1. RELATÓRIO

1.1 A……….. e B……….. (a seguir Impugnantes ou Recorridos), na sequência do indeferimento das reclamações graciosas que apresentaram contra as liquidações de Imposto Municipal sobre a Transmissão de Bens Imóveis (IMT) e de Imposto de Selo (IS) – Verba 1.1, vieram pedir a anulação desses actos e a restituição dos montantes já pagos, sustentando, em síntese, que a aquisição que lhes deu origem beneficia de isenção de IMT e redução de IS por se integrar na previsão do art. 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, aquisição de «fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística».

1.2 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, julgando a impugnação judicial procedente, anulou os actos de liquidação.

1.3 A Fazenda Pública (a seguir Recorrente) não se conformou com essa sentença e dela interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, recurso que foi admitido, para subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1.4 A Recorrente apresentou a alegação de recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«a) A questão decidenda é saber se a aquisição imóvel se destinou à instalação do empreendimento ou se este já se encontrava instalado;

b) In casu, não existindo ampliação ou melhoramento em mais de 50%, o reconhecimento dos benefícios respeitantes à isenção de IMT e redução de Imposto de Selo dependem de se considerar que a aquisição do impugnante se destinou a instalar um empreendimento qualificado de utilidade turística como o exige o art. 20.º n.º 1 do Decreto-Lei n.º 423/83 de 05/12;

c) O DL n.º 423/83 de 5/12 reestruturou profundamente o instituto de utilidade turística e previu, no seu art. 70.º, a concessão da utilidade turística a título prévio caso fosse atribuída antes da entrada em funcionamento dos empreendimentos:
i) novos;
ii) já existentes que fossem objecto de remodelação, beneficiação ou de reequipamento totais ou parciais;
iii) já existentes que aumentassem a sua capacidade em, pelo menos, 50%;

d) E previu a concessão da utilidade turística a título definitivo, caso fosse atribuída a empreendimentos já em funcionamento ou quando resultasse da confirmação da utilização turística a título prévio;

e) E foi precisamente ao abrigo destes normativos que, em 25-02-2011, foi publicado no Diário da República a atribuição da utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico C…………, de 5 estrelas, cujo funcionamento já iniciara em 2008/09/04;

f) Assim, não faz sentido, e carece de apoio legal, sustentar, como se faz na sentença recorrida, que a aquisição da fracção identificada nos autos, integra a fase de instalação do empreendimento turístico, pois este não só já se encontrava instalado, como também já se encontra em funcionamento desde 2008/09/04;

g) A interpretação que a Fazenda Pública faz da norma em questão, é a de que esta apenas reconhece a possibilidade de ser atribuída a utilidade turística a empreendimentos que resultem de um directo investimento, traduzido quer na construção de empreendimentos novos, quer na remodelação, beneficiação ou reequipamento totais ou parciais, quer na realização de obras conducentes ao aumento da capacidade em, pelo menos, 50%;

h) Por esse motivo, o legislador entendeu atribuir benefícios fiscais em sede de Imposto de Sisa (IMT) e do Selo, às empresas proprietárias que realizam o esforço do investimento. Pretendeu o Legislador impulsionar este sector de actividade, prevendo isenção/redução de pagamento de Sisa/Selo, mediante determinadas condições, a quem vai criar estabelecimentos turísticos, e não a quem se limita a adquirir fracções pertencentes a empreendimentos já instalados,

l) [( Houve um erro na identificação das alíneas, que passam da h) para a l).)] Na verdade, quando o legislador diz, no n.º 1 do artigo 20.º, “destino à instalação”, tal significa que se trata apenas de aquisições de prédios efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não da mera aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados, como sucedeu no caso concreto;

m) Este é o entendimento e interpretação perfilhados pela Administração Tributária, e que decorre do elemento histórico, racional/teleológico, mas também literal das normas jurídicas em apreço;

n) Entendimento também perfilhado pelo TCA do Sul, Acórdão n.º 4424/10, de 2011/10/18;

o) Ao julgar que a aquisição da fracção se destinou à instalação do empreendimento turístico, a decisão contida no aresto ora recorrido viola o disposto naquela norma legal, incorrendo em erro de julgamento, porque não está preenchido um dos condicionalismos que a Lei impõe para que se verifique a isenção prevista no n.º 1 do art. 20.º do DL n.º 423/83, nomeadamente, que o imóvel adquirido se destine à instalação do empreendimento turístico.
Face ao exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e, consequentemente, revogada a sentença recorrida, […]» (Aqui, e nas transcrições que se seguirão, as partes que no original estavam em itálico surgem em tipo normal, a fim de se respeitar o destaque que lhes foi concedido pelo autor.).

1.5 Os Impugnantes apresentaram contra alegações, que resumiram em conclusões do seguinte teor:
«
1. A recorrente foi notificada, por carta registada datada de 26 de Junho do corrente, da admissão do recurso interposto, tendo o prazo de 15 dias para apresentação de alegações (cfr. artigo 282.º, n.º 3. do CPPT) terminado a 14 de Julho (sábado).

2. As alegações deveriam ter sido apresentadas no 1.º dia útil seguinte ao do término do prazo.

3. Porém, não o foram, apenas tendo dado entrada em juízo a 28 de Agasto.

4. É certo que correm férias judiciais entre 15 de Julho e 31 de Agosto, de acordo com o artigo 12 da Lei n.º 3/99, de 13 de Janeiro, na redacção em vigor.

5. Não obstante, o seu decurso em nada interfere com a contagem do prazo da recorrente para alegar, pois terminou precisamente antes do início de férias judiciais.

6. À prática do acto no 1.º dia útil seguinte ao do termo do prazo não obsta o artigo 143.º, n.º 1 do CPC segundo o qual “não se praticam actas processuais nas das em que os tribunais estiverem encerradas nem durante o período de férias judiciais” já que este artigo só tem aplicabilidade nas casos em que, estando em curso um prazo processual, sobrevêm as férias judiciais, suspendendo-se, então, mesmo.

7. O que neste caso não aconteceu já que o prazo para apresentação das alegações decorreu todo antes de férias judiciais, razão pela qual não tem aplicação o disposto no artigo 144.º do CPC, nem consequentemente, o disposto no artigo 143.º do mesmo diploma.

8. As alegações apresentadas são extemporâneas, o que equivale à sua falta, devendo por isso, o recurso ser julgado deserto pelo tribunal recorrido, por força do disposto no artigo 282.º, n.º 3, do CPPT.

Sem conceder; sempre se dirá acerca dos fundamentos do recurso que:

9. Ao contrário do alegado pela recorrente, a sentença recorrida não padece de qualquer erro de julgamento nem fez uma errada interpretação do artigo 20.º do Decreto-lei 423/83, de 5 de Dezembro.

10. Da jurisprudência do STA resulta que sempre foi tido como suficiente, para o reconhecimento dos benefícios fiscais nele previstos, que o imóvel adquirido, em empreendimento turístico declarado como de utilidade turística, fosse destinado à exploração turística e não, como pretende a recorrente, que se trate da primeira aquisição de um prédio onde venha a ser construído um empreendimento turístico novo ou, tratando-se de um já existente, que venha a sofrer obras de melhoria.

11. O que resulta da artigo 20.º, n.º 1 do mencionado DL 423/83 de 5 de Dezembro como condição para que os benefícios fiscais de isenção de IMT e de redução de imposto de selo sejam concedidos é que o uso ou fim a que se destine o imóvel não possa ser outro senão a exploração turística do mesmo.

12. O conceito de instalação apresentado pela recorrente reduz inaceitavelmente o âmbito de aplicação do preceito.

13. O entendimento do Tribunal a quo, ao decidir que o empreendimento apena estará definitivamente instalado quando todas as unidades de alojamento iniciarem seu funcionamento, estando a primeira aquisição de cada fracção integrada nesse processo de instalação é o que se mostra mais consentâneo quer com a letra quer com espírito da lei, quer, ainda, com a interpretação sistemática da norma nele contida.

14. Entendimento este que já o Ministério Público tinha adoptado no parecer que precedeu a sentença.

15. A posição da recorrente é diametralmente oposta, fazendo com que o Estado, representado pelo Ministério Público e pela Fazenda Pública assuma, em relação ao mesmo assunto, duas posições antagónicas situação que é inadmissível num Estado de Direito em que a lei é única e se aplica a todas as entidades.

16. A interpretação do artigo 20.º do DL 423/83, de 5 de Dezembro deve tomar em consideração o que actualmente se encontra previsto em matéria de instalação, exploração e funcionamento de empreendimentos turísticos consagrado no decreto-lei 39/2008, de 7 de Março, com as alterações introduzidas pelo Decreto-lei n.º 228/2009, de 14 de Setembro.

17. Este diploma consagra um novo paradigma em termos de exploração e funcionamento, encontrando-se as unidades de alojamento permanentemente em regime de exploração turística (artigo 45.º).

18. Quem adquire uma unidade de alojamento num empreendimento turístico constituído ao abrigo do regime previsto no Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de Março, não pode dar-lhe outro destino senão a exploração para fins turísticos, sendo inclusivamente obrigado a mantê-lo equipado e pronto para ser locado para essa finalidade.

19. Pelo que, tal aquisição não constitui um negócio imobiliário mas sim um investimento turístico, encontrando-se a propriedade, embora plena, limitada quanto ao uso a dar ao imóvel e quanto à possibilidade de a explorar, já que não pode ser o adquirente a fazê-lo, mas sim a entidade exploradora do aldeamento.

20. Além do mais, estando o empreendimento constituído em propriedade plural, o mesmo é composto, incidivelmente por cada uma das fracções autónomas que o integram, chamadas unidades de alojamento de tal forma que cada uma delas constitui, em si, uma parte do empreendimento e sem cada uma delas o empreendimento não existe como tal.

21. Se cada unidade de alojamento tem obrigatoriamente de ser afecta à exploração turística – como foi, de facto, a dos recorridos – e se cada uma dessas unidades constitui ela própria uma parte do empreendimento, significa isso que quem adquire uma dessas unidades de alojamento, o faz para nela instalar (parte indivisível) de um empreendimento turístico.

22. De forma que não corresponde à realidade que só o promotor que adquire um imóvel para nele construir um empreendimento turístico ou para nele realizar obras de melhoria realiza investimentos turísticos.

23. Até porque, na realidade quem, realiza o investimento logo na fase de licenciamento e construção do empreendimento (dita de “instalação” pela recorrente) são os adquirentes das fracções através do pagamento do sinal e dos reforços de sinal por força dos contratos promessa.

24. O promotor é que só realiza um investimento imobiliário, porque constrói e vende as unidades de alojamento.

25. Além do mais, são os proprietários das unidades de alojamento que garantem o nível de serviços do aldeamento e não o promotor, ao pagarem uma prestação periódica mensal, cujo valor para o primeiro ano tem que ficar inscrito no contrato promessa e na escritura de compra e venda sob pena de nulidade dos mesmos, nos termos do disposto 54.º n.º 7 do DL 39/2008, de 7 de Março.

26. Mesmo antes da entrada em vigor do DL 39/2008, de 7 de Março, sempre foi pacificamente admitido que basta que o imóvel adquirido em empreendimento classificado de utilidade turística venha a ser explorado turisticamente para que possa haver lugar aos benefícios fiscais de isenção de IMT e de redução de imposto de selo, não tendo de se tratar da primeira aquisição do imóvel para nele construir o próprio empreendimento (cfr. Acórdão do STA de 12 de Janeiro de 1999, disponível em www.dgsi.pt).

27. A data de abertura 04.09.2008 não significa o funcionamento do empreendimento nem a sua instalação, tanto assim que essa abertura (através de título válido de abertura) também é anterior à licença de utilização turística n.º 43/09 emitida em 05 de Março de 2009.

28. O pleno funcionamento das 141 unidades de alojamento que compõem a totalidade do empreendimento só se conclui com a venda e concomitante cedência das mesmas à exploração por via de contratos de exploração turística celebrados em simultâneo com a escritura pública, entrando a partir daí em funcionamento, como bem entende o tribunal recorrida não padecendo, por isso, a sentença recorrida de qualquer erro ou vício.

Termos em que

A) Deve o recurso ser julgado deserto, em extemporaneidade das alegações apresentadas pela recorrente; caso assim não se entenda,
B) Deve ser negado provimento ao recurso mantendo-se a Douta decisão recorrida […]».

1.6 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo e dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no qual, começando por afastar a intempestividade do recurso invocada pelos Recorridos, foi no sentido de que o recurso merece provimento e a impugnação judicial deve ser julgada improcedente. Isto, com a seguinte fundamentação:

«No caso em análise apenas constitui objecto do recurso saber se a aquisição da fracção se destina à instalação de empreendimento qualificado de utilidade turística, questão que nos citados acórdãos do STA, embora a situação fáctica seja similar à, ora, em apreciação, nunca foi directamente questionada, pois que se aceitou o destino à instalação de empreendimento e, por conseguinte, nunca foi analisada.
Entende a Fazenda Pública que a aquisição da fracção não se destinou à instalação do empreendimento, uma vez que tal instalação já havia sido feita pela outorgante vendedora e proprietária/exploradora do empreendimento, “D……….., Limitada.”
Por sua vez o tribunal recorrido, o MP junto da 1.ª instância e a recorrida entendem, exactamente, o contrário, ou seja que a aquisição da fracção se destinou à instalação do empreendimento para os devidos e efeitos legais.
A nosso ver e ressalvado melhor juízo, a razão está do lado da recorrente, cujo discurso fundamentado se subscreve por inteiro.
Na verdade, nos termos do estatuído no artigo 20.º/1 do DL 423/83, de 5/12, é condição para que seja concedida a redução do imposto de selo que a aquisição se destine à instalação de empreendimento turístico.
Ora, resulta, claramente, do probatório que à data da aquisição da fracção em causa (2009.07.15), o empreendimento turístico “ C……….” já se encontrava, absolutamente, instalado e em funcionamento desde 2008.09.04, por promoção da entidade proprietária/exploradora “D…………, Limitada”.
De facto, os recorridos não adquiriram a unidade de alojamento (fracção autónoma) para instalação de empreendimento turístico, uma vez que o mesmo já estava instalado, embora seja certo que o mesmo ficou afectos à exploração turística do empreendimento e do qual faz parte integrante.
Apenas a transmissão inicial beneficia de isenção de IMI e redução de IS a 1/5 e já não as transmissões subsequentes, como é o caso das aquisições, ora, em apreciação.
A redução do imposto de selo em 1/5 e a isenção de IMT consubstanciam um benefício fiscal (artigo 2.º/2 do EBF).
Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extra fiscais relevantes e que sejam superiores aos da própria tributação que impedem (artigo 2.º/1 do EBF).
As normas que estabelecem benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam interpretação extensiva (artigo 10.º do EBF).
De qualquer modo, não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência, ainda que imperfeitamente expresso (artigo 9.º/2 do C. Civil).
A interpretação da sentença recorrida de que a isenção e redução de impostos se aplica, também, às transmissões subsequentes à inicial, ou seja, a respeitante à aquisição do imóvel por parte da entidade promotora do investimento, (ressalvada a situação, expressamente, prevista no n.º 2 do artigo 20.º do DL 423/83), a nosso ver, não tem na letra da lei a menor correspondência verbal, sendo, pois, ilegal».

1.7 Dispensaram-se os vistos dos Juízes Conselheiros adjuntos, uma vez que a questão suscitada nos autos tem vindo a colocar-se repetidamente neste Supremo Tribunal Administrativo (E foi já objecto de julgamento ampliado, nos termos do disposto no art. 148.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), no processo n.º 968/12.).

1.8 A questão suscitada pela Recorrente é a de saber se a aquisição pelos ora recorridos, efectuada em 2009, de uma fracção autónoma que constitui unidade de alojamento do aldeamento turístico “E………..” e que integra um empreendimento turístico a que foi reconhecido o estatuto de utilidade turística, se destinou ainda à instalação desse empreendimento ou se integra, pelo menos, no processo de concretização dessa instalação, ou se, pelo contrário, o empreendimento já se encontrava instalado à data da aquisição. Dito de outro modo, importa indagar se a primeira aquisição de imóvel integrado em empreendimento a que foi atribuída utilidade turística ainda integra a fase de instalação do empreendimento.
Cumpre, previamente, decidir a questão suscitada pelos Recorridos, da intempestividade da apresentação das alegações de recurso.

2.1 DE FACTO

Na sentença recorrida o julgamento da matéria de facto foi efectuado nos seguintes termos:

«1 – Com base nos documentos e elementos constantes dos autos, com interesse para a decisão, julgo assente a seguinte factualidade:

A) Em 13 de Julho de 2009, entre os Impugnantes, na qualidade de segundo outorgante e “D……….., LIMITADA”, com sede nas ……….. Loulé, …………, freguesia de Almancil, concelho de Loulé, pessoa colectiva …………, na qualidade de primeiro outorgante e outros, foi celebrada a escritura publica de compra e venda e mútuo com hipoteca de fls. 48 e segs., que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos.

B) Declarou a Primeira Outorgante (fls. 49 e 50):

«Que vende aos representados do segundo outorgante, pelo preço de UM MILHÃO CENTO E OITENTA E QUARENTA E OITO MIL QUINHENTOS E QUARENTA DOIS EUROS E TRINTA E TRES CÊNTIMOS já recebido, a fracção autónoma designada pelas letras “EG” Zona das Villas, fracção M5, Moradia duplex, tipo T- três, destinada a habitação no âmbito de serviços de exploração turística, do prédio urbano em regime de propriedade horizontal sito em …………, denominado E……….. ou C…………, freguesia de Almancil, concelho de Loulé, inscrito na respectiva matriz sob o artigo provisório 12 988, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé sob o número dez mil duzentos e oitenta e dois, da referida freguesia, registada a aquisição a favor da sociedade vendedora (...)»

C) Em 10/07/2009, os Impugnante efectuaram o pagamento do IS a que se refere a liquidações de fls. 27 e 28 da impugnação em apenso.

D) Em 10/07/2009, os Impugnante efectuaram o pagamento do IMT devido pela transacção, cfr. fls. 53 do processo administrativo apenso.

E) Em 13/07/2009, entre os Impugnantes e F……….. S.A., foi celebrado um contrato de exploração turística relativo à fracção a que se refere a alínea B), cfr. fls. 28 e segs. da reclamação graciosa.

F) Resulta do contrato a que se refere a alínea anterior:

«É celebrado o presente contrato, em conformidade com o disposto o artigo 45, número 3 do Decreto-Lei n.º 39/2008 de 7 de Março, através do qual o signatário, na qualidade de proprietário de uma fracção considerada unidade de alojamento do Aldeamento Turístico – C…………, habilita a entidade exploradora à exploração da sua fracção, nos termos e condições constantes do clausulado que se anexa, rubricado pelas partes.»

G) A fracção autónoma a que se refere a alínea B) no Aldeamento Turístico denominado C……….., composto por 141 fracções, nomeadamente um Club House e 140 unidades de alojamento que fazem parte integrante do mesmo, com a classificação definitiva de cinco estrelas, cfr. fls. 66 e segs.

H) Em 05/03/2009, a Câmara Municipal de Loulé emitiu a “LICENÇA DE UTILIZAÇÃO TURÍSTICA N.º 43/09” a favor do D……….., Lda., que constitui fls. 108 da impugnação e referido a fls. 53, que aqui se dá por integralmente reproduzido, donde resulta com interesse para a decisão:

8 CLASSIFICAÇÃO PROVISÓRIA QUATRO ESTRELAS

9 CAPACIDADE MÁXIMA PROVISÓRIA

Efectivo total do CLUB HOUSE é de 483 pessoas, efectivo total nos blocos de apartamentos de 650 pessoas — efectivo total nas moradias de 48 pessoas.

10 CLASSIFICAÇÃO DEFINITIVA CINCO ESTRELAS

11 CAPACIDADE MÁXIMA DEFINITIVA

372 camas fixas individuais e 140 duplas, equivalente a 652 utentes, distribuídas por 140 unidades de alojamento (9 T1, 76 T2 e 55 T3), uma das quais adaptada a pessoas com mobilidade condicionada. Por despacho do Turismo Portugal, IP. de 13/02/2009

I) Resulta do despacho n.º 3716/2011, publicado na II Série n.º 40, de 25/02/2011:

«Atento o pedido de atribuição da utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico C…………, de 5 estrelas, sito no concelho de Loulé, de que é requerente a sociedade D…………, Lda.; e Tendo presentes os critérios legais aplicáveis e o parecer do Turismo de Portugal I.P., que considera estarem reunidas as condições para a atribuição da utilidade turística a título definitivo ao empreendimento, decido:

1 - Atribuir utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico C……….., de 5 estrelas, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 2.º e no n.º 3 do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro.

2 - Fixar a validade da utilidade turística em sete anos contados da data do título (comunicação de abertura) ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento (4 de Setembro de 2008), ou seja, até 4 de Setembro de 2015.

3 - Determinar que, ao abrigo do disposto na alínea b) do n.º 1 e no n.º 4 do artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 38/94, de 8 de Fevereiro, a proprietária e exploradora do empreendimento fique isenta das taxas devidas à Inspecção Geral das Actividades Culturais, pelo mesmo prazo fixado para a utilidade turística, caso as mesmas sejam ou venham a ser devidas.

4 - Nos termos do disposto no artigo 8.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, a utilidade turística fica sujeita ao cumprimento dos seguintes condicionamentos:

a) O empreendimento não poderá ser desclassificado;

b) A requerente deverá promover, até ao termo do segundo ano após a publicação do presente despacho, a realização de uma auditoria de qualidade de serviço, por uma entidade independente, cujo relatório deve remeter ao Turismo de Portugal, I.P. Caso a requerente disponha de um sistema de gestão de qualidade implementado no empreendimento, o relatório de auditoria pode ser substituído pela descrição detalhada do referido sistema, evidenciando, nomeadamente, a política de qualidade prosseguida, a monitorização e medição da satisfação do cliente e o tratamento das reclamações, a frequência e metodologia das auditorias internas e o envolvimento da gestão de topo;

c) Não poderão ser realizadas quaisquer obras que impliquem a alteração do empreendimento sem prévia comunicação ao Turismo de Portugal, I. P., para efeitos da verificação da manutenção da utilidade turística fica que agora se atribui, sem prejuízo de outros pareceres ou autorizações legalmente devidos por parte daquele organismo.

4 de Fevereiro de 2011 - O Secretário de Estado do Turismo, …………»

J) Em 24/06/2011, os ora Impugnantes apresentaram as reclamações graciosas n.ºs 1082-11/0400362.4, 1082-11/0400364.0, 1082-11/0400363.2 e 1082-11/0400365.9, no Serviço de Finanças de Loulé 1, cfr. processo apenso.

K) Na reclamação graciosa 1082-11/0400362.4 foi prestada a seguinte informação (fls. 41 da reclamação graciosa):

«A fls. 2 a 14, devidamente identificado, vem o contribuinte A…………, NIF …………., reclamar graciosamente nos termos dos arts. 68.º a 70.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, (C.P.P.T), representado por Dra. …………., NIF …………., com domicílio profissional na Rua ……….., n.º ……….-……….. – 8000-………. Faro, contra a liquidação de Imposto Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, no montante total de € 38.497,62, respeitante ao ano de 2009, alegando, em resumo, que a liquidação é indevida, porquanto ao empreendimento denominado de “C………….” onde se situa o imóvel adquirido, foi atribuído o estatuto de “Utilidade Turística”, o que implica a isenção de IMT e a redução a 1/5 do Imposto do Selo devido na transmissão.

Junta cópia da escritura de aquisição cópia dos contratos celebrados a permitir a exploração turística copia da publicação do despacho de atribuição de utilidade turística no Diário da Republica 2 Série N.º 40 de 25 de Fevereiro de 2011

Quanto ao pedido o mesmo é legal legítimo e interposto em tempo tendo em atenção que a publicação do despacho ocorreu em 25-02-2011.

Analisados os documentos juntos aos autos, verifica-se que:

1 - De harmonia com o disposto no art. 19.º do Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, a liquidação do IMT é de iniciativa dos interessados, para cujo efeito devem apresentar uma declaração de modelo oficial, mod. 1.

2 - Foi entregue, em nome do sujeito passivo (S.P.) A…………, NIF …………., a declaração supra referida, a que foi atribuído o n.º 2009/170059, a qual declarou que pretendia pagar o IMT que fosse devido, com referência à compra que ia efectuar a “D……………. Lda.” NIPC. …………, na qual o S.P. pretendia adquirir metade da fracção autónoma designada pela Letra “EG”, do prédio urbano sito na urbanização ………., Sitio do ………, Apartado ………., destinado a serviços, freguesia de Almancil, concelho de Loulé, inscrito na respectiva matriz sob o artigo n.º P12988, ao qual foi atribuído o valor de € 592.271,17, e que originou a colecta de € 38.497,63. Com base nesta declaração foi liquidado o IMT no valor total de € 38.497,63, pago em 14-07-2011, pelo documento de pagamento n.º 160.109.015.498.403.

3 - Conjuntamente com o IMT foi liquidado o Imposto do Selo (IS), a que se refere a verba 1.1 da tabela, no total de € 4.738,17, pago na mesma data, pelo documento de pagamento n.º 163.809.000.807.833.

4 - No dia 13-07-2009, no Cartório Notarial de Faro, sito na Rua Cidade de Bolama, Lote F, rés-do-chão esquerdo em Faro, a cargo do notário …………., foi celebrada a escritura de compra e venda, constando da mesma que pelo preço global de um milhão cento e oitenta e quatro mil quinhentos e quarenta e dois euros e trinta e três cêntimos, a reclamante adquiriu metade da fracção “EG”, do prédio inscrito sob o artigo n.º provisório n.º 12988, da freguesia de Almancil, concelho de Loulé, conjuntamente com o contribuinte B…………, NIF …………., encontrando-se os documentos de pagamento atrás mencionados, arquivados juntamente com referida escritura.

5 - O despacho n.º 3716/2011, publicado no Diário da República 2.ª Série N.º 40 - de 25 de Fevereiro do corrente ano a atribui o “Estatuto de Utilidade Turística” a título definitivo ao “C…………..”, de 5 estrelas, nos termos do disposto no n.º 1 do art. 2.º e n.º 3 do art. 7.º do Decreto Lei n.º 423/83 de 5 de Dezembro, fixando a validade em sete anos contados da data do título (comunicação de abertura) ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento (4 de Setembro de 2008), ou seja, até 4 de Setembro de 2015.

6 - O reclamante vem solicitar a restituição da totalidade do IMT, bem como a importância respeitante a 4/5 do Imposto do Selo) pagos pelos documentos acima mencionados.

7 - Conforme dispõe o art. 20.º do Decreto Lei n.º 423/83 de 05/12, “... são isentas de sisa (agora IMT) ... as aquisições de prédios ou fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qual classificação, seja atribuída a titulo prévio”, pelo que, ficam assim excluídos os empreendimentos qualificados de utilidade turística já instalados que não sejam objecto de remodelação ou ampliação, sendo nesta exclusão que se enquadra a fracção adquirida pelo reclamante ao empreendimento D…………. Lda., pelo que não pode, o adquirente beneficiar da isenção de imposto, conforme previsto no decreto) acima referido.

Assim, uma vez que a liquidação foi correctamente efectuada, sou de parecer que a presente reclamação deve ser indeferida.

Porém V Exa. superiormente melhor resolverá

Remetam-se os autos ao Ex.mo. Senhor Director de Finanças de Faro.

Serviço de Finanças de Loulé 1, 08 de Julho de 2011

A Chefe de Finanças,»

L) Na Direcção de Finanças de Faro, foi proferida a informação de fls. 75 e segs., que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão:

«(…)

Para uma boa apreciação e decisão da causa decidenda, que se resume à questão de saber se a transmissão da fracção em causa está ou não isenta de IMT importa fazer um breve percurso pelos principais e mais pertinentes diplomas legais que estabeleceram a disciplina jurídica relativamente à actividade da indústria hoteleira e similar, com especial enfoque nas normas que incidem sobre matéria fiscal.

A Lei n.º 2073, de 23 de Dezembro de 1954, constituiu o quadro legal regulador da actividade da indústria hoteleira e similar e dividiu os estabelecimentos “de interesse para o turismo” e “sem interesse para o turismo”. A declaração de utilidade turística assumia relevância, desde logo ao nível fiscal.

Dispunha o artigo 12.º da Lei 2073, de 23 de Dezembro de 1954:

“As empresas proprietárias e as que venham a explorar os estabelecimentos hoteleiros ou similares classificados de utilidade turística são isentas, relativamente à propriedade e exploração dos mesmos, de contribuição predial e de contribuição industrial, e bem assim de quaisquer impostos e taras para os corpos administrativos, durante o prazo de 10 anos, contado a partir do primeiro ano de exploração dos estabelecimentos; e beneficiarão, nos quinze anos seguintes, de uma redução de 50 por cento nas mesmas contribuições, impostos e taxas.

§ 1.º Os estabelecimentos hoteleiros abertos nos últimos cinco anos e classificados de utilidade turística terão, a partir da entrada em vigor desta lei, o tratamento tributário previsto no corpo deste artigo.

§ 2.º Aos estabelecimentos não compreendidos no parágrafo anterior, mas que realizem nos cinco anos, contados da entrada em vigor desta lei, obras e melhoramentos que lhes permitam obter a classificação de utilidade turística, aplicar-se-á a redução de impostos referida na última parte do corpo deste artigo, pelo prazo e nos termos aí definidos.”

E continuava o artigo 13.º:

“São isentas de sisa e de imposto de sucessões e doações, ficando sujeitas apenas a um quinto do imposto do selo devido, as aquisições de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros ou similares previamente declarados de utilidade turística, cujas empresas beneficiarão também das isenções estabelecidas no corpo do artigo anterior, desde a aquisição dos prédios até à abertura dos estabelecimentos à exploração, se for observado para esta o prazo fixado pelo Presidente do Conselho.”

Em primeiro lugar, importa realçar que estes dois normativos reconhecem, mediante as circunstâncias ali descritas, uma série de benefícios fiscais às empresas proprietárias e às empresas exploradoras do estabelecimento hoteleiro, Tal está taxativamente previsto no artigo 12.º, mas também no artigo 13.º quando, na sua segunda metade refere “(...), cujas empresas beneficiarão também (...)”.

Assim, conclui-se que apenas estavam isentas de sisa (actual IMT) as aquisições, por pane das empresas, de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros.

Aliás, todos os benefícios referidos nestes artigos 12.º, 13.º e 14.º desta Lei, são reconhecidos às empresas referidas naquele artigo 12.º (i.é, as empresas proprietárias e as empresas que venham a explorar os estabelecimentos hoteleiros ou similares classificados de utilidade turística).

Posteriormente, em 04 de Junho de 1956, foi publicada a Lei n.º 2081, que veio inserir disposições de interpretação e aplicação da Lei n.º 2073. Com relevância para o caso em apreço, temos o artigo 12.º (o único que faz referência ao imposto de sisa), segundo o qual “Poderão ser restituídas as importâncias correspondentes à sisa e ao imposto sobre as sucessões e doações e aos quatro quintos do imposto do selo pagos pela aquisição de prédios com destino à construção de estabelecimentos hoteleiros e similares, feita posteriormente à entrada em vigor da Lei n.º 2073, desde que esses estabelecimentos venham a ser declarados de utilidade turística e sejam abertos à exploração no prazo fixado para o efeito pelo Presidente do Conselho.”

Note-se que este dispositivo legal impõe como uma das condições para a devolução da sisa paga, que a aquisição do prédio tenha sido efectuada com destino à construção de estabelecimentos hoteleiros e similares. Por conseguinte, trata-se da restituição da sisa a efectuar à empresa que adquiriu um prédio para nele construir e instalar um estabelecimento hoteleiro.

Com a entrada em vigor do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD), através da publicação do DL 41969 de 24 de Novembro de 1958, a isenção de sisa passou a estar prevista no seu artigo 13.º, sendo que o n.º 8 dispunha que ficavam isentos da sisa, as aquisições de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros ou similares, previamente declarados de utilidade turística, nos termos do artigo 13.º da Lei n.º 2073, de 23 de Dezembro de 1954.

Ou seja, este normativo praticamente reproduz o já referido artigo 12.º da Lei n.º 2081.

Foram vários os despachos ministeriais que vieram esclarecer/clarificar as situações fácticas subsumíveis à previsão normativa do artigo 13.º, n.º 8 do CIMSISD. Todos eles convergem no sentido de reconhecer que apenas estão abrangidos pela isenção deste normativo legal as aquisições de prédios com o fim de nele construir e instalar estabelecimentos hoteleiros, considerados de utilidade turística, deixando de fora a aquisição de prédios quando nele já estejam construídos e instalados os referidos estabelecimentos hoteleiros.

Assim, o despacho ministerial de 12-07-1960, veio esclarecer que a aquisição de prédios urbanos onde se encontram instalados hotéis está sujeita ao pagamento da sisa, não lhes aproveitando a isenção da sisa prevista no n.º 8 do art. 13.º do CIMSISD, que é restrita às aquisições de prédios destinados à construção e instalação de novos estabelecimentos hoteleiros ou similares, previamente declarados, de utilidade pública. Também o despacho ministerial de 23-11-1960 veio dizer que se o terreno foi adquirido para construção de um estabelecimento hoteleiro e vendido antes de concluída a construção e iniciada a exploração, não é de restituir a sisa paga pela primeira transmissão.

O despacho ministerial de 02-05-1966 veio dizer que a isenção em apreço, apenas é de aplicar no caso de criação de novas unidades hoteleiras, previamente consideradas de utilidade turística, e não da transmissão das já existentes (vide Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto Sobres as Sucessões e Doações – Anotado e Comentado por F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes – 4.ª ed., págs. 255 e 256)

Actualmente, o diploma legal que disciplina a atribuição da utilidade turística, está consagrado no Decreto-Lei n.º 423/83 de 5 de Dezembro, que revogou a Lei n.º 2073. O n.º 1 do artigo 20.º daquele diploma legal, reza assim:

“São isentas de sisa e do imposto sobre sucessões e doações, sendo o imposto do selo reduzido a um quinto, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qual classificação seja atribuída a titulo prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento.”

E acrescenta o n.º 2: “A isenção e a redução estabelecidas no número anterior verificar-se-ão também na transmissão a favor da empresa exploradora, no caso de a proprietária ser uma sociedade de locação financeira e a transmissão se operar ao abrigo e nos termos do contrato de locação financeira que determinou a aquisição do empreendimento pela sociedade transmitente.”

A lei continua a referir-se a aquisições de prédios (ou fracções) com destino à instalação de empreendimentos de reconhecida utilidade turística. Ou seja, trata-se de isenção nas aquisições de prédios para construir/instalar e não dos já instalados, e que não sejam alvo de obras de remodelação, beneficiação, reequipamento ou ampliação. Aliás, na senda do que já vinha sendo estabelecido, com as necessárias adaptações, desde a Lei nº 2073 (artigo 13.º, in fine).

O Decreto-Lei n.º 423/83 constituiu um instrumento jurídico de fomento e incentivo ao investimento no sector do turismo, que se quer de qualidade. Este impulso que se pretendeu dar ao sector do turismo está bem patente desde logo no artigo 5.º. Com efeito, a lei apenas reconhece a possibilidade de ser atribuída a utilidade turística a empreendimentos que resultem de um directo investimento, traduzido quer na construção de empreendimentos novos, quer na remodelação, beneficiação ou reequipamento totais ou parciais, quer na realização de obras conducentes ao aumento da capacidade em, pelo menos, 50%.

Por esse motivo, o legislador entendeu atribuir benefícios fiscais em sede de imposto de sisa e do selo, às empresas proprietárias que realizam o esforço do investimento. Pretendeu o legislador impulsionar este sector de actividade, prevendo isenção/redução de pagamento de sisa/selo, mediante determinadas condições, a quem vai criar estabelecimentos turísticos, e não a quem se limita a vender fracções pertencentes a empreendimentos já instalados. Este é o entendimento e interpretação perfilhados pela DCCL e que decorre do elemento histórico, racional/teleológico, mas também literal das normas jurídicas em apreço.

Na verdade, quando o legislador diz, no n.º 1 do artigo 20.º, “destino à instalação”, tal significa que se trata apenas de aquisições de prédios efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não, como pretende a reclamante, de aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados.

Da mesma forma, quando o legislador utiliza a expressão “sela observado” o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento, sugere a ideia de mais uma condição que é imposta ao promotor do investimento (empresa proprietária), no sentido de que esta, para além de ter de ver reconhecida a utilidade turística ao empreendimento que construiu/ampliou/melhorou, terá ainda de cumprir o prazo que foi estipulado para a abertura do mesmo ao pública.

O próprio artigo 20.º, no seu n.º 2, estabelece a única situação em que a isenção da sisa e a redução do imposto do selo, também ocorre, para além das situações já referidas: quando a empresa proprietária for uma sociedade de locação financeira e, no âmbito deste contrato de locação que previu a aquisição do empreendimento, vende à empresa exploradora os prédios/fracções.

Portanto, fora destes casos, não está prevista qualquer isenção da sisa (actual IMT). Assim, quando é efectuada a aquisição de uma fracção que integra um empreendimento turístico, já instalado, esta operação não está isenta de sisa/IMT, por inexistência de norma jurídica que a preveja.

Consequentemente, entendemos que se torna irrelevante o facto da fracção em causa continuar afecta à exploração turística, já que é a operação em si mesma (o facto tributário em causa) que cai fora da previsão estabelecida no artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, que reconhece a isenção do pagamento do imposto da sisa/IMT (Neste sentido os pareceres emitidos pela DSIMT, de fls. 51 a 60 dos autos). Requer ainda a reclamante o reconhecimento da Isenção do IMI. Ora a reclamação graciosa visa atacar a ilegalidade da liquidação e a consequente anulação total ou parcial dos actos tributários (art. 68.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário). Pelo que, este não é o meio procedimental próprio para apreciação do pedido de reconhecimento de Isenção do IMI.

Consequentemente, a pretensão da reclamante está votada ao insucesso.

III - PROPOSTA DE DECISÃO

Nos termos do presente Parecer, propõe-se que a reclamação seja:

(...)

Indeferida

Devendo notificar-se a reclamante para o exercício do direito de audição, nos termos do artigo 60.º da Lei Geral Tributária.

No entanto, submete-se à consideração de V Exa., que superiormente decidirá.

Direcção de Finanças de Faro, 2011/07/25»

M) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte projecto de despacho (fls. 54 da reclamação graciosa):

«Concordo

Indefiro nos termos propostos

2011/07/25»

N) O Impugnante, devidamente notificado, exerceu o direito de audição, cfr. fls. 84 e segs. da reclamação graciosa.

O) Em apreciação do direito de audição foi elaborada a informação de fls. 68 e segs. da reclamação graciosa, que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão:

«1— DIREITO DE AUDIÇÃO

A reclamante foi devidamente notificada do projecto de despacho, na pessoa do seu mandatário, através de carta registada de 2011/07/26 (RM 6448 67060PT).

A reclamante exerceu o seu direito de audição, por escrito, em 2011-08-02 (doc. fls. 80 a 84 dos autos).

Alega a reclamante que a interpretação que a Administração Fiscal faz do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 de 5 de Dezembro, não se mostra consentânea com a ratio legis da criação do instituto da utilidade turística pois, tal entendimento conduz a que os benefícios fiscais previstos naquele normativo legal não passem de letra morta, acabando por nunca ser aplicáveis na prática. Sustenta esta conclusão, com a argumentação de que, apesar da atribuição de utilidade turística a título prévio poder ser requerida com base em anteprojecto aprovado do empreendimento, na realidade e em regra, o que se passa é que quando o promotor do empreendimento adquire um prédio destinado a nele implantar um empreendimento turístico, inexiste qualquer projecto aprovado, pelo que inexiste a declaração de utilidade turística. E, desta forma, nunca pode beneficiar da isenção do IMT ou da redução do imposto do selo.

Alega ainda a reclamante que o conceito de instalação” de empreendimento turístico adoptado no projecto de despacho não se coaduna com o conceito de instalação previsto no Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de Março, que estabelece o regime jurídico da instalação, funcionamento e exploração de empreendimentos turísticos. Pois, a aprovação do projecto do empreendimento constitui a primeira etapa do processo de instalação, o que faz com que, em bom rigor, a declaração de utilidade turística ocorra sempre numa fase posterior à conclusão da primeira fase da instalação. Concluindo que, nessa medida, não se pode dizer que só se aplicam os benefícios fiscais em causa a empreendimentos declarados de utilidade turística antes da sua instalação. Por isso, a expressão com destino à instalação” contida no artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, deve ser interpretada no sentido de que o que releva é a afectação do prédio (exploração turística), quer se trate da primeira transmissão onde há-de vir a ser implantado um empreendimento turístico ou a aquisições subsequentes.

II – ANÁLISE DO DIREITO DE AUDIÇÃO

Não faz sentido, nem corresponde à verdade, que o entendimento que a Administração Fiscal faz do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro conduz a que, na prática, os benefícios fiscais ali previstos não passem de letra morta, acabando por nunca serem aplicáveis.

Desde logo, e porque ao contrário do que afirma a reclamante, muitos promotores, antes de adquirem os prédios, elaboram o projecto e candidatam-se à atribuição de utilidade turística a título prévio que, uma vez reconhecida, lhes permite beneficiarem da isenção do IMT e redução do imposto do selo, relativamente à aquisição do imóvel onde futuramente será instalado o empreendimento turístico. Por vezes, pode não existir interesse nesse pedido, nomeadamente para efeitos fiscais. No caso concreto, o promotor não requereu o reconhecimento a título prévio. Mas também não houve pagamento de SISA pela aquisição do terreno. Pois, a aquisição do terreno que esteve na origem do prédio onde foi construído o empreendimento, pela sociedade D………… Lda., foi efectuada no âmbito de uma concentração de empresas, pelo que a isenção da SISA foi atribuída nos termos do Decreto-Lei n.º 404/90, de 21 de Dezembro.

Acresce que, os promotores que pagaram o imposto municipal de sisa /IMT pela aquisição do imóvel destinado à instalação de estabelecimentos turísticos, sempre podem pedir a restituição, quando posteriormente seja reconhecida a utilidade turística, desde que observados determinados condicionalismos legalmente estabelecidos.

Quanto à interpretação do conceito de “instalação” que a reclamante entende ser a correcta, consideramos que é uma interpretação demasiado rebuscada e forçada. Com efeito, o capítulo IV do Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de Março intitulado “instalação dos empreendimentos turísticos” trata do procedimento respeitante à instalação, leia-se, tendente à instalação. Naturalmente que existem várias etapas ou procedimentos administrativos conducentes à instalação de um determinado empreendimento turístico, que pode ir, nomeadamente, desde o pedido de licenciamento ou comunicação prévia de operações urbanísticas, passando pelos pareceres e aprovação das várias entidades oficiais competentes, até à emissão dos títulos válidos de abertura do empreendimento. Se lermos o disposto nos artigos 5.º e 6.º deste diploma legal, teremos que concluir que o sentido da palavra “instalação” se refere a empreendimentos turísticos a criar/construir. E é a estes que também se refere a norma do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, como já explanámos no projecto de despacho, que ‘aqui se dá por integralmente reproduzido.

Por fim, a propósito do Acórdão do STA referido na p. i, importa focar a questão que ali foi abordada. No Acórdão pode ler-se:

“(...) não prevendo o legislador que os benefícios em causa tenham que constar do despacho de atribuição de utilidade turística, ao contrário do que sucede nas situações do n.º 4 do artigo 16.º citado, declarada a utilidade turística e destinando-se o imóvel à instalação de um empreendimento turístico, é evidente que a isenção de IMT o a redução do IS operam directa e automaticamente”.

Ou seja, o juiz ad quo, considerou que, pelo facto de no despacho que reconheceu a utilidade turística não constarem os benefícios fiscais de isenção de IMT ou redução do imposto do selo, não poderia o impugnante gozar de tais benefícios. E contra esta interpretação que vai a decisão contida no Acórdão do STA, ao concluir que os benefícios previstos no artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/82 operam automaticamente desde que verificados os pressupostos legalmente definidos. E neste ponto, também para a Administração Fiscal não restam dúvidas de que a atribuição dos benefícios fiscais decorre automaticamente da lei, não necessitando os mesmos de serem mencionados no despacho que atribui a utilidade turística.

É certo que o Acórdão afirma que a transmissão ali em causa também está abrangida pela isenção/redução estabelecida na lei. Salvo o devido respeito, tal conclusão assenta porventura numa apressada interpretação da norma em questão. O entendimento que a Administração Fiscal perfilha, explanada no projecto de relatório, assenta numa interpretação literal, sistemática e histórica do normativo contido no artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/82, de 5 de Dezembro, que não contempla as situações como as que estão em causa nos presentes autos de reclamação graciosa.

III - PARECER

Perante os factos vertidos nos autos a lei aplicável, conclui-se que o pedido da reclamante não pode proceder.

III - PROPOSTA DE DECISÃO

Nos termos do presente Parecer, propõe-se que a reclamação seja:

Indeferida

No entanto, submete-se à consideração de V Exa., que superiormente decidirá

Direcção de Finanças de Faro, 2011/08/08»

P) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho (fls. 67 da reclamação graciosa).

«Concordo.

Torno definitivo o projecto de despacho de indeferimento de 2011/07/25

Faro, 2011/08/08»

Q) O Impugnante foi notificado do despacho a que se refere a alínea anterior em 10/08/2011, cfr. fls. 93 da reclamação graciosa.

R) Na reclamação graciosa 1082-11/0400364.0, no Serviço de Finanças de Loulé 1, foi prestada a informação de fls. 62 que aqui se dá por integramente reproduzida.

S) Na Direcção de Finanças de Faro, foi proferida a informação de fls. 75 e segs., que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos.

T) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte projecto de despacho (fls. 75 da reclamação graciosa):

«Concordo
Indefiro nos termos propostos
2011/07/25»

U) A Impugnante, devidamente notificada, exerceu o direito de audição, cfr. fls. 84 e segs. da reclamação graciosa.

V) Em apreciação do direito de audição foi elaborada a informação de fls. 89 e segs. da reclamação graciosa, que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos.

X) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho (fls. 89 da reclamação graciosa).

«Concordo.
Torno definitivo o projecto de despacho de indeferimento de 2011/07/25
Faro, 2011/08/08»

Z) O Impugnante foi notificado do despacho a que se refere a alínea anterior em 10/08/2011, cfr. da reclamação graciosa.

AA) Na reclamação graciosa 1082-11/0400363.2 foi prestada a seguinte informação (fls. 67 e 68 da reclamação graciosa):

«A fls. 2 a 14, devidamente identificado, vem o contribuinte A……….., NIF …………., reclamar graciosamente nos termos dos arts. 68.º a 70.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, (C.P.P.T.), representado por Dra. …………., NIF …………, com domicílio profissional na Rua ………….., n.º ………-……….. – 8000-……… Faro, contra a liquidação de Imposto do Selo (Verba 1.1), do ano de 2009, solicitando a restituição da importância correspondente a 4/5 do imposto pago, no montante de e 3. 790,57, alegando, em resumo, que a liquidação é indevida, porquanto ao empreendimento denominado de “C…………” onde se situa o imóvel adquirido, foi atribuído o estatuto de “Utilidade Turística”, o que implica a isenção de IMT e a redução a 1/5 do Imposto do Selo devido na transmissão.
Junta cópia da escritura de aquisição, cópia dos contratos celebrados a permitir a exploração turística, cópia da publicação do despacho de atribuição de utilidade turística no Diário da República, 2.ª Série, N.º 40 de 25 de Fevereiro de 2011.
Quanto ao pedido o mesmo é legal legítimo e interposto em tempo tendo em atenção que a publicação do despacho ocorreu em 25-02-2011.
Analisados os documentos juntos aos autos, verifica-se que:

1 - De harmonia com o disposto no art. 19.º do Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, a liquidação do IMT é de iniciativa dos interessados, para cujo efeito devem apresentar uma declaração de modelo oficial, mod. 1.

2 - Foi entregue, em nome do sujeito passivo (S.P.) A……….., NIF …………, a declaração supra referida, a que foi atribuído o n.º 2009/170059, a qual declarou que pretendia pagar o IMT que fosse devido, com referência à compra que ia efectuar a “D………… Lda.” NIPC ..........., na qual o S.P. pretendia adquirir metade da fracção autónoma designada pela Letra “EG “, do prédio urbano sito na urbanização ……….., Sítio do …………, Apartado …………, destinado a serviços, freguesia de Almancil, concelho de Loulé, inscrito na respectiva matriz sob o artigo n.º P12988, ao qual foi atribuído o valor de € 592.271,17, e que originou a colecta de € 38.497,63. Com base nesta declaração foi liquidado o IMT no valor total de € 38.497,63, pago em 14-07-2011, pelo documento de pagamento n.º 160.109.015.498.403.

3 - Conjuntamente com o IMT foi liquidado o Imposto do Selo (IS), a que se refere a verba 1.1 da tabela, no total de € 4.738,17, pago na mesma data, pelo documento de pagamento n.º 163.809.000.807.833.

4 - No dia 13-07-2009, no Cartório Notarial de Faro, sito na Rua Cidade de Bolama, Lote E, rés-do-chão esquerdo em Faro, a cargo do notário …………. foi celebrada a escritura de compra e venda, constando da mesma que pelo preço global de um milhão cento e oitenta e quatro mil quinhentos e quarenta e dois euros e trinta e três cêntimos, a reclamante adquiriu metade da fracção “EG”, do prédio inscrito sob o artigo n.º provisório n.º 12988, da freguesia de Almancil, concelho de Loulé, conjuntamente com o contribuinte B…………, NIF. ……….., encontrando-se os documentos de pagamento atrás mencionados, arquivados juntamente com referida escritura.

5 - O despacho n.º 3716/2011, publicado no Diário da República 2.ª Série-N.º 40-de 25 de Fevereiro do corrente ano atribui o “Estatuto de Utilidade Turística” a título definitivo ao “ C…………”, de 5 estrelas, nos termos do disposto no n.º 1 do art. 2.º e n.º 3 do art. 7.º do Decreto Lei n.º 423/83 de 5 de Dezembro, fixando a validade em sete anos contados da data do título (comunicação de abertura) ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento (4 de Setembro de 2008), ou seja, até 4 de Setembro de 2015.

6 - O reclamante vem solicitar a restituição da totalidade do IMT, bem como a importância respeitante a 4/5 do Imposto do Selo, pagos pelos documentos acima mencionados.

7 - Conforme dispõe o art. 20.º do decreto Lei n.º. 423/83 de 05/12, “são isentas de sisa (agora IMT) as aquisições de prédios ou fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação, seja atribuída a titulo prévio”, pelo que, ficam assim excluídos os empreendimentos qualificados de utilidade turística já instalados que não sejam objecto de remodelação ou ampliação, sendo nesta exclusão que se enquadra a fracção adquirida pelo reclamante ao empreendimento D…………. Lda, pelo que não pode o adquirente beneficiar da redução do Imposto do Selo (Verba 1.1) a 1/5, conforme previsto no decreto, acima referido.

É tudo quanto me cumpre informar.

Serviço de Finanças de Loulé 1, 26 de Julho de 2011»

BB) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte projecto de despacho (fls. 66):

No uso da competência que me é conferida pela Delegação de Competências efectuada pelo Sr. Director de Finanças de Faro, de harmonia com o estipulado no art°.35°. do CPPT e art°.62°. da LGT, publicada pelo aviso (extracto) n°. 2791/2010, DR. 2. Série, n°.27, de 9/02/2010, tendo em conta a informação e parecer que antecedem, e que faz parte do projecto de despacho, com o qual concordo, indefiro o pedido.
Notifique-se o reclamante, para no prazo de 10 dias dizer o que tiver por conveniente, remetendo-lhe cópia da informação e parecer que antecedem.
A Chefe de Finanças,

CC) O Impugnante, devidamente notificado, veio exercer o direito de audição pelo requerimento de fls. 71.

DD) Em 12109/20I1, foi proferido o seguinte despacho (fis. 76 e 77):

«De folhas 71 a 75 vem o reclamante, na pessoa do seu mandatário, exercer o direito de audição relativamente ao projecto de despacho constante de fls. 66 a 68, alegando, em resumo, que não pode concordar com a interpretação do art. 20.º do Dec. Lei n.º 483/83, de 5 de Dezembro, que só a aquisição do prédio/fracção autónoma destinado a implementar um empreendimento turístico é que pode usufruir dos benefícios fiscais de isenção de IMT e da redução do imposto do selo, e não já de transmissões posteriores, acabando assim por concluir que por tal entendimento os referidos benefícios não passam de letra morta, e não poderiam aliviar a carga fiscal, com vista a incentivar a elevação da qualidade da oferta turística.
Na defesa do seu ponto de vista, refere ainda, que os benefícios fiscais de IMT e de Imposto do Selo, acabariam por nunca ser reconhecidos, pelo que a finalidade do incentivo ficaria totalmente coarctada, acabando por concluir com interpretações que em nada contrariam a fundamentação da Administração Fiscal, pedindo a final que deverá ser concedido provimento à reclamação graciosa, decidindo conforme nela peticionado.
Para além da fundamentação já explanada, referiremos ainda que se interpretarmos o pensamento legislativo nesta matéria; tudo aponta no sentido de que os referidos benefícios só poderão ser concedidos aos empreendimentos com cariz turística, concretizados no citado Decreto Lei 423/83.
A usufruição destes benefícios, nunca poderá ocorrer por força de um mero contrato de exploração turística, que como se refere neste despacho, não tem relevância para efeitos fiscais, dado que por força deste, os deveres e obrigações decorrentes da exploração turística, com vista à usufruição dos referidos benefícios, não pode ser vinculativa a terceiras pessoas estranhas ao empreendimento.
Nesta linha de interpretação das normas legais chegaríamos à conclusão que existiam tantas pessoas a usufruir dos benefícios, quantas as transmissões das suas fracções autónomas.
Ora estabelece o art. 10.º do Dec. Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro ao definir o conceito de “Utilidade turística”, visando o fomento e melhoria qualitativa do sector turístico, impõe que esta qualificação será atribuída aos empreendimentos de carácter turístico que satisfaçam os princípios e requisitos definidos no presente diploma..., prevendo o seu artigo 3.º, que a utilidade turística “só” poderá ser atribuída aos empreendimentos que sejam estabelecimentos hoteleiros e similares, conjuntos turísticos, parques de campismo, de interesse para o turismo, devidamente apreciados pelas autoridades competentes. Por sua vez o n.º 1 do art. 20.º isenta de sisa ou actualmente de Imposto Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, pronunciando-se no mesmo sentido o art. 47.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF).
Parece óbvio, que daquele preceito ressalta como integrado no conceito de “utilidade turística”, o estabelecimento no seu todo.
A alienação de uma parte provoca a sua descaracterização como empreendimento turístico, e em nada visa o fomento e melhoria do sector.
Assim, em nenhuma situação, a propriedade de parte do empreendimento, poderá estar sujeita ao princípio da liberdade contratual de alienação, e gozar deste benefício fiscal, porque seria desvirtuar todos os conceitos que vêm transcritos no citado DL 423/83. Não é possível vincular o comprador às obrigações legais exigidas para o estabelecimento no seu todo, dado que este não efectuou qualquer pedido nesse sentido, limitando-se a comprar uma fracção autónoma de empreendimento, e como tal, não poderá ter qualquer beneficio em termos de IMT e Imposto do Selo, relacionado com a utilidade turística.
O contrato de exploração turística celebrado entre a reclamante e a sociedade F………… SA, não tem enquadramento na aplicação dos benefícios fiscais, só vigorando em termos civis. O art. 47.º do EBF é claro ao atribuir a isenção de IMT aos prédios integrados em empreendimentos a que tenha sido atribuída a utilidade turística, o que significa que só o “todo” é que está em causa.
Do mesmo modo, referiremos, que a reclamação graciosa apresentada com referência à liquidação de IMT a que foi atribuído o n.º 362/2011 já foi objecto de despacho de indeferimento, e sendo a liquidação de Imposto do Selo (Verba 1.1) consequência daquela, mantenho e torno definitivo o referido despacho, indeferindo o pedido.
Nofique-se a reclamante nos termos do art. 36.º do CPPT através de carta registada com aviso de recepção, enviando-lhe cópia da decisão, e comunicando-lhe que o presente acto é susceptível de impugnação judicial, a interpor no prazo de quinze dias (quinze) dias (n.º 2 do art. 102.º do CPPT) ou de recurso hierárquico a interpor no prazo de 30 (trinta) dias (n.º 1 do artigo 76.º do CPPT).
Cumpra-se.
Serviço de Finanças de Loulé 1, 12 de Setembro de 2011»

EE) O Impugnante foi notificado do despacho a que se refere a alínea anterior em 16/09/2011, cfr. reclamação graciosa.

FF) Na reclamação graciosa 1082-11/0400365.9 foi prestada a informação de fls. 66 e 67 que aqui se dá por integralmente reproduzida.

GG) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte projecto de despacho (fls. 65):

No uso da competência que me é conferida pela Delegação de Competências efectuada pelo Sr. Director de Finanças de Faro, de harmonia com o estipulado no art. 35.º do CPPT e art. 62.º da LGT, publicada pelo aviso (extracto) n.º 2791/2010, DR. 2. Série, n.º 27, de 9/02/2010, tendo em conta a informação e parecer que antecedem, e que faz parte do projecto de despacho, com o qual concordo, indefiro o pedido.
Notifique-se o reclamante, para no prazo de 10 dias dizer o que tiver por conveniente, remetendo-lhe cópia da informação e parecer que antecedem.
Chefe de Finanças,

HH) O Impugnante, devidamente notificado, veio exercer o direito de audição pelo requerimento de fls. 70.

II) Em 12/09/2011, foi proferido o seguinte despacho de indeferimento da reclamação graciosa, de fls. 66 e 67, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos.

JJ) O Impugnante foi notificado do despacho a que se refere a alínea anterior por carta expedida em 14/09/2011, cfr. reclamação graciosa.

KK) A petição inicial foi apresentada em 11/08/2011, cfr. fls. 2.

LL) A petição inicial do processo de impugnação apenso, foi apresentada em 22/09/2011, cfr. fls. 3 do processo respectivo.

MM) Resulta do DUC 160.611.013.985.003, de 11/05/2011, da reclamação graciosa:

NN) Resulta do DUC 163.811.000.243.048, de 11/05/2011, da reclamação graciosa:

[…]
2.3 – FACTOS NÃO PROVADOS:
Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou».

2.2.1 DA TEMPESTIVIDADE DO RECURSO

Os Recorridos sustentam a intempestividade do recurso com o fundamento de que as alegações foram apresentadas para além do termo do prazo para o efeito, o que equivale à falta de apresentação das mesmas e determina a deserção do recurso.
Se bem interpretamos a sua tese, entendem os Recorridos que, tendo a Recorrente sido notificada por carta registada em 26 de Junho de 2012, o prazo para a Recorrente apresentar as alegações terminaria em 14 de Julho do mesmo ano e, por este dia ser sábado, o termo do prazo transferiu-se para o primeiro dia útil; porém, as alegações não foram apresentadas nesse dia, mas apenas em 28 de Agosto de 2012, ou seja, para além do termo do prazo; ao caso, não se aplica o disposto nos arts. 143.º e 144.º do Código de Processo Civil (CPC), uma vez que o «prazo para apresentação das alegações decorreu todo antes de férias judiciais».
Aceitando a factualidade alegada pelos Recorridos e que é confirmada pela consulta dos autos (Note-se que, embora o Supremo Tribunal Administrativo não tenha competência em matéria de facto nos recursos que lhe são submetidos das decisões dos tribunais de 1.ª instância (cfr. art. 26.º, alínea b), do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais), não está impedido e, pelo contrário, está obrigado a considerar as ocorrências processuais reveladas pelos autos, apreensíveis por mera percepção e que são do conhecimento oficioso. Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume IV, anotação 23 h) ao art. 279.º, pág. 369.), é, no entanto e salvo o devido respeito, manifesto o lapso em que incorreram os Recorridos: porque, como eles mesmos referem, o prazo terminaria num sábado – dia 14 de Julho de 2012 –, transferiu-se para o primeiro dia útil seguinte, nos termos do disposto no art. 144.º, n.º 2, do CPC («Quando o prazo para a prática do acto processual terminar em dia em que os tribunais estiverem encerrados, transfere-se o seu termo para o primeiro dia útil seguinte».); ora, atendendo a que o período compreendido entre 16 de Julho e 31 de Agosto é de férias judiciais (Nos termos do art. 12.º da Lei n.º 52/2008, de 28 de Agosto, «As férias judiciais decorrem de 22 de Dezembro a 3 de Janeiro, do domingo de Ramos à segunda-feira de Páscoa e de 16 de Julho a 31 de Agosto».), durante o qual, atento o disposto no n.º 1 do art. 143.º do CPC («Sem prejuízo de actos realizados de forma automática, não se praticam actos processuais nos dias em que os tribunais estiverem encerrados, nem durante o período de férias judiciais».), o prazo não corre, o primeiro dia útil seguinte será 3 de Setembro de 2012 (1 de Setembro de 2012 foi sábado.).
Assim, a apresentação pela Recorrente das alegações de recurso em 28 de Agosto de 2012 é tempestiva porque, suspendendo-se o prazo durante o período de férias judiciais de Verão, aquelas podiam ser apresentadas até ao primeiro dia útil subsequente àquele período.
Improcede, por isso a questão suscitada pelos Recorridos.

2.2.2 REMISSÃO PARA DECISÃO ANTERIOR

A questão que se suscita neste processo tem vindo a ser decidida de modo uniforme por este Supremo Tribunal Administrativo, na sequência do julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, realizado ao abrigo do disposto no art.º 148.º do CPTA, no processo n.º 968/12, e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013, de 23 de Janeiro de 2013, publicado na 1.ª Série do Diário da República, de 4 de Março de 2013 (http://dre.pt/pdfgratis/2013/03/04400.pdf), págs. 1197 a 1217 (O acórdão pode também ser consultado em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/f4a0c005dab5bc0980257b110039c597?OpenDocument.).
Por isso, permitimo-nos remeter, com a devida vénia, para o recente acórdão do dia 17 do corrente mês, proferido no processo n.º 1023/12, ainda inédito, que passamos a transcrever, em dois blocos que sujeitamos a epígrafes da nossa autoria e permitindo-nos apenas as alterações requeridas pela factualidade específica da situação sub judice (Que serão introduzidas naquele texto sob o mesmo tipo de letra, mas estilo normal.):

2.2.3 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR

«Na presente impugnação judicial está em causa a legalidade dos actos de liquidação de IMT e de Imposto de Selo respeitante à aquisição, em 13 de Julho de 2009, de uma fracção autónoma designada pelas letras “EG”, do prédio urbano inscrito na matriz predial sob o artigo 12988, freguesia de Almancil e concelho de Loulé, as quais, enquanto unidades de alojamento integradas no empreendimento turístico (tipologia Aldeamento Turístico) denominado “C…………”, reúne todas as condições legais para beneficiar da isenção de IMT e de redução de imposto de selo previstos no art. 20.º do Dec.Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, dada a utilidade turística reconhecida a este empreendimento pelo Senhor Secretário de Estado do Turismo.
A sentença recorrida, depois de fazer uma análise dos diversos diplomas que se sucederam no tempo no que toca ao regime jurídico da instalação, funcionamento e exploração dos empreendimentos turísticos – Dec.Lei n.º 167/97, de 4 de Julho (com as alterações introduzidas pelo DL n.º 55/2002, de 11.03, e DL n.º 217/2006, de 31.10), e actual Dec.Lei n.º 39/2008, de 7 de Março (com as alterações introduzidas pelo DL n.º 228/2009, de 14.09), e de ter deixado explicado que embora este novo diploma não esclareça o que considera ser a instalação de empreendimentos turísticos, conclui no sentido de que se depreende das normas que ele reserva à instalação que ela só ocorre quando está concluído o procedimento para a utilização das fracções destinadas ao funcionamento do empreendimento turístico, tomando-o apto à realização da exploração turística, independentemente da propriedade das suas unidades de alojamento.
Razão por que se julgou que «O procedimento de instalação culmina com o início de funcionamento do empreendimento turístico.
E permitindo-se a instalação dos empreendimentos turísticos por fases, só à medida que cada uma das fases inicie o funcionamento é que se considera que essa fase se considere instalada.
Num outro enfoque, a utilidade turística abrange a totalidade dos elementos componentes ou integrantes dos empreendimentos, com excepção das instalações destinadas à exploração comercial das águas minerais ou similares, das instalações termais — artigo 3.º, n.º 5, do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro.
Pelo que todas as unidades que compõem o empreendimento turístico ficam abrangidas pela utilidade turística».
Neste contexto, concluiu que embora a “LICENÇA DE UTILIZAÇÃO TURÍSTICA” tenha sido emitida pela Câmara Municipal em 05/03/2009 a favor da sociedade construtora D……….., Ld.ª” (antes, pois, da aquisição da fracção pelos Impugnantes), o certo é que apenas com a alienação destas unidades de alojamentos e celebração dos respectivos contrato de exploração turística com a entidade exploradora – “F………., Ld.ª” - ficaram estas unidades do empreendimento funcionalmente aptas e afectas à utilização e exploração turística, sendo que o empreendimento turístico em que elas se integram só pode considerar-se definitivamente instalado quando as unidades de alojamento iniciam funcionamento.
«Com efeito, em regra, as diversas fracções de um empreendimento que começa a instalar-se demoram muito tempo a concluir-se mais tempo ainda a ser conseguida a sua venda total.
O empreendimento estará definitivamente instalado quando todas as unidades de alojamento iniciarem o funcionamento.
A venda das fracções foi concretizada em diferentes datas.
Assim, a primeira aquisição de cada fracção está integrada no processo de instalação do empreendimento e, no caso dos autos, a Impugnante realizou a primeira aquisição da fracção, beneficiando assim do disposto no art. 20.º, n.º 1, do Decreto-Lei nº 423/83, por se tratar de aquisição com destino à instalação do empreendimento.
Foi iniciada a exploração turística da fracção integrada no empreendimento e sendo a sua aquisição destinada à instalação do mesmo, beneficia da isenção de IMT e da redução a 1/5 do imposto de selo, previstas no art. 20.º do D.L. 423/83, pelo que a liquidação impugnada se mostra ferida de ilegalidade por violação da referida norma».
Discordando do assim decidido, vem a Fazenda Pública, ora Recorrente, defender que se incorreu em erro de julgamento ao ter-se concluído que a aquisição destas fracções pelos impugnantes integra ainda o processo de instalação do respectivo empreendimento turístico, pois, na sua óptica, quando o legislador se refere, no n.º 1 do art. 20.º do Dec.Lei n.º 423/83 (ao disciplinar a isenção/redução de Sisa/Selo) a aquisições de prédios «com destino à instalação de empreendimento qualificados de utilidade turística», significa que se trata somente de aquisições de prédios com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não de aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados, como sucedeu no caso. Na sua perspectiva, esta é a interpretação que decorre do elemento histórico, racional/teleológico e literal das normas jurídicas em apreço, tendo e conta que o legislador quis atribuir benefícios fiscais em sede de imposto de sisa (actual IMT) e imposto de selo apenas às empresas proprietárias que realizam o esforço do investimento, visando, assim, impulsionar este sector de actividade através de benefícios fiscais concedidos a quem cria/instala empreendimentos de utilidade turística, e não a quem se limita a adquirir fracções inseridas em empreendimentos já instalados.
Deste modo, a questão que se coloca neste recurso é a de saber se a aquisição pelos impugnantes, em 24/9/2009, de uma fracção autónoma que constitui unidade de alojamento do Aldeamento Turístico “C……….” e que integra, assim, um empreendimento turístico que em 4/02/2011 veio a obter o estatuto de utilidade turística a título definitivo com validade de 7 anos contados desde 4/09/2008, se destinou ainda à instalação desse empreendimento ou se integram, pelo menos, no processo de concretização dessa instalação, ou se, pelo contrário, o empreendimento já se encontrava instalado à data dessas aquisições.

2.2.4 DO CONCEITO DE INSTALAÇÃO PARA EFEITOS DOS BENEFÍCIOS A QUE SE REFERE O ART. 20.º DO DECRETO-LEI N.º 423/83, DE 5 DE 5 DE DEZEMBRO

Continuando a citar o referido acórdão de 17 do corrente mês:

«Tal questão foi apreciada e decidida em julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, realizado ao abrigo do disposto no art. 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, no processo que correu termos neste Tribunal sob o n.º 0968/12, e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013, publicado na 1.ª Série do Diário da República, de 4 de Março de 2013.

Acórdão que, por decisão tomada pela maioria dos Juízes Conselheiros em exercício na Secção, uniformizou a jurisprudência nos seguintes termos: o conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o nº 1 do art. 20º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação».

Tendo em conta a suprema importância da uniformidade da jurisprudência no âmbito interno dos tribunais, sobretudo em face da segurança e da estabilidade das relações jurídicas a que o direito deve ambicionar e aceder, e que encontra consagração no art. 8.º, n.º 3 do Código Civil – ao impor ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito – cumpre-nos aderir a essa orientação jurisprudencial e aos fundamentos em que se estriba o referido acórdão, vertidos, de forma abreviada mas elucidativa, no respectivo sumário, do seguinte teor:

I – Na determinação do sentido e alcance das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei” (art. 11.º, n.ºs 1 e 2, da LGT).

II – No âmbito do regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, estabelecido no Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de Março, o conceito de instalação de um empreendimento turístico compreende o conjunto de actos jurídicos e os trâmites necessários ao licenciamento (em sentido amplo, compreendendo comunicações prévias ou autorizações, conforme o caso) das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico, bem como a obtenção dos títulos que o tornem apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística (cfr. Capítulo IV, arts. 23.º ss).

III – Quando o legislador utiliza a expressão aquisição de prédios ou de fracções autónomas com destino à «instalação», para efeitos do benefício a que se reporta o n.º 1 do art. 20.º, do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, não pode deixar de entender-se como referindo-se precisamente à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos.

IV – Este conceito de «instalação» é o que se mostra adequado a todo o tipo de empreendimentos turísticos e não é posto em causa pelo facto de os empreendimentos poderem ser construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação».

V – Nos empreendimentos turístico constituídos em propriedade plural (que compreendem lotes e ou fracções autónomas de um ou mais edifícios, nos termos do disposto no art. 52.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de Março), destacam-se dois procedimentos distintos, ainda que possam ocorrer em simultâneo: um relativo à prática das operações necessárias a instalar o empreendimento; outro, relativo às operações necessária a pô-lo em funcionamento e a explorá-lo, sendo que a venda das unidades projectadas ou construídas faz necessariamente parte do segundo.

VI – O legislador pretendeu impulsionar a actividade turística prevendo a isenção/redução de pagamento de Sisa/Selo, para os promotores que pretendam construir/criar estabelecimentos (ou readaptar e remodelar fracções existentes) e não quando se trate da mera a aquisição de fracções (ou unidades de alojamento) integradas nos empreendimentos e destinadas à exploração, ainda que sejam adquiridas em data anterior à própria instalação/licenciamento do empreendimento.

VII – Quem adquire as fracções não se torna um co-financiador do empreendimento, com a responsabilidade da respectiva instalação, uma vez que está a adquirir um produto turístico que foi posto no mercado pelo promotor, seja a aquisição feita em planta ou depois de instalado o empreendimento, como um qualquer consumidor final, tanto mais que as fracções podem ser adquiridas para seu uso exclusivo e sem qualquer limite temporal (no caso de empreendimentos turísticos constituídos em propriedade plural).

VIII – Não estando em causa a aquisição de prédios ou de fracções autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em causa se encontrem afectas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83.

IX – Este resultado interpretativo é o que resulta do elemento histórico, racional/teleológico e também literal das normas jurídicas em causa.

X – “Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da própria tributação que impedem (artigo 2.º/1 do EBF) (…)” e embora admitindo a interpretação extensiva (artigo 10.º do EBF), não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência, ainda que imperfeitamente expresso (artigo 9.º/2 do C. Civil), para além de que porque representam uma derrogação da regra da igualdade e do princípio da capacidade contributiva que fundamenta materialmente os impostos, os benefícios fiscais devem ser justificados por um interesse público relevante.

Reitera-se, pois, também nos presentes autos, o discurso fundamentador desse acórdão, razão pela qual, no provimento do recurso, se impõe revogar a sentença recorrida.
O recurso merece, por isso, provimento».

2.2.5 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - De acordo com o decidido pelo acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 23 de Janeiro de 2013, em julgamento ampliado, nos termos do disposto no art. 148.º do CPTA, no processo n.º 968/12, e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013, a aquisição de unidades de alojamento num empreendimento turístico, ainda que integradas no empreendimento em causa e, por isso, afectas à exploração turística, não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83.
II - Terminando o prazo para a prática de um acto processual a um sábado e recaindo a segunda-feira seguinte em período de férias judiciais, o termo do prazo transfere-se para o primeiro dia útil seguinte, que será após o período de férias.

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação judicial.

Custas pelos Recorridos, em 1.ª instância e neste Supremo Tribunal Administrativo.