Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:01642/13
Data do Acordão:01/22/2014
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:PEDRO DELGADO
Descritores:GRADUAÇÃO DE CRÉDITOS
IRC
PRIVILÉGIO MOBILIÁRIO GERAL
INSCRIÇÃO
COBRANÇA
Sumário:I - Os créditos que gozam do privilégio imobiliário geral previsto no art. 116.º do CIRC, são os de IRC relativo aos três anos anteriores ao da penhora ou acto equivalente, relevando para tal efeito os anos a que respeitam os rendimentos que justificaram a liquidação do imposto e não o momento em que foram postos a cobrança.
II - Havendo que graduar um crédito com privilégio e outro apenas garantido pela penhora, aquele prefere a este.
Nº Convencional:JSTA00068550
Nº do Documento:SA22014012201642
Data de Entrada:10/24/2013
Recorrente:FAZENDA PÚBLICA
Recorrido 1:B.....
Votação:UNANIMIDADE
Meio Processual:REC JURISDICIONAL
Objecto:SENT TAF PORTO
Decisão:PROVIDO
Área Temática 1:DIR PROC TRIBUT CONT
Legislação Nacional:CIRC ART116 ART108
CCIV ART736 N1 ART744 N1 ART822 ART733
Jurisprudência Nacional:AC STA PROC0641/06 DE 2006/07/12; AC STA PROC020254 DE 1996/03/13; AC STA PROC021589 DE 1997/05/14
Aditamento:
Texto Integral: Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I – Vem a Fazenda Pública recorrer para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida nos autos de verificação e graduação de créditos n.º 126/11.5BEPRT, na parte em que nela se decidiu não admitir à graduação os créditos reclamados pela Fazenda Pública provenientes de IRC (2007) e na parte em que graduou os créditos reclamados de IRC (2006) em último lugar.
Termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

«A. A Fazenda Publica não se conforma com a douta sentença de verificação e graduação de créditos, na medida em que a mesma omitiu um crédito reclamado pela FP à verificação (o relativo ao IRC do ano de 2007, com data limite de pagamento em 2010, processo executivo 3468201001002422) e ainda porque incorreu em erro na graduação créditos por si julgados verificados (o relativo a IRC do ano de 2006, processo executivo 3468200701059050).
B. Foram considerados provados documentalmente os factos elencados nos pontos 1 a 7 da decisão recorrida, encontrando-se integradas neste último as dívidas reclamadas pela FP relativas a IRC dos anos de 2006 e 2007, cuja data limite de pagamento se verificou respectivamente em 17.09.2007 e 27.01.2010, cfr. certidão de dívida de fls. 183 a 194 dos autos, contudo os créditos de IRC do ano de 2007 foram excluídos da verificação e graduação (a fls. 9 da decisão), com o fundamento de que os mesmos apenas foram inscritos para cobrança no ano seguinte ao da penhora e os créditos de IRC do ano de 2006, apesar de julgados verificados, foram graduados após os demais créditos julgados verificados com base na garantia da penhora.
Ora,
C. nos termos do art. 116.° do CIRC (anterior art. 108°), para o pagamento do IRC relativo aos três últimos anos a Fazenda Pública goza de privilégio mobiliário geral e imobiliário geral, sobre os bens existentes no património do sujeito passivo à data da penhora ou de acto equivalente.
D. Com o respeito devido, relativamente ao momento que releva para a aferição do privilégio creditório, no caso do IRS e do IRC, tem sido jurisprudência uniforme deste STA, o vertido em conclusão, que passamos a citar, tirado do acórdão do mesmo Tribunal de 20.02.2013, no proc. 01284/12, em que foi relatora Isabel Marques da Silva, disponível em www.dgsi.pt:
“II - O privilégio imobiliário geral previsto nos artigos 111.° do CIRS e 116.° do CIRC beneficia somente o crédito relativo aos três anos anteriores à penhora, relevando os anos a que respeitam os rendimentos que justificaram a liquidação do imposto e não o momento em que ele foi posto a cobrança”.
E. Constando do ponto 3 do probatório que a penhora foi efectuada em 11.12.2009, o crédito de IRC relativo ao ano de 2007 devia ter sido julgado verificado, com base no privilégio creditório que lhe assiste, e,
F. graduado no lugar que lhe compete que é após os créditos reclamados pela Caixa Geral de Depósitos, SA, garantidos pela hipoteca (que ocupam o 2° lugar na graduação efectuada) e antes dos créditos reclamados pela A………., Lda garantidos por penhora (que ocupam o 30 lugar na graduação efectuada) e os créditos exequendos de IMI e Coimas garantidos por penhora (que ocupam o 4º lugar na graduação efectuada).
Acresce que,
G. a douta sentença recorrida, tendo julgado verificados os créditos reclamados pela FP relativos a IRC do ano de 2006, cuja data limite de pagamento se verificou em 17.09.2007, atendendo a que os mesmos gozam da garantia do art. 116.° do CIRC (antes art. 108°), procedeu, contudo, à graduação do mesmo 5° lugar, após os créditos reclamados pela A……., Lda garantidos por penhora (que ocupam o 3° lugar na graduação efectuada) e os créditos exequendos de IMI e Coimas garantidos por penhora (que ocupam o 4° lugar na graduação efectuada), quando o lugar que lhes competia na graduação seria o mesmo que acima se referiu para os créditos de IRC de 2007.
H. Para assim considerar, louvamo-nos na jurisprudência uniforme dos Tribunais superiores e ressalvando o devido respeito, citamos a titulo de exemplo as conclusões vertidas no acórdão do STA de 05.07.201 2, no processo 0315/12, em que foi relatora Fernanda Maçãs, disponível em www.dgsi.pt:
— No concurso entre uma hipoteca e um privilégio imobiliário geral, aquela prevalece sobre este, porque se trata de um direito real de garantia, enquanto que a penhora é apenas uma garantia geral das obrigações, fonte de uma preferência sobre o produto dos bens penhorados, nos termos do art. 822°, n° 1, do CPC.
II — Os créditos da Fazenda Pública, relativos a IRC e IRS, gozam de privilégio imobiliário geral, nos termos dos arts. 111° do CIRS e 108° do CIRC, prevalecendo sobre os créditos reclamados garantidos por penhora.
1. Deste modo, nesta sentença de verificação e graduação de créditos, os reclamados pela FP relativos a IRC dos anos de 2006 e 2007, devem ser considerados verificados, com base no privilégio creditório de que gozam e passar a constar do 3° lugar na graduação, passando a figurar em 4° e 5° os créditos que na sentença recorrida haviam sido posicionados em 3° e 4° lugar.»

II- Não foram apresentadas contra-alegações.
III- O Exmº Magistrado do Mº Pº emitiu parecer pronunciando-se a favor do provimento do recurso e no sentido de que a sentença deve ser revogada e substituída por acórdão que proceda a nova graduação de créditos, com inclusão dos créditos reclamados de IRC (2006 e 2007) e respectivos juros de mora, graduados a par, em terceiro lugar, após o crédito reclamado pela CGD, SA, garantido por hipoteca.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

IV Fundamentação

IV-A
Em sede factual apurou-se na primeira instância a seguinte matéria de facto com relevo para a decisão da causa:

1. Contra B………, NIF ……….., foi instaurado em 07/02/2004 pelo Serviço de Finanças de Gondomar 2 o Processo de Execução Fiscal n° 3468200401011529 e Aps. para cobrança de dívidas IVA de 2001, coimas fiscais, IMI dos anos de 2004 e 2005 (inscritos para cobrança em 2006), e de 2006 e 2007 (inscritos para cobrança, respectivamente, em 2007 e 2008), de IVA dos anos de 2001 (inscrito para cobrança em 2003) e dos anos de 2004, 2005 e 2006 (inscritos para cobrança nesses mesmos anos) (cfr. fls. 36-55 dos autos)
2. As dívidas exequendas de IMI dos anos de 2004 e 2005 (inscritas para cobrança em 2006), e de 2006 e 2007 (inscritas para cobrança, respectivamente, em 2007 e 2008) são referentes ao prédio inscrito na matriz predial urbana n° 15212-A, da Freguesia de ……. (cfr. fls. 52 dos autos).
3. No âmbito daquele Processo de Execução Fiscal e apensos foi penhorada em 11/12/2009 a fracção autónoma designada pela letra “A” do prédio urbano constituído em propriedade horizontal, sito na Rua ………, ………, Gondomar, inscrito na matriz sob o artigo 15212 e descrito na Conservatória do Registo Predial de Gondomar sob o no 1584, registada na Conservatória do Registo Predial pela Ap. 5456 de 2009/12/11 para garantia da quantia exequenda de 4.943,76 € (cfr. fls. 195 e fls. 55-64 dos autos).
4. Em 03/12/2010 foi efetuada a venda da identificada fracção autónoma letra “A” pelo valor de 68.000,00 € (cfr. fls. 195 e fls. 124-134 dos autos).
5. Sobre aquela fracção autónoma letra “A” foi constituída em 10/02/2000 hipoteca a favor da CAIXA GERAL DE DEPÓSITOS, SA, para garantia do empréstimo (mútuo com hipoteca) na quantia de 15.000.000$00 outorgado em escritura de 25/02/2000 (junta a fls. 13 ss. dos autos) hipoteca que foi registada pela Ap. 19 de 2000/02/10, cujo montante máximo de capital e acessórios garantido é de 21.694.800$00 (cfr. fls. 13 ss. e fls. 55-64 dos autos).
6. Sobre aquela fracção autónoma letra “A” mostra-se também registada pela Ap. 27 de 2008/01/24 penhora a favor da A……., LDA., NIPC ……., para garantia da quantia exequenda de 5.866,56 € (cfr. fls. 55-64 dos autos).
7. B…….. é ainda devedor à Fazenda Pública de IMI dos anos de 2006, 2007 e 2008 (inscritos para cobrança, respectivamente, nos anos de 2007, 2008 e 2009), no montante total de 1.053,18 € (221,72€ + 221,72€ + 221,72€ + 194,01€ +194,01€) referentes ao prédio inscrito na matriz predial urbana n° 15212-A, da Freguesia de …….. e objecto de cobrança em processos de execução fiscal e de IRC do ano de 2006 (inscrito para cobrança em 2007) e do ano de 2007 (inscrito para cobrança em 2010) no valor total de 1.979,96 € (454,85€ + 1.525,11€), objecto de cobrança em processos de execução fiscal (cfr. certidão de dívida de fls. 183-194 dos autos).

IV-B- De direito
São duas as questões objecto do presente recurso que se prendem com a verificação e graduação dos créditos de IRC de 2006 e 2007 reclamados pela Fazenda Pública:
a) saber se a decisão recorrida enferma de erro de interpretação e aplicação do direito ao não ter admitido e graduado os créditos reclamados provenientes de IRC de 2007 com o fundamento de que os mesmos apenas foram inscritos para cobrança no ano seguinte ao da penhora (2010);
b) saber se igualmente incorreu em julgamento a decisão recorrida ao graduar em 5° lugar os créditos reclamados pela FP relativos a IRC do ano de 2006, cuja data limite de pagamento se verificou em 17.09.2007, ou seja após os créditos reclamados pela A……., Lda garantidos por penhora (que ocupam o 3° lugar na graduação efectuada) e os créditos exequendos de IMI e Coimas garantidos por penhora (que ocupam o 4° lugar na mesma graduação).

V- A primeira questão prende-se com a definição da abrangência temporal do privilégio imobiliário geral previsto artº 116º do CIRC ( 108º na anterior redacção).
A sentença recorrida, de fls. 240 e segs., decidiu não admitir à graduação os créditos reclamados pela Fazenda Pública relativos a IRC do ano de 2007, com o fundamento de que tais créditos gozam de privilégio imobiliário sobre os bens existentes no património do sujeito passivo à data da penhora ou outro acto equivalente desde que estejam inscritos para cobrança nos três últimos anos a contar do da penhora – ano da penhora e nos dois anos imediatamente antecedentes - o que no caso não sucedeu já que os créditos reclamados de IRC de 2007 foram inscritos para cobrança no ano seguinte ao da penhora (2010).

É contra o assim decidido que se insurge a Fazenda Pública alegando que tal privilégio imobiliário geral beneficia somente o crédito relativo aos três anos anteriores à penhora, relevando os anos a que respeitam os rendimentos que justificaram a liquidação do imposto e não o momento em que ele foi posto a cobrança.

Desde já se adiantará que assiste razão à Fazenda Pública.
Vejamos.
Dispõe o artº 116º do CIRC, na actual redacção (que corresponde ao anterior artº 108º) o seguinte: «Para pagamento do IRC relativo aos três últimos anos, a Fazenda Pública goza de privilégio mobiliário geral e privilégio imobiliário sobre os bens existentes no património do sujeito passivo à data da penhora ou outro acto equivalente».

A norma em causa confere assim à Fazenda Pública, para além dum privilégio mobiliário, um privilégio imobiliário geral que apenas beneficia os créditos constituídos nos últimos três anos, e incide sobre os imóveis existentes no património do devedor à data da penhora.
No que concerne à contagem do prazo durante o qual os créditos fiscais de IRC se consideram privilegiados parece resultar claro da redacção do preceito que o mesmo se refere aos créditos que dizem respeito àqueles três anos, imediatamente anteriores àquele em que foi efectuada a penhora ou acto equivalente, relevando os anos a que respeitam os rendimentos que justificaram a liquidação do imposto e não o facto de os créditos se encontrarem inscritos para cobrança no período em causa, independentemente da época a que respeitem.

É certo que, no âmbito da interpretação do artº 736º, nº 1 do Código Civil, a maior parte da doutrina e se vinha pronunciando no sentido de que o que releva para a definição da abrangência temporal do privilégio não é o momento em que ocorre o facto gerador ou em que a lei o considera verificado, mas sim o ano em que o imposto deve ser cobrado – cf., neste sentido, Vítor Faveiro, Direito Fiscal, I, pag. 419 e ss, e Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª edição pag. 166, também Salvador da Costa, O Concurso de Credores, pag. 178,
Porém o legislador do CIRC (e também do CIRS – cf. artº 111º) limitou o privilégio aos bens existentes no património do sujeito passivo à data da penhora para pagamento do imposto relativo aos últimos três anos, não tendo feito qualquer alusão à “inscrição do imposto para cobrança”.
Por isso, sendo de presumir que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (artº 9.º, n.º 3, do Código Civil), estes últimos três anos serão os imediatamente anteriores àquele em que foi efectuada a penhora (Como é evidente o IRC do ano da penhora só no ano seguinte é liquidado, não podendo ser considerado em sede de reclamação de créditos instrumental da execução onde aquela penhora se efectivou.) ou acto equivalente, não se aplicando aqui o critério que faz alusão à realização do acto tributário (ou inscrição para cobrança do imposto na redacção dos arts. 736.° n.° 1 e 744º, nº 1 do Código Civil)
Efectivamente, se o legislador quisesse que a determinação dos 3 últimos anos referidos naquele art. 116º fosse balizada pela inscrição em cobrança do CIRC, após a sua liquidação, tê-lo-ia dito expressamente.
Ou, então, teria feito uma remissão para os referidos preceitos do Código Civil, o que não fez – cf. neste sentido, para além do acórdão citado, os acórdãos deste Supremo Tribunal Administrativo de 12.07.2006, recurso 641/06, de 13.03.1996, recurso 20254, de 14.05.1997, recurso 21589, todos in www.dgsi.pt, e, na doutrina, Miguel Lucas Pires, Dos Privilégios Creditórios, Regime Jurídico e sua Influência no Concurso de Credores, ed. Almedina, pag. 313.

Daí que assista razão à recorrente quando sustenta que o crédito reclamado de IRC de 2007 deveria ter sido julgado verificado e graduado com base no privilégio creditório que lhe assiste, ou seja, em terceiro lugar após o crédito reclamado pela CGD, SA, garantido por hipoteca.

VI – A segunda questão suscitada pela recorrente consiste em saber se incorreu em julgamento a decisão recorrida ao graduar em 5° lugar os créditos reclamados pela FP relativos a IRC do ano de 2006, cuja data limite de pagamento se verificou em 17.09.2007, ou seja após os créditos reclamados pela A……, Lda garantidos por penhora (que ocupam o 3° lugar na graduação efectuada) e os créditos exequendos de IMI e Coimas garantidos por penhora (que ocupam o 4° lugar na mesma graduação).
Alega a Fazenda Pública que estes créditos gozam de privilégio imobiliário geral nos termos do artº 108º do CIRC prevalecendo sobre os créditos reclamados garantidos por penhora.
Também aqui lhe assiste razão.

Com efeito, gozando o crédito em causa de privilégio imobiliário geral, a preferência desse privilégio creditório sobre a penhora resulta da conjugação dos artigos 822º com o artigo 733º do Civil.
Como vem afirmando este Supremo Tribunal Administrativo a primazia que a penhora confere ao exequente de ser pago com preferência a qualquer outro credor que não tenha garantia real anterior, apenas existe nos casos em que a lei especial não estabeleça outra regras de preferência, sendo um desses casos as normas que estabelecem os privilégios (vide entre outros, para além do Acórdão citado, os acórdãos de 18.12.2012, recurso 648/11 e de 18.04.2007, recurso 154/07.
Havendo que graduar um crédito com privilégio e outro apenas garantido pela penhora, aquele prefere a este.
No caso sub judice, atendendo a que os créditos de IRC reclamados (2006 e 2007) gozam do privilégio imobiliário previsto no artigo 116.º do Código do IRS (porque relativos aos três últimos anos) deviam ter sido verificados e graduado no lugar próprio, ou seja, em terceiro lugar, a par, após o crédito reclamado pela CGD, garantido por hipoteca e precedendo os créditos garantidos por penhora.
A sentença recorrida que assim não decidiu, não pode ser confirmada, pelo que o recurso merece provimento.

VII. DECISÃO
Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida no segmento impugnado, e em consequência, proceder à graduação dos créditos nos termos seguintes:
1º - Os créditos exequendos e reclamados de IMI inscritos para cobrança nos anos de 2009, 2008 e 2007;
2º Os créditos reclamados pela CGD, SA, incluindo os juros relativos aos três últimos anos, garantidos pela hipoteca constituída a seu favor sobre o imóvel pela Ap. 19 de 2000/02/10, até ao montante máximo garantido de 21.694.800$00;
3º Os créditos reclamados de IRC respeitantes aos ano de 2006 (de 454,85€) e 2007 (1525,11€);

4º Os créditos reclamados pela A…….., LDA. garantidos por penhora se registada pela Ap. 27 de 2008/01/24, para garantia da quantia exequenda de 5.866,56 €;
5º - Os demais créditos exequendos de IMI, IVA e coimas fiscais, garantidos por penhoras do imóvel pela Ap. 5456 de 2009/12/11, até ao respectivo montante máximo garantido;

Sem custas.
Lisboa, 22 de Janeiro de 2014. - Pedro Delgado (relator) - Casimiro Gonçalves - Francisco Rothes.