacto sentido: “quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a derrama deve incidir sobre o lucro tributável do grupo e não sobre o lucro individual de cada uma das sociedades” (acórdão datado de 2 de Fevereiro de 2011, proferido no âmbito do processo nº 0909/10 e, mais recentemente, no acórdão do STA, proferido no âmbito do recurso nº 0309/11, datado de 22 de Junho de 2011).
16. Deste modo, deve o recurso ser julgado improcedente, mantendo-se a sentença proferida, com todas as consequências legais, nomeadamente a restituição à recorrida da quantia de € 381.081,17, paga indevidamente, acrescida dos respectivos juros legais.
Termos em que requer a V. Exas. se dignem julgar o presente recurso improcedente, mantendo-se a sentença proferida na ordem jurídica com todas as demais consequências legais.
1.4. O MP emitiu Parecer no sentido da improcedência do recurso, nos termos seguintes:
«A recorrente acima identificada vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, exarada a fls. 154/167, em 21 de Setembro de 2001.
A sentença recorrida julgou improcedente a impugnação judicial deduzida da autoliquidação de IRC, na parte relativa à derrama, do exercício de 2007, no entendimento de que a derrama no âmbito do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS) incide sobre o lucro tributável do grupo e não sobre o lucro tributável de cada uma das sociedades que integram o grupo.
A recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 200/204, que, como é sabido, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 684º/3 e 685º-A/l do CPC, e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas.
A recorrida contra-alegou, tendo concluído nos termos de fls. 224/227, que aqui, também, se dão por inteiramente reproduzidos para todos os efeitos legais.
Sobre a questão, ora, em análise, já este STA se pronunciou nos acórdãos de 2011.02.02 e 2011.06.26 ((1) Proferidos nos recursos números 0909/10 e 225/05, respectivamente, disponíveis no sítio da Internet www.dgsi.pt.), tendo sustentado que a derrama incide sobre o lucro tributável do grupo e cuja fundamentação subscrevemos, por inteiro, uma vez que a recorrente nenhum argumento decisivo e novo trouxe à liça e que possa determinar uma mudança de posição sobre a questão decidenda.
Efectivamente, nos termos do disposto no artigo 14º/l da Lei das Finanças Locais (Lei 2/2007, de 15 de Janeiro), «Os Municípios podem deliberar lançar anualmente uma derrama, até ao limite máximo de 1,5% sobre o lucro tributável sujeito e não isento de imposto sobre o rendimento de pessoas colectivas (IRC), que corresponda à proporção do rendimento gerado na sua área geográfica por sujeitos passivos residentes em território português que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e não residentes com estabelecimento estável nesse território».
No presente grupo de sociedades a sociedade dominante, nos termos do estatuído no artigo 63º/1 (actual artigo 69º/1) do CIRC optou pela aplicação do regime especial de determinação da matéria colectável em relação a todas as sociedades do grupo.
Da conjugação do estatuído no artigo 64º/l (actual artigo 70º) do CIRC com o artigo l4º/1 da citada LFL, resulta que o lucro tributável que serve de base de incidência para efeitos de aplicação da taxa de derrama é, justamente, o lucro tributável do grupo, que é calculado através da «soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo».
De facto, inexiste qualquer outro normativo que estatua, de forma autónoma, a determinação do lucro tributável para efeitos de incidência da derrama no RETGS.
Termos em que deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional, mantendo-se a sentença recorrida na ordem jurídica.»
1.5. Corridos os vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes:
A. A impugnante enquadra-se no regime especial de tributação dos grupos de sociedades, sendo a sociedade dominante (Docs. 1 e 2 da petição inicial e processo administrativo tributário/reclamação graciosa apensos).
B. Nessa qualidade, no dia 30/05/2008, submeteu via internet a declaração Modelo 22 do Grupo, relativa ao exercício de 2007, procedendo à autoliquidação do imposto apurado por referência ao dito exercício, no montante de € 548.858,49 (Docs. 1 e 2 da PI e PAT/RG apensos).
C. Nesta declaração, foram inscritos os seguintes montantes:
Quadro 09 Apuramento da Matéria Colectável
| Soma algébrica dos Resultados Fiscais | € 16.894.987,43 |
| Lucros distribuídos | € 409,10 |
| Valor líquido | € 16.895.396,53 |
| Prejuízos fiscais dedutíveis | € 37.062.573,11 |
| Matéria colectável | € 0,00 |
Quadro 10 Cálculo do Imposto
| Benefícios fiscais | € 286.459,27 |
| Pagamento especial por conta | € 696.670,17 |
| Total das deduções | € 983.129,44 |
| Retenções na Fonte | € 130.985,60 |
| IRC a pagar | € 130.985,60 |
| Derrama | € 381.081,17 |
| Tribulações autónomas | € 298.762,92 |
| Total a pagar | € 548.858,49 |
(Docs. 1 e 2 da PI e PAT/RG apensos).
D. Na declaração foi inscrito o montante de € 381.081,17 a título de derrama, valor obtido através somatório dos montantes das derramas apuradas individualmente ao nível das sociedades dependentes que compõem o Grupo A……: “B……,S.A.”, “C……”, “D……”, “E……, S.A.”, “F……”, “G……”, “H……” e “I……”, em conformidade com a orientação emitida através do ofício-circulado nº 20132, de 14/04/2008, da Direcção de Serviços do IRC (Docs. 1 e 2 da PI e PAT/RG apensos).
E. A impugnante procedeu ao pagamento da autoliquidação de IRC do exercício de 2007, no valor de € 548.858,49, no dia 30/05/2008 (fls. 62).
3.1. Enunciando como questão essencial a decidir a de saber se a derrama, no âmbito do regime especial de tributação dos grupos de sociedades, incide sobre o lucro tributável do grupo, como sustenta a impugnante, ou sobre o lucro tributável de cada uma das sociedades que integram o grupo, como sustenta a AT, a sentença recorrida depois de afastar a aplicabilidade da doutrina administrativa constante do Ofício Circulado nº 20132, de 14/4/2008, veio a julgar procedente a impugnação, por adesão à fundamentação constante dos acs. desta Secção do STA, de 2/2/2011 e 22/06/2011 (proferidos nos processos nº 0909/10 e nº 0225/05), no sentido de que, sendo aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a derrama deve incidir sobre o lucro tributável do grupo e não sobre o lucro individual de cada uma das sociedades.
E porque a impugnante pediu, igualmente, a restituição do que pagou e o pagamento dos juros legais, contados desde a data do pagamento, a sentença (considerando o disposto no art. 43º da LGT e que o desaparecimento do acto tributário de autoliquidação, seja por força da satisfação da reclamação graciosa, seja por obra da procedência da impugnação judicial, impõe à AT que reconstitua a situação jurídica hipotética que existiria caso não tivesse sido praticado o acto tributário anulado, o que inclui, necessariamente, a restituição da quantia que ao contribuinte foi indevidamente exigida e que ele satisfez, como também a reconstituição da situação o pagamento de juros indemnizatórios) veio, consequentemente, a condenar a entidade demandada a restituir à impugnante o montante autoliquidado a título de derrama e a pagar juros indemnizatórios sobre este montante, contados desde a data do seu pagamento até à data da emissão da respectiva nota de crédito a favor da impugnante.
3.2. A recorrente discorda do assim decidido, alegando, como resulta das Conclusões do recurso, em síntese e no essencial:
- Com a Lei nº 2/2007, de 15/1 (Lei das Finanças Locais), foram substancialmente alterados a natureza e o regime da derrama, sendo que o nº 1 do seu art. 14º pressupõe uma modificação de fundo no respectivo modo de cálculo, ao passar a ter como base o lucro tributável e não a colecta, passando, pois, a poderem existir sujeitos passivos sem colecta, mas sujeitos ao pagamento da derrama.
- No que concerne aos Grupos de Sociedades e ao seu Regime Especial de Tributação (RETGS), dado que a derrama passou a ter como base o lucro tributável, ou seja, uma incidência mais a montante que anteriormente, devem ser acolhidas as regras do CIRC, também até ao momento de determinação do lucro tributável, porque de seguida, se seguem as regras próprias da derrama, isto é, a aplicação da taxa
- Ora, não existindo no RETGS colecta respeitante a cada uma das sociedades, existe, contudo, e é necessária a determinação do lucro tributável de cada uma delas, sendo esta, também, uma operação que se situa a montante e que corresponde, ao que está determinado no citado nº 1 do art. 14º da Lei 2/2007, que estipula que a derrama é lançada “sobre o lucro tributável sujeito e não isento de imposto das pessoas colectivas (IRC), que corresponda à proporção do rendimento gerado na (respectiva) área geográfica…”, pelo que desde o momento em que é determinado um lucro tributável, sujeito e não isento para efeitos de IRC, a liquidação da derrama, passa a reger-se pelas regras próprias, de acordo com o que estipula esse normativo, naquela redacção.
- E se, de acordo com o disposto no nº 1 do art. 70º do CIRC, o lucro tributável do grupo é calculado através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais, tal significa que anteriormente já foi calculado, para cada uma das sociedades, um lucro ou um prejuízo, sendo esse resultado que, nos termos do dito nº 1 do art. 14º da Lei 2/2007, deve servir de base ao apuramento da derrama, não tendo relevância, para este efeito, o lucro tributável do grupo, que é posterior, não subsistindo qualquer impossibilidade de liquidar a derrama individual de cada sociedade, tendo em conta que o objecto da sua incidência real foi deslocado da colecta do IRC para o lucro tributável sujeito a esse imposto e esse lucro tributável existe, o que não acontecia com a colecta.
- Apesar do entendimento da sentença e da jurisprudência do STA, existe uma autonomia entre o IRC e a Derrama e essa autonomia (que, todavia, partilha de alguns elementos com o IRC, ao nível da incidência e determinação do lucro tributável) implica a não consideração daquele especial regime de tributação de IRC para efeitos de derrama, uma vez que, no caso das sociedades abrangidas pelo RETGS, é inegável que cada uma das sociedades que integram o perímetro é sujeito passivo de IRC, sendo igualmente incontestável que todas elas geram rendimentos sujeitos a IRC.
3.3. A recorrida e o MP pugnam pela confirmação do julgado, em consonância com a ali referenciada jurisprudência do STA.
Assim, face ao teor das alegações e das contra-alegações do recurso, bem como do Parecer do MP, a questão essencial a decidir é a de saber se a derrama, no âmbito do regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS), incide sobre o lucro tributável do grupo, como sustenta a impugnante, ou sobre o lucro tributável de cada uma das sociedades que integram o grupo, como sustenta a AT.
Vejamos.
4.1. O produto da cobrança de derramas lançadas nos termos do art. 14º da Lei nº 2/2007, de 15/1 (Lei das Finanças Locais) constitui hoje receita dos municípios (cfr. al. b) do art. 10º da mesma Lei).
E no nº 1 daquele art. 14º dispõe-se que «Os municípios podem deliberar lançar anualmente uma derrama, até ao limite máximo de 1,5% sobre o lucro tributável sujeito e não isento de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), que corresponda à proporção do rendimento gerado na sua área geográfica por sujeitos passivos residentes em território português que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e não residentes com estabelecimento estável nesse território.» (Refira-se que, apesar de o art. 57º da Lei nº 64-B/2011 (OE para 2012) ter aditado um novo nº 8 a este artigo 14º (passando os anteriores nºs. 8 a 10 a constituir os actuais nºs. 9 a 11) e aquele novo nº 8 estabelecer que «Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a derrama incide sobre o lucro tributável individual de cada uma das sociedades do grupo, sem prejuízo do disposto no artigo 115º do Código do IRC», esta norma, sendo claramente inovadora, não se aplica ao caso vertente, em que está em causa o exercício de 2007 (só se a lei fosse interpretativa é que aplicaria a factos passados. E se o fosse, por certo o legislador não deixaria de o fazer constar do respectivo texto – cfr. no mesmo sentido, o recente acórdão deste STA, de 2/5/2012, proferido no processo nº 0234/12). )
Por sua vez, no âmbito do REGTS, o nº 1 do art. 64º do CIRC (na redacção em vigor à data dos factos; após a renumeração operada pelo DL nº 159/2009, de 13/7, este artigo passou a corresponder ao actual art. 70º do CIRC) dispunha que o lucro tributável do grupo é calculado pela sociedade dominante, através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo.
4.2. Considerada como imposto acessório do IRC, a cuja colecta acrescia, (Cfr., entre outros, os acs. do STA, de 23/9/1992, rec. nº 014380, de 3/12/1997, rec. nº 021761 e de 17/10/2001, rec. nº 025867) ) a derrama deixou de ser, com a Lei nº 2/2007 (LFL - cfr. o seu art. 14º), um adicional ao IRC para passar a ser um adicionamento, pois que (atenta a técnica tributária utilizada para a definição da incidência e a determinação do montante do imposto a pagar), deixou de ser calculada por aplicação de uma taxa à colecta, passando a ser calculada por aplicação de uma taxa à matéria colectável. ( Cfr. Rui Duarte Morais, Passado, Presente e Futuro da Derrama, revista Fiscalidade, nº 38, Abril-Junho de 2009, pp. 109 e ss.; Sérgio Vasques, O Sistema de Tributação Local e a Derrama, Ibidem, p. 121; bem como Casalta Nabais, Direito Fiscal, 5ª edição, Almedina, Março de 2009, p. 62. )
Daí que, para alguns se possa agora considerar uma autonomia da derrama [Rui Morais salienta que o carácter acessório da derrama em relação ao IRC deve ser encarado como um mero expediente técnico (a dispensa de determinação autónoma da matéria colectável) e que estaremos, mais correctamente, perante um imposto dependente e não um imposto acessório e pois que os dois impostos são autónomos quanto aos fins que prosseguem (e não apenas quanto as respectivos "credores") deveriam, também, ser autónomas as próprias considerações que presidem à concessão de benefícios fiscais; e Saldanha Sanches sustenta que, de acordo com a actual redacção da LFL de 2007, «trata-se claramente de um imposto autónomo em relação ao IRC, pois todos os seus elementos estruturantes ora resultam apenas da lei (sujeito activo, margem de taxas), ou obedecem à intervenção da Autarquia Local (tributação ou não, taxas concretas), apenas comungando, para efeitos do seu cálculo e por simplicidade de gestão, de uma incidência objectiva comum. Mesmo com este objecto comum, admite-se a possibilidade de adaptação dos critérios de imputação do rendimento colectável do sujeito passivo (em atenção às características especiais deste) ao município, bem como a criação de um regime especial de taxas para empresas com baixos volumes de facturação. Existem, portanto, relações jurídico-fiscais claramente autónomas entre a derrama e o IRC, ao contrário do que se discutia nas anteriores LFLs, onde a derrama pressupunha a existência de uma colecta de IRC e donde, portanto, era legítimo concluir pela respectiva acessoriedade face a este imposto. Por isso, a liquidação da derrama só será afectada pela liquidação de IRC no caso de o respectivo objecto, que é comum à base de incidência da derrama, sofrer alterações (v. g. uma anulação parcial da liquidação, com fundamento na incorrecta quantificação do lucro tributável, ou uma substituição da declaração que afecte também o lucro tributável). Mas já em face de quaisquer outros vícios conducentes à invalidade da liquidação de IRC, nomeadamente vícios formais (violação de formalidades essenciais, notificações ineficazes, etc…), a liquidação da derrama estará, por regra, imune. Ora, por tudo isto, impõe-se a conclusão no sentido da autonomia deste imposto, ainda e apesar de o Estado Central (Administração Fiscal) sempre manter um forte papel a desempenhar, como, aliás, sucede nos restantes impostos municipais - no que diz respeito aos actos materiais de liquidação e cobrança.]
4.3. A questão ora em apreciação foi já, porém, apreciada por este STA, nos acs. de 2/2/2011, proc. nº 0909/10, de 22/6/2011, proc. nº 0309/11 e de 2/5/2012, proc. nº 0234/12, os primeiros dos quais são citados, aliás, na sentença recorrida, aí se afirmando que, «não obstante a autonomização acima assinalada em relação à incidência, à colecta e à taxa do IRC, a derrama continua, todavia, a depender do regime do IRC em todos os outros campos que definem a sua relação jurídica tributária.
Com efeito, além de remeter expressamente para o IRC na definição da sua base de incidência e dos seus sujeitos passivos, o regime da derrama é omisso quanto a regras próprias de determinação da matéria colectável, liquidação, pagamento, obrigações acessórias e garantias, para elencar apenas aquelas em que tradicionalmente se analisa a relação jurídica tributária.
Ora, como sustenta Manuel Anselmo Torres, a propósito da relevância dos prejuízos fiscais na matéria colectável da derrama, in Fiscalidade nº 38, a fls. 159, a única via para integrar essas lacunas consiste em aplicar à derrama o regime previsto para o IRC.
Na verdade, como refere o autor citado, só o CIRC nos permite concluir, por exemplo, que a derrama deve ser objecto de autoliquidação e paga até ao fim do 5º mês seguinte ao fim do período de tributação.
E o mesmo deverá, quanto a nós, suceder no caso de grupos de sociedades.
Prevendo o CIRC, nos seus artigos 69º a 71º, um regime especial de tributação dos grupos de sociedades, situação em que se encontra a impugnante, ora recorrida, e tendo esta optado, como a lei lhe faculta, pela aplicação desse regime para determinação da matéria colectável em relação a todas as sociedades do grupo, a determinação do lucro tributável, para efeitos de IRC, é apurada através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações individuais das sociedades que pertencem ao grupo.
E, assim determinado o lucro tributável para efeito de IRC, está necessariamente encontrada a base de incidência da derrama.
Tal entendimento, sufragado na decisão recorrida, é o que melhor se harmoniza com os preceitos legais aplicáveis e em nada desvirtua os fins que a LFL pretende alcançar ou ofende qualquer norma ou princípio constitucional».
E não aduzindo a recorrente Fazenda Pública novas razões que afastem a solução jurídica adoptada, que, aliás, subscrevemos como adjunto no citado ac. de 22/6/2011, no proc. nº 0309/11, julgamos que é de manter este entendimento.
Acresce que não se vê que a tanto obste, sequer, a circunstância de os lucros individuais de cada empresa do grupo serem individualmente (por cada uma das sociedades) declarados: é que, como justamente aponta André Alpoim de Vasconcelos (Apuramento da derrama no âmbito do regime especial de tributação dos grupos de sociedades, Revista TOC nº 106 - Janeiro 2009, pp. 33 a 35. ) «os mesmos não têm efeitos de liquidação de imposto, mas tão-só efeitos declarativos e de controlo do lucro tributável agregado, apurado e comunicado pela sociedade dominante do grupo fiscal».
Em face do exposto, impõe-se, pois, concluir que nos casos em que esteja em causa a aplicação do RTGS, a base de incidência da derrama para os efeitos do nº 1 do art. 14º da Lei nº 2/2007, de 15/1 (na redacção em vigor à data dos factos), será o lucro resultante da soma de lucros tributáveis e prejuízos fiscais individuais (resultado agregado), uma vez que apenas este se encontra sujeito a IRC (art. 64º, nº 1 do CIRC).
E neste contexto, por não enfermar do erro de julgamento que lhe é imputado pela recorrente nem violar as disposições legais invocadas, deve ser confirmada a sentença recorrida que assim decidiu, improcedendo, portanto, as Conclusões do recurso.
DECISÃO
Nestes termos, acorda-se em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 5 de Julho de 2012. - Casimiro Gonçalves (relator) - Lino Ribeiro - Dulce Neto. |
