| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1 – RELATÓRIO
[SCom01...], LDA, contribuinte n.º ...25, vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida em 10.06.2021 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida do indeferimento tácito da reclamação graciosa, contra as liquidações de IRC dos exercícios de 2008 e 2009 e juros, no montante total de €136.404,52.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
“1. A resposta dada à matéria de facto não provada na al. A) deve ser dada como provada.
2. Como concretos elementos de prova que impõem decisão diversa daquela a que chegou o Tribunal, a recorrente indica a cópia da certidão da sentença penal já referida e junta aos autos, em particular os factos ali dados como provados n.º 6, 14, 15, 18, 20, 21, 22, 56, bem como a fundamentação da mesma.
3. Não é possível que uma sentença expressamente considere provados determinados factos e outra expressamente considere os mesmos não provados.
4. A pronúncia sobre a materialidade das operações e dos factos em questão nos autos já se cristalizou, para sempre judicialmente, com a sentença penal, impondo-se a todos os tribunais que venham a decidir sobre a mesma questão de facto controvertida.
5. A relação factual prejudicial à aplicação do Direito já está fixada por referência à prova e apreciação dos elementos fácticos do processo penal que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca de Braga, Instância Local, Secção Criminal, J..., com n.º de processo 7--/12.....
6. A coerência e unidade do sistema judicial constitucionalmente consagradas (cfr. arts. 202º e 205º, n.º 2 CRP) não poderão permitir que um Tribunal considere provado que «AA» tinha sucata num terreno e outro Tribunal, subsequentemente, considere não provado que «AA» tinha sucata nesse mesmo terreno.
7. Seguidamente, a resposta dada à matéria de facto não provada na al. B) deve ser dada como provada.
8. Como concretos elementos de prova que impõem decisão diversa daquela a que chegou o Tribunal, a recorrente indica a cópia da certidão da sentença penal já referida e junta aos autos, nomeadamente matéria de facto dada como provada nos arts. 6, 20 e 21 da sentença penal e já citados, a matéria de facto dada como não provada naqueles autos e citada em corpo de texto, bem como os doc. n.º 6 e 7 juntos com a PI.
9. Mais: a recorrente alegou a nulidade do RIT e impugnou a sua fundamentação, pelo menos, em arts. 14º, 18º, 22º, 27º (“as compras de sucata que a impugnante efectuou a «AA» são compras reais!”), 41º, 43º, 45º, 47º, 48º e 62º constantes da PI.
10. Nestes termos, os factos constantes do RIT não podem ser dados como provados porquanto estão em oposição com a defesa especificada e considerada em conjunto deduzida pela impugnante: cfr. art. 574º, n.º 2 CPC, ex vi art. 2º, al. e) CPC.
11. A sentença a quo apenas se baseia no RIT – e nas suas opiniões – para considerar que as transações em questão são falsas e assim desconsiderar os custos incorridos pela recorrente com as mesmas.
12. Porém, há fluxos financeiros que demonstram as mesmas inequivocamente, como resulta do citado RIT a p. 13 e 14 da sentença a quo, sendo certo que os factos que ali são retratados são objetivos: que «AA» recebeu € 100.000,00 pela venda da sucata em cheque que foi levantado; que «AA» recebeu € 200.000,00 em cheque pela venda da sucata que, depois, depositou na conta da sociedade comercial [SCom02...], NIPC ...44.
13. Por este motivo, toda a fundamentação da decisão da matéria de facto deveria ser desconsiderada e considerado provado que “a impugnante procedeu ao pagamento da compra de mercadorias realizadas a «AA» nos termos constantes do RIT, tendo ficado a quantia de € 101.025,00 em dívida a 31/12/2009 e cujo pagamento se processaria no futuro”, o que, na ausência de restante comprovativo de circulação o de saldos e de seu retorno à impugnante, permitiria concluir pela efectividade das operações em questão.
14. Seguidamente, e no tocante ao Direito, a recorrente considera que a sentença a quo deveria ter respeitado a autoridade de caso julgado da sentença penal, pois a relação factual prejudicial à aplicação do Direito já está fixada por referência à prova e apreciação dos elementos fácticos do processo penal que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca de Braga, Instância Local, Secção Criminal, J..., com n.º de processo 7--/12.....
15. Para o Tribunal a quo, o valor probatório das declarações de funcionário da Administração Pública é superior ao valor probatório de matéria dada como provada por sentença transitada em julgado, oriunda da apreciação de um Tribunal Coletivo, e confirmada pelo Tribunal da Relação de Guimarães. Não pode ser.
16. Assim interpretando e aplicando o princípio da autoridade do caso julgado, a sentença a quo incluiria a factualidade já assinalada na presente alegação, não lhe sendo permitido por decorrência lógica concluir pela simulação das transacções tituladas pelas facturas cuja valia fiscal como suporte de custos incorridos vem atacada.
17. E, assim, forçosamente concluiria que não está ilidida a presunção resultante do art. 75º da LGT de veracidade das declarações da impugnante.
18. E, concluindo, forçosamente teria de considerar as compras a «AA» como custos de exercício, permitindo a dedução dos valores de € 401.025,00 ao lucro do exercício do ano de 2008 (cfr. facto dado como provado n.º 31), assim cumprindo o disposto no art. 23º CIRC.
19. Assim teria a sentença a quo aplicado correctamente o Direito aos autos – cfr. art. 639º, n.º 1 e 2 CPC.
20. Seguidamente, a recorrente mais considera que não deve ser considerada ilidida a presunção constante do art. 75º LGT.
21. A contabilidade da recorrente é clara, cristalina, e a aritmética desenvolvida em corpo de texto e retirada de facto provado n.º 9 permite concluir que o diferencial de existências no fim de 2008 face a 2007 (€ 152.727,03) é consentâneo com a diferença entre o aumento de volume de negócios de 2007 para 2008 (€ 556.372,27) e as compras a «AA» (€ 401.025,00) - € 155.347,27! Pelo que as transacções devem reputar-se de verdadeiras.
22. Mais: conforme resulta do RIT reproduzido a p. 13 e 14 da sentença a quo, há pagamentos da recorrente a «AA» que são consentâneos com o pagamento da sucata acrescido de valores ainda em dívida.
23. Não está alegada, sequer, a construção de qualquer fluxo financeiro que permita concluir que a impugnante beneficia de alguma forma da reentrada de dinheiro pago a «AA» na sua esfera – e note-se que o art. 63º-B LGT já vigia à data dos factos, pelo que a AT poderia livremente ter tido acesso às contas da sociedade comercial recorrente e dos seus sócios para construir o fluxo financeiro que demonstrasse a simulação da transação. Se não o fez, sibi imputet.
24. A construção da AT não é coerente.
25. A AT considera que os custos não são reais, portanto as transações não existem para efeitos de IRC.
26. Porém, a AT considera que as transações existem, pelo que as sujeita a pagamento de IVA.
27. E também considera que as transações existem, pelo que sujeita o vendedor «AA» a pagamento de IRS.
28. Esta construção não é coerente e viola o princípio de atuação de boa-fé que deve nortear a atuação da autoridade administrativa – cfr. art. 10º CPA.
29. A recorrente é alheia e indiferente à situação tributária de «AA» pois recebeu mercadoria integrada nas suas existências, volume de negócios e demais registos contabilísticos; pagou o preço conforme fluxo dos cheques demonstrado; procedeu à venda da mercadoria conforme demonstrado nas suas existências, volume de negócios e demais registos contabilísticos.
30. Pelo que aqui vem de ser alegado, não se deve considerar ilidida a presunção de veracidade da contabilidade da recorrente, declarando-se que a mesma se mantém nos termos do art. 75º LGT, não tendo a AT cumprido com o seu ónus de prova de demonstração de inexistência dos custos (cfr. art. 74º, n.º 1 LGT), assim se devendo considerar os mesmos verdadeiros para efeitos do art. 23º CIRC, permitindo a dedução dos custos com as compras a «AA» e revogando, neste particular, a sentença a quo.
31. Assim teria a sentença a quo aplicado correctamente o Direito aos autos – cfr. art. 639º, n.º 1 e 2 CPC.
TERMOS EM QUE deve o presente recurso ser julgado procedente, assim se fazendo JUSTIÇA!”
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Não foram apresentadas contra-alegações pela Recorrida.
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O Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal proferiu parecer, considerando que “inexistindo qualquer erro na qualificação e quantificação e bem assim qualquer afronta à tributação pelo lucro real pela não ocorrência do vício apontado (desconsideração pela dedução de gastos fiscais declarados ao arrepio do artigo 23.º, n.º 1 do CIRC, na redação conferida pelo Decreto - Lei n.º 159/2009, 13.07 aplicável in casu)”, o recurso interposto não merece provimento.
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Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
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Objecto do recurso
O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil.
Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir i) ii) do erro de julgamento de facto ii) do erro de julgamento de direito.
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2 - Fundamentação
2.1. Matéria de Facto
O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, que aqui se reproduz:
“1. A impugnante é uma sociedade por quotas, dedicando-se ao comércio de sucata de automóveis, tendo sede em ... onde exerce a sua actividade – Facto não controvertido.
2. São sócios da impugnante «BB», NIF ...41, e a mulher «CC», NIF ...24 - Facto não controvertido.
3. Em 2008-05-14, a Comissão de Coordenação e Desenvolvimento Regional do Norte (CCDRN), no âmbito do processo n.º 304920, comunicou à impugnante que teria de proceder à remoção dos resíduos existentes nos terrenos onde exercia a sua actividade, encaminhando-o para um operador de gestão de resíduos licenciado – Cf. Anexo I do RIT.
4. A actividade da impugnante ficou condicionada durante o procedimento da CCDRN referido no ponto anterior, num total de cerca de 7 meses – Cf. RIT.
5. Entre Junho e 25 de Setembro de 2008 a impugnante procedeu à remoção dos resíduos e ao seu encaminhamento para [SCom03...], operador autorizado - Facto não controvertido.
6. Em Maio de 2008 a impugnante instaurou uma providência cautelar para suspensão de acto, que deu origem ao Processo Judicial nº 829/08.1BEBRG que correu termos neste Tribunal Administrativo, onde, entre o mais, a impugnante alegou que:
“(…)
A requerente tem como objecto social o “comércio de sucata de automóveis” – cf. doc. nº 2, actividade que exerce com apoio num depósito de sucata – “local ou unidade de armazenagem de resíduos de materiais ou equipamentos usados, incluindo ferro-velho e veículos em fim de vida” (…) – instalado há 39 anos no Lugar 1..., freguesia 1..., concelho 1....
3º
A requerente mantém nos terrenos referidos nos autos, um depósito de sucata, há 39 anos, de forma muito activa, permanente e ininterrupta, à vista de toda a gente.
4º
O depósito de sucata tem hoje as dimensões que sempre teve, ocupando cerca de três hectares de terreno.
5º
A requerente instalou nesses terrenos o depósito de sucata em tempo anterior à emissão de qualquer disciplina jurídica que se relacione com a regulamentação e licenciamento de depósitos de sucata e operações de gestão de resíduos.
(…) – Cf. PI constante de pág. 02/51 da paginação electrónica do proc. 829/08.1BEBRG deste Tribunal.
7. Em 22.05.2008 a impugnante declarou por escrito vender à [SCom03...] na qualidade de “legitima proprietária de um depósito de sucata sito no Lugar 1..., freguesia 1..., concelho 1... e de toda a sucata aí existente, pelo presente contrato vende à segunda todo o stock de sucata e resíduos sólidos conexos com sucata automóvel que se encontram depositados nos mencionados terrenos.” – Cf. RIT.
8. Nos exercícios de 2007, 2008 e 2009 a impugnante declarou um volume de negócios de € 208.605,74 € 764.978,01 € 194.015,33, com lucros de, respectivamente € 17.978,82 € 26.706,56 € 27.966,90 – Facto não controvertido.
9. Nos exercícios de 2007, 2008, 2009 a impugnante tinha declaradas existências de € 335.788,27 € 310.700,79 € 463.427,82, compras no valor de € 46.977,46 € 88.704,99 € 747.466,67 € 86.812,69, e existência final de € 335.788,27 € 310.700,79 € 463.427,82 € 493.693,52, respectivamente – Facto não controvertido; Cf. RIT.
10. Em 2008 a impugnante registou na sua contabilidade vendas para a [SCom03...] no montante de €704.722,10, correspondendo a 92% das vendas daquele exercício e em 2009 € 80.388,10, correspondendo a 41% das vendas do exercício - Facto não controvertido; Cf. RIT.
11. «AA», NIF ...71, é filho dos sócios gerentes da impugnante – Facto não controvertido.
12. Em 2008, «AA», NIF ...71, emitiu em nome da impugnante as seguintes facturas:
| Fatura | Data emissão | Valor | Descritivo |
| 1 | 30.06.2008 | 100.000,00 | 1 lote de carros para sucata |
| 2 | 30.06.2008 | 100.000,00 | 1 lote de camiões para sucata |
| 3 | 30.06.2008 | 101.250,00 | |
 | | 30.000,00 10.000,00 16.000,00
15.000,00
12.000,00
6.000,00 6.000,00
6.250,00
| 10 geradores para sucata
5 compressores de ar para sucata
4 empilhadores para sucata
3 tratores agrícolas para sucata
3 máquinas MF para sucata
2 gruas de construção para sucata
1 poclain giratória para sucata
1 máquina frontal Furukawa para sucata |
| 4 | 30.09.2008 | 50.000,00 | 1 lote de cobre, aproximadamente 10.000 kg |
| 5 | 30.09.2008 | 30.000,00
10.000,00
20.000,00
|
1 lote de motor de alumínio para sucata 1 lote de alumínio de sucata, aprox. 20.000 kg com ferro
|
| 6 | 30.09.2008 | 2.000,00 | 1 lote de baterias de sucata |
| 7 | 30/09/2008 | 7 7.775,00 | 1 lote de sucata de inox Setembro |
| 8 | 30/09/2008 | 10.000,00 | 1 lote de motor em ferro para sucata |
Facto não controvertido; Cf. RIT.
13. Em 2008, n contabilidade da impugnante foram registadas compras no valor de €401.025,00 a «AA», NIF ...71, a que respeitam as facturas 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 e 08 identificas no ponto anterior – Facto não controvertido.
14. A impugnante emitiu em nome de «AA», três cheques no valor individual de € 100.000,00 em 10.09.2009 e 18.11.2008 – Facto não controvertido; Cf. RIT.
15. Um dos cheques referidos em 14) foi levantado em numerário por «AA», e os outros dois foram depositados em conta bancária não titulada nem pertencente ao mesmo «AA» – Facto Não controvertido.
16. Em 07.08.2008, «AA» entregou, por via electrónica, uma declaração de início/reinício de actividade de Comércio a Retalho de Artigos em Segunda Mão (CAE 47790), indicando como data de início o dia 02.04.2008 – Facto não controvertido.
17. Em 21.01.2009, «AA», entregou declaração de cessação de actividade com efeitos a 31.12.2008 - Facto não controvertido; Cf. RIT.
18. No período em que esteve inscrito para o exercício da actividade referida em 16), «AA» entregou junto da AT três declarações periódicas de IVA (DPIVA) sem operações passivas e em que as operações activas correspondem quase exclusivamente aos valores das facturas identificadas em 10), com excepção de € 160,00 relevados no período 2008/09T - Facto não controvertido; Cf. RIT.
19. Entre os dias 15.11.2008 e 26.12.2008 a sociedade “[SCom04...]” emitiu em nome da impugnante as Facturas nºs F 1542, 1543, 1551, 1552, 1558 e 1565 que foram lançadas na contabilidade da impugnante – Cf. RIT; Facto não controvertido.
20. Em 21.01.2009 a “[SCom05...]” emitiu em nome da impugnante a factura VD 12238857, relativa à reparação da viatura ..-..-ZU – Cf. RIT- Facto não controvertido.
21. A viatura referida no ponto anterior é propriedade da filha dos sócios da impugnante – Facto não controvertido; Cf. RIT e PI.
22. Em 08.04.2009 «DD» emitiu em nome da impugnante a factura F 814 – Cf. RIT.
23. Em 23.02.2009 a “[SCom06...]” emitiu em nome da impugnante a factura F722 no valor de € 1.138,81, acrescido de IVA, respeitante a um kit de vídeo porteiro e 100 metros de cabo– Cf. RIT.
24. Em 06.03.2009 a “[SCom07...]” emitiu em nome da impugnante a factura F 45 no valor de € 1.707,35, acrescido de IVA, referente a material de segurança – Cf. RIT.
25. Em 10.04.2009 a “[SCom08...]” emitiu em nome da impugnante a factura F 117 no valor de € 2.262,50 e € 80,00, acrescido de IVA – Cf. RIT.
26. Em 04.05.2009 «EE» emitiu em nome da impugnante a factura F 3499 no valor de € 472,50, acrescido de IVA – Cf. RIT.
27. Em 04.05.2009 a “[SCom09...]” emitiu em nome da impugnante a factura F 98 no valor de € 2.790,00, sem IVA – Cf. RIT.
28. Em 2008 e 2009 a impugnante contabilizou despesas de vencimentos, subsidio de férias, subsidio de Natal, subsidio de alimentação e encargos com «FF», no total de € 4.547,83 e € 9.219,18, respectivamente – Cf. RIT.
29. A impugnante foi alvo de um procedimento inspectivo ao exercício de 2008 e 2009 a coberto da Ordem de Serviço n.º ...44, com despacho de 2011-06-06, emitida na sequência do Despacho Externo n.º DI201100103, de 2011-01-20 - Facto não controvertido; Cf. RIT.
30. A acção inspectiva foi instaurada com base nos motivos seguintes:
“(…) A realização da ação de inspeção decorre de terem sido detetadas no procedimento inspectivo realizado à sociedade [SCom03...], LDA., NIPC ...70, adiante designado apenas por [SCom03...], credenciado pela Ordem de Serviço ...17, operações de montante elevado com o s.p., cujo reflexo nas declarações fiscais não se afigurava coerente, designadamente no que ao montante das compras da [SCom01...] diz respeito.
O Despacho foi externo para consulta, recolha e cruzamento de elementos dos exercícios de 2006, 2007, 2008 e 2009.(…)”- Cf. RIT.
31. Na sequência da acção inspectiva referida no ponto anterior foram feitas correcções meramente aritméticas à matéria colectável, em sede de IRC de 2008 e 2009, a seguir identificadas:
| Ano 2008 Ano 2009 |
| Compras a «AA» € 401.025,00 € 0,00 |
| Conservação e reparação € 6.673,35 € 1.606,41 |
| Aquisições de imobilizado € 0,00 € 617,06 |
| Custos com pessoal € 4.547,83 € 9.219,18 |
| € 412.246,18 € 11.442,65 |
- Cf. Relatório Final Inspectivo (RIT).
32. Foram os seguintes os fundamentos para as correcções referidas no ponto anterior:
“(…) III - Descrições dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas à matéria tributável.
(…)
III.1. Compras a «AA» (NIF ...71)
O s.p. contabilizou como compras no exercício de 2008 faturas emitidas em nome de «AA» (anexo VII), conforme a seguir se discrimina:
(…)
Estas operações suscitaram dúvidas que motivaram a realização de diligências adicionais, uma vez que:
- estão em causa compras da [SCom01...] a «AA», filho dos sócios-gerentes da [SCom01...], existindo assim relações especiais entre os intervenientes, conforme estipulado no art. 63.º do Código do IRC (CIRC), sendo que, conforme ficou demonstrado acima, o próprio «AA» participa na gerência da sociedade nos exercícios em análise;
- o montante das compras (€401.025,00) é significativamente superior ao volume de negócios da sociedade no exercício anterior, e em qualquer outro, superando mesmo o montante das existências finais em 2007-12-31;
- estão em causa as primeiras oito faturas emitidas por «AA» em relação ao qual não se identificou qualquer outro cliente;
- as datas indicadas nas faturas caem dentro do período em que a [SCom01...] teve a sua actividade condicionada para proceder à remoção dos resíduos dos terrenos onde operava e ao seu encaminhamento para um operador licenciado, conforme detalhado no ponto II.3.3.
III.1.1. A atividade de «AA»
«AA» entregou, por via eletrónica, uma declaração de início/reinício de atividade em 2008-08-07, para a atividade de Comércio a Retalho de Artigos em Segunda Mão (CAE 47790), indicando como data de início o dia 2008-04-02, ou seja, quatro meses antes da declaração.
Indicou ainda como local do exercício de atividade ou de estabelecimento o Lugar 2..., na freguesia 2..., concelho 2.... Em 2009-01-21 entregou declaração de cessação de atividade com efeitos a 2008-12-31.
No período em que esteve inscrito para o exercício daquela atividade, «AA» entregou três declarações periódicas de IVA (DPIVA) sem operações passivas e em que as operações ativas correspondem quase exclusivamente aos valores das faturas identificados na [SCom01...], com exceção de €160,00 relevados no período 2008/09T:
(…)
Em nome de «AA» foram efetuados, pela tipografia [SCom10...] Lda., NIPC ...94, três livros “Fatura/Recibo” e três livros “Compras”, ambos do n.º 1 ao 150. Tal resulta da comunicação efetuada por esta tipografia em cumprimento do art. 10.º, do Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de julho, e da fatura subjacente (Fatura n.º 7360, de 2008-08-28, emitida em nome de [SCom11...], NIF ...55, junta como anexo VIII).
Uma vez que a tipografia elaborou os livros de faturas por encomenda de «GG», e não do próprio «AA», foi aquele contactado no sentido de informar se tinha algum documento que sustentasse a encomenda do «AA». Não obstante inicialmente ter referido não ter qualquer documento, remeteu posteriormente, por fax, em 2011-10-17, uma requisição manuscrita assinada por «AA» (cfr. anexo VIII). Essa requisição indica a data de 2008-06-20 que, sendo anterior à entrega da declaração de início de atividade, inviabilizaria a elaboração dos livros de faturas. Acresce ainda que, nessa requisição, não consta em lado algum o NIF de «AA», sem o qual não seria possível elaborar os livros solicitados, constando o NIF do destinatário da requisição (NIF ...55). Todos estes indícios apontam para que aquela requisição não tenha sido redigida naquela data, não havendo qualquer outro elemento que permita confirmar a sua veracidade.
A análise cronológica destes factos mostra, também, incoerências, nomeadamente por existirem faturas emitidas com data de 2008-06-30, quando a tipografia só as disponibilizou em 2008-08-28.
Antes de ter as faturas, «AA» entregou ainda em 2008-08-17 a declaração periódica de IVA (DPIVA) do 2.º trimestre de 2008, inscrevendo no campo 8 transmissões no valor de €301.250,00, indiciando desde logo irregularidades na faturação, pois as faturas n.º 1 a 3, apesar de datadas de junho de 2008, só foram emitidas posteriormente ao envio da DPIVA (após 2008-08-28).
Ainda acerca da atividade exercida por «AA», em procedimento inspetivo anteriormente realizado pelos Serviços de Inspeção ..., abrangendo os exercícios de 2005, 2006 e 2007, credenciados pelas ordens de serviço n.º ...20 e ...31, concluiu-se que este exercia, em 2006 e 2007, as atividades de comércio de veículos automóveis ligeiros e de agricultura e produção animal combinadas, tendo «AA» entregado voluntariamente as declarações fiscais em sede de IVA e de IRS para suprir as irregularidades detetadas. Assim, não se detetou, naqueles anos, o exercício de qualquer atividade de comércio de sucata que permitisse sustentar as vendas que este veio a declarar no exercício de 2008.
Importa ainda destacar a este respeito parte das declarações, reduzidas a termo, de «BB», «CC» e do próprio «AA», prestadas em 2007. Em 2007-09-25 «AA» declarou que “não exerce qualquer atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola”, que “não aufere qualquer rendimento desde 2001-12-31, data em que cessou a atividade de comércio a retalho de mercearia” e que “não desempenha qualquer função em qualquer empresa, pois trabalha nas terras na propriedade de seus pais” (anexo IX).
Em 2007-12-19, «CC», a respeito do seu filho «AA», declarou que os rendimentos que ele aufere “resultam da criação e venda de animais (cavalos e ovelhas) que estão em terras dos seus pais” e que “o seu filho «AA» não exerce qualquer função na empresa de seus pais (empresa [SCom01...], Lda). Na empresa apenas trabalham os seus filhos «HH» e «II».” (cfr. anexo IX)
Na mesma data «BB» também declarou, a respeito do seu filho «AA», que ele “tem uns cavalos e umas ovelhas, que estão nos seus terrenos” e que ele “não tem outras fontes de rendimento, pelo menos que conheça”, afirmando ainda que «AA» “não é empregado da sucata (empresa [SCom01...], Lda), sendo pontual o seu trabalho para a mesma” (cfr. anexo IX).
Face ao exposto, não há qualquer evidência do efetivo exercício de atividade de compra e venda de sucatas por «AA», quer no exercício em que declarou o início da atividade quer nos anos anteriores. As incoerências descritas apontam para que a documentação emitida não tenha correspondência com a realidade.
III.1.2. As mercadorias
III.1.2.1. Proveniência e localização das mercadorias
Estando em causa quantidades significativas de sucata e não havendo indícios de exercício de atividade nesta área por «AA», foi este ouvido em declarações, reduzidas a termo, em 2011-07-15, testemunhadas por «JJ», TOC da sociedade [SCom01...] (cfr. anexo VI).
Sobre estas operações declarou, em síntese, que as vendas foram de material angariado ao longo dos anos e que se encontrava em ..., uma parte num estaleiro em ... e alguns compressores na ... junto ao campo de futebol, não tendo havido transporte de mercadorias.
Referiu não ter qualquer comprovativo da aquisição destas mercadorias, até porque muitas delas foram oferecidas, tendo-se comprometido a procurar os documentos, meios de pagamento e a identificação de quem lhe deu ou vendeu a sucata.
Não tendo exibido qualquer daqueles elementos, que se tinha comprometido a apresentar, foi notificado em 2011-08-25 para comprovar a aquisição da sucata que consta das faturas de venda emitidas para a [SCom01...], identificando os alienantes, meios de pagamento e documentos de transporte. Por mensagem de correio eletrónico datada de 2011-10-18 e remetida por «JJ» (anexo X), foi enviado um documento assinado por «AA» em que refere ter a posse da sucata há mais de doze anos e que “neste período escasso de tempo não consigo selecionar e identificar os documentos de compra, o que continuo a tentar no decurso dos próximos dias”. Ora, não se pode dizer que três meses possam ser classificados como um “período escasso de tempo” e, até à presente data, seis meses após o primeiro contacto com «AA», não foi recebido qualquer elemento comprovativo da aquisição da sucata.
Notificou-se a [SCom01...] para justificar a aquisição de quantidades significativas de sucata numa altura em que estava com a atividade condicionada por estar obrigada à remoção da sucata depositada nas suas instalações, apresentando documentos de transporte das mercadorias em causa, identificando datas de entrega, transportadores e local de origem. Solicitou-se ainda, relativamente às faturas que apresentavam um descritivo genérico de “1 lote de5”, discriminação das quantidades das mercadorias referenciadas. Por último, pedia-se a indicação dos meios que serviram para identificar o proprietário das mercadorias diferente da sociedade, caso estas se encontrassem misturadas com as da [SCom01...] nos seus terrenos.
A [SCom01...] respondeu por escrito (entrada n.º ...12, de 2011-08-03, junta como anexo XI), afirmando que “tinha todo o interesse em adquirir essa sucata” face à quantidade de componentes aproveitáveis (muitos dos quais ainda estão nos seus armazéns), pois apesar de estar obrigada a limpar os terrenos, não estava obrigada a cessar a atividade, tendo revendido “apenas o que era efetivamente sucata e não tinha outro aproveitamento”.
Relativamente aos transportes, refere a [SCom01...] que grande parte da sucata estava num “campo contíguo aos armazéns da sociedade e no transporte não foram emitidas guias, pois tratou-se de operações de curta distância e sem percurso em via pública”. Acrescentou que “para a sucata proveniente do campo de futebol – Quinta ..., ..., do parque da [SCom12...] em ... e do depósito no Senhor dos Milagres, em ..., ..., não foram emitidas guias de transporte individualizadas nem foram efetuados transportes específicos, pois que para a remoção dessa sucata aproveitava-se um meio de transporte que efetuasse passagem pelo local onde complementava a carga.”
Sobre a discriminação das quantidades de sucata referenciadas genericamente nas faturas, respondeu que “a prática habitual nos negócios de sucata é a compra por lotes e não por quantidades, pelo que em conformidade com essa prática não se procedeu à discriminação por quantidades.”
Por fim, no que respeita à distinção da mercadoria que se encontrava em ... e que não seria propriedade da [SCom01...], afirma que a mercadoria se encontrava separada num local “vedado e com um portão gradeado de ferro e rede com um cadeado para garantir o fecho.”
No que respeita à sucata que estaria em ... e que pertenceria a «AA», importa referir que o sócio-gerente «BB» e o seu filho «II» identificaram uma parcela de terreno onde a mesma estaria localizada, em mapa anexo aos seus termos de declarações (cfr anexo IV). De acordo com imagem de satélite, retirada da aplicação Google Earth e datada de 2007-06-26 (ver imagem 2, no ponto II.3.3.), verifica-se que existia naquela parcela identificada alguma sucata, mas nada distingue o que está nesta parcela da situação que se verifica nos restantes espaços ocupados pela [SCom01...]. Poderiam assim afirmar que qualquer outra parte da sucata não era propriedade da sociedade uma vez que a mesma se encontrava espalhada sem critério aparente por uma vasta área de terreno. De realçar que em momento algum foi feita prova de que aquela ou qualquer outra sucata tivesse sido adquirida por «AA», pelo que, estando no local em que a [SCom01...] exercia a atividade presume-se que seja de sua propriedade (cfr. art. 86.º do CIVA).
De acordo com o Relatório de Serviço n.º 09/08 da Equipa de Proteção da Natureza e do Ambiente do Destacamento Territorial de Braga da Guarda Nacional Republicana atrás referenciado no ponto II.3.3. (cfr. anexo III), destinado a identificar os proprietários e exploradores de estabelecimentos tipo sucatas sitas em ..., foi identificado, em 2008-05-09, como representante legal da [SCom01...] e proprietário do terreno onde laborava a [SCom01...], o sócio «BB» (para além de ter sido identificada outra sociedade que labora em espaço contíguo à [SCom01...]).
Não foi então referenciado qualquer detentor de sucata que não a própria sociedade, verificando-se que no procedimento cautelar intentado pela [SCom01...], em 2008-05-26, antes das supostas aquisições a «AA», no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga para suspender a eficácia do despacho que cessava de imediato a utilização dos terrenos como depósito de sucata (processo n.º 829/08.1BEBRG), a [SCom01...] refere que “mantém nos terrenos referidos nos autos um depósito de sucata, há 39 anos, de forma muito ativa, permanente e ininterrupta, à vista de toda a gente”, acrescentando que tal “depósito de sucata tem hoje as dimensões que sempre teve, ocupando cerca de três hectares de terreno” (pontos 2.º e 3.º da petição inicial). Acrescenta ainda no ponto 20.º da petição que “os veículos a retirar excedem três centenas, para além de mais de mil toneladas de sucata diversa correspondente a peças desmontadas” (cfr. anexo II).
Veja-se ainda que, no contrato celebrado entre a [SCom01...] e a [SCom03...] (cfr. anexo IV), em 2008-05-22, pode ler-se que “a primeira outorgante [que é a [SCom01...]] na qualidade de legítima proprietária de um depósito de sucata sito no Lugar 1..., freguesia 1..., concelho 1... e de toda a sucata automóvel aí existente, pelo presente contrato vende à segunda outorgante todo o stock de sucata e resíduos sólidos conexos com sucata automóvel que se encontram depositados nos mencionados terrenos”.
Resulta claramente destes elementos que a empresa se assume como proprietária de toda a sucata existente nos terrenos em ..., no local onde os seus representantes afirmaram estar localizada grande parte da sucata alegadamente adquirida a «AA» e antes da emissão das faturas por parte deste, sem referência a qualquer exceção, não podendo, certamente, depois adquirir o que já era seu.
Quanto à sucata referida como sendo de «AA» e que de acordo com a [SCom01...] estaria no parque da [SCom12...] em ..., afigura-se que esta referência se reporta à sociedade [SCom13...], LDA., NIPC ...06, adiante designada apenas por [SCom13...], que tem sede e instalações em ... e que tem relações comerciais com o s.p.. A este respeito, foi ouvido em declarações, reduzidas a termo, em 2011-09-11, «KK», NIF ...17, sócio-gerente da [SCom13...] que, questionado sobre a existência nos estaleiros de ... de sucata pertença de terceiros, nomeadamente de «AA» ou da [SCom01...], respondeu ter “apenas um camião e uma máquina velhos que estão num terreno em ... há 1 ou 2 anos a pedido do «AA»” (cfr. anexo VI).
De notar que além de se tratar apenas de um camião e uma máquina, pouco relevantes atentas as quantidades em causa nas faturas emitidas por «AA», estarão lá, no máximo desde 2009, quando as faturas são de junho e setembro de 2008.
Releva-se ainda o facto de a [SCom13...] ter faturado, em 2008-09-04, à [SCom01...], 40.000kg de sucata (fatura n.º 1/991, no montante de €12.000,00), seguida de nova venda em 2009-02-17 de 82.400kg de sucata (fatura n.º 1/173, no montante de €20.600,00), conforme documentos que se juntam em anexo XII. Daqui se conclui que a sucata que existiria em ... no “parque da [SCom12...]” era propriedade da [SCom13...] e foi por esta vendida, transportada e faturada à [SCom01...], num negócio que, de acordo com «KK», foi tratado com o próprio «AA» (cfr. anexo VI).
Quanto às restantes supostas localizações da sucata de «AA» indicadas, ambas na freguesia 2..., verificamos, em visita aos locais, a existência de alguns resíduos, em quantidade pouco relevante. Refira-se ainda que no terreno no lugar da ... se encontrava uma viatura pesada de matrícula ..-..AT, que se veio a verificar ter sido adquirida pela própria [SCom01...] ao Município de ..., em 2010-02-08, conforme informação prestada por aquele Município através de ofício com entrada n.º ...58, de 2011-09-01.
Ora, se a [SCom01...] adquire mercadorias e as guarda fora do local onde exerce a atividade, não é aceitável, por si só, a indicação de que nesses mesmos locais existisse mercadoria pertença de outrem, sem qualquer justificativo adicional que indicie tal posse, nem tão pouco qualquer indicação do transporte de ou para esses locais.
III.1.2.2. Quantidades e preços das mercadorias
As mercadorias alegadamente transmitidas por «AA» para a [SCom01...], que ascenderam a €401.025,00, apesar de não se apresentarem devidamente quantificadas nas faturas emitidas em desrespeito pela alínea b), do n.º 5, do art. 36.º, do CIVA, e melhor descritas no ponto III.1., teriam necessariamente que atingir pesos expressivos.
Tomando como referência a fatura n.º 1, que pretende documentar a transmissão de “1 lote de carros para sucata” no valor de €100.000,00, nela não é referido qualquer elemento quantificativo adicional. Não é sequer referido se os carros incluem as peças passíveis de venda em separado ou se estão em causa apenas as carcaças das viaturas, tornando complexa a realização de uma análise preço/quantidade. Ainda assim, tomando como referência os valores de compra de viaturas indicados pelo s.p. na petição (ponto 22.º) do processo n.º 829/08.1BEBRG (€1.500,00 por veículo, integrando as peças passíveis de revenda), e verificados em notas de compra a particulares no exercício, concluir-se-ia que naquela fatura teriam de estar incluídos 67 veículos (€100.000,00 : €1.500,00 = 66,67).
Ora, «AA» refere nas declarações prestadas que “as faturas têm descritivos genéricos porque a sucata que vendi foi assim acordada. Seriam 20 ou 30 carros (a)”. Ou seja, mesmo considerando os valores de preços de compra praticados pelo s.p. noutras operações na mesma época, seria necessário que «AA» tivesse, no mínimo, 67 carros para atingir o valor de venda declarado, número que nem o próprio reconheceu possuir.
Podemos ainda comparar com outra aquisição efetuada pela [SCom01...] em 2008 (Venda a Dinheiro n.º 726, de 2008-12-12, emitida pela [SCom14...] Lda., NIPC ...13), em que adquiriu um “lote de viaturas p/ sucata” constituído por 50 unidades ao preço unitário de €500,00 (anexo XIII).
Tomando como base de cálculo este preço unitário, a venda de «AA» corresponderia a 200 veículos. De notar que a própria [SCom01...] afirmava deter, na altura da notificação da CCDRN (maio de 2008), perto de três centenas de veículos (ponto 20.º da referida petição), sem distinção de tipo, e que «AA» emitiu ainda a fatura n.º 2, também no valor de €100.000,00, para um lote de camiões para sucata. Somando as duas faturas, uma de carros e outra de camiões, estaríamos ainda mais perto do stock de veículos que a [SCom01...] afirmava ter na totalidade dos terrenos em ....
Importa ainda referir que nos cálculos efetuados está, conforme mencionado, o preço dos veículos incluindo todas as suas componentes, designadamente baterias e motores. Não obstante, verificasse que «AA» emitiu ainda faturas à [SCom01...] com supostas transmissões de baterias (fatura n.º 6 no valor de €2.000,00) e motores (faturas n.º 5 e n.º 8, que incluem motores no valor total de €20.000,00), para além de outra sucata diversa, que também poderia ser proveniente dos veículos. A título exemplificativo, veja-se que tomando como referência o preço de venda (preço necessariamente superior àquele a que a [SCom01...] compraria) de baterias da [SCom01...] à [SCom03...] em setembro de 2008, que foi de €0,35, este lote de baterias teria um peso de 5.714kg (2.000,00 : 0,35 = 5.714kg). Tomando por referência os valores disponibilizados pela [SCom15...] (entidade gestora do Sistema Integrado de Gestão de Veículos em Fim de Vida – VFV) na página 23 do Relatório de Atividade de 2008 (anexo XIV), disponível em ..., obtemos um peso médio por bateria de 15kg (1.315.140kg de baterias de VFV divididos por 87.676 unidades de VFV). Teríamos assim uma transmissão de 381 baterias (5.714kg : 15kg = 381).
Verifica-se assim, mais uma vez, que as faturas em causa não têm qualquer aderência à realidade. As quantidades que estariam subjacentes aos valores faturados não se coadunam com o não exercício efetivo de uma atividade de compra e venda de sucatas, exercício esse que «AA» em momento algum logrou demonstrar. Muito menos se coaduna com a hipotética obtenção de sucata por via de meras ofertas ou recolhas junto de particulares.
III.1.3. Fluxos financeiros
De acordo com os registos contabilísticos do s.p., foram identificados os seguintes pagamentos a «AA», conforme extrato de conta de fornecedor n.º 22110045 (cfr. anexo VII):
(…)
Pelo saldo contabilístico em 2009-12-31 ainda se encontravam em dívida €101.025,00. A sócia-gerente «CC», em declarações reduzidas a termo, prestadas em 2011-12-15, afirma “fui decidindo pagar conforme disponibilidade que havia, pois o meu marido não queria ter nada a ver com a área de pagamentos”. Os cheques foram todos emitidos à ordem de «AA», tendo o primeiro sido levantado “à boca de caixa”, pelo próprio, e os restantes dois depositados na conta n.º ...20 do mesmo banco (anexo XV).
A este respeito, «AA» declarou que “destas vendas foram recebidos €300.000,00. O 1.º cheque de €100.000,00 foi levantado em dinheiro porque tinha umas dívidas a pagar. Os restantes foram endossados ao «LL» como princípio de pagamento de um contrato promessa para a compra e venda de um pavilhão, do qual facultarei posteriormente cópia.”
Do levantamento em numerário não é possível confirmar o destino dado a esse dinheiro a partir do momento em que entra na posse de «AA» (2008-09-19), pois não referiu sequer que dívidas eram, de que montante, ou a quem pagou. Quanto aos outros dois cheques, apesar de até ao momento não termos recebido qualquer cópia do contrato promessa referenciado, confirmou-se que foram depositados em conta bancária titulada pela [SCom02...], LDA., NIPC ...44 (abreviadamente designada por [SCom02...]). No entanto, e como a seguir se vai demonstrar, apesar de entregues à [SCom02...], não se destinaram ao fim indicado por «AA».
Com o objetivo de determinar a realidade dos fluxos financeiros relativos aos pagamentos efetuados pela [SCom01...], foram efetuadas várias diligências junto de intervenientes detetados ao longo da investigação:
- [SCom02...], Lda., NIPC ...44 ([SCom02...]);
- [SCom16...] Unipessoal, Lda. – em liquidação, NIPC ...37 ([SCom16...]);
- [SCom17...], SA, NIPC ...29 ([SCom17...])
III.1.3.1. Diligências efetuadas junto da [SCom02...]
Partindo das declarações de «AA» que teria entregado €200.000,00 à [SCom02...] para aquisição de um pavilhão, foi emitido o Despacho n.º DI201101125, de 2011-07-18, para confirmar tais declarações e recolher os elementos existentes naquela empresa relacionados com aquela verba.
Na [SCom02...] verificou-se o depósito, em 2008-11-18, daqueles valores na sua conta bancária, registado na contabilidade, na conta 12102, pelos lançamentos contabilísticos 511008 e 511009 no diário 33. No entanto, estes movimentos não referem qualquer adiantamento ou pagamento de «AA», mas são contabilizados tendo por contrapartida uma conta de outros devedores (conta 2689007), com a designação “[SCom16...] Lda.”. Ou seja, a entrada dos €200.000,00 nas contas da [SCom02...] teve como destino a amortização de uma dívida que a [SCom16...] tinha junto daquela sociedade. A origem desta dívida foi uma transferência bancária de €250.000,00, efetuada em 2008-02-27 pela [SCom02...] para a conta bancária da [SCom16...] (lançamento contabilístico n.º 502006 no diário 33).
Perante esta realidade, notificou-se o sócio-gerente da [SCom02...] («LL») para justificar aquela transferência para a [SCom16...], assim como o recebimento dos dois cheques de €100.000,00 cada, creditados na conta 2689007 da [SCom16...], apresentando todos os documentos/esclarecimentos relevantes para a clarificação das operações em causa.
Em resposta àquela notificação, a [SCom02...] esclareceu que os €250.000,00 foram um empréstimo à [SCom16...] para que esta apresentasse solidez financeira para contrair um financiamento bancário, que por sua vez se destinaria a adquirir um imóvel à [SCom02...]. Refere ainda que recebeu €200.000,00, ficando com um crédito de €50.000,00 sobre a [SCom16...], não tendo havido concretização do negócio de compra e venda. Relativamente aos documentos relacionados com estas operações, declara que “não é possível localizar o contrato”.
Da análise aos negócios de compra e venda da [SCom02...], verifica-se que esta não realizou qualquer contrato de compra e venda de imóveis com «AA», não se demonstrando qual a posição que «AA» teria assumido no negócio.
A este respeito, na mensagem de correio eletrónico datada de 2011-10-18, já mencionada no ponto III.1.2.1. (cfr. anexo X), veio «AA» afirmar que foi “abordado em novembro/08 pela [SCom16...], nas pessoas dos Senhores «MM» e «NN», que me apresentaram a compra de um pavilhão, três frações, em ..., pelo preço de €850.000,00. (5) O pavilhão era propriedade da [SCom02...], empresa com a qual tinham acordado a compra, para a qual deixaram de ter condições por questões bancárias e então cediam-me a posição de comprador.” Refere que para este negócio teria de adiantar o valor de €200.000,00 como sinal (anexo XVI).
Sobre a documentação da operação afirma que “a [SCom16...] exibiu-me e entregou-me a cópia de um contrato promessa de compra e venda com a [SCom02...] e informou-me que o original estava no Banco 1... integrado no processo de financiamento e logo que devolvido seria feito o contrato de cedência.” Acrescenta ainda que na cópia “foi escrito pelo Sr. «MM» que me cedia o negócio e que eu havia pago os €200.000,00”, e que «MM» entregou os cheques à [SCom02...], mas que não consegue localizar a cópia do contrato.
Refira-se que, a este propósito, foi solicitado ao Banco 1..., no âmbito da derrogação do sigilo bancário da [SCom16...] melhor descrita no ponto seguinte, cópia daquele contrato promessa e de outros documentos que fizessem parte do processo de financiamento à [SCom16...]. Do banco obteve-se a resposta de que não existe em arquivo no processo da [SCom16...] qualquer cópia de documentos sobre um eventual pedido de financiamento.
Por mensagem de correio eletrónico datada de 2012-01-24 e remetida por «JJ», foi enviada uma cópia digitalizada de um contrato promessa de cessão de posição contratual, celebrado em 2007-12-10 entre a [SCom02...] e a [SCom16...] (anexo XVII). Em causa estava a cessão de posição num contrato de locação financeira relativo a três frações destinadas a comércio, serviços e armazém, num imóvel construído na freguesia 3..., pela [SCom02...], pelo valor de €850.000,00. A escritura pública deveria ser celebrada no prazo de 60 dias.
Surge na cópia do contrato um texto manuscrito, datado de 2008-11-12, no sentido referido por «AA», ou seja, que a [SCom16...] lhe cedia todos os direitos e obrigações do contrato e que o mesmo pagou €200.000,00 a título de sinal, que a [SCom16...] se obrigava a entregar à [SCom02...]. Ora, esta menção afigura-se não ter qualquer credibilidade, pelos seguintes motivos:
- está assinada por «NN», quando «AA» referiu ter sido escrita por «MM».
Note-se que, nas declarações melhor descritas no ponto seguinte deste relatório, tanto «MM» como «NN» referiram que «AA» não tinha qualquer ligação à [SCom16...] nem teve nenhuma intervenção nas operações desta com a [SCom02...], o que está em clara contradição com a agora alegada cessão de posição contratual da [SCom16...] a «AA»;
- tendo em conta os montantes envolvidos no contrato, a forma adotada para a suposta cedência de posição contratual da [SCom16...] a «AA» é desapropriada, sendo de estranhar como se tratam pagamentos de centenas de milhar de euros com meras anotações manuscritas;
- na mensagem de correio eletrónico é referido, mais uma vez, que o contrato original entre a [SCom02...] e a [SCom16...] se encontra no Banco 1... (informação desmentida pelo banco), referindo que a cópia remetida é o original do contrato entre «AA» e a [SCom16...]. Ou seja, a suposta cessão teria sido feita numa cópia do contrato e não no contrato original;
- nos termos do art. 424.º do Código Civil a cedência de posição contratual por uma das partes do contrato implica a aceitação pela outra parte. Nesta suposta cessão, a única aceitação que consta é do «AA», não havendo qualquer referência à [SCom02...];
- comprova a não aceitação desta cedência a «AA» o facto da [SCom02...] ter rescindido, em 2009-0930, o contrato de locação financeira relativamente a uma das frações objeto do contrato (fração ...) para celebração, na mesma data, de novo contrato de locação entre a entidade bancária e uma outra empresa ([SCom18...], LDA.).
Voltando à mensagem de «AA», este prossegue afirmando que “Passados poucos dias sou informado pelo advogado que iria tratar da documentação, que a [SCom02...] não celebrava qualquer contrato e que tinha efetivamente recebido os € 200.000,00, mas para pagamento de parte de uma dívida de [SCom16...], pelo que não me vendia pavilhão algum e que não tinha recebido o valor como sinal.”
Conclui afirmando “É evidente que estou burlado, roubado e envergonhado por estes senhores, mas não desisti ainda de receber o meu dinheiro junto destes figurões ou da [SCom02...].”
III.1.3.2. Diligências efetuadas junto da [SCom16...]
Prosseguindo a procura da verdade material das operações, emitiu-se o Despacho n.º DI201101325, de 2011-09-06, para consulta e recolha de elementos junto da [SCom16...]. Ouvido em declarações, reduzidas a termo, na qualidade de TOC e ex-sócio da [SCom16...], «MM», NIF ...99, referiu que “a transferência de €250.000,00 da [SCom02...] para a [SCom16...] em 28/02/2008 foi no âmbito de uma perspetiva de negócio entre ambos. Tínhamos um terreno no Parque Industrial ... com o qual íamos fazer uma parceria com a [SCom02...], em troca dos direitos de um pavilhão que a [SCom02...] tinha em ....(5) O negócio não se realizou por dificuldades no financiamento bancário do Banco 1... onde tudo foi tratado com o Sr. «OO». (5) Mais tarde o terreno foi vendido por acordo com alguns credores que já tinham penhoras sobre o mesmo. A operação dos €250.000,00 foi contabilizada na [SCom16...], mas já não existem elementos contabilísticos dessa data. Na altura esse valor não foi reembolsado à [SCom02...] porque o dinheiro já tinha sido investido, não tendo presente se terá sido reembolsado mais tarde. Chegou a ser feita uma declaração de dívida com a [SCom02...] no escritório do Dr. «PP», antes da insolvência. Pensei que seria para depois reclamarem o crédito, mas tal não aconteceu”.
Estas declarações foram confirmadas por «NN», NIF ...22, sócio-gerente da [SCom16...] antes da declaração de insolvência em outubro de 2009. De realçar que ambos confirmam o recebimento dos €250.000,00, mas não confirmam o seu reembolso à [SCom02...], afirmando mesmo «NN» que “não foi reembolsado à [SCom02...] porque o dinheiro já tinha sido investido, mantendo-se ainda em dívida” (anexo XVIII).
Nos balancetes que nos foram disponibilizados, da contabilidade da [SCom16...], não se identifica qualquer conta que reflita o empréstimo recebido da [SCom02...], não obstante ambos referirem ter sido assinada uma declaração de dívida e o dinheiro ter entrado em conta bancária da [SCom16...]. Também não foi detetada nos documentos existentes qualquer contrato promessa com a [SCom02...] relacionado com o já mencionado negócio de compra e venda de imóvel, nem qualquer contrato de cedência de posição a «AA».
Para averiguar os movimentos financeiros envolvendo a [SCom16...] foi efetuada a derrogação do sigilo bancário relativo às contas bancárias desta sociedade, efetuando-se uma análise aos movimentos mais relevantes. Tanto os extratos bancários, como as cópias de frente e verso de cheques emitidos pela [SCom16...], bem como os documentos de depósito, não relevam qualquer movimento financeiro de ou para a [SCom02...] (para além do já referido empréstimo de €250.000,00), de ou para «AA», nem de ou para a [SCom17...].
Efetuou-se ainda uma análise às escrituras de compra e venda em que interveio a [SCom16...] no ano de 2008, não se detetando nenhuma que esta tenha outorgado com a [SCom02...] ou com «AA». Contudo, detetou-se uma escritura através da qual a [SCom16...] vendeu um imóvel à empresa [SCom17...]. Este negócio, de 2008-10-30, conforme se vai demonstrar no ponto seguinte, tem uma importância fundamental na explicação do destino dos meios financeiros emitidos pela [SCom01...] para pagamento das faturas do «AA» e da teia de relações criada entre todos os intervenientes que têm vindo a ser mencionados.
III.1.3.3. Diligências efetuadas junto da [SCom17...]
A [SCom17...] é uma sociedade anónima, constituída em 2005-12-22, com sede em Lugar 2..., ..., ..., tendo por objeto a compra e venda de imóveis, indústria de construção civil e empreitadas de obras públicas e atividades de promoção imobiliária. A sociedade foi constituída com um capital social de €50.000,00 dividido em 50.000 ações pertencentes a:
- €10.000 (10.000 ações) – «QQ», NIF ...80, casada com «JJ» (TOC da [SCom01...]);
- €10.000 (10.000 ações) – «RR», NIF ...80, casada com «AA»;
- €10.000 (10.000 ações) – «SS», NIF ...20, casada com «TT»;
- €10.000 (10.000 ações) – «II», NIF ...50, casado com «UU»;
- €10.000 (10.000 ações) – «HH», NIF ...51, casado com «VV».
De acordo com a lista de presenças da Assembleia Geral datada do próprio dia da constituição da sociedade, «CC», surge como titular de 10.000 ações e foi nomeada Presidente da mesa da assembleia, sendo nomeado como Secretário «AA». Como administrador da sociedade foi nomeado «II», designado no contrato de sociedade como administrador único. Não aparece aí como titular de qualquer ação «RR», casada com «AA». Não há também qualquer registo de alterações posteriores de titularidade das ações, mantendo-se os mesmos titulares pelo menos até final de 2009.
Nota-se, assim, que é uma sociedade de cariz familiar, em que a totalidade do capital é detido por quatro dos filhos de «BB» e «CC», e pela própria «CC» (de acordo com a lista de presenças da Assembleia Geral datada do próprio dia da constituição da sociedade). O outro filho («AA»), apesar de não deter ações, surge a integrar os órgãos sociais.
Em 2008-10-30 foi celebrada, no cartório de «WW», escritura de compra e venda entre a [SCom16...] e a [SCom17...], tendo por objeto o artigo matricial ...79, da freguesia 4..., parcela de terreno identificada como lote ...0, do Parque Industrial ... (anexo XIX). Este negócio foi escriturado pelo preço de €150.000,00, declarando a [SCom16...] já o ter recebido. Contabilisticamente, a [SCom17...] registou esta aquisição nas suas existências, tendo relevado o pagamento, não através de uma conta de disponibilidades, mas na conta 531-Prestações Acessórias de Capital, referindo o TOC «JJ», em nota explicativa deste lançamento contabilístico remetida por correio eletrónico em 2011-10-24, que “nesta conta constam vários cheques emitidos para levantamentos em numerário”.
Este lote de terreno era o já referido por «NN» e «MM» e que faria parte do negócio perspetivado com a [SCom02...]. O mesmo tinha sido adquirido em 2008-02-07, ou seja, apenas oito meses antes da venda à [SCom17...], pelo valor de €200.000,00.
«NN» referiu, nas declarações que prestou, que “foi com «AA» que foi tratado o negócio de compra e venda do terreno em ... por intermédio da [SCom17...]. Na escritura compareceu «II» que outorgou e pagou. O dinheiro não ficou para a [SCom16...], foi para os credores, nos quais não se incluía a [SCom02...].” Já «MM» afirmou que “foi «AA» que comprou o terreno em ... por intermédio da [SCom17...]. O dinheiro não ficou para a [SCom16...], foi para os credores, que não tenho presente quais nem se a [SCom02...] estava incluída nesses credores.” (cfr. anexo XVIII).
Foi notificado «II», na qualidade de administrador único da [SCom17...], para prestar esclarecimentos sobre a compra do terreno de ... à [SCom16...] e para apresentar comprovativos do pagamento dessa aquisição. Compareceu neste serviço em 2011-09-30, tendo prestado declarações, reduzidas a termo, declarando que “Foi um negócio feito por mim com o «MM». Encontrámo-nos, julgo que no escritório do Dr. «PP», e como eles estavam com problemas de dinheiro e nós precisávamos de um espaço, avançamos com a compra. O negócio começou a ser tratado em 2007 e a escritura só foi feita em 2008, quando acabámos de pagar o terreno. Os pagamentos eram feitos à [SCom16...], normalmente perto do fim do mês, quase a totalidade em cheques ou, eventualmente, por transferência bancária quando acertámos o crédito com o Banco 1.... Foram pedidas ao Banco 1... cópias dos cheques (junto declaração do Banco), mas ainda não foram entregues pelo Banco, comprometendo-me a apresentá-las logo que estejam disponíveis.” (anexo XX)
São declarações que entram em contradição com as de «MM» e «NN» que afirmaram, claramente, ter tratado o negócio com «AA». Já quanto aos comprovativos de pagamento solicitados nada de concreto foi apresentado, sendo apenas exibida uma declaração do Banco 1... em como recebeu por parte do cliente [SCom17...] um pedido de cópia de diversos cheques. Estranha-se que, havendo pagamentos por transferência bancária, os comprovativos das mesmas não fossem apresentados de imediato, realçando-se ainda que «II» refira que foi tudo pago antes da escritura e que as transferências foram efetuadas quando acertaram um crédito com o Banco 1..., quando a ata n.º 7 que apresentou para comprovar esse crédito se reporta a setembro de 2009.
Em 2011-12-12 compareceu para, finalmente, apresentar os supostos comprovativos do pagamento da compra do terreno de .... Entregou cópias de frente e verso de cinco cheques emitidos pela [SCom17...] (anexo XXI):
(….)
Em primeiro lugar, os cheques apresentados totalizam apenas €36.450,00 quando o valor da escritura foi de €150.000,00, não justificando sequer um terço deste valor. Depois, também as datas dos cheques 3, 4 e 5 do quadro anterior são incoerentes com o declarado pelo administrador da [SCom17...], que afirmou ter celebrado a escritura em 2008 “quando acabámos de pagar o terreno”.
No que respeita aos destinatários, em nenhum dos cheques apresentados se vislumbra qualquer ligação à [SCom16...]. De facto, o cheque 1 do quadro acima foi emitido à ordem da [SCom13...] e encontra-se assinado no verso por «XX», irmã do já referido sócio-gerente da [SCom13...], «KK». O cheque 2, emitido para «YY», foi por este movimentado conforme assinatura no verso. O cheque 3, conforme indicação e assinatura no verso, foi pago a «II». Finalmente, os cheques 4 e 5 foram endossados por «II» e depositados em conta pertencente à sociedade [SCom19...], SA, NIPC ...60.
Mais tarde, na já referida mensagem de correio eletrónico enviada por «JJ» em 2012-01-24 (cfr. anexo XVII), foram remetidos elementos adicionais consubstanciados num contrato promessa de compra e venda entre a [SCom16...] e a [SCom17...] e um conjunto de recibos em que «NN», como representante da [SCom16...], declara ter recebido vários valores da [SCom17...] (anexo XXII).
Relativamente ao contrato, datado de 2006-10-30, é prometida a venda à [SCom17...] do terreno em ..., por €150.000,00, com a escritura a celebrar no prazo máximo de dois anos e após pagamento integral do valor do contrato. Deste contrato sobressai, desde logo, a data de celebração, primeiro porque naquela data a [SCom16...] não era proprietária do imóvel (apenas o adquiriu em 2008-02-07) e, segundo, porque «II» afirmou que o negócio apenas começou a ser tratado em 2007 (cfr. anexo XX). Não poderia a [SCom16...] prometer vender aquilo que não possuía, destacando-se ainda o facto de, em 2006-10-30, aparentemente prometer vender o terreno por €150.000,00, o ter adquirido posteriormente, em 2008-02-07, por um valor superior (€200.000,00) e o ter vendido em 2008-10-30 por €150.000,00.
Quanto aos recibos apresentados, no total de vinte e um, todos eles manuscritos, assinados por «NN» como representante da [SCom16...], e datados no período entre 2006-10-30 e 2010-03-23, destaca-se a incoerência dos mesmos com o declarado por «II» “a escritura só foi feita em 2008, quando acabámos de pagar o terreno” (cfr. anexo XX), e com o próprio contrato promessa que previa o pagamento integral antes da celebração da escritura. A acrescer a isto, note-se que a [SCom16...] foi declarada insolvente em 2009-10-28 (anexo XXIII), não podendo «NN» receber qualquer pagamento após essa data. Por fim, refira-se que um dos recibos, com data de 2009-12-31, tem o valor de €7.950,00, que coincide com a soma dos cheques com o número de ordem 3 e 5 do quadro acima, em relação aos quais já se demonstrou não comprovarem qualquer pagamento à [SCom16...]. Também nenhum dos outros recibos corresponde, quer pelo valor, quer pela data, aos restantes cheques apresentados por «II».
Estes documentos, apresentados em janeiro de 2012, não têm, face às incongruências relatadas, qualquer credibilidade, não sustentando de forma alguma que o negócio tenha ocorrido nos termos que os mesmos estipulam. Fica ainda demonstrado que nenhum dos meios de pagamento indicados por «II» foi destinado à aquisição do terreno em ... efetuada à [SCom16...], ficando por comprovar o efetivo pagamento, por parte da [SCom17...], do preço contratado.
Conforme referido no ponto III.1.3.2., também nos registos contabilísticos e bancários da [SCom16...] não se identifica qualquer recebimento proveniente da [SCom17...].
III.1.3.4. Conclusão sobre os fluxos financeiros
Com as diligências realizadas consegue-se desenhar o conjunto de operações que tiveram lugar em 2008 e que se interligam com as supostas vendas do «AA» para a [SCom01...], conforme se sintetiza a seguir:
Em 2008-02-28 a [SCom02...] financiou a [SCom16...], em €250.000,00;
Em 2008-06-30 e 2008-09-30 «AA» emitiu faturas para a [SCom01...], no montante de €401.025,00;
Em 2008-09-10 a [SCom01...] emitiu um cheque de €100.000,00 à ordem de «AA», levantado nove dias depois “à boca de caixa”;
Em 2008-10-30 foi celebrada escritura de compra e venda do terreno em ... entre a [SCom16...] e a [SCom17...], por €150.000,00;
Em 2008-11-18 a [SCom01...] emitiu dois cheques no valor total de €200.000,00 à ordem de «AA»; Em 2008-11-18 foram depositados em conta bancária da [SCom02...] os dois cheques emitidos para «AA», contabilizados pela [SCom02...] como recebimento da [SCom16...].
A conclusão que se retira desta sucessão de acontecimentos é que, havendo, por parte da [SCom01...], e numa perspetiva mais abrangente da própria família «BB», necessidade de credibilizar as aquisições de sucata a «AA», salvaguardando simultaneamente a manutenção dos fundos na esfera familiar, a [SCom01...] emitiu os cheques supostamente destinados a «AA», mas que na realidade serviram para pagar à [SCom02...] parte da dívida da [SCom16...], recebendo em troca um terreno que estava na posse desta última, registando-o em nome da [SCom17...].
Com estas operações afigura-se que todos os intervenientes ficaram, aparentemente, beneficiados:
A [SCom02...] recuperou, pelo menos, €200.000,00 de um empréstimo à [SCom16...] cujo retorno já se afigurava difícil; apesar de ter ainda na contabilidade um crédito de €50.000,00 sobre a [SCom16...], não reclamou qualquer valor no processo de insolvência desta (sentença de 2009-11-02 proferida no processo n.º 5824/09...., ... Juízo Cível do Tribunal Judicial de Braga);
A [SCom17...] passou a ser proprietária de um lote de terreno sem qualquer pagamento demonstrável;
«AA», apesar de só em outubro de 2011 se considerar “burlado, roubado e envergonhado”, quando em julho do mesmo ano apenas referiu a existência de um contrato promessa com a [SCom02...], sem qualquer complicação, não demonstrou qualquer diligência para recuperar aqueles €200.000,00, muito se estranhando, também, como pode ter entregado a quantia de €200.000,00 sem ter na sua posse documento que garantisse o direito que estaria a adquirir. Além disto, apesar de não se conhecer o destino que lhes deu, dispôs de €100.000,00 relativos ao primeiro cheque emitido em seu nome;
A [SCom01...], através da contabilização das faturas emitidas por «AA», reduziu o impacto fiscal da venda forçada e concentrada em 2008 da sucata que detinha em ..., por via da diminuição drástica do lucro tributável sujeito a IRC. O dinheiro aparentemente dispendido nas aquisições a «AA» ficou salvaguardado na esfera familiar através do terreno que passou a integrar o ativo da [SCom17...]. Não obstante «AA» ter declarado as vendas em sede de IRS, o imposto liquidado foi inferior ao que seria devido na empresa uma vez que, enquadrando-se no regime simplificado, não teve de comprovar a aquisição dos materiais para efeitos de tributação e apenas foi considerado rendimento tributável o produto do coeficiente 0,20 pelo total das vendas, para além de beneficiar das deduções existentes nesse imposto. Mesmo assim, o valor da liquidação não foi pago, encontrando-se em execução fiscal.
III.1.4. Conclusão sobre as compras a «AA»
Os factos acima descritos demonstram que «AA» não exercia, de facto, atividade de compra e venda de sucatas, que as mercadorias, nas quantidades indicadas nas faturas, não estavam na sua posse (a própria [SCom01...] assumia-se como única proprietária de toda a sucata existente nos terrenos de ...), não sendo igualmente comprovada a existência de sucata do «AA» nos outros locais de depósito indicados nem o seu transporte para ....
Assim, conclui-se que as compras de sucata contabilizadas nas respetivas contas de existências no exercício de 2008, suportadas por documentos do fornecedor «AA», não correspondem a operações reais, não podendo, por isso, ser consideradas na determinação da matéria coletável do exercício de 2008.
Estão em causa operações simuladas, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, contabilizadas como compras, que afetaram os resultados do exercício por via do apuramento do CMVMC pelo que, nos termos do artigo 23.º do CIRC, não são aceites fiscalmente, pois, naturalmente, não são comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora, propondo-se o acréscimo ao lucro tributável dos seguintes montantes:
2008
€401.025,00
Em sede de IVA não se propõe qualquer correção uma vez que, nas “compras” a «AA», foi aplicado o regime de inversão do sujeito passivo que não provoca, neste caso, prejuízo para os cofres do Estado, face à liquidação e dedução simultânea pelo s.p.
III.2. Custos não aceites fiscalmente
III.2.1. Conservação e reparação
O s.p. registou na contabilidade nas contas de custos com fornecimentos e serviços externos (6223241 e 621113) diversas aquisições de serviços de reparação de viaturas e de um motor (anexo XXIV), conforme quadro abaixo:
(…)
As aquisições de serviços à [SCom04...], empresa em situação de falta declarativa de IVA e IRC relativamente ao exercício de emissão destas faturas, concentradas num curto espaço de tempo, não se coadunam com a atividade do s.p. nem com a sua frota automóvel. Nenhuma das faturas deste fornecedor indica qual a viatura objeto de reparação, não tendo também o s.p. comprovado a indispensabilidade destes custos para a obtenção dos proveitos, mesmo depois de notificado para o efeito (cfr. anexo XI).
De facto, em resposta àquela notificação, o s.p. referiu que na fatura n.º 1542 estava em causa uma reparação à viatura de matrícula ..-..-GH, enquanto na fatura n.º 1565 estavam em causa serviços na viatura de matrícula SE-..-.., nada referindo quanto às demais.
Na mensagem de correio eletrónico enviada por «JJ» em 2012-01-24 (cfr. anexo XVII), o s.p. remete cópia das faturas em causa com aposição manual da matrícula a que se reportaria o serviço prestado (anexo XXV). Verifica-se aí que, agora, na fatura n.º 1542 estaria em causa a viatura XV-..-.., e na fatura n.º 1565 estaria em causa um empilhador Mitsubishi, em contradição com as viaturas indicadas inicialmente. Não é dada qualquer justificação sustentável para a correspondência entre os serviços descritos em cada uma das faturas e as matrículas indicadas.
Já a aquisição ao fornecedor [SCom05...] identifica a viatura objeto de reparação, matrícula ..-..-ZU. Consultada a base de dados da AT verifica-se que o proprietário do veículo era «SS», filha dos sócios-gerentes da [SCom01...], não havendo qualquer motivo atendível para que este custo fosse suportado pela sociedade.
A fatura de «ZZ» reporta-se à revisão/reparação de um motor BMW n.º ...86.
Notificado o s.p. para justificar a consideração como custo e a dedução do IVA desta operação (cfr. anexo XI), respondeu que “o custo refere-se à reparação de um motor, ainda em stock, que se destina a venda”. Em deslocação às instalações do s.p. em 2011-12-15 foi o mesmo instado a demonstrar a existência do motor em stock, não o tendo feito.
Assim, os custos contabilizados não são aceites fiscalmente nos termos do art. 23.º do CIRC, pois não são comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora, propondo-se o acréscimo ao lucro tributável dos exercícios de 2008 e 2009 dos seguintes montantes:
2008 2009
€6.673,35 €1.606,41
Pelos mesmos motivos, não é dedutível o IVA suportado nestas aquisições, nos termos do art. 20.º do CIVA, propondo-se a correção ao IVA deduzido nas declarações periódicas 2009/03T e 2009/06T (períodos em que foi deduzida a totalidade do IVA constante dos documentos em causa, conforme extrato das contas 24313 e 24323132111 verificado nos ficheiros SAF-T):
(…)
III.2.2. Aquisições de imobilizado
O s.p. adquiriu durante o ano de 2009 diversos bens que classificou como imobilizado corpóreo que, pela sua natureza, suscitaram dúvidas quanto à sua admissibilidade para efeitos fiscais (anexo XXII). Essas aquisições correspondem aos documentos a seguir sintetizados:
(…)
fatura da [SCom06...] reporta-se a um kit de vídeo porteiro e 100 metros de cabo. Nas instalações da [SCom01...] não se identificou qualquer equipamento deste tipo, nem há registo do seu abate.
A fatura da [SCom07...] suporta a aquisição de diverso equipamento de segurança, nomeadamente central de intrusão e respetivos teclados (três), sirenes, detetores de infravermelhos (quinze), contactos magnéticos de superfície (dezasseis) e detetores de quebra de vidros (seis).
Nas instalações da [SCom01...] não se identificou qualquer equipamento deste tipo, nem há registo do seu abate. A fatura da empresa [SCom08...] remete para a compra de um fogão esmaltado a lenha e de uma placa de duas vítricas. Segundo esclarecimento do s.p. (cfr. anexo XI), estes bens são “parte do equipamento adquirido para a cozinha das novas instalações em remodelação/construção, como parte integrante do pequeno refeitório”. Na deslocação às instalações verificou-se não existir qualquer refeitório, nem o fogão e a placa se encontravam na empresa.
A fatura de «EE», fornecedor com estabelecimento em ..., refere-se à aquisição de material de construção (vigas, tijoleira e cimento). Na deslocação às instalações o s.p. não foi capaz de identificar o local onde teriam sido aplicados estes materiais.
Por fim, a fatura da [SCom09...] reporta-se a 60 metros de gradeamento com 0,70 metros de altura e uma grade. Também não foi possível localizar estes bens nas instalações da empresa.
Face ao exposto, os custos considerados com estes bens, que se traduziram nas amortizações praticadas em 2009 e contabilizadas na conta 66, não podem ser aceites fiscalmente nos termos do art. 23.º do CIRC, pois não são comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora.
(…)
Assim, propomos o acréscimo ao lucro tributável do exercício de 2009 do seguinte montante:
2009
€ 617,06
(…)
III.2.3. Custos com pessoal
Conforme indicado no ponto II.3.4. do presente relatório, o s.p. indicou, nas declarações modelo 10 dos exercícios de 2008 e 2009, ter pago rendimentos de trabalho dependente a quatro funcionários. Todavia, esta informação está em contradição quer com o verificado nas deslocações às instalações onde não se encontravam quatro funcionários, quer com as próprias declarações de «II» (“fora da família só há um funcionário de nome «AAA»”, cfr. anexo IV) e de «CC» (“fora da família só tem um funcionário que é o «AAA»”, cfr. anexo V).
Conclui-se então que «FF», NIF ...00, não desempenha funções na [SCom01...] (quando muito desempenhará funções de cariz particular a mando dos proprietários da [SCom01...]), não podendo, por isso, os custos contabilizados com as remunerações do mesmo e respectivos encargos ser aceites fiscalmente nos termos do art. 23.º do CIRC, pois não são comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora.
O s.p. contabilizou nas contas de custos com pessoal, relativamente a este funcionário, os seguintes montantes (anexo XXIII):
Conta Designação 2008 2009
6421 Vencimentos € 2.753,68 € 5.400,00
6423 Subsídio de Férias € 0,00 € 450,00
6424 Subsídio de Natal € 233,16 € 450,00
6425 Subsídio de Alimentação € 906,99 € 1.412,93
6452 Encargos s/ remunerações € 654,00 € 1.496,25
€ 4.547,83 € 9.219,18
Assim, propomos o acréscimo ao lucro tributável dos exercícios de 2008 e 2009 dos seguintes montantes:
2008 2009
€ 4.547,83 € 9.219,18
(…)” – Cf. Relatório final inspectivo (RIT) constante do SITAF cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
33. Na sequência da acção inspectiva referida nos pontos anteriores foram emitidas liquidações de IRC n.ºs ...35 e ...45, relativamente aos exercícios de 2008 e 2009 nos valores de € 121.097,58 e € 3.246,85, acrescidas de juros compensatórios – Cf. fls. 17/19 do PA em suporte físico apenso.
34. Na sequência do mesmo procedimento inspectivo foram ainda emitidas liquidações adicionais de IVA de 2008 e 2009 que foram impugnadas no âmbito do processo 42/13.6. BEBRG que correu termos neste Tribunal – Cf citado processo no SITAF
35. Em 13.08.2012 a sociedade impugnante apresentou Reclamação Graciosa contra as liquidações de IRC, tendo sido autuada sob o n.º 342520120400194.0 – Cf. fls. 03/09 do PA apenso.
36. A impugnante pronunciou-se sobre o projecto de indeferimento da reclamação graciosa em 05.03.2013 – Cf. fls. 52/54 do PA cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
37. Por despacho de 08.03.2013 foi proferida decisão expressa de indeferimento da reclamação graciosa – Cf. fls. 43, 55/60 do PA apenso.
38. A decisão de indeferimento foi comunicada à impugnante através do envio do ofício n.º 1911 de 14.03.2013, recebido em 15.03.2013 – Cf. fls. 60 do PA.
39. Em 09.11.2017 foi proferida sentença no processo identificado em 34), tendo julgado improcedente a impugnação respeitante ao IVA e juros compensatórios – Cf. sentença constante do SITAF, no processo 42/13.6 BEBRG cujo teor se tem por integralmente reproduzida para os devidos efeitos legais.
40. Em 2015 a impugnante e «AA», entre outros, foram absolvidos do crime de fraude fiscal relacionada com a facturação da sucata a que se alude em 12) – Veja-se sentença proferida pelo Tribunal Judicial de Braga – Juízo Criminal, Processo nº 73/13.... e Acordão do Tribunal da Relação de Guimarães junto a pág. 137/219 da paginação electrónica (SITAF), cujo teor se tem por reproduzido.
*
B) FACTOS NÃO PROVADOS:
Com interesse para a decisão a proferir, não se provou:
A) O alegado nos pontos 22, 31, 32, 44 e 47 (na parte referente ao depósito de sucata por «AA», ao longo de 40 anos em terreno contiguo ao depósito de sucata da impugnante em ..., separado por vedação);
B) O alegado nos pontos 27, 36, 41 e 52 (Compra e venda de sucata por parte da impugnante a «AA»);
C) O alegado nos pontos 73, 75, 76, 77, 78, 79 e 83 da PI.
Os demais pontos da PI, são repetidos, conclusivos ou de direito, razão pela qual aos mesmos não se responde como provado ou não provado.
*
*
C) MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DE FACTO
A decisão da matéria de facto provada efectuou-se com base no exame dos documentos que constam dos autos, do Processo Administrativo (PA), nomeadamente o RIT (incorporado ainda no SITAF de pág. 241/279), consoante se anota em cada ponto do probatório, e bem assim da posição da FP e da Impugnante nos seus articulados relativamente à factualidade e documentação junta que não vai contestada.
Relativamente à factualidade considerada não provada, designadamente os pontos A) e B), decorre da ausência de prova capaz de convencer o Tribunal do ali vertido, designadamente o facto do Tribunal não se ter convencido que ao longo de 40 anos «AA» tenha acumulado sucata e que a tenha vendido à empresa impugnante (pertencente aos seus pais) por cerca de 401.000,00 a que respeitam as 8 facturas em causa nestes autos e que vão indicadas no probatório.
A este respeito o Tribunal unicamente se convenceu que foram emitidas as oito facturas e que as mesmas foram contabilizadas como custo por parte da impugnante.
Por outro lado, toda a prova existente aponta em sentido contrário, desde logo aquela que consta da acção inspectiva e do probatório.
Na verdade, decorre do Procedimento inspectivo e da sua fundamentação, que não foi posta em causa que, do cruzamento desta acção inspectiva com a acção inspectiva anterior que foi alvo «AA», o mesmo em 2005, 2006 e 2007 não se dedicava à compra e venda de sucata (mas à actividade de comercio de automóveis ligeiros e de agricultura e produção animal), o que foi avançado pelos seus pais em declarações, pelo que ao Tribunal se afigurou inverosímil que tenha adquirido ao longo dos anos que antecedem 2008 (data das facturas) as toneladas de sucata que descreve nas oito facturas que emitiu em nome da impugnante em 2008. Por outro lado também não se convenceu o Tribunal que tenha depositado a sucata que alegadamente vendeu à impugnante em ... (junto ao depósito de sucata da impugnante, onde esta exerce actividade), na ... e em ..., desde logo por inexistirem quaisquer guias de transporte das ditas mercadorias provenientes da ... e ..., e, relativamente à sucata que refere a impugnante que existia em ... junto à área onde exercia actividade, também não se convenceu o Tribunal que em ... a sucata existente no espaço onde a impugnante tem a sua actividade existisse sucata da impugnante e do seu filho «AA», tanto assim que no processo cautelar a que alude o ponto 06) do probatório (Processo Processo Judicial nº 829/08.1BEBRG, consultado via SITAF), a própria impugnante, reportando-se ao terreno de ... onde depositava sucata alega que era por si usado para, em cerca de três hectares há mais de 39 anos depositar sucata.
Depois, apesar de ter sido solicitada documentação, no procedimento inspectivo ao sr «AA» para justificar as alegadas aquisições de sucata (que vendeu por cerca de 401.000,00), o mesmo não apresentou qualquer documento comprovativo de tais compras, a quem?, quando? Qual o preço? Tudo questões que quer em sede inspectiva quer nestes autos cabia evidenciar.
Por outra banda, tal como decorre do procedimento inspectivo, do Relatório de Serviço nº 09/08 da equipa de Protecção da Natureza e do Ambiente do Destacamento Territorial de Braga da GNR, destinado a identificar os proprietários e exploradores de estabelecimento tipo sucatas sitos em ... foi identificado em 09.05.2008 como proprietário do terreno onde existia sucata, o sócio da impugnante, «BB» e outra sociedade (que não pessoa singular) em terreno contiguo ao da impugnante.
Assim, não se tendo o Tribunal convencido da existência da sucata na posse de «AA», não se convenceu que o mesmo a vendeu à empresa dos pais nem que recebeu o valor de tais vendas e compras, apesar de ter emitido facturas e ter iniciado actividade por alguns meses para dar forma (que não substancia) aquela venda.
Quanto à matéria de facto dada como não provada listada em C) (pontos 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79 e 83 da PI), a resposta negativa dada pelo Tribunal decorre da total ausência de prova testemunhal e documental produzida a este respeito.
Na verdade, nenhuma prova foi feita e trazida acerca da reparação e revisão de motor acidentado para venda posterior em bem próprio da impugnante (ponto 73), assim como a reparação do motor da viatura ..-..-ZU por conta da impugnante por lhe ter causado danos (pontos 74 e 75), sendo certo que a viatura é da filha dos sócios da impugnante e nenhuma prova foi feita acerca desta factualidade. Ao Tribunal ficou por esclarecer acerca da reparação do motor da impugnante para depois vender, assim como quanto à alegada deficiente reparação da viatura da mesma filha dos sócios à custa da impugnante, o que é de estranhar tratando-se de uma viatura particular que foi paga pela sociedade dos pais.
O Tribunal também não se convenceu da necessidade e aquisição para o estabelecimento da impugnante de um kit de vídeo operakit e uma central de intrusão para serem instalados no estabelecimento da impugnante, assim como um fogão para montar numa cozinha para os funcionários da impugnante (pontos 76 e 77) e as grades metálicas para serem colocadas no estabelecimento (ponto 79). E, o mesmo se diga quanto às vigas, tijoleira e cimento adquiridas e aplicadas na construção da ETAR existente no estabelecimento da impugnante (ponto 78).
Na verdade, todas estas aquisições ficaram por esclarecer no que tange ao seu destino e afectação à impugnante, desde logo o facto de se tratarem “sempre” de compras para serem “futuramente” instaladas na impugnante, que não fora encontradas naquelas suas instalações, o que não se mostra verosímil à luz da experiência de vida, desde logo que se adquira para momento indeterminado compras de gradeamentos, equipamentos de cozinha, etc para uma obra que irá ocorrer em tempo indeterminado quando, informam as regras de experiencia e aquilo que é usual é que as grades e os equipamentos são adquiridos no final de uma obra para aí serem instalados e não antes. De resto, quanto à sua existência para os fins e escopo da impugnante ficou essa prova por fazer.
Relativamente aos custos com pessoal nada ficou igualmente provado.
Na verdade, pese embora se referir no ponto 83 a estes custos, reporta-se unicamente a «FF» enquanto alguém em nome de quem foram contabilizados custos bastando-se em referir que tinha “descontos para a Segurança Social”, que não chegaram a ser juntos sequer. De resto, ao longo do procedimento aquele não foi referido como trabalhador.
Acresce referir, no que tange à factualidade não provada, que, consultado o SITAF, desde logo a decisão 42/13.6BEBRG deste Tribunal, dali se colhe, também, que os custos aqui em causa não foi demonstrada a sua indispensabilidade pois que os móeveis adquiridos e os motores e maquinaria “reparada” alegadamente não foram encontrados nas suas instalações.
Com efeito, ficou ali vertido que a sociedade [SCom04...] não tinha sequer actividade na data em que as facturas foram emitidas, assim como dali se extrai que os materiais e bens adquiridos para colocação no estabelecimento em momento posterior não foram encontrados. Assim como não foi encontrado o motor alegadamente reparado por «DD».
Foi, assim, a análise de toda a prova enunciada que, em conjugação com os documentos existentes, as regras da experiência comum, sedimentou a convicção do Tribunal quanto aos factos dados como Provados e Não provados – Cf. art. 74º LGT, 76º nº 1 LGT e art. 362º e ss do CC.”
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2.2 – O direito
Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida do indeferimento tácito da reclamação graciosa, contra as liquidações de IRC dos exercícios de 2008 e 2009 e juros correspondentes.
A Recorrente vem invocar o erro do julgamento de facto e o erro do julgamento de direito.
2.2.1. Do erro de julgamento de facto
A Recorrente vem invocar o erro do julgamento de facto, considerando que deveria ter sido considerada provada a matéria de facto assente na sentença proferida no processo que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca de Braga, Instância Local, Secção Criminal, J..., sob o n.º de processo 7--/12.....
Para tal, defende a autoridade do caso julgado, sustentando que não pode no âmbito dos presentes autos ser decidida a matéria de facto de forma diferente daquela, devendo ser dado como provado os pontos A), B) da matéria de facto não provada.
Vejamos.
Como decorre do disposto no artigo 662.º n.º 1 do Código de Processo Civil, sob a epígrafe “Modificabilidade da decisão de facto”, “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”
Com efeito, parafraseando António Abrantes Geraldes (in Recursos em processo civil, 7ª Edição actualizada, Almedina, pag. 333) “quando esteja em causa a impugnação de determinados factos cuja prova tenha sido sustentada em meios de prova submetidos a livre apreciação, a Relação deve alterar a decisão da matéria de facto sempre que, no seu juízo autónomo, os elementos de prova que se mostrem acessíveis determinem uma solução diversa, designadamente em resultado da reponderação dos documentos, depoimentos e relatórios periciais, complementados ou não pelas regras de experiência”
Com efeito, a modificabilidade da matéria de facto pressupõe a distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto está assim limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais e testemunhais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado pelo Tribunal a quo.
Nesta medida, verificados os pressupostos que decorrem do disposto no artigo 662.º do Código do Processo Civil, assiste a este Tribunal o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo Tribunal a quo, competindo-lhe reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objecto de recurso, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre as questões controvertidas.
Acresce que, como têm decidido os Tribunais superiores, inter alios Acórdão do STA de 09.06.2021, proc. nº 540/10.3BELRS “(…) “I – Infere-se do regime previsto nos arts. 51º e 51º do R.J.I.F.N.A. (a que correspondem os arts. 47º e 48º do R.G.I.T.) que existe uma opção legislativa no sentido da preferência da jurisdição fiscal em relação à jurisdição criminal para apreciação de questões de natureza tributária, preferência essa que é corolário da atribuição constitucional de competência para o seu conhecimento a uma jurisdição especializada (art. 212º, nº 3, da C.R.P.) e não à jurisdição comum, em que se inserem os tribunais criminais.
II – Por outro lado, não atribuindo a lei qualquer relevância em processo de impugnação judicial ao caso julgado formado em processo criminal, não se pode justificar que aquele processo aguarde que ocorra o trânsito em julgado de decisão a proferir em processo criminal sobre factos que importe apreciar também no primeiro.
III – Sendo assim, independentemente de o tribunal tributário poder e dever aproveitar provas produzidas em processo criminal, não se pode justificar que se aguarde que nesse processo seja proferida decisão com trânsito em julgado”. – fim de citação.
No mesmo sentido decidiu o TCA Sul de 19.10.2023, proc. n.º 501/10.2BELRS ao ter decidido que “Não existe qualquer norma legal que atribua força de caso julgado no processo de impugnação judicial (ou de oposição à execução fiscal) às decisões proferidas em processo criminal”, e ainda este Tribunal em Acórdão de 25.03.2021, proc. nº 00394/07.7BEBRG, ao decidir que “ IV – A decisão proferida no processo crime não é relevante para o desfecho da impugnaçãp da liquidação, sabendo-se que as exigências probatórias em processo crime são bem vincadas do que no processo judicial tributário e que não tem aqui a força de caso julgado ou, sequer, a autoridade de caso julgado, por inexistir relação de prejudicialidade do processo crime relativamente ao processo judicial tributário”. – fim de citação.
Nestes termos, e sem necessidade de mais considerações face à jurisprudência que aqui demos conta, nega-se provimento a tal alegação e às conclusões correspondentes.
Invoca também a Recorrente que a sentença a quo sustenta a decisão da matéria de facto no processo administrativo, no relatório do procedimento inspectivo e ainda na posição das partes em cada articulado, por ter considerado que o procedimento inspetivo e a sua fundamentação não foram postos em causa, e, nessa medida, os factos constantes do relatório não podem ser dado como provados pois aquele é tão só um meio de prova e a Fazenda Pública prescindiu da produção de prova não provando as suas alegações.
Vem assim a Recorrente sustentar o erro na motivação da matéria de facto assente e não assente pelo Tribunal a quo.
Vejamos.
Nos termos do disposto no artigo 76.º da Lei Geral Tributária “As informações prestadas pela inspecção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objectivos, nos termos da lei”.
No mesmo sentido, vide o Acórdão do TCA Norte de 28.01.2021, processo n.º 3157/12.4BEPRT.
Ademais, conforme decorre do artigo 371.º n.º 1 do Código Civil, aqui aplicável por força do que estatui o n.º 2 do artigo 11.º da Lei Geral Tributária, que determina as regras gerais vigentes para a força probatória dos documentos autênticos, estas informações “fazem prova plena dos factos que referem como praticados pela autoridade, ou oficial público respectivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora (…)”
“Quanto aos factos afirmados com base em juízos formulados pela administração tributária a partir dos factos materiais apurados que não sejam determinados com base em critérios objectivos não existe aquela especial força probatória, valendo as informações como elementos sujeitos à livre apreciação da entidade competente para a decisão” (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, pag. 259).
Assim, e no que respeita aos factos inclusos no relatório emanado pelos Serviços da Inspecção Tributária, estes respeitam a factos decorrentes da percepção do inspector no âmbito de procedimento inspectivo realizado.
Nesta medida, estes factos afirmados que foram deduzidos a partir de factos conhecidos, são valorados, designadamente em conjugação com os demais elementos de prova e à luz das regras da experiencia comum.
No caso presente, decorre da motivação da decisão recorrida que “A decisão da matéria de facto provada efectuou-se com base no exame dos documentos que constam dos autos, do Processo Administrativo (PA), nomeadamente o RIT (incorporado ainda no SITAF de pág. 241/279), consoante se anota em cada ponto do probatório, e bem assim da posição da FP e da Impugnante nos seus articulados relativamente à factualidade e documentação junta que não vai contestada.” – fim de citação.
Assim, é perceptivel que o Tribunal a quo relevou os documentos que constam dos autos e do processo administrativo, assim como as informações que resultam do relatório do procedimento inspectivo, tendo considerado o relatório do procedimento inspectivo como meio de prova em que se suportou para o julgamento de facto da causa, não se antevendo qualquer oposição da motivação da matéria de facto provada com as alegações apresentadas em sede do articulado inicial.
Também não se vislumbra que o Tribunal a quo se tenha baseado tão só no relatório do procedimento inspectivo e o que dele decorre, pois, como resulta da sentença recorrida “A decisão da matéria de facto provada efectuou-se com base no exame dos documentos que constam dos autos, do Processo Administrativo (PA), nomeadamente o RIT (incorporado ainda no SITAF de pág. 241/279), consoante se anota em cada ponto do probatório, e bem assim da posição da FP e da Impugnante nos seus articulados relativamente à factualidade e documentação junta que não vai contestada.” – negrito nosso.
Acresce que, como tem sido pacifico na nossa jurisprudência, inter alios Acórdão do TCA Sul de 13.05.2003, proc. 07439/02 “É de todo irrelevante para cumprimento do imperativo legal de fundamentação do acto administrativo a fundamentação a posteriori, incluindo-se, manifestamente, nesse tipo de fundamentação, a fundamentação invocada na resposta da autoridade fiscal no processo de impugnação por força do disposto nos artºs 129º e 130º do CPT, que, como tal, é destituída de valor seja como complemento da fundamentação do acto ou como apta a destruir ou contrariar esta última.”
Com efeito, a Autoridade Tributária e Aduaneira tem de suportar a sua actuação nos fundamentos e factualidade que decorrem do relatório do procedimento inspectivo, não podendo vir em sede judicial tentar comprovar os factos que estearam as correcções impugnadas.
Para tal, veja-se ainda o decidido pelo STA em Acórdão de 28.10.2020 no processo n.º 02887/13.8BEPRT ao ter considerado que “I - No contencioso de mera legalidade, como é o caso do processo de impugnação judicial previsto no art. 99.º e segs. do CPPT, o tribunal tem de quedar-se pela formulação do juízo sobre a legalidade do acto sindicado em face da fundamentação contextual integrante do próprio acto, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori.
II - Assim, não pode a AT, em sede de recurso jurisdicional, pretender que se aprecie a legalidade da correcção que esteve na base da liquidação impugnada à luz de outros fundamentos senão aqueles que constam da declaração fundamentadora que oportunamente externou”.
Pelo que, não recaia sobre a Fazenda pública nesta sede lograr comprovar os factos de serviram de fundamento às correcções controvertidas.
Também não se compreende que a Recorrente recorra da motivação da matéria de facto, sustentando-se na errónea consideração do relatório do procedimento inspectivo quando, na conclusão 12 do presente recurso pretende que seja dado como provado que “a impugnante procedeu ao pagamento da compra de mercadorias realizadas a «AA» nos termos constantes do RIT, tendo ficado a quantia de € 101.025,00 em dívida a 31/12/2009 e cujo pagamento se processaria no futuro”.
Quanto a este facto, a Recorrente, para além de se suportar no relatório do procedimento inspectivo, não logrou enunciar qualquer outro meio para provar o mesmo, o que se impunha, pois, a reapreciação da decisão da matéria de facto exige que os Recorrentes cumpram o ónus de fundamentação da sua discordância, com a especificação concreta da sua divergência, sob pena de rejeição imediata do recurso à luz do disposto no artigo 640.º n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil, por força da remissão que decorre do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Nessa senda, e ao abrigo de tal normativo legal, os Recorrentes têm obrigatoriamente de especificar i) os concretos pontos de facto que consideram incorretamente julgados ii) os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida e iii) a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, o que in casu não se verifica, pois a Recorrente não logrou indicar os meios de prova necessários a considerar-se comprovado tal facto.
Assim, improcedendo também os fundamentos de recurso quanto à valoração da matéria de facto assente, mantém-se inalterada a matéria de facto fixada pelo Tribunal a quo.
2.2.2. Do erro de julgamento de direito
A Recorrente, vem invocar que “a sentença a quo deveria ter respeitado a autoridade de caso julgado da sentença penal, pois a relação factual prejudicial à aplicação do Direito já está fixada por referência à prova e apreciação dos elementos fácticos do processo penal que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca de Braga, Instância Local, Secção Criminal, J..., com n.º de processo 7--/12....”
Ora, relativamente ao alegado e, como já supra se decidiu, não existindo qualquer norma legal que atribua força de caso julgado no processo de impugnação judicial às decisões proferidas em processo criminal, não se verifica qualquer erro de julgamento de direito, pois, o Tribunal a quo não estava obrigado ao decidido em sede do processo crime, nomeadamente a integrar a matéria dada como provada naqueles autos, impondo-se negar provimento ao alegado.
Vem também a Recorrente invocar que não deve ser considerada ilidida a presunção constante do artigo 75º da Lei Geral Tributária, pois sustenta que “A contabilidade da recorrente é clara, cristalina, e a aritmética desenvolvida em corpo de texto e retirada de facto provado n.º 9 permite concluir que o diferencial de existências no fim de 2008 face a 2007 (€ 152.727,03) é consentâneo com a diferença entre o aumento de volume de negócios de 2007 para 2008 (€ 556.372,27) e as compras a «AA» (€401.025,00) - €155.347,27. Pelo que as transacções devem reputar-se de verdadeiras”
Vejamos.
A determinação do lucro tributável, conforme o disposto no artigo 17.º do CIRC, é cotejada pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos do CIRC.
Sendo que, e conforme dispunha o artigo 23.º do CIRC à data dos factos: “1 - Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente os seguintes:
a) Encargos relativos à produção ou aquisição de quaisquer bens ou serviços, tais como matérias utilizadas, mão-de-obra, energia e outros gastos gerais de fabricação, conservação e reparação; (…)”
Face ao que determina o princípio da verdade declarativa, plasmado no artigo 75.º da Lei Geral Tributária, a factualidade coligida pela Autoridade Tributária e Aduaneira tem de ser capaz de abalar a presunção de veracidade das operações constantes na escrita do sujeito passivo de imposto.
Com efeito, quem tem a seu favor uma presunção legal está dispensado da prova do facto presumido, conforme prescrevem os artigos 349.º e 350.º nº 1, ambos do Código Civil.
Assim, os sujeitos passivos, tendo a sua escrita organizada conforme as exigências legais não necessitam provar que são verdadeiros os dados que dela decorrem, a menos que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva.
Isto é, cessa a presunção “quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva” (cfr. Acórdão do Pleno do STA de 7.5.2003, rec. 01026/02).
Nesta presciência cabe a situação da contabilidade bem organizada, mas que omita operações efectuadas, assim como inclua operações não efectuadas.
Esta última previsão é o que comummente se designa por facturas falsas, ou seja, a contabilidade releva documentos emitidos na forma legal, mas a que não correspondem efectivas transacções ou prestações de serviços.
Considerando que a Autoridade Tributária e Aduaneira actuou no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, incumbe-lhe o ónus de provar que se verificam os pressupostos fáctico - jurídicos fundamentadores da sua actuação.
Assim, e, no que concerne ao ónus da prova, é entendimento jurisprudencial pacífico, reiterado e sólido, que, nos casos como o vertente, em que esteja em causa a desconsideração de custos, no pressuposto de que as operações tituladas pelas facturas não têm aderência à realidade, em termos correspondentes ao disposto no artigo 342.º do CC, “Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, (…)” – cfr. Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 27.02.2019, proc. 01424/05.2BEVIS 0292/18.
Com efeito, não é necessário que a Autoridade Tributária e Aduaneira faça prova dos pressupostos da simulação, previstos no artigo 240.º do Código Civil, sendo suficiente a prova de indícios sérios, objectivos e firmes, que vertam uma probabilidade elevada, de que as facturas não titulam operações reais. Neste sentido veja-se o decidido no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 16.11.2016, rec.0600/15.
Realizada a prova por parte da Autoridade Tributária e Aduaneira, dos pressupostos fáctico - jurídicos, recai sobre o sujeito passivo de imposto, o ónus da prova da veracidade das referidas facturas, ou seja, passa a incumbir ao sujeito passivo o ónus da prova da veracidade das transacções que alega ter realizado, não lhe bastando criar a dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada. Neste sentido, inter alios, Acórdão da Secção do Contencioso Tributário do STA de 7.05.2003, rec. 01026/02 e Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 27.02.2019, proc. 01424/05.2BEVIS 0292/18.
Retornando ao presente caso, e como foi dado conta na decisão recorrida, que aqui passamos a transcrever: “Colhe-se do RIT um conjunto vasto de acções empregues pela AT junto da impugnante, do emitente, de outras empresas para apurar o destino de alguns cheques de pagamento, do Banco e por via de cruzamento de outras acções inspectivas ao emitente, para concluir pela simulação.
Com efeito, os SIT cruzaram informação com outra acção inspectiva do emitente onde os sócios da impugnante prestaram declarações acerca da actividade do seu filho (emitente das facturas); tendo consultado o processo cautelar que correu termos por este Tribunal (Processo Judicial nº 829/08.1BEBRG ) onde a impugnante afirma ser detentora de toda sucata existente em ... num raio de três hectares; Foi consultado o procedimento da CCDRN acerca dos proprietários de sucata em ... sem nunca ter surgido o nome do impugnante; foi solicitado ao emitente comprovativos das compras de Sucata sem que os mesmos fossem exibidos assim como inexistiam guias de transporte da sucata para a impugnante; apurou a actividade desenvolvida pelo emitente à data; tentou obter a circularização do dinheiro para pagar as facturas; etc.
Junto da impugnante aferiu que na contabilidade formalmente estavam lançadas estas compras de sucata de mais de 401.000,00. Mas, ao mesmo passo aferiu que esta havia vendido à [SCom03...] toda a sucata existente em ..., cuidou de aferir aquilo que declarara no processo Cautelar de suspensão de acto, antes da emissão das facturas, onde se arrogava única proprietária da sucata existente em ... há mais de 39 anos; etc.
Por outro lado, noticia o probatório que os SIT tentaram aferir se houve pagamento destas facturas e a concussão foi negativa, tendo, por um lado detectado (e não está questionado) que foram apenas emitidos três cheques no valor de 100.000,00, quando o valor dos alegados fornecimentos eram de 401,000,00. Depois, um dos cheques de 100.000,00 foi levantado ao balcão, o que é prática habitual neste tipo de negócios de “facturação falsa” e aponta no sentido na existência de preço, referindo, a este propósito o emitente (filho dos próprios sócios da impugnante, que em muito fragiliza esta operação em conjunto com os vastos indícios recolhidos pela AT) que levantou o dinheiro para pagar aos seus credores os quais não cuidou de identificar, evidenciar tais pagamentos, etc. Razão pela qual os SIT nem o Tribunal se convenceu dos ditos pagamentos (e bem assim das operações de compra e venda de sucata).
A par desta busca pelo circuito dos pagamentos, relativamente aos demais cheques que totalizam os 200.000,00, foram várias as contradições que os SIT encontraram para tentar conformar a avançada compra de um prédio por parte do filho dos impugnantes à [SCom02...] nada foi trazido aos autos inspectivos e a estes autos para evidenciar essa alegada compra ou promessa de compra entre este e a [SCom02...]. Os SIT fizeram diligências junto da [SCom02...] e apesar da entrada de 200.000,00 vieram a apurar que tal valor foi contabilizado na conta “outros devedores” em nome da [SCom16...], Também contactaram os SIT esta [SCom16...] e, pese embora a referencia da [SCom02...], agora, a um empréstimo esse mesmo não foi evidenciado, nem o contrato a que se destinava o “empréstimo”.
E, apesar das contradições devidamente identificadas a este respeito no RIT a que alude o probatório, foi, por fim referido que afinal havia uma cessão da posição contratual na [SCom16...] com a [SCom02...], contrato apenas assinado por uma das partes e não por todas como o impõe o art 424º do CC.
Foi feita analise das escrituras com a [SCom16...] e não foi encontrado o nome do «AA» nem [SCom02...] mas da [SCom17...], empresa familiar da família «BB» (mãe, irmãos de «AA» e deste como membro dos órgão sociais), pelo valor de 150.000,00.
Posteriormente foi comunicado pela [SCom16...] que o «AA» apenas intermediou este negócio com esta e a [SCom17...]. Já em declarações prestadas por «II» afirma que foi o mesmo quem tratou do negócio com Sr «MM».” – fim de citação.
Nesta senda, face a todos os factos recolhidos impõe-se concluir que os indícios recolhidos pelos Serviços da Inspecção Tributária são suficientes.
Face aos factos apurados pela Autoridade Tributária e Aduaneira, que representam indícios da falta de materialidade subjacente às facturas emitidas, e como supra já referenciado, impende sobre a Recorrente a prova do contrário, isto é, que efectivamente e, não obstante esses factos, os serviços foram concretizados e reais.
A Recorrente vem invocar que, ao contrário do entendimento do Tribunal a quo, inexiste qualquer omissão, erro ou inexactidão na contabilidade da impugnante, enunciando o aumento do volume de negócios da impugnante de 2007 para 2008, assim como o aumento das suas existências finais apenas na ordem dos €152.727,03.
Ademais, invoca que há pagamentos a «AA» que são consentâneos com o pagamento da sucata acrescido de valores ainda em dívida.
Ora, não obstante, os fundamentos apresentados e a Recorrente ter impugnado a matéria de facto dada como provada e não provada, foi negado provimento à impugnação da matéria de facto assente, encontrando-se a matéria de facto estabilizada.
Ademais, os fundamentos apresentados pela aqui Recorrente são afirmações sem qualquer respaldo na matéria de facto assente e sem qualquer sustentação comprovativa.
Com efeito, à Recorrente cabe o ónus de demonstrar a existência dos factos que invoca como esteio do seu direito à anulação das correcções efectuadas.
Mas, tal como aqui já exposto, não basta criar a dúvida relativamente à actuação da Autoridade Tributária e Aduaneira, pois a Recorrente tem de provar que verdadeiramente ocorreram as transações controvertidas.
No entanto, não obstante, os fundamentos deduzidos, a Recorrente não logrou alegar qualquer fundamento que contrariasse os factos vertidos no relatório do procedimento inspectivo e relevados pelo Tribunal a quo, na medida em que, esta limitou-se a tecer considerações genéricas e vagas no sentido de contrariar o aí referenciado.
Com efeito, a Recorrente limita-se a invocar a materialidade das operações controvertidas, escudando-se na formalidade da sua contabilidade.
A Recorrente não esclareceu, nem logrou contrariar como é que conseguiu exercer a actividade titulada pelas facturas aqui em questão no período em que viu a sua actividade condicionada – cfr. pontos 3. e 4. da factualidade assente.
Também não logrou explicar porque foram apenas emitidos três cheques no valor de €100.000,00, quando o valor dos alegados fornecimentos ascendiam a €401,000,00, quando um desses cheques foi levantado ao balcão (prática identificada em circuitos de emissão de facturas falsas) e relativamente aos cheques no montante de €200.000,00, os serviços de inspecção tributária constataram várias contradições relativamente à alegada compra de um prédio por parte do filho da Recorrente à [SCom02...].
Assim, e relativamente à presunção de veracidade dos elementos contabilísticos invocada pela Recorrente, para além do que supra ficou dito, como resulta do teor da sentença recorrida “todos estes indícios, objectivos, fortes e bastantes autorizaram a AT a concluir pela inexistência das compras de sucatas vertidas e identificadas, genericamente, mas facturas emitidas por «AA», sendo vasta e detalhada a fundamentação do RIT, vertida no probatório, que a impugnante não conseguiu contraditar, para se evidenciar a inexistência das vendas de sucata de «AA» à empresa dos pais, aqui impugnante. É, com efeito, densa a fundamentação tida pela AT para desconsiderar as facturas quer do ponto de vista substancial quer formal, tendo sido carreados para o RIT indícios seguros, credíveis e sérios de que as operações documentadas nas facturas emitidas a favor da Impugnante não têm respaldo na realidade dos factos, tem necessariamente de dar-se por verificado o segundo segmento do normativo ínsito no artigo 75.º, n.º 2, alínea a) da LGT e, nessa medida, concluir-se pelo afastamento da presunção de veracidade das declarações do contribuinte (artigo 350.º, n.º 2 do Código Civil).” – fim de citação.
Ora, como deixámos já dito, à Recorrente não bastava criar a dúvida a esse propósito, antes lhe competindo demonstrar a materialidade das operações que decorrem das facturas controvertidas, porém, a Recorrente não cumpriu esse ónus, uma vez que não carreou para os autos quaisquer elementos susceptíveis de contrariar os indícios recolhidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira e muito menos comprovar as efectivas operações aqui controvertidas.
Acompanhando o raciocínio desenvolvido no Acórdão do TCA Norte de 11.03.2010, rec. 02794/04 “(…), como é manifesto, se não há limitações quanto à admissibilidade de qualquer meio de prova (cf. art. 115.º, n.º 1, do CPPT, que corresponde ao art. 134.º do CPT), deve exigir-se grande rigor na prova da materialidade e/ou da dimensão das operações referidas em facturas relativamente às quais a AT recolheu indícios sérios e credíveis de que não lhe correspondem operações reais ou de que a dimensão das operações aí referidas (com repercussão no respectivo valor) não corresponde à realidade.”
Porém, a Recorrente não cumpriu esse ónus, uma vez que não carreou para os autos quaisquer elementos susceptíveis de contrariar os indícios recolhidos, nem sequer apresentou prova testemunhal por forma a fazer vingar a sua tese.
Pelo exposto, e pelas razões supra expostas, impõe-se negar provimento ao recurso no que às presentes conclusões contende.
No que respeita à violação do princípio de atuação de boa-fé invocado na 28.ª conclusão, tal fundamento não foi invocado em sede da petição inicial, mas tão só em sede do presente recurso.
Ora, como decorre do disposto no n.º 3 do artigo 635.º do Código de Processo Civil, sob a epígrafe “Delimitação subjetiva e objetiva do recurso”, “Na falta de especificação, o recurso abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente”
Assim, “a natureza do recurso, como meio de impugnação de uma anterior decisão judicial, determina outra importante limitação ao seu objeto decorrente do facto de, em termos gerais, apenas poder incidir sobre questões que tenham sido anteriormente apreciadas, não podendo confrontar-se o tribunal ad quem com questões novas. Na verdade, os recursos constituem mecanismos destinados a reapreciar decisões proferidas, e não a analisar questões novas, salvo quando, nos termos já referidos, estes sejam de conhecimento oficioso e, além disso, o processo contenha os elementos imprescindíveis. (…) A assunção desta regra encontra na jurisprudência numerosos exemplos: a) As questões novas não podem ser apreciadas no recurso, quer em homenagem ao princípio da preclusão, quer por desvirtuarem a finalidade dos recursos, pois estes destinam-se a reapreciar questões e não a decidir questões novas, pois estes destinam-se a reapreciar questões, e não a decidir questões novas, por tal apreciação equivaler a suprimir um ou mais órgãos de jurisdição. Ac. do STJ, de 1-10-02, CJ, t. III, p.65”- cfr. António Santos Abrantes Geraldes (in Recursos em processo Civil, 7ª Edição atualizada, Almedina, pag. 139 a 141).
No mesmo sentido vide Acórdão do STA de 29.10.2014, proc. 0833/14.
No caso presente, e como se infere da petição inicial, a Recorrente não logrou invocar a violação de tal princípio.
Nessa senda, na decisão recorrida também não decorre a alusão ou decisão sobre o princípio da boa fé.
Assim, sendo a questão que vem colocada - violação do princípio da boa fé - uma questão nova, por não ter sido invocada, apreciada e/ou decidida pelo Tribunal a quo e não sendo de conhecimento oficioso, não irá ser conhecida por este Tribunal, por impossibilidade legal.
Pelo que, nega-se provimento ao recurso interposto, mantendo-se, em consequência, a decisão recorrida, por não padecer a mesma dos erros de julgamento que lhe vêm imputados.
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Nos termos do disposto no artigo 663.º nº 7 do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I. A lei não atribui qualquer relevância em processo de impugnação judicial ao caso julgado formado em processo criminal.
II. Os factos afirmados em sede do relatório do procedimento inspectivo que foram deduzidos a partir de factos conhecidos, são valorados em conjugação com os demais elementos de prova e à luz das regras da experiência comum.
III. A fundamentação relevante que esteia a actuação da AT é a que decorre do relatório do procedimento inspectivo, não tendo que comprovar em sede judicial o aí relatado, pois, a fundamentação apresentada em sede de contestação tem sempre de ser entendida como a posteriori, destituída de valor para complementar a fundamentação do acto.
IV. Reunidos indícios suficientes por parte da AT, recai sobre o sujeito passivo de imposto o ónus da prova da veracidade das referidas facturas, não lhe bastando criar a dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada.
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3 – Decisão
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso interposto pela Recorrente e, em consequência, manter a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente, nos termos do disposto no artigo 6.º n.º 2, artigo 7.º n.º 2, todos do Regulamento das Custas Processuais e tabela I-B.
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Após transito, remeta os autos à 1ª instância para decisão do pedido de cancelamento da garantia prestada.
Porto, 20 de Novembro de 2025
Virgínia Andrade
Carlos de Castro Fernandes
Irene Isabel das Neves |