Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	0627/13

Data do Acordão:	10/01/2014

Tribunal:	2 SECÇÃO

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IRS INDEMNIZAÇÃO SUJEIÇÃO A IMPOSTO

Sumário:	As quantias relativas a direito a férias, subsídios de férias e natal, e subsídio de turno incluem-se na média da remuneração para efeitos do disposto no nº 4 do art. 2º do CIRS, na redacção que lhe foi introduzida pelo nº 1 do art. 1º da Lei nº 30-G/2000, de 29/12, estabelecendo um limite da não sujeição correspondente ao valor das remunerações fixas sujeitas a imposto.


Nº Convencional:	JSTA00068917
Nº do Documento:	SA2201410010627
Data de Entrada:	04/22/2013
Recorrente:	FAZENDA PÚBLICA
Recorrido 1:	A......
Votação:	UNANIMIDADE


Meio Processual:	REC JURISDICIONAL
Objecto:	SENT TAF PORTO
Decisão:	NEGA PROVIMENTO
Área Temática 1:	DIR PROC TRIBUT CONT - IMPUGN JUDICIAL. DIR FISC - IRS.
Legislação Nacional:	CIRS01 ART2 N4 N6. DL 874/76 DE 1976/12/28 ART6. CTRAB09 ART258. LCT69 ART82 N2.
Jurisprudência Nacional:	AC STJ PROC425/07.OTTCBR.C1.S1 DE 2010/11/03.; AC STA PROC026829 DE 2002/10/16.
Referência a Doutrina:	MANUEL FAUSTINO - FISCALIDADE N13/14 JANEIRO-ABRIL 2003 PAG5 PAG25 PAG14. RUI MORAIS - SOBRE O IRS 2ED PAG56-58.


Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO
1.1. A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A……… contra o acto de liquidação adicional de IRS de 2001, no valor de € 6.932,30.

1.2. Termina as alegações formulando as conclusões seguintes:
A. A Fazenda Pública discorda do julgamento que na sentença recorrida foi feito no âmbito da impugnação em presença, porque faz uma errónea aplicação do direito, na medida em que fez errónea subsunção do caso concreto aos nºs. 4 e 6 do art. 2º do CIRS, na redacção em vigor para 2001.
B. A douta sentença recorrida começa por indicar o sentido do termo “retribuição” que resultaria de diversos preceitos laborais, averiguando como características da “retribuição” esta representar a contrapartida da prestação de trabalho e a exigência de uma certa periodicidade ou regularidade no seu pagamento,
C. para, louvando-se no ponto II do sumário do acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 02.03.2011, proc. 1191/09.OTTCBR.C1, referir que “também os subsídios de férias e natal e o direito a férias (e subsídio de turno) será(ão) de incluir na média da remuneração”, e que “mal andou a AF ao ter desconsiderado no cômputo da retribuição média a que alude o art. 2º, nº 4 (...) os montantes de férias e subsídio, sendo que a fórmula a utilizar seria não a que utilizou e a que alude o ponto 10. do probatório, mas a que defende o impugnante”.
D. A sentença recorrida refere ainda, quanto à norma do nº 6 do art. 2º do CIRS, que é sabido que com a cessação do contrato de trabalho vencem-se, de imediato, uma série de créditos laborais, para assinalar que “não se vê em que segmento daquele nº 6 da citada norma, ou da conjugação com o nº 4, se lê que na contagem da retribuição média não seja levado em conta, enquanto retribuição que o é, o subsídio de férias e de natal”,
E. e que “pretender extrair daquele nº 6 do art. 2º que, não se contabiliza na média de retribuição a que alude o nº 4, o subsídio de férias e natal, por a eles se reportar o nº 6”, significaria “que as remunerações pelo trabalho prestado (“salário”,), também não entrariam na média das remunerações a que alude o art. 2º, nº 4”, o que, segundo a sentença, levaria a ter um “zero para calcular a média das mencionadas remunerações repartidas por doze meses”.
F. Como tal, a sentença entende que a natureza interpretativa dada ao nº 6 do art. 2º do CIRS na redacção vigente em 2001, dada pelo nº 2 do art. 32º da L. nº 30-G/2000, de 29.12, “veio apenas “esclarecer” que após a cessação do contrato as importâncias auferidas ficam sujeitas a tributação (...), excepto os créditos laborais que (a par da compensação) que se tenham vencido a título de remunerações por trabalho prestado, férias, subsídio de férias e Natal”.
G. Termina a sentença com a decisão de julgar procedente a impugnação e, em consequência, anulo a liquidação adicional de IRS impugnada
H. Com o assim decidido não pode a Fazenda Pública, respeitosamente, conformar-se, porquanto entende, salvo o devido respeito e sem embargo de melhor opinião, que a douta sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento de Direito, porquanto fez errónea interpretação do disposto no art. 2º, nºs. 4 e 6, do CIRS, na redacção vigente para o ano de 2001, atentas as razões que de imediato passa a expor.
I. Desde logo, na perspectiva da Fazenda Pública, e sempre ressalvado o respeito devido, que é muito, e sem embargo de melhor opinião, não é decisivo para a resolução da questão em causa na presente impugnação, porque, considerado o alcance do conceito de “retribuição” e de periodicidade enunciado no plano jurídico laboral, a sentença cita o entendimento professado no aludido acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra para incluir os subsídios de férias e natal e o direito a férias e subsídio de turno na média da remuneração mencionada no nº 4 do art. 2º do CIRS.
J. A Fazenda Pública entende que este enquadramento juslaboral não está em consonância com o sentido e alcance da norma do nº 4 do art. 2º do CIRS, nomeadamente da finalidade tributária inerente à sua aplicação.
K. Os precisos termos em que a norma tributária restringe o cômputo da média das remunerações, estabelecendo que só contam as que sejam remunerações “regulares”, tem um sentido e alcance mais estrito que a mera periodicidade ou regularidade juslaboral, atento o objectivo de obstar a que, nos últimos 12 meses de trabalho, o sujeito passivo, com o acordo expresso ou tácito da entidade pagadora, consiga elevar o limite a partir do qual opera a sujeição a IRS da prestação auferida com a cessação do contrato de trabalho.
L. Doutro modo, permitir-se-ia àqueles contribuintes que, com a colaboração da entidade pagadora, conseguissem nos últimos 12 meses relevantes que a prestação de trabalho fosse remunerada com parcelas mais ou menos variáveis, consoante a prestação de trabalho ocorresse fora de turno ou em dias feriados, assim obtendo uma maior exclusão de tributação, torneando o limite legal de modo que não tem apoio na letra ou no espírito da lei.
M. Acresce que, como referido na decisão imediatamente impugnada, a introdução do nº 6 do art. 2º do CIRS veio retirar do alcance da limitação negativa de incidência prevista no n° 4 os montantes percebidos por ocasião da cessação do contrato com base em direitos vencidos com a cessação do contrato de trabalho, que determina a incidência a imposto e a verificação da delimitação do nº 4.
N. Sendo assim, os valores recebidos a propósito da cessação, particularmente aqueles indicados no ponto 11. do requerimento inicial da reclamação graciosa como pagos nos meses de Março e de Julho de 2001, referentes a remuneração do mês de férias e ao subsídio de férias do ano da cessação, bem como a que corresponda ao direito ao mês de férias e ao subsídio de férias já vencidos, não devem ser considerados no cálculo do valor médio das remunerações regulares sujeitas a imposto, sendo englobadas na totalidade como rendimentos da categoria A.
O. Em face do exposto, o decidido na sentença do Tribunal a quo não deve subsistir, porquanto, ao levar em conta para o cálculo do valor não sujeito a imposto, nos termos do nº 4 e no nº 6, a contrario, do art. 2º do CIRS, na redacção vigente em 2001, incorreu em erro de julgamento de direito, determinante da sua revogação.
Termina pedindo o provimento do recurso e a revogação da sentença recorrida.

1.3. Contra-alegou o recorrido, formulando, a final, as seguintes conclusões:
1. Dizia o nº 4 do art. 2º do CIRS, como ao tempo aplicável, que, em caso de cessação de um contrato de trabalho, como sucedeu com o despedimento do recorrido, “... as importâncias auferidas, a qualquer título, ficam sempre sujeitas a tributação na parte que exceda o valor correspondente a uma vez e meia o valor médio das remunerações regulares com carácter de retribuição sujeitas a imposto, auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade ou exercício de funções na entidade devedora,...”
2. São, assim, 4 os requisitos impostos, cumulativamente, por esta norma para identificar as remunerações a incluir no cálculo daquele valor médio (i) que todas sejam regulares; (ii) que todas tenham carácter de retribuição; (iii) que todas tenham sido sujeitas a imposto; e (iv) que todas tenham sido auferidas nos últimos 12 meses.
3. A noção de remuneração regular e seu carácter de retribuição, aferem-se pela legislação laboral que ao tempo (2001) regulava estas matérias, todas já citadas na Impugnação e Alegações do recorrido.
4. Todas as remunerações por si recebidas e, nos termos da inerente legislação laboral, consideradas naquele valor médio, foram regulares, tiveram carácter de retribuição, foram sujeitas a imposto e foram auferidas nos últimos 12 meses.
5. Tal como tudo resulta dos respectivos processamentos salariais que lhe foram feitos nestes últimos 12 meses (Ago./2000 a Jul./2001) e que são os constantes dos docs. 6 a 17 juntos com a sua Reclamação Graciosa.
6. Bem decidiu, pois, a sentença ora recorrida ao confirmar que todos os referidos valores, nestes se incluindo os respeitantes a subsídio de turno, a férias, a subsídio de férias e a subsídio de natal, são óbvias remunerações regulares e que, como tal, todos eles devem ser consideradas no cálculo do valor médio a que se refere o art. 2º/4 do CIRS.
7. Diz ainda o nº 6 do mesmo art. 2º que “O regime previsto no nº 4 não é aplicável aos direitos vencidos durante os referidos contratos ou situações, designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídio de férias e de Natal.”
8. Por força das citadas leis laborais, ocorrendo cessação do contrato de trabalho antes do final do ano, há ainda lugar ao processamento e pagamento imediato destes subsídios e das próprias férias, posto que apenas proporcionalmente ao tempo trabalhado nesse ano civil.
9. Por isto que, no processamento salarial de Jul./2001 (Doc. 17 junto com a Reclamação Graciosa) apenas foram pagos ao recorrido a este título os valores correspondentes aos sete meses trabalhados em 2001 (Esc. 140.302$00 cada), isto é, 7/12 do que receberia de tivesse continuado a trabalhar até final do ano.
10. Mas o facto de haver aqui uma antecipação de vencimento, como resulta das leis laborais, não significa que estes pagamentos sejam extraordinários, ou não regulares, como pretende a recorrente, pois que como claramente resulta de o seu processamento ser proporcional ao tempo de serviço prestado no ano civil da cessação, o seu pagamento reporta-se justamente ao período de trabalho até então prestado, logo a um direito neste período adquirido.
11. Por outro lado, tendo a cessação do contrato de trabalho do recorrido ocorrido por despedimento, houve ainda lugar ao pagamento de uma indemnização/compensação a este, a qual igualmente lhe foi processada no mesmo recibo salarial de Jul./2001.
12. Ora, o nº 6 do art. 2º vem apenas clarificar que a não sujeição a tributação prevista no nº 4 se aplica tão só ao valor recebido a título de compensação, posto que não aos demais valores recebidos a título de “direitos vencidos durante os referidos contratos ou situações, designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídio de férias e de Natal.”
13. E como do mesmo recibo salarial do recorrido (Jul./2001) se alcança, todos os valores nele processados a título de trabalho prestado, de férias, de subsídio de férias e de Natal, foram sujeitos a tributação.
14. Assim, o nº 6 do art. 2º do CIRS, que tem natureza interpretativa, só vem clarificar que a não tributação concedida pelo nº 4 se aplica tão só à importância no caso auferida pelo recorrido a título de compensação, ou de indemnização, pelo seu despedimento, mas não aos demais valores a título de direitos vencidos durante o seu contrato de trabalho.
15. É, pois, abusivo pretender que este nº 6 do art. 2º do CIRS venha introduzir uma qualquer limitação às remunerações a considerar na média a que se refere o anterior nº 4.
16. Ademais, se alguma outra leitura este nº 6 permite, é justamente a inversa da que a Fazenda Pública aqui pretende, pois que ele só está a reconhecer aqueles valores como “direitos vencidos durante os referidos contratos”, logo a considerar na média referida no nº 4.
17. Muito bem salientou, pois, a sentença recorrida que a interpretação pretendida pela recorrente “levaria a um nada” em termos de não sujeição a imposto, pois que se o nº 6 excluísse da média referida no nº 4 os “direitos vencidos” durante o contrato de trabalho, “designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídio de férias e de Natal”, aquela média seria sempre, e forçosamente, igual a ZERO, o que configuraria um absurdo.
Nada há pois de censurável na sentença recorrida, que como tal deve ser mantida por total improcedência do presente recurso, como é de Justiça!

1.4. O MP emite Parecer nos termos seguintes:
«1. A F.P. recorre da sentença proferida que, julgando procedente a impugnação apresentada por A………, anulou a liquidação adicional de IRS de 2001.
Resulta como questão controvertida a interpretação a dar da norma contida no art. 2º nº 4 do C. do I.R.S., em que se prevê, para efeitos de isenção, que no cálculo da indemnização paga por despedimento seja considerado “o valor correspondente a vez e meia o valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto” – redacção dada pela Lei nº 30-G/2000, de 29/12.
2. Emitindo novo parecer entende-se ser de divergir do emitido em 1ª instância.
Com efeito, afigura-se da evolução sofrida na redacção dada à referida norma que nada impõe no sentido de ser ter querido fazer coincidir a isenção com a indemnização por despedimento ao tempo prevista, que era calculada com base na “retribuição base” auferida, segundo ao tempo previsto no art. 13º nº 3 do Dec-Lei nº 64-A/89, de 27/2, conforme se defende no recurso interposto.
Como norma de isenção deve ser efectuada uma interpretação estrita do que se encontra previsto – cfr. acórdão do S.T.A. de 31-10-01 proferido no proc. 026339 e especificamente sobre a norma em causa Manuel Faustino em Fiscalidade, nºs. 13-14, p. 10-13 e 34.
Da factualidade provada parece resultar ter sido apurado o valor considerado, fazendo a média das remunerações fixas que foram auferidas, em que se incluíram subsídios de turno, e ainda os de férias e de Natal.
3. Concluindo, quer parecer que bem se decidiu, sendo de julgar o recurso improcedente.»

1.5. Corridos os vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes:
1. O impugnante foi trabalhador da B……. , S.A., durante 35 anos, tendo cessado em 01 de Agosto de 2001 o contrato de trabalho e tendo auferido, por via disso uma compensação de 14.731.728$00, equivalente a € 73.481,55 – Facto não controvertido; cfr. fls. 9 do PA (Proc. 1821200604000145).
2. Nos últimos 12 meses que antecederam a cessação do contrato referida em 1, de Agosto de 2000 a Julho de 2001, o impugnante auferiu da B………, S.A, os montantes descritos no documento de fls. 14 a 16 dos autos que se tem por integralmente reproduzido, nessa parte, para os devidos efeitos legais, e que totalizam o montante de Euros 19.298,71, ali se incluindo subsídio de férias e de natal, turno e diuturnidades.
3. Em 28.02.2002, o impugnante apresentou a declaração de IRS referente ao ano 2001, tendo declarado um rendimento de € 17.312,34 – cfr. doc. de fls. 10, 11 e 13 do PA que se tem por integralmente reproduzidas para os devidos efeitos legais.
4. Em 13.09.2005 os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, no decurso de uma acção inspectiva à B………, SA, foi elaborado um projecto de correcções à matéria tributável daquele ano 2001 onde propunham uma correcção de 22.014,48 Euros a acrescer ao rendimento global declarado pelo impugnante que passaria para o valor corrigido de 39.326,82 €, propondo a liquidação adicional posta em crise – cfr. fls. 13, 14 e 15 do PA que se tem por integralmente reproduzidas para os devidos efeitos legais.
5. Por ofício de 14.09.2005 foi o impugnante notificado do projecto de correcções referido no ponto anterior e para se pronunciar em sede de audição prévia (art. 60º LGT) – cfr. fls. 12 do PA.
6. Em 16.09.2005, o impugnante apresentou a declaração de substituição constante de fls. 17 a 20 do PA – cfr. fls. 38 do PA.
7. Em 31.10.2005 foi efectuada a liquidação adicional nº 4004373537/2005, que ora se impugna, no montante de € 6.932,30 e cuja data limite de pagamento ocorreu em 14.12.2005 – cfr. fls. 35 a 38 do PA.
8. Em 14.12.2005, depois de ter sido notificado da liquidação adicional atrás referida, apresentou o impugnante Reclamação Graciosa, nos termos constantes de fls. 2 a 8 do PA, cujo teor se tem por reproduzido para os devidos efeitos legais.
9. Sobre a Reclamação Graciosa apresentada foi prestada a informação constante de fls. 38 a 39, onde se conclui pelo Indeferimento da mesma.
10. Consta da informação atrás referida, entre o mais, o seguinte:
“(...)
2º.- Conforme entendimento do sujeito passivo a indemnização recebida pela cessação do contrato de trabalho, no montante de 73.481,51 €, não está sujeita a IRS, atenta a fórmula seguinte:
(RFM x14) : 12 x 1,5 n Nat em que:
Nat= Número de anos completos de trabalho na empresa ou fracção deverão ser considerados 14 meses (Subsidio de férias e natal)
Assim,
19.298,71 : 12 x1.5 x 35 = 84.431,85 €
3º. - Os serviços de Inspecção Tributária aplicaram a seguinte fórmula:
L= 1,5 x N x TRR: 12
em que:
L= Limite a excluir da tributação
N= Número de anos completos de trabalho na empresa ou fracção
TRR= Total de remunerações regulares, com carácter de retribuição dos últimos doze meses (Remuneração mensal + diuturnidades)
Assim:
L= (996,07 € x 12) x 1,5 x 34,45: 12
L= 51.467,03 €
73.481,51 - 51.467,03 = 22.014,48 € - parte sujeita a imposto.
4º- Com a entrada em vigor da Lei 30-G/2000 de 29 de Dezembro o nº 4 do artigo 2º do CIRS passou a ter a seguinte redacção “(…)”. Também o nº 6 do art. 2º do CIRS foi alterado e passou a ter a seguinte redacção “O regime previsto no nº 4 não é aplicável às importâncias relativas aos direitos vencidos durante os referidos contratos ou situações, designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídios de férias e Natal”. Esta última alteração (…), tem natureza interpretativa
5º- Conforme ponto anterior, o regime não é aplicável às importâncias relativas a direitos vencidos durante aqueles contratos ou ou situações, designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsidio de férias e de Natal. Assim a fórmula aplicada pelos Serviços de Inspecção Tributária encontra-se correcta, no entanto, o número de anos ou fracção está errado, pois deveriam ter em consideração o arredondamento por excesso, pelo que haverá alteração no apuramento da parte sujeita:
L= (996,07 € x 12) x 1,5 x 35 : 12
L= 52.293,68€
73.481,51 - 52.293,68 = 22.014,48 € - parte sujeita a imposto.
Conclusão
Nestes termos, e tendo como base os fundamentos que antecedem, deve ser INDEFERIDO o pedido e corrigido o valor da parte da indemnização sujeita a imposto.
(…)”
11. Nessa sequência foi proposto o indeferimento – cfr. fls. 40 do PA
12. Por ofício de 10.09.2007, foi o impugnante notificado da proposta de indeferimento e informações referidas no ponto anterior, e bem assim para exercer direito de audição prévia no termos do estatuído no artigo 60º LGT – cfr. fls. 42 do PA.
13. O impugnante pronunciou-se em sede de audição prévia, nos termos constantes de fls. 44 e 45 do PA.
14. Em 08.10.2007 foi deferida parcialmente a reclamação graciosa através de despacho de fls. 46 do PA que se tem por reproduzidas para os devidos efeitos legais.
15. Do despacho referido no ponto anterior consta, entre o mais que:
“(…) dado o contribuinte alegar que o projecto de decisão incorre num profundo e injusto equivoco ao não considerar como remunerações regulares, o subsídio de turno e os subsídios de férias e natal, somos de referir que o mesmo resulta, não só da aplicação do nº 4 e 6 do art. 2º do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), conforme referido no projecto de despacho, mas também pela análise da própria lei laboral – arts. 249º e 250º do Código de Trabalho – de onde resulta que a remuneração regular é constituída pela retribuição de base e diuturnidades.
Deste modo, mantêm-se os fundamentos do projecto de despacho de fls. 41 do processo, pelo que face ao exposto, Defiro Parcialmente a Pretensão da Reclamante (...)” – cfr. doc. de fls. 18 e 19 dos autos que se tem por integralmente reproduzidas para os devidos efeitos legais.
16. O impugnante foi notificado do despacho referido no ponto anterior – cfr. fls. 53 a 55 do PA.

3.1. O recorrido A……, tendo sido notificado do indeferimento parcial da reclamação graciosa que apresentou contra a liquidação adicional de IRS de 2001, no valor de € 6.932,30, deduziu impugnação judicial, alegando que a AT entendeu, erradamente, que a indemnização que recebera pela cessação do contrato de trabalho (após 35 anos de antiguidade) estava sujeita a tributação, tendo para tanto considerado que a sua retribuição nos últimos doze meses, para efeitos do cálculo a que se refere o nº 4 do art. 2° do CIRS, designadamente para aferir se está ou não isenta de pagamento de IRS, contabilizou apenas como retribuição, o salário base e diuturnidades, sem considerar também como retribuição, o subsídio de turno, férias, subsídio de férias e subsídio de Natal.
Na sua tese, a quantia que auferiu está contida dentro dos limites a que alude o dito nº 4 do art. 2° do CIRS, contrariamente à contabilização e interpretação efectuada pela AT, uma vez que o limite de isenção seria de € 84.431,85 e ele apenas auferiu de indemnização a quantia de € 73.481,85.

3.2. Enunciando como questão a decidir a de saber se, para efeitos do cálculo da média das remunerações a que alude o nº 4 do art. 2° do CIRS, devem contabilizar-se (como pretende o impugnante) os montantes relativos às férias, subsídio de férias, subsídio de natal e subsídio de turno, ou se, ao invés (como sustenta a AT), para aquele cálculo devem contabilizar-se apenas os montantes do salário base e diuturnidades, a sentença respondeu afirmativamente, isto é, concluiu que para aquele cálculo a remuneração deveria incluir (como remuneração regular) também os subsídios de férias, de natal e de turno.
Do assim decidido discorda a Fazenda Pública, alegando, como se viu, que aquela norma tributária restringe o cômputo da média das remunerações e ao estabelecer que só contam as que sejam remunerações “regulares”, tem um sentido e alcance mais estrito que a mera periodicidade ou regularidade jus-laboral, atento o objectivo de obstar a que, nos últimos 12 meses de trabalho, o sujeito passivo, com o acordo expresso ou tácito da entidade pagadora, consiga elevar o limite a partir do qual opera a sujeição a IRS da prestação auferida com a cessação do contrato de trabalho, razão pela qual, os valores recebidos, referentes a remuneração do mês de férias e ao subsídio de férias do ano da cessação, bem como a que corresponda ao direito ao mês de férias e ao subsídio de férias já vencidos, não devem ser considerados no cálculo do valor médio das remunerações regulares sujeitas a imposto.
A questão a decidir centra-se, portanto, no modo como foi encontrada a média das remunerações para efeitos do disposto no nº 4 do art. 2º do CIRS: é que apenas o valor que excede a média das retribuições auferidas nos últimos 12 meses é que será objecto de tributação, na parte que exceda uma vez e meia, havendo isenção, no caso de aquele valor não ser ultrapassado.
Vejamos.

4.1. Sob a epígrafe «Rendimentos da Categoria A» o nº 4 do art. 2° do CIRS dispunha (na redacção vigente em 2001, introduzida pela Lei n° 30-G/2000, de 29/12, com entrada em vigor em 1/1/2001, por força do seu art. 21°), dispunha o seguinte:
«Quando, por qualquer forma, cessem os contratos subjacentes às situações previstas nas alíneas a), b) e c) do nº 1, mas sem prejuízo do disposto na alínea d) do mesmo número, quanto às prestações que continuem a ser devidas mesmo que o contrato de trabalho não subsista, ou se verifique a cessação das funções de gestor, administrador ou gerente de pessoa colectiva, as importâncias auferidas, a qualquer título, ficam sempre sujeitas a tributação na parte que exceda o valor correspondente a uma vez e meia o valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto, auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade ou de exercício de funções na entidade devedora, salvo quando nos 24 meses seguintes seja criado novo vínculo profissional ou empresarial, independentemente da sua natureza, com a mesma entidade, caso em que as importâncias serão tributadas pela totalidade.»
Daqui decorre, portanto, que ocorrendo a cessação da relação laboral e havendo, por via dessa cessação, lugar a uma compensação pecuniária, a tributação incidirá, relativamente a tal compensação, apenas na parte excedente a uma vez e meia o valor médio das remuneração auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade ou de exercício de funções na entidade devedora.
Estamos aqui perante uma não sujeição, ainda que com um limite máximo, (Cfr. Rui Duarte Morais, Sobre o IRS, 2ª edição, Almedina, pp. 56/58.) perante uma delimitação negativa da incidência aferida, no que ora releva, pela quantia correspondente, no caso, ao «valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto»: na verdade, nenhuma divergência existe sobre o montante indemnizatório recebido (73.481,85 Euros), sobre os anos de antiguidade a considerar (35) ou, sequer, sobre os valores auferidos a título de subsídios (natal e férias e turnos). O que se questiona é se estas verbas (referentes a subsídios) entram, ou não, na contagem da média a que alude o transcrito nº 4 do art. 2° do CIRS.

4.2. Na redacção original do CIRS, neste nº 4 do art. 2º dispunha-se o seguinte:
«Quando, por qualquer forma, cessem os contratos subjacentes às situações previstas nas alíneas (…) as importâncias recebidas a qualquer título ficam sempre sujeitas a tributação na parte que excede o valor da remuneração correspondente a um mês e meio multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade (…) na entidade devedora (...).»
Posteriormente, o nº 3 do art. 40º da Lei nº 3-B/2000, de 4/4, introduziu a redacção seguinte:
«Quando, por qualquer forma cessem os contratos subjacentes às situações previstas nas alíneas (…) as importâncias recebidas a qualquer título ficam sempre sujeitas a tributação na parte que exceda o valor correspondente a uma vez e meia a remuneração média dos últimos doze meses multiplicada pelo número de anos ou fracção de antiguidade (...) na entidade devedora (...).»
E ainda no mesmo ano de 2000, o nº 1 do art. 1º da Lei nº 30-G/2000, de 29/12, introduziu a redacção supra já transcrita, introduzindo a expressão «valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto». (Posteriormente, aquando da revisão operada ao CIRS, pelo nº 1 do art. 1º do DL nº 198/2001, de 3/7, esta expressão «valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto» foi substituída pela expressão «valor médio das remunerações regulares com carácter de retribuição sujeitas a imposto».)
Comparando, pois, as várias redacções do preceito, verificamos que o legislador vai sucessivamente utilizando as expressões seguintes, para indicar o montante a partir do qual as ditas importâncias ficam sujeitas a tributação, verificados os restantes pressupostos legais: a) remuneração correspondente a um mês e meio; b) a remuneração média dos últimos doze meses; c) valor médio das remunerações fixas sujeitas a imposto auferidas nos últimos doze meses; (posteriormente, passou, como também se viu, a utilizar a expressão «valor médio das remunerações regulares com carácter de retribuição sujeitas a imposto auferidas nos últimos doze meses»).

4.3. Pronunciando-se sobre a matéria, percorrendo a evolução legislativa do nº 4 do art. 2º do CIRS e analisando várias vertentes da sua interpretação, Manuel Faustino («Sobre o sentido e alcance da nova redacção do artigo 2º, nº 4, do Código do IRS - a tributação das importâncias recebidas por cessação do vínculo contratual com a entidade patronal», in Fiscalidade nºs. 13/14, Janeiro – Abril de 2003, pp. 5 a 25.) conclui, no que aqui releva:
«II - Por “importâncias a qualquer título”, deve entender-se tudo quanto for recebido por ocasião da cessão do contrato de trabalho, do exercício de funções sociais ou do desempenho de cargo ou função pública com excepção das importâncias que se configurem como direitos adquiridos já vencidos.
III - A acepção de retribuição subjacente à utilização do conceito no nº 4 do artigo 2º, das diversas por que pode ser entendido, entende-se razoavelmente não poder ser outra que não a resultante da definição geral extraída do artigo 82º da LCT.
IV - Incluem-se no perímetro conceptual de remunerações regulares com carácter de retribuições sujeitas a imposto, nomeadamente, as seguintes prestações: i) a remuneração de base; ii) as diuturnidades; iii) os complementos remunerativos; iv) subsídios inerentes à categoria profissional; v) a isenção de horário de trabalho; vi) os subsídios inerentes à natureza do trabalho prestado (subsídio de risco, v.g.) e à forma como o trabalho é prestado (subsídio de turnos, v.g.); vii) o subsídio de refeição na parte que excede o limite contratual ou legal, se aquele não existir; viii) as gratificações regulares e periódicas, seja qual a modalidade que revistam e ainda que ligadas ao desempenho do trabalhador, quando não tiverem carácter de mera liberalidade, ou seja, quando forem obrigatórias; ix) os abonos, regulares e periódicos, para despesas de representação e que não tenham sido, ou não possam, prestar-se contas; x) em geral, todas as prestações que se configurem como contrapartida directa, regular e periódica, do trabalho.
V - Não se incluem naquele perímetro: i) as importâncias recebidas por trabalho extraordinário; ii) os prémios atribuídos por antiguidade; iii) as ajudas de custo, abonos para despesas de transporte, representação e outras equivalentes de carácter pontual; iv) as prestações que, não representando contrapartida directa pela prestação do trabalho, possam ser consideradas como efectuadas com animus donandi, se do contexto claramente não emergir uma forma de retribuição indirecta, com aparência de gratificação; v) as prestações de carácter social, seja qual for o seu montante, regularidade ou periodicidade; vi) as prestações de carácter exclusivamente compensatório; vii) as prestações relativas a formação profissional».

4.4. E, a nosso ver, esta interpretação, que, no essencial, também a sentença recorrida acolheu, é de confirmar.
Na verdade, comparando as várias redacções que foram sendo introduzidas na norma, vemos que o fulcro da respectiva interpretação se prende com o conceito de remuneração (o conceito de retribuição só posteriormente veio a ser introduzido na norma) que o legislador pretendeu utilizar.
Ora, como diz a sentença, o legislador fiscal não procede à definição de antiguidade do trabalhador para efeitos de IRS - cfr. neste sentido o acórdão do STA de 16/10/2002, recurso nº 26.829 - e, por outro lado, ao tempo em que o impugnante iniciou a actividade profissional por cuja antiguidade (35 anos) lhe foi paga a quantia donde resulta a liquidação adicional, já o nº 2 do art. 82º do Regime Jurídico do Contrato Individual de Trabalho – LCT, (LCT - aprovada pelo art. 1º do DL 49408, de 24/11/1969, e que veio a ser revogada pela al. d) do nº 1 do art. 21º da Lei n° 99/2003, de 27/8 (Código do Trabalho de 2003).) dispunha que a retribuição compreende a remuneração de base e todas as outras prestações regulares e periódicas feitas, directa ou indirectamente, em dinheiro ou em espécie.
Nesta acepção, a retribuição é, portanto, um conjunto de valores a que o trabalhador tem direito, por título contratual ou normativo, correspondente a um dever da entidade patronal, nela se incluindo «todas as prestações regulares e periódicas, certas ou variáveis, directas ou indirectas, em dinheiro ou em espécie, sem que tal periodicidade tenha de ser mensal como a retribuição base, podendo ser anual, como sucede com os subsídios de férias e natal.» (Cfr. os vários autores citados na sentença.).
E, ao tempo, também o DL nº 874/76, de 28/12 [Lei das Férias, Feriados e Faltas (Também revogada pela Lei nº 99/2003, de 27/8 (Código de Trabalho de 2003).)], considerava como “retribuição” os montantes auferidos nas férias, uma vez que, com eles também conta o trabalhador, o mesmo se devendo aceitar relativamente aos subsídios de natal e turno, considerando, até, que são 14 as “retribuições” auferidas pelo trabalhador; sendo que do seu art. 6º decorria, igualmente, que a retribuição em férias não podia ser inferior à que os trabalhadores receberiam se estivessem em serviço efectivo e que além da retribuição mencionada no número anterior, os trabalhadores têm direito a um subsídio de férias de igual montante ao dessa retribuição.
Mas também o Código do Trabalho (aprovado pela Lei nº 99/2003, de 27/8 e que veio a ser revogado pela al. a) do nº 1 do art. 12º da Lei 7/2009, de 12/2 (que aprovou a revisão do Código do Trabalho) previa, no art. 249º, os princípios relativos à retribuição, considerando-se que esta compreende aquilo a que, nos termos do contrato, das normas que o regulam ou dos usos, o trabalhador tem direito a receber como contrapartida do seu trabalho.
Princípios que actualmente se mantêm consagrados no art. 258º do mesmo Código do Trabalho, após a revisão da Lei 7/2009.
Ou seja, integra a retribuição tudo que o trabalhador aufere em consequência do seu trabalho (com excepção das ajudas de custos, abonos de viagem, despesas de transporte e abonos de instalação), pelo que, como bem se diz na sentença recorrida, na definição de retribuição haverá de contabilizar-se, «como o faz o legislador laboral, tudo o que emerge, e com que o trabalhador conta regularmente, como contrapartida pela sua prestação de trabalho, ali se incluindo, as férias e subsídios de férias e natal, subsidio de turno, dada a sua regularidade enquanto condição de legítima expectativa de recebimento.»
E se «a remuneração de férias, o seu subsídio e o subsídio de Natal são atribuições patrimoniais de carácter retributivo...» (cfr. acórdão do STJ, de 3/11/2010, processo nº 425/07.0TTCBR.C1.S1 - 4ª Secção), é de concluir que também as quantias relativas a direito a férias, subsídios de férias e natal, e subsídio de turno, serão de incluir na média da remuneração, para o efeito aqui em causa, pois é com esse valor que o trabalhador conta, sendo esse o custo a suportar pelo empregador ao longo de um ano.
Neste contexto, tendo presente, por um lado, que, de acordo com o disposto no nº 2 do art. 11º da LGT, quando nas normas fiscais se empregam termos próprios de outros ramos do direito, devem ser interpretados no mesmo sentido que ali têm, salvo se outro decorrer directamente da lei, e tendo igualmente presente, por outro lado, que o conceito de remuneração até é mais abrangente do que o de retribuição (esta pode apresentar elementos que não operam como contrapartida clara do trabalho, nomeadamente as prestações de natureza social, as que constituem meras liberalidades ou aquelas que têm por finalidade compensar despesas efectuadas por conta da entidade patronal (Cfr. Manuel Faustino, loc. cit., p. 14, bem como a demais doutrina aí referenciada.), importa concluir pelo bem fundado da decisão recorrida, com a consequente improcedência das Conclusões do recurso.

4.5. E nem se diga que a tanto se opõe a natureza interpretativa do aditado nº 6 deste art. 2º do CIRS, no qual se estabelece que “O regime previsto no n° 4 não é aplicável às importâncias relativas aos direitos vencidos durante os referidos contratos ou situações, designadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídios de férias e Natal”.
Na verdade, enquanto que o número 4 do art. 2º se refere ao montante da compensação acordada (onde pode incluir-se um montante global de todos os créditos e a indemnização por antiguidade), este n° 6 do normativo reporta-se, unicamente, aos créditos vencidos durante o contrato cessado (salário, férias e subsídios de férias e Natal).
Como bem refere a sentença, não se vê em que segmento deste n° 6, ou da sua conjugação com o nº 4, possa resultar que na contagem da retribuição média não sejam levados em conta, enquanto retribuição - que o são -, os subsídios de férias e de natal. O que se diz é que a compensação (global) auferida pela cessação do contrato de trabalho está isenta de tributação dentro dos limites enunciados no n° 4. E, no n° 6 diz-se que aquele regime (de isenção nos termos ali definidos) não se aplica (também) aos créditos emergentes da extinta relação laboral, como seja a remuneração por pagar, férias e subsídio de férias. E o esclarecimento resultante da natureza interpretativa do n° 6 é o de que após a cessação do contrato as importâncias auferidas ficam sujeitas a tributação (na parte que excede uma vez e meia o valor médio das remunerações regulares com carácter de imposto), excepto os créditos laborais (que a par da compensação) que se tenham vencido a título de remunerações por trabalho prestado, férias, subsídios de férias e Natal.
Improcedem, portanto, todas as Conclusões do recurso.

DECISÃO
Nestes termos acorda-se em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.
Lisboa, 1 de Outubro de 2014. – Casimiro Gonçalves (relator) – Francisco Rothes – Aragão Seia.