| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. A [SCom01...]. S.A. (Recorrente), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 21.03.2025, que julgou improcedente a impugnação, por si intentada contra liquidações adicionais de IVA relativas aos períodos 2015/06T, 2016/09T e 2016/12T, e de IRC referentes aos períodos de tributação de 2015 e 2016 e respectivos juros compensatórios, no valor total de € 57.798,52, inconformada vêm dela interpor o presente recurso jurisdicional.
Alegou, formulando as seguintes conclusões:
«(…)
Factos provados
A. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida no processo n.º 628/20.2BEPRT do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, U.O. 4, que julgou improcedente o pedido formulado pela Recorrente, que aí pugnava pela anulação dos atos de liquidação adicional em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) e de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) relativos aos períodos de tributação de 2015 e 2016.
B. Estão em causa gastos da Recorrente - que a AT designou por «Gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»", "Gastos associados à Avenida «...k...», nº ...." e "Gastos com Deslocações e Estadas" - não aceites fiscalmente como dedutíveis aos resultados tributáveis para efeitos de IRC, por não cumprimento dos pressupostos do artigo 23° do CIRC, bem como, não foi aceite fiscalmente a dedução do IVA constante das respetivas faturas de aquisição, por não cumprimento do disposto nos artigos 19° e 20° do CIVA.
C. De acordo com a fundamentação que se extrai da decisão proferida pelo Tribunal a quo, a improcedência da impugnação encontra-se ancorada na circunstância de a AT não ter incorrido na violação do princípio da verdade material, do inquisitório e do ónus da prova, e de a Recorrente não ter logrado provar o erro sobre os pressupostos de facto e de direito das liquidações impugnadas, tendo a AT cumprido o seu ónus probatório, recaindo sobre a Recorrente o ónus da prova da dedutibilidade dos gastos em causa em sede de IRC e do direito à dedução do IVA.
D. Ao invés, a AT não cumpriu com o principio do inquisitório e da descoberta da verdade material (artigos 55° e 58° da LGT), pois apesar de instada para o efeito, não diligenciou uma visita à casa e residência do acionista e administrador da Recorrente, sita na Rua «...X...», n.º «...Y...», para confirmar que parte das instalações dessa residência foram afetas ao exercício da atividade da Recorrente e que as mesmas se encontravam autonomizadas e apetrechadas para uso empresarial e não "doméstico", limitando-se a AT a assumir que os gastos com bens e serviços, por terem sido colocados e prestados nessa residência e serem luxuosos, eram de carácter pessoal ou particular, não sendo assim gasto fiscal da Recorrente.
E. Concluiu subjetiva e infundadamente a AT, que o administrador e acionista da Recorrente, encontrando-se coletado para o exercício de uma atividade profissional na mesma morada, usava as referidas instalações para essa finalidade e não para o exercício da atividade da Recorrente, mas não diligenciou a AT para apurar, que pelo menos desde 2011, não foi exercida qualquer atividade em nome individual por este acionista.
F. Ainda em violação do princípio da descoberta da verdade material, a AT não efetuou qualquer diligência, nomeadamente junto de empresas congéneres, para apreender das especiais características do modus operandi da Recorrente, exigindo gastos com deslocações e estadias para potenciar a carteira de negócios e tendo em vista a concretização de possíveis contratos com atletas dispersos por vários países, limitando-se a AT a assumir que estas despesas eram de natureza particular.
G. Ao invés de quanto é referido pelo Tribunal a quo, e sendo certo que as regras do ónus da prova coexistem com o princípio do inquisitório, a AT não cumpriu com o ónus da prova (artigo 74° da LGT), pois não demonstrou de modo fundamentado, sério e objetivo, que os gastos em crise nos Autos, não correspondiam a efetivos gastos da Recorrente, necessários e indispensáveis para a obtenção de rendimentos sujeitos a imposto (artigo 23° do CIRC), bem como, não demonstrou que o IVA dedutível incidente sobre esses gastos, não respeita a imposto incidente sobre bens e serviços adquiridos para a realização de operações tributáveis (artigos 19° e 20° do CIVA), assentando primordialmente as correções fiscais, em juízos subjetivistas de tais gastos serem de carácter luxuoso e de natureza privada e particular.
H. Na motivação da decisão, o Tribunal a quo não considerou as declarações de parte e a prova testemunhal produzidas em Audiência Contraditória, bem como desvalorizou a prova documental oferecida nos Autos, sendo de evidenciar que o princípio da "livre apreciação da prova" não permite a mera arbitrariedade, fundando-se em fatores variados, como sejam: a lógica, a experiência, a contradição, a imprecisão, a indefinição, a independência, a razão de ciência.
I. No que respeita às declarações de parte, tem sido entendimento da doutrina e da jurisprudência, que o artigo 466° do CPC não degradou o valor probatório das declarações de parte, nem pretendeu vincar o seu carácter subsidiário e/ou meramente integrativo e complementar de outros meios de prova, pelo que as declarações de parte devem ser devidamente valorizadas nos presentes Autos.
J. Com respeito à prova documental, sabendo-se que a eficácia probatória dos documentos particulares respeita apenas à materialidade das declarações constantes dos mesmos e não à exatidão destas, é no entanto, sempre admissível a prova testemunhal e de declarações de parte para comprovar a sua veracidade ou até para complementar a prova iniciada por escrito, como soe efetuar-se nos presentes Autos.
K. Razão pela qual e ao abrigo do disposto no artigo 515° do CPC ex vi e art. 2°, al. e) do CPPT se requer a reapreciação de toda a prova documental junta com a PI de Impugnação Judicial e a constante do processo administrativo, bem como da prova gravada, produzida em sede de Audiência Contraditória, consignada em Ata e, relativa às declarações de parte e ao depoimento da testemunha inquirida, acima identificada, e cujos depoimentos ficaram registados no sistema de gravação do SITAF do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.
L. Em resultado da análise da prova documental e testemunhal, bem como, das declarações de parte, não se poderá deixar de considerar como provado, que a Recorrente elidiu todos os indicadores da AT, que apontavam no sentido de que os gastos com bens e serviços, in casu, por serem de carácter pessoal ou particular, não estavam direta e exclusivamente afetos ao exercício da atividade económica da Recorrente.
M. Ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, sufragando as conclusões da AT, da prova produzida resulta efetivamente demonstrado e provado que ocorreu erro quanto aos pressupostos de facto e de direito das liquidações impugnadas.
N. Prova-se que por motivos de reserva pessoal, de comodidade e de segurança dos intervenientes nos negócios, os gastos associados à "Rua «...X...», n.º «...Y...»" - instalação de um sistema de câmaras de vigilância adquirido ao fornecedor "[SCom02...]", através da fatura n° 2015/A1/172 e aquisição de 'TV LCD e amplificador" - fatura n° 1500094 do fornecedor "[SCom03...]" - respeitam a bens e serviços que se encontram afetos à parte do imóvel de habitação onde é exercida a atividade da Recorrente (hall de entrada, sala do piso inferior e de um quarto).
O. Vai demonstrado que os elementos decorativos adquiridos aos fornecedores "[SCom04...]", "[SCom05...]" e "[SCom06...]", gastos igualmente associados à "Rua «...X...», n.º «...Y...»", foram colocados na sala afeta à atividade da Recorrente (tapete, peças em prata, porta-retratos, tapetes e clarinova), para corresponderem às exigências de algum refinamento e luxo dos ambientes a que os clientes e outros intervenientes nos negócios da Recorrente estão habituados.
P. A veracidade e objetivo do contrato de comodato de cedência de parte da residência do acionista e administrador para afetação à atividade da Recorrente, foram devidamente provados em sede de Audiência Contraditória, pelo que deveria ter sido considerado para a motivação da decisão a quo.
Q. Mostra-se provado que os gastos associados à "Avenida «...k...», nº ....", respeitantes a gastos com a aquisição de móveis e outros artigos de remodelação de interiores de casa do fornecedor "[SCom07...]" (faturas n°s 1/328 e 1/339), bem como trabalhos de pintura e carpintaria relacionados com a remodelação de interiores, do fornecedor "[SCom08...]" (fatura n° 116), foram efetuados na residência do acionista "«AA»", a título de remuneração em espécie pelo seu trabalho de elaboração da contabilidade da Recorrente, que nunca tinha sido remunerado monetariamente.
R. Com respeito à fatura n° 116 do fornecedor "[SCom08...]", sujeita à regra da inversão do sujeito passivo, a Recorrente não declarou o IVA que liquidou, nem o IVA que deduziu, não afetando assim a economia do imposto, pelo que se mostra violado o princípio da justiça e da razoabilidade (artigo 8° do CPA), ao ter o Tribunal a quo aderido à correção da AT do IVA liquidado, sem ter corrigido de igual forma o IVA dedutível que a Recorrente tinha direito a deduzir, mas não deduziu.
S. Mostra-se demonstrado que os gastos com deslocações e estadas que a Recorrente registou na sua contabilidade, respeitantes às faturas emitidas pelo fornecedor "[SCom09...]" (faturas n°s 001987, 1918, 12024, 2077, 2079 e 2206), relativas a deslocações a Paris, Florida, Geneve e em Portugal, bem como, as despesas relativas a faturas emitidas pelos fornecedores "[SCom10...]" e "[SCom11...]" (faturas n°s 192660 e 132763), respeitando a deslocações em Portugal e Florida (USA), não têm carácter privado, antes foram efetuadas no interesse e na prossecução da atividade da Recorrente.
T. Não obstante não terem sido considerados pelo Tribunal a quo, os contratos de prestação de serviços juntos pela Recorrente e a prova produzida em Audiência Contraditória, atestam que os gastos com deslocações e estadas se inserem na atividade desenvolvida pela Recorrente em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos, implicando da parte da Recorrente contatos e reuniões com parceiros e atletas que estão a gerar interesse para futuros contratos de representação, entre outros.
U. Ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, demonstra-se, em face do modus operandi da Recorrente, e ao carácter por vezes informal e diversificado por vários intervenientes das reuniões e contatos, não ser possível apresentar prova documental que estabeleça uma correspondência direta entre as deslocações e estadas e os negócios e pessoas envolvidas nos mesmos, que determinaram tais deslocações.
V. A própria AT reconhece que o objeto social da Recorrente incluía operações no ramo imobiliário e que a sua participada "[SCom12...]" foi alienada em 15/06/2016, pelo que as deslocações ao Algarve foram necessárias para acompanhamento do negócio de venda da participada.
W. Ao invés de quanto é referido pelo Tribunal a quo, a AT, no exercício da sua atividade de controlo, não recolheu elementos que permitam sustentar que cumpriu o ónus da prova que sobre si impende, enquanto pressupostos que legitimam as correções aos gastos declarados pela Recorrente e ao respetivo IVA dedutível, de conformidade com o disposto nos artigos 23° do CIRC e 19° e 20° do CIVA.
X. Deverá reconhecer-se que a sentença a quo procedeu a uma incorreta aplicação do direito à factualidade apurada, incorrendo em erro de julgamento.
Y. Incorrendo em erro de julgamento, impõe-se a sua revogação por via da procedência da presente impetrância de recurso.
Z. A sentença a quo procedeu a uma incorreta aplicação do direito à factualidade apurada, violando o disposto nos artigos 55°, 58.°, 74° e 75° da LGT, no artigo 8° do CPA, no artigo 23.° do CIRC e artigos 19° e 20° do CIVA.
Nestes termos e nos melhores de Direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser revogada a sentença a quo, com o que se fará a Sã e Habitual JUSTIÇA!.»
1.2. A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer com o seguinte teor:
«Uma vez que a douta sentença recorrida se encontra devidamente fundamentada, e não incorre em quaisquer erros de julgamento de facto e de direito, deverá a mesma ser confirmada.».
1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cf. artigo 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
Questões a decidir:
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, cumpre aferir a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e, subsequentemente em erro de julgamento de direito
2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1 De facto
«A) Foi realizada acção inspectiva à Impugnante, credenciada pelas Ordens de Serviço n.ºs OI20......41 e OI20.......42, aos períodos de tributação de 2015 e 2016, tendo sido elaborado, em 24/09/2019, Relatório com o seguinte teor:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)”
Relatório da inspecção ínsito no CD junto ao processo físico (ficheiro “UO13OI201800142_RIN_2019-09-27”.
B) Foram emitidas as seguintes liquidações adicionais:
- Liquidação adicional de I.V.A. n.º ...05, referente ao período de 2015/06T, no valor de € 3.860,72 e liquidação de juros compensatórios n.º ...47 no valor de € 634,21 e acertos de contas n.ºs ...55 e ...46;
- Liquidação adicional de I.V.A. n.º ...21, referente ao período de 2016/09T, no valor de € 11.207,90 e liquidação de juros compensatórios n.º ...70, no valor de € 1.279,18 e acertos de contas n.ºs ...00 e ...01;
- Liquidação adicional de I.V.A. n.º ...38, referente ao período de 2016/12T, no valor de € 12.088,16 e liquidação de juros compensatórios n.º ...71, no valor de €1.259,81, e acerto de contas n.ºs ...01 e ...03;
- Liquidação adicional de I.R.C. n.º ...06, referente ao exercício de 2015 no valor de € 4.351,13 e de acerto de contas n.º ...70; e
- Liquidação adicional de I.R.C. n.º ...15, referente ao exercício de 2016 no valor de € 23.117,41 e acerto de contas n.º ...77.
Documentos n.ºs 1 a 10 juntos à P.I.
C) A residência dos accionistas «BB» e «CC», nos períodos de 2015 e 2016, era na “Rua «...X...», n.º «...Y...», ...”.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigo 75.º da P.I.).
D) A sede da Impugnante, nos períodos de 2015 e 2016, era na “Rua «...X...», n.º «...Y...», ...”.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigo 75.º da P.I.).
E) Foi junto aos autos documento intitulado “Contrato de comodato”, com aposição da data de 15/09/2015, com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Documento n.º 21 junto à P.I.
F) A residência do accionista «AA», nos períodos de 2015 e 2016, era na “Avenida «...k...», nº ....”.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigos 108.º, 110.º e 111.º da P.I.).
G) Nos períodos de 2015 e 2016, a Impugnante contabilizou gastos com a aquisição de móveis e outros artigos de decoração e gastos com trabalhos de pintura e carpintaria, colocados e prestados na residência do accionista «AA».
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigos 108.º, 110.º e 111.º da P.I.).
H) O accionista «AA» foi o contabilista certificado responsável pela contabilidade da Impugnante até 17/08/2018.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigo 113.º da P.I.).
I) Nos períodos de 2015 e 2016, o accionista «AA» não auferiu qualquer remuneração, a título de trabalho dependente ou independente em sede da Impugnante.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigo 114.º da P.I.).
J) O pagamento dos gastos referidos na alínea G) respeitou a rendimentos em espécie atribuídos ao accionista «AA», que a A.T. considerou como adiantamentos por conta de lucros, enquadrando-os na categoria E do I.R.S..
Acordo das partes (Relatório da inspecção, artigos 112.º e 117.º da P.I.).
K) Os gastos referidos na G) não foram contabilizados como rendimentos de trabalho dependente nem foram declarados nas declarações mensais de remuneração.
Acordo das partes (Relatório da inspecção e artigo 118.º da P.I.).
Factos não provados
1. A Impugnante afectou à sua actividade parte da habitação do seu accionista e administrador «BB» e da esposa deste e também accionista «CC».
Artigos 71.º e 79.º da P.I.
2. Os gastos associados à “Rua «...X...», n.º «...Y...»”,” respeitam a bens e serviços que se encontram afectos à parte do imóvel de habitação onde é exercida a actividade da Impugnante.
Artigo 84.º da P.I.
3. Principalmente por motivos de reserva pessoal dos intervenientes nos negócios, a Impugnante afectou à actividade parte das instalações da casa do seu accionista e administrador «BB»: hall de entrada, sala do piso inferior e de um quarto.
Artigo 87.º da P.I.
4. Para assegurar a segurança do local de contactos de âmbito profissional, a Impugnante recorreu a um sistema de câmaras de vigilância que adquiriu e instalou através do fornecedor “[SCom02...]” - factura nº 2015/A1/172.
Artigo 90.º da P.I.
5. O gasto com a aquisição de “TV LCD e amplificador” - factura nº 1500094 de 05/06/2015 do fornecedor “[SCom03...]” - respeita a um bem instalado na sala afecta à actividade da Impugnante, sendo um equipamento televisivo essencial para analisar o desempenho desportivo dos atletas com os quais se pretende estabelecer contratos, entre outros fins ligados à actividade, tais como convívios entre agentes e atletas.
Artigos 94.ºe 95.º da P.I.
6. Os clientes das empresas que a Impugnante acompanha e incrementa negócios, estão habituados a ambientes “refinados” e de algum luxo.
Artigo 101.º da P.I.
7. Os elementos decorativos adquiridos aos fornecedores “[SCom04...]”, “[SCom05...]” e “[SCom06...]” foram colocados na sala afecta à actividade da Impugnante (tapete, peças em prata, porta-retratos, tapetes e clarinova) e vão de encontro às exigências dos clientes e outros envolvidos nas negociações, que frequentam essas instalações.
Artigo 102.º da P.I.
8. O pagamento das despesas com obras e equipamentos no domicílio/residência do accionista «AA» foi uma forma da Impugnante o remunerar pelo trabalho de elaboração da contabilidade.
Artigos 115.º, 119.º, 120.º e 128.º da P.I.
9. Os gastos com deslocações e estadas inserem-se na actividade desenvolvida pela Impugnante em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos (caso dos clientes “[SCom13...]” e “[SCom14...]”).
Artigo 149.º da P.I.
10. Visando a criação de parcerias e laços comerciais fortes, são necessárias deslocações e estadas para diversas partes do mundo, por forma a criar contactos, reunir com parceiros e possíveis parceiros, observar atletas que estão a gerar interesse, apresentado as suas performances junto de clubes ou sociedades desportivas, inclusive, tentando estabelecer contratos de representação com os mesmos.
Artigo 150.º da P.I.
11. Os gastos com deslocações e estadas em causa, respeitam à actividade desenvolvida pela Impugnante, de prestação de serviços de administração e gestão e consultoria de negócios, obrigando em algumas situações, inclusive, a “correr” atrás dos atletas para se concretizarem os negócios, que muitas vezes não podem ou não se disponibilizam para se deslocarem a Portugal, sendo necessária a deslocação aos locais onde os mesmos se encontram, que pode ser em qualquer parte do Mundo.
Artigos 152.º, 153.º e 197.º da P.I.
12. Por facilidade de pagamento e porque foi o accionista «BB» que efectuou as deslocações, o mesmo, em algumas situações, adiantou o pagamento de despesas, daí terem ficado a crédito de conta.
Artigo 154.º da P.I.
13. As deslocações foram efectuadas “ao serviço” dos clientes, no âmbito dos contactos e reuniões com atletas e parceiros de negócios, fazendo parte das responsabilidades contratuais gerais da Impugnante.
Artigo 157.º da P.I.
14. O accionista «BB» efectuou deslocações ao Algarve para acompanhar os negócios imobiliários referentes à venda de empresa do grupo “[SCom12...]”.
Artigos 160.º a 162.º da P.I.
Motivação da decisão da matéria de facto
O acervo de factos provados baseou-se no exame do teor dos documentos constantes dos autos e do P.A. (Relatório da inspecção), que não foram impugnados e na posição processual assumida pelas partes (acordo); conforme referido, em concreto, em cada uma das alíneas do probatório.
No que concerne aos factos não provados todos eles decorreram da ausência de prova por parte da Impugnante, sendo de salientar os seguintes aspectos:
i) «BB», accionista e administrador da Impugnante, prestou declarações de parte que não foram consideradas pelo Tribunal para prova de qualquer facto pelos seguintes motivos:
- demonstrou uma posição claramente comprometida com os interesses da Impugnante;
- prestou declarações pouco precisas e genéricas, nomeadamente não aludindo às reuniões concretas que alegadamente tiveram lugar na sua habitação (nada referindo sobre as datas em que ocorreram, os assuntos concretos que foram tratados e a identificação das pessoas presentes em cada suposta reunião);
- não aludiu às concretas despesas de deslocação e estadas que deram origem às correcções, tecendo considerações genéricas e divagando sobre férias e encontros que supostamente teve com presidentes de clubes, não as relacionando minimamente com as deslocações e estadas que estão em causa na presente demanda;
- deambulou por situações que nem sequer vêm alegadas na petição, tais como a necessidade de se fazer acompanhar pela esposa nos convívios e encontros com jogadores e presidentes, o pagamento do colégio ao filho do accionista «AA», a compra de relógios “patek”, a necessidade de receber jogadores de futebol em sua casa para jantar, etc;
- mencionou apenas a necessidade de decoração da “sala -1”, nada referindo sobre o hall de entrada nem sobre o quarto que constam do documento intitulado “contrato de comodato” e que vêm mencionados na petição;
- incorreu numa relevante contradição, quando afirmou, de forma reiterada, que parte da sua habitação era utilizada para a actividade da Impugnante devido à necessidade de receber, num ambiente de sigilo, reserva e descrição jogadores de futebol e presidentes de clubes de futebol, de modo a que as negociações das transferências dos jogadores não saíssem goradas, e depois afirmou “… quantas vezes eu tive lá os jornalistas à porta, eu ia sair e eles encostados à espera para tirarem fotografias…”.
Ora, se era frequente ter jornalistas à porta da sua casa, cai por terra a alegação de que a sua habitação garantia o sigilo e reserva alegadamente necessários aos negócios da Impugnante, único fundamento que sustentava a invocada utilização de parte da habitação para a actividade da impetrante;
ii) o depoimento da testemunha «DD» não foi considerado pois, tal como afirmou ao Tribunal, trabalhou desde 2018 noutras empresas relacionadas com a Impugnante e era técnica de contabilidade e funcionária da Impugnante desde Abril de 2021, pelo que facilmente se alcança que não exercia funções na impetrante nos períodos que estão em causa nos presentes autos - 2015 e 2016 -, não possuindo, assim, conhecimento directo dos factos que estão em causa na presente demanda;
iii) ao nível documental, a impetrante juntou aos autos um documento intitulado “contrato de comodato” (alínea E) dos factos provados) que, por si só, dado os termos pouco precisos em que se encontra redigido (não menciona, nomeadamente o período temporal de utilização e nem refere qual a necessidade/objectivo da utilização pela Impugnante) e desacompanhado de outros elementos (nomeadamente de prova testemunhal) não se mostra suficiente para demonstrar que parte da habitação do accionista e administrador «BB» e da accionista «CC», esposa daquele, sita na “Rua «...X...», n.º «...Y...»”, era utilizada na actividade da Impugnante; e
iv) foram juntos à petição (como documentos n.ºs 11 a 20) contratos de “prestação de serviços” e facturas que em nada relevam para o caso em apreço pois não estão em causa os serviços prestados pela Impugnante aos seus clientes, mas sim a dedutibilidade de certos gastos registados e nem desses documentos resulta qualquer relação entre esses gastos e os serviços prestados pela Impugnante.»
2.1.2. Aditamento oficioso
Para efeitos da apreciação do jurisdicional apresentado pela Recorrente, mormente apreciação do erro de julgamento de direito que decorre da alegada violação do princípio do inquisitório e da busca da verdade material pela AT, decorrendo do Procedimento inspectivo apenso matéria relevante, em complemento da matéria de facto fixada é possível com toda a segurança jurídica aditar o seguinte facto:
L) Em resposta à notificação para apresentação de elementos e prestação de esclarecimentos a que se alude no ponto “III.4.5. Notificação”, o sujeito passivo [impugnante, ora recorrente] na qualidade de inspecionado, nos pontos 5., 6. e 16. dá nota que os bens constantes das facturas emitidas pelas sociedades “[SCom02...]”, “[SCom03...]”, “[SCom04...]”, “[SCom05...]” e “[SCom06...]” se encontram na Rua «...X...», n.º «...Y...», sede da [SCom01...], SA, tece considerações sobre o modus operandi e necessidades de sigilo e reserva, e prontifica-se para receber a AT nas suas instalações por forma a comprovar a situação [cfr. fls. 336 a 338 do processo administrativo apenso].
2.2. De direito
In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário do Porto que julgou improcedente o pedido por si formulado, pugnando pela anulação dos actos tributários de liquidação adicional em sede de IRC e de IVA, referentes aos períodos de tributação de 2015 e 2016, bem como das respectivas liquidações de juros compensatórios.
As liquidações em causa resultaram de correcções efectuadas em sede de acção inspectiva externa, a Recorrente não concordando com algumas das correcções operadas, em concreto com as decorrentes do entendimento da AT de que foram registados gastos na contabilidade não relacionados com a actividade, não sendo, por isso, tais gastos aceites para efeitos de IRC. e não conferindo o direito à dedução do IVA liquidado.
O Tribunal a quo identificou as seguintes questões a decidir; i) da violação, por parte da AT, do princípio da descoberta da verdade material, do inquisitório e do ónus da prova; ii) do erro sobre os pressupostos de facto e de direito das liquidações impugnadas, que se reconduz a saber se a Recorrente fez ou não fez prova, nos autos, de que os "Gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»", "Gastos associados à Avenida «...k...», nº ...." e "Gastos com Deslocações e estadas", não foram gastos de «cariz marcadamente pessoal», ao invés, são gastos que respeitam à atividade por si exercida, tendo sido incorridos para a obtenção de rendimentos sujeitos a imposto e, como tal, não aceites fiscalmente como dedutíveis aos resultados tributáveis para efeitos de IRC, por não cumprimento dos pressupostos do artigo 23° do CIRC, bem como, não foi aceite fiscalmente a dedução do IVA constante das respetivas faturas de aquisição, por não cumprimento do disposto nos artigos 19° e 20° do CIVA.
De acordo com a fundamentação que se extrai da decisão proferida pelo Tribunal a quo, a improcedência da impugnação, encontra-se ancorada nos seguintes extractos que aqui deixamos «(...) resulta de forma manifesta que, ao contrário do que defende a Impugnante, as correções em causa não se alicerçaram em raciocínios/juízos subjetivos ou conclusivos, pois, como vimos, a A.T. efetuou análises concretas e detalhadas de cada gasto e reuniu um conjunto de elementos fácticos que apreciou de forma conjunta e integrada, sustentando as correções em causa e as posteriores liquidações adicionais, cumprindo, assim, o ónus da prova que lhe incumbia e inexistindo qualquer violação do princípio da legalidade.
(...) também o princípio da descoberta da verdade material e do inquisitório não se mostram violados pois a deslocação da A.T. à "Rua «...X...», n.º «...Y...»" faria sentido se a A.T. tivesse colocado em causa a existência dos bens e serviços nesse local/morada, o que não foi o caso.»
E, prosseguindo «(...) no que concerne à alegação de que as características especiais da atividade da Impugnante e a necessidade das deslocações e estadas do acionista «BB» deveriam ter sido ponderadas pela A.T., também não assiste razão à impetrante pois tratam-se de factos que necessitavam não só de alegação concreta e circunstanciada, mas também de serem provados pela Impugnante, o que não se verificou.» mais considerou que «(...) tendo a A.T. cumprido o ónus probatório, passa a recair sobre o contribuinte o ónus de prova da dedutibilidade dos gastos em causa em sede de I.R.C. e do direito à dedução do I. V.A. (...)» o que não logrou, concluindo que «(...) a A.T. provou os factos constitutivos do direito a proceder às liquidação adicionais (a existência dos factos tributários e a respetiva quantificação) e não violou nem o princípio da verdade material e nem o inquisitório e, por outro lado, a Impugnante não cumpriu o ónus de provar os factos constitutivos do direito à anulação das liquidações que invocou na petição inicial (cfr elenco de factos não provados), pelo que improcede o pedido de anulação das liquidações, bem como, consequentemente, não existe direito a juros indemnizatórios.».
A Recorrente não se conforma com o assim decidido, alegando que a sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento de direito, pois ao invés do decidido “a AT não cumpriu com o princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material (artigos 55° e 58° da LGT)”, em erro de julgamento de facto e, consequentemente, aplicou mal o direito, ao não relevar como provados factos e prova documental carreada nos autos e não impugnada, assim como considerou factos provados como não provados.
Cumpre, pois, apreciar e decidir, seguindo aqui o esquema inserido nas alegações e conclusões, não sem antes, sinteticamente avocar o regime da dedutibilidade de custos e seu regime de prova.
2.2.1. Da desconsideração fiscal de gastos – artigo 23º do CIRC e artigos 19º, 20º, n.º1 al. b) do CIVA
No exercício em questão detectou AT, no que ora nos importa por constituírem o objecto da impugnação, três situações de custos que considerou não se mostrarem relacionados com a actividade da impetrante, para efeitos do disposto no n.º 1 do artigo 23º do CIRC e de que não conferem direito à dedução do IVA liquidado, pelo sujeito passivo, a saber: (i) os gastos associados à "Rua «...X...», n.º «...Y...»"; (ii) os gastos associados à “Avenida «...k...», nº .... e, (iii) os gastos associados a “Deslocações e Estadas”.
Cumpre, como já referimos, antes de nos debruçarmos sobre as questões objecto de recurso, estabelecer o enquadramento jurídico da correcção operada em sede de IRC, imbuído de breves considerações consolidadas.
Vejamos.
A base de incidência do IRC encontra-se consagrada no artigo 3º, do CIRC, sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultado da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”.
Mas é o artigo 17º e seguintes do CIRC que dita as regras gerais de determinação do lucro tributável, nomeadamente o artigo 23º, o qual especifica quais os custos (gastos) que, como tal, devem ser considerados pela lei.
Assim, para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artigo 23º do CIRC, o qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo de finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (neste sentido entre outros os Acórdãos do TCA Sul de 29.05.2014, processo n.º 7524/14 e de 19.05.2016, processo n.º 7245/13/ J. L. Saldanha Sanches, in “A Quantificação da Obrigação Tributária”, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, in “A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa”, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.)
Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico.
Cumpre atentar que, à data dos factos, a conformação legal da relação entre gastos e a finalidade de obtenção ou realização de rendimentos sujeitos a imposto apelava, de forma expressa, ao critério da indispensabilidade, nos termos do disposto no artigo 23.º, n.º 1 do Código do IRC. Nos termos do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC, "[p]ara a determinação do lucro tributável, são dedutíveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC".
A aplicação do conceito de indispensabilidade como condição delimitativa da dedutibilidade fiscal em IRC suscitou algumas divergências que, ao longo dos anos, foram dirimidas pela via jurisprudencial e promoveram, conjuntamente com a doutrina, uma maior densificação deste conceito.
Como assinala Saldanha Sanches, é “[no] referido conceito de indispensabilidade que reside a problemática essencial da consideração dos custos empresariais e que repousa um dos principais pontos de distinção entre o custo efetivamente incorrido no interesse coletivo da empresa e o que pode resultar apenas do interesse individual do sócio, de um grupo de sócios ou do seu conjunto e que não pode, por isso, ser considerado custo”, acrescentando que “o requisito da indispensabilidade dos custos para a formação dos proveitos deve ser aferido por critérios de racionalidade económica face aos objetivos estatutários” – “Os Limites do Planeamento Fiscal”, Coimbra Editora, 2006, p. 215-216.
É nos dias que correm, relativamente consensual, que a concretização da cláusula geral da indispensabilidade dos gastos não implica um juízo de oportunidade e mérito sobre a realização dos mesmos.
Pois tal como consta da fundamentação do Acórdão do STA (pleno), de 15 de junho de 2011, processo n.º 49/11 – tem o mesmo de ser interpretado como “um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspetiva económica empresarial, na perceção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um custo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objeto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à Administração Fiscal atuações que coloquem em crise o princípio de liberdade de gestão e autonomia da vontade do sujeito passivo”.
Deste modo, a “Administração só pode excluir gastos não diretamente afastados pela lei debaixo de uma forte motivação que convença de que eles foram incorridos para além do objetivo social, ou seja, na prossecução de outro interesse que não o empresarial, ou, ao menos, com nítido excesso, desviante, face às necessidades e capacidades objetivas da empresa”, conforme preconizado pelo Acórdão do STA, de 29 de março de 2006, processo n.º 1236/05.
O que significa, na explicitação do Acórdão do STA, de 30 de novembro de 2011, processo n.º 107/11, que “a indispensabilidade entre custos e proveitos deva ser aferida a partir de um juízo positivo de subsunção na atividade societária: os custos indispensáveis equivalerão aos gastos contraídos no interesse da empresa (…). Em regra, portanto, a dedutibilidade fiscal do custo depende, apenas, de uma relação causal e justificada com a atividade da empresa (…). A indispensabilidade não pode, porém, ser aferida à luz de critérios de oportunidade e mérito. E fora do conceito de indispensabilidade ficarão apenas os atos desconformes com o escopo social, aqueles que não se inserem no interesse da sociedade, sobretudo porque não visam o lucro.”
Munidos dos referidos ensinamentos, podemos ter por assente que a aferição de “indispensabilidade” se reconduz à exigência de uma relação de causalidade necessária e direta entre gastos e rendimentos (antes, custos e proveitos) – como confirmado pelos Acórdãos do STA de 24 de setembro de 2014, processo n.º 779/12; de 15 de novembro de 2017, processo n.º 372/16; e de 28 de junho de 2017, processo n.º 627/16.
Assim, “definitivamente arredada uma visão finalística da indispensabilidade (enquanto requisito para que os custos sejam aceites como custos fiscais), segundo a qual se exigiria uma relação de causa efeito, do tipo conditio sine qua non, entre custos e proveitos, de modo que apenas possam ser considerados dedutíveis os custos em relação aos quais seja possível estabelecer uma conexão objetiva com os proveitos” – in Acórdão do STA de 28 de junho de 2017, processo n.º 627/16.
A ligação deve ser, pois, feita entre os gastos e a atividade desenvolvida pelo contribuinte, sendo que em regra, a dedutibilidade fiscal depende, apenas, de uma relação causal e justificada com a atividade produtiva da empresa, ou pela negativa, só não serão indispensáveis os custos que não tenham relação causal e justificada com a atividade produtiva da empresa.
O Relatório da Comissão para a Reforma do IRC de 2014 explicitava que, na doutrina, "é hoje bastante consensual que a indispensabilidade dos gastos deve, num plano geral, ser entendida como considerando dedutíveis aqueles que sejam incorridos no interesse da empresa, na prossecução das respetivas atividades. Tem-se afastado, pois, a interpretação do conceito de indispensabilidade como significando uma necessária ligação causal entre gastos e rendimentos". Portanto, as despesas têm que ser incorridas no âmbito do exercício da atividade do sujeito passivo ou na prossecução do seu interesse societário ou empresarial (doutrina do business purpose test).
A relevância fiscal do gasto encontra-se dependente da ponderação de necessidade, adequação ou de produção de resultado, sendo que a falta geral dessas características gera a dúvida se é um gasto efetivamente incorrido no interesse da empresa ou se respeita a um qualquer outro interesse (por exemplo, do sócio, ou de terceiro. E, neste sentido, podem ficar afastadas aquelas despesas cuja efectivação se possa imputar aos interesses pessoais dos sócios ou sócio ou mesmo de terceiros.
Antes de nos debruçarmos sobre a temática do ónus da prova em sede de indispensabilidade, estamos por certo aptos a estabelecer quatro parâmetros atinentes à aplicação do artigo 23º do CIRC, quais sejam: (i) a ATA não pode avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a oportunidade e mérito da despesa de cariz subjectivista; (ii) o custo é indispensável quando se relacione com a actividade da empresa, sendo que os custos estranhos à actividade da empresa serão apenas aqueles em que não seja possível descortinar qualquer nexo causal com o rendimento ou fonte produtora explicado em termos de normalidade, necessidade, congruência e racionalidade económica; (iii) um custo indispensável não tem de ser um custo que directamente implique a obtenção de proveitos, pois existem vários custos que só indirectamente cumprem essa função e que, nem por isso, deixam de ser considerados indispensáveis; (iv) a questão do ónus da prova da indispensabilidade do custo passa ao lado da presunção de veracidade da escrita correctamente organizada (cf. artigo 75º, nº.1, da LGT) pois não se questiona a veracidade (existência e montante) da despesa contabilizada mas a sua relevância, face à lei, para efeitos fiscais, no caso, da sua qualificação como custo dedutível, em sede do citado artigo 23º do CIRC.
Perante tais parâmetros, centremos a nossa atenção no parâmetro (iv), pois que a questão do ónus da prova apresenta na sindicância do julgado que nos é exigido fulcral importância, como veremos.
É que se a contabilidade organizada goza da presunção de veracidade, perante esta cabe à AT o ónus de ilidir essa presunção, demonstrando que os factos contabilizados não são verdadeiros, já no que respeita à qualificação das verbas contabilizadas como custos dedutíveis, cabe ao contribuinte o ónus da prova da sua indispensabilidade para a obtenção dos proveitos ou para a manutenção da força produtora, se a AT questionar essa indispensabilidade (cf. artigos 74º, n.º 1, 75º, n.º 1 da LGT). [vide Acórdãos do TCA Sul de 02.02.2010, proc.3669/09, 16.10.2014, proc.6754/13, 22.01.2015, proc.5327/12, 19.02.2015, proc. 8137/14; Acórdão do TCA Norte de 16.10.2014, proc. 438/06].
Sendo que em tal desiderato, o encargo da prova deve recair sobre quem, alegando o facto correspondente, com mais facilidade, pode documentar e esclarecer as operações e a sua conexão com os proveitos.
Quanto ao IVA, sumariamente diremos, que o mecanismo das deduções está previsto nos artigos 19.º a 25.º do Código do IVA (CIVA), sendo a dedução do imposto pago pelos sujeitos passivos nas operações intermédias do circuito económico, indispensável ao funcionamento do sistema que tem por finalidade tributar apenas o consumo final.
Nos termos do artigo 19.º, n.º 1 alínea a) do CIVA, "para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos deduzem, ao imposto incidente sobre operações tributáveis que efetuaram, o imposto devido ou pago pela aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos".
Porém, o n.º 2 do mesmo artigo, determina que "só confere direito a dedução o imposto mencionado nos seguintes documentos, em nome e na posse do sujeito passivo: a) em faturas passadas na forma legal (considerando-se como tal os documentos que contêm os requisitos do art.º 35.º do CIVA, nomeadamente os previstos no seu n.º 5); b) no recibo de pagamento do IVA (…), bem como nos documentos emitidos por via eletrónica pela Autoridade Tributária e Aduaneira (…)"
Com a referida disposição pretende-se que o imposto que onerou a montante determinados bens e serviços, só seja dedutível se o custo desses bens e serviços for repercutido nas receitas objecto de tributação a jusante.
O direito à dedução deve, em princípio, contemplar a totalidade do IVA suportado a montante, qualquer que fosse a natureza dos "inputs" mas, porque esse direito está relacionado com a realização de operações tributáveis, sempre que as aquisições se destinam a operações isentas ou fora do campo de incidência do IVA [com exceção das previstas na alínea b) do nº 1 do artigo 20.º], tal direito à dedução não se verifica.
Regra geral, nos termos do nº 1 do artigo 20º do código do IVA, para que seja possível o exercício do direito à dedução, é necessário que o imposto a deduzir tenha sido suportado em bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo, para a realização de operações sujeitos a imposto e dele não isentas. Nesta fase, de imputação directa, faz-se uma alocação directa dos inputs às actividades económicas a que se destinam, deduzindo-se a totalidade do IVA se esse input for consumido numa actividade que concede direito à dedução ou não se deduz qualquer parcela de IVA, caso a actividade em que esse input é consumido não confira esse direito. Trata-se, portanto, de uma regra de tudo ou nada, que deverá ser levada tão longe quanto tecnicamente for possível, como forma de obter resultados mais rigorosos e neutros sem distorções.”
Deve notar-se que, para ser satisfeito o requisito da indispensabilidade previsto no artigo 23.º, n.º 1, do CIRC, basta que os gastos sejam efectuados no interesse da empresa e estejam conexionados com a sua actividade, independentemente de com eles terem sido, ou não, obtidos proveitos ou se ter confirmado a sua relevância para a manutenção da fonte produtora.
Em sede de ónus da prova, como já se referiu, e como decorre do acórdão do STA de 15.11.2017, proferido do processo nº 0485/17, “(…) no âmbito do procedimento e do processo tributário o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da AT e dos contribuintes recai sobre quem os invoque (nº 1 do art. 342° do CCivil e nº 1 do art. 74° da LGT). Assim, (…), impende sobre a AT o ónus de provar a factualidade que a leve a proceder a correcções à matéria colectável declarada pelos sujeitos passivos. Ou seja, cabe à AT o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade, cabendo, por sua vez, ao contribuinte apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos (...)”.
Neste cenário, vejamos, o caso trazido a juízo na perspectiva da indignação manifestada pela Recorrente por via do presente recurso ao julgado.
2.2.2. Da violação do princípio da verdade material, do inquisitório e do ónus da prova
Como é pacificamente entendido, designadamente pela jurisprudência dos tribunais superiores, cabe à Administração Tributária o dever de demonstrar os pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável), impendendo, por seu turno, sobre os administrados apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, quando se mostrem verificados esses pressupostos. Com efeito, como resulta do artigo 74º da LGT, há, a este nível, uma partilha do encargo probatório entre a Administração Tributária e o contribuinte.
Tal, porém, não pode deixar de ser visto em estreita relação com o princípio da verdade material e, por consequência, com o da oficiosidade da investigação e indagação das provas, que rege o procedimento tributário, por força do disposto nos artigos 58º da LGT, o qual estabelece a propósito do princípio do inquisitório que “A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido”, sendo este princípio concretizado no artigo 6.º, do RCPITA, que estabelece o princípio da verdade material no que em concreto respeita às acções de inspecção promovidas pelos SIT, de tal forma que “O procedimento de inspecção visa a descoberta da verdade material, devendo a administração tributária adoptar oficiosamente as iniciativas adequadas a esse objectivo”.
A respeito da articulação destes princípios, que visam um fim comum, referiu-se no acórdão do TCA Sul de 7 de Maio de 2013, proferido no âmbito do processo n.º 06418/13 que “O procedimento tributário de inspecção visa, como não podia deixar de ser, como sucede em qualquer procedimento administrativo, a descoberta da verdade material. (…) Este princípio [da verdade material], consagrado no artº.6, do R.C.P.I.T., impõe que a Administração Tributária, no âmbito do procedimento de inspecção, procure recolher os elementos probatórios que possibilitem mais tarde fundamentar o acto tributário que venha a ser praticado. Trata-se de investigar e apurar o correcto cumprimento das obrigações fiscais pelos sujeitos passivos e, com base nessa investigação, recolher elementos que permitam apurar a eventual existência de irregularidades. Concluindo, o princípio da verdade material fixa aquele que deve ser o objectivo do procedimento inspectivo - a descoberta da verdade material. Este princípio é uma concretização do examinado princípio do inquisitório (enunciado no artº.58, da L.G.T., como princípio geral do procedimento tributário), sendo postulado pela natureza pública e indisponível da relação jurídico-tributária, assim abrangendo, por isso, os seus elementos de facto”.
Não obstante, tal como se referiu no acórdão deste TCA Norte de 27 de Outubro de 2016, proferido no âmbito do processo n.º 957/09.6BEVIS, “O dever de a administração tributária descobrir, por si própria, a verdade factual no âmbito do procedimento tributário, não se sobrepõe ao ónus da prova dos factos que cabem aos contribuintes, nem exclui ou limita o dever de colaboração dos contribuintes para com a administração tributária, dentro do espírito da boa-fé, conforme resulta do artigo 59° da LGT”.
E, a este propósito refere Lima Guerreiro António Lima Guerreiro, LGT, Anotada, Editora Rei dos Livros, pág. 330. “a existência da regra sobre o ónus da prova (…) não é incompatível com o dever de a administração tributária, de acordo com o princípio do inquisitório, e a própria legalidade fiscal, ordenar oficiosamente as diligências probatórias indispensáveis ao apuramento da verdade material. Ou seja, as regras do ónus da prova (…) coexistem com o princípio do inquisitório”.
O princípio do inquisitório encontra, como se sabe, a sua justificação na prossecução do interesse público imposto à Administração Tributária e no dever de imparcialidade que norteia toda a actividade administrativa (artigos 266º, nº 1, da CRP e 55º da LGT). Como é evidente, esta obrigação da Administração de averiguar a verdade material não retira aos contribuintes o seu dever de colaboração na produção de provas, como resulta do artigo 59º da LGT.
Este interesse público a prosseguir pela entidade administrativa competente subordina ao dever de investigação visando a aquisição dos factos tributários que pode ser independente da iniciativa dos interessados, mas sempre independente de um qualquer interesse financeiro da Fazenda Pública, prevalecendo sempre, mesmo que contrário ao direito invocado pela administração (artigo 58.º da LGT). Refira-se ainda com Joaquim Freitas da Rocha, in Lições de Procedimento e Processo Tributário, 6ª ed, 2018, p. 139, que a este dever de agir da administração corresponde um interesse legalmente protegido dos contribuintes à boa actuação da administração, entendida como uma actuação razoável, imparcial, eficiente, de boa fé e orientada pelo princípio da legalidade (artigos 3.º, 5.º, 8.º, 9.º e 10.º do CPA).
Sobre a relevância da verdade material no procedimento tributário, como refere Rui Duarte Morais, in Procedimento e Processo Tributário, 2016, p. 63, “O princípio essencial que norteia qualquer procedimento tributário é o da legalidade da tributação. (…) Importa, pois, que a verdade apurada no procedimento corresponda, o mais possível, à verdade material”.
Sendo que, como tem vindo a ser entendido, a não averiguação dos elementos necessários à descoberta da verdade material, com a consequente violação do princípio do inquisitório, pode ser fundamento de ilegalidade do acto tributário ou em matéria tributária.
No entanto, e sem prejuízo daquilo que ficou dito, cumpre não olvidar, de modo a obviar incorrer em erros de apreciação, de que: o princípio do inquisitório não obriga a Administração a investigar, nos casos em que caiba ao contribuinte o ónus da prova, ou esteja perante pretensões sem o mínimo de suporte probatório. Por outras palavras, e no que toca ao alcance de tal princípio, “a previsão desta obrigação da administração tributária de averiguar os factos relevantes para a decisão não significa que ela tenha o ónus da prova desses factos, pois apenas a insuficiência probatória de factos constitutivos dos direitos invocados pela Administração é valorada processualmente contra ela (art. 74.º, n.º 1, da L.G.T.)” Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, comentada e anotada, 1999, Vislis Editores, pág. 192..
Dito isto, e recuperando o caso concreto, temos que a Administração Tributária, no âmbito de acção inspectiva e com base na análise da contabilidade do sujeito passivo, detectou que:
1- Relativamente aos “gastos associados à Rua «...X...», n. º22,”, relevou, - o local de entrega dos bens e serviços titulados pelas facturas n.º A1/172, 1500094, 180/2016, 0098 e 2/376 emitidas pelas sociedades “[SCom02...]”, “[SCom03...]”, “[SCom04...]”, “[SCom05...]” e “[SCom06...]”, corresponde ao domicílio/residência do casal «BB» e «CC», accionistas da Impugnante; - o registo contabilístico do pagamento em 2016 da factura n.º 1500094 emitida pela “[SCom03...]” foi efectuado na conta “SNC 2782105 - Outros devedores e credores/«BB»”, o que permitiu que a A.T. considerasse estar perante uma operação de carácter privado, - que estamos perante bens colocados no domicílio/residência do accionista e administrador e da sua esposa também acionista, o accionista e administrador «BB» encontra-se colectado para o exercido de uma actividade profissional, com local de domicílio profissional indicado na sua habitação, usufruindo daquele local para essas finalidades, - estão em causa bens e serviços que pela sua natureza revelam ser de cariz marcadamente pessoal (uso pessoal) e não profissional, - o contrato de comodato estabelece um uso gratuito, de forma genérica, do hall de entrada, da sala do piso inferior e de um quarto a negociar verbalmente ou por escrito, sem indicar os dias em que terão sido utilizados, qual o período temporal desse uso, qual o objectivo e a necessidade dessa utilização para a actividade da sociedade e qual a proporção do eventual uso da habitação familiar dos accionistas,- o carácter luxuoso dos bens e o facto de consistirem em objectos de decoração não compatíveis com um escritório onde se desenvolve uma actividade empresarial ou comercial, destacando-se uma clarinova, peças em prata, porta-retratos e tapetes artesanais, - o carácter particular e pessoal de uso de bens como “TV LCD e amplificador” e instalação de um sistema barreira activa IR, que serve para instalação em sistemas de alarmes monitorizados, para vedações elétricas e automatizadores de portões, com “câmara exterior” e “vídeo de 16 canais” e “projetor exterior Led”.
2- Relativamente aos “gastos associados à Avenida «...k...», nº ....”, a AT reuniu os seguintes elementos, - o local de entrega dos bens e serviços titulados pelas facturas n.ºs 328 e 339 emitidas pela “[SCom07...]” e n.º 116 emitida pela “[SCom08...]”, sito na “Avenida «...k...», nº ....”, consiste na morada que corresponde ao domicílio/residência do accionista «AA», - o sujeito assumiu que os bens/serviços constantes daquelas facturas tiveram como finalidade a disponibilização de rendimentos em espécie ao referido accionista, e tratam-se de bens e serviços de cariz marcadamente pessoal.
3- Relativamente aos “gastos com deslocações e estadas”, a AT apurou que, considerando o descritivo da factura n.º 192660, emitida por “[SCom10...]”, verifica-se que são gastos com a estadia de duas pessoas em locais e datas de férias, - na resposta ao pedido de esclarecimentos no que respeita à factura n.º 192660 foram encontradas incongruências relacionadas com a participação na “[SCom12...]”, que a A.T. descreve no Relatório, - a contabilização das facturas n.ºs 192660 e 132763 emitidas por “[SCom10...]” e “[SCom11...]” foi efectuada a crédito da conta do accionista (em 2015, na conta “SNC 2871102” e em 2016, na conta “SNC 2782105”), o que, de acordo com a A.T., evidencia a natureza particular da operação, e de que na resposta ao pedido de esclarecimentos, a Impugnante invocou a relação dos gastos com serviços que não constam quer no descritivo das facturas, quer nos contratos subjacentes à sua emissão, e não apresentou qualquer prova documental da alegada relação.
Perante estes elementos e julgamento de facto operado, o Tribunal a quo sobre a avocada violação do princípio do inquisitório e da busca da verdade material por parte da AT, discorreu que:
«(...) resulta de forma manifesta que, ao contrário do que defende a Impugnante, as correções em causa não se alicerçaram em raciocínios/juízos subjetivos ou conclusivos, pois, como vimos, a A.T. efetuou análises concretas e detalhadas de cada gasto e reuniu um conjunto de elementos fácticos que apreciou de forma conjunta e integrada, sustentando as correções em causa e as posteriores liquidações adicionais, cumprindo, assim, o ónus da prova que lhe incumbia e inexistindo qualquer violação do princípio da legalidade.
Também o princípio da descoberta da verdade material e do inquisitório não se mostram violados pois a deslocação da A.T. à "Rua «...X...», n.º «...Y...»" faria sentido se a A.T. tivesse colocado em causa a existência dos bens e serviços nesse local/morada, o que não foi o caso.
Por outro lado, no que concerne à alegação de que as características especiais da atividade da Impugnante e a necessidade das deslocações e estadas do acionista «BB» deveriam ter sido ponderadas pela A.T., também não assiste razão à impetrante pois tratam-se de factos que necessitavam não só de alegação concreta e circunstanciada, mas também de serem provados pela Impugnante, o que não se verificou.».
Vejamos, apreciando do erro de julgamento nesta se de com referência a cada um dos grupos de “gastos” supra elencado em 1. a 3., seguindo esta mesma ordem.
Quanto aos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...» Argumenta a Recorrente que ao invés do assim afirmado a “AT não cumpriu com o principio do inquisitório e da descoberta da verdade material (artigos 55° e 58° da LGT), pois apesar de instada para o efeito, não diligenciou uma visita à casa e residência do acionista e administrador da Recorrente, sita na Rua «...X...», n.º «...Y...», para confirmar que parte das instalações dessa residência foram afetas ao exercício da atividade da Recorrente e que as mesmas se encontravam autonomizadas e apetrechadas para uso empresarial e não "doméstico", limitando-se a AT a assumir que os gastos com bens e serviços, por terem sido colocados e prestados nessa residência e serem luxuosos, eram de carácter pessoal ou particular, não sendo assim gasto fiscal da Recorrente.” e, prosseguindo alega que AT “Concluiu subjetiva e infundadamente a AT, que o administrador e acionista da Recorrente, encontrando-se coletado para o exercício de uma atividade profissional na mesma morada, usava as referidas instalações para essa finalidade e não para o exercício da atividade da Recorrente, mas não diligenciou a AT para apurar, que pelo menos desde 2011, não foi exercida qualquer atividade em nome individual por este acionista.” [vide conclusões D. e E. das alegações de recurso].
E, desde já se diga, que neste contexto referente ao edifício que alberga a residência do casal accionista e a sede da empresa Recorrente, a sentença sob recurso incorreu em erro.
Desde logo, sendo certo que AT nunca colocou em causa aquisição dos bens e a prestação de serviços, nem colocou em causa a sede do sujeito passivo, nem a existência de um comodato a permitir a utilização de dependências do edifício pela empresa, o que evidenciaria uma utilização qui ça mista. O que AT infere é que, aqueles bens e serviços revestem uma componente de luxo e natureza pessoal, colocando em causa a sua afectação à actividade profissional, pelo que o benefício económico de tais gastos não reverteu a favor da Recorrente, nem contribuiu para a obtenção de rendimentos sujeitos a imposto.
Ora, conforme resulta do facto aditado oficiosamente, decorre que no âmbito do procedimento inspectivo em resposta à notificação que os SIT levaram a efeito – a pedir respostas e esclarecimentos vários sobre as incongruências detectadas – a aqui Recorrente, sobre este assunto em concreto, para além de juntar o contrato de comodato constante do item da matéria de facto dada como provada e explicitar toda a dinâmica e logística da actividade desenvolvida a exigir ambiente de luxo, confidencialidade, reserva e sigilo que era logrado por via da utilização das instalações sitas na Rua «...X...», dá expressamente nota que os bens ali se encontram e se prontifica a receber AT nas sua sede por forma a comprovar a situação, leia-se “no seu todo”, ou seja, não só da existência dos bens e serviços, mas da adaptabilidade do espaço à realização dos encontros, reuniões que menciona, quer seja, diremos nós, de conferir in loco da inexistência de despojos de natureza pessoal e aferir do carácter de luxo, é que não é o luxo que confere carácter pessoal, pense-se na existência de uma pintura de mestre reconhecido, a mesma pode coexistir em instalações empresarias e o seu uso enquanto elemento decorativo não ser colocado em questão. Cumpriria, pois, aferir do espaço em si, da existência dos componentes decorativos inseridos no mesmo, visualização de imagens áudio por via do sistema de imagem em questão, em suma aferir do todo e na sua singularidade enquanto espaço, sistema compatível com actividade desenvolvida.
Ora, a este respeito quer o projecto de decisão, quer o RIT, após audiência prévia, é completamente omisso quanto à diligência proposta pelo inspeccionando de deslocação dos serviços de inspecção ao edifício sito na Rua «...X...».
Assim, tendo presente o que se disse sobre a repartição do ónus da prova e sobre conteúdo e alcance do princípio do inquisitório, neste particular a Administração Tributária não cumpriu com a parte que lhe competia, violando o princípio do inquisitório e da busca da verdade material.
A Administração Tributária, através de acção inspectiva, analisou e extraiu todos os elementos possíveis que a contabilidade da Recorrente fornecia e, bem assim ,os documentos por ela juntos, mormente o comodato, mas olvidou e não fundamentou sequer a sua não realização, a saber da deslocação à sede sita na Rua «...X...» por forma a comprovar a situação, que diremos nós, muito possivelmente seria a favor da própria AT, pois que no plano das hipóteses lhe iria permitir sedimentar a promiscuidade existente entre o edifício residência e as dependências a que alude o comodato a validar a sua tese. Mas, não é disso que se trata, não é possível aferir da violação do princípio do inquisitório ou da busca da verdade material num juízo de prognóstico à posterior, ou seja, de que mesmo a realizar-se a diligência de nada serviria, a necessidade da sua realização tem de ser aferida em momento consentânea com os esclarecimentos apresentados, e só deverá ser rejeitada se de todo se mostrar inútil e inidónea ao fim que se propõem, mas sempre devendo a sua rejeição ser expressamente referida pelos SIT quando proposta pelo sujeito passivo.
Mas mais se diga, que sempre consideramos que a diligência podia e devia ter sido realizada, independentemente da sugestão da Recorrente, atenta a subjectividade que recai sobre adjectivação de bens enquanto de uso pessoal e de luxo, por um lado, e a situação de reconhecimento de uma natureza mista do imóvel, a caracterização da actividade apresentada, por outro lado, e que AT não coloca em causa.
O inquisitório é um princípio conformador da actividade da AT, na formação do acto lesivo dos interesses legalmente protegidos dos administrados e é, por isso, uma garantia não impugnatória do sujeito passivo.
Está aquém do ónus da prova, pelo que a verdade material ínsita no artigo 58º da LGT se consubstancia numa verdade extraprocessual, que não é aquela que se afere pela prova ou não prova de factos. No cumprimento do princípio do inquisitório, recai sobre a AT o dever de realizar todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade.
Sendo certo que perante de todos os elementos que estava na sua posse e já adquiridos, nomeadamente o comodato, e a explicitação dos termos em que se desenvolvia a actividade da Recorrente, cumpria AT anuindo ao proposto renuir esclarecimento adicionais com vista à descoberta da verdade material por via da deslocação ao espaço onde se encontravam os bens e como alegado se desenvolvia actividade no interesse da empresa inspeccionada. Não o tendo feito violou os princípios em questão.
O mesmo já não se diga quanto aos “gastos associados à Avenida «...k...», nº ....” em que a Recorrente em sede de recurso não coloca em causa o julgamento operado nesta sede.
E, quanto ao “gastos com Deslocações e estadas”, argumenta a Recorrente que “(...) no cumprimento do dever da descoberta da verdade material, poderia e deveria a AT, se não estava certa quanto às especiais caraterísticas do modas operandi da Recorrente, exigindo gastos com deslocações e estadas, para estabelecer relações, potenciando a carteira de negócios e, concretizar possíveis contratos com atletas que se encontram dispersos pelo Mundo, ter efetuado diligências para conhecimento desta atividade, nomeadamente através de contatos e informações de empresas congéneres.”, estamos com o julgado quando afirma que «(...)não assiste razão à impetrante pois tratam-se de factos que necessitavam não só de alegação concreta e circunstanciada, mas também de serem provados pela Impugnante, o que não se verificou».
Aliás, e como se disse, sem prejuízo da obrigação da Administração de averiguar a verdade material, promovendo as diligências necessárias para tal, isso não retira aos contribuintes o seu dever de colaboração na produção de provas. A este propósito, é importante sublinhar, que em momento algum do procedimento inspectivo, seja aquando da prestação de esclarecimentos e resposta ao solicitada, quer em sede de audiência prévia, foi pela aqui Recorrente, avançados nomes a aferir em sede de negociações e, ou referência a empresas congéneres, que determinassem outro tipo de actuação por parte da AT ao abrigo dos princípios em apreço. E se é verdade que a Recorrente não é obrigada a exercer tal faculdade, não é menos verdade que, perante a proposta de uma correcção com a qual a Recorrente discordava, devia aí ter visto a oportunidade para esclarecer o seu entendimento quanto ao desacerto da posição da Administração, juntando elementos de prova tendentes a demonstrar a sua tese ou, ainda, requerendo a realização de outras diligências de prova.
Para mais, num caso como o que está em apreciação, em que a Recorrente pretende demonstrar que as deslocações e estadias estão na base de negociações que terão como finalidade um determinado negócio ou celebração de contrato e, bem assim, sempre haverá uma empresa ou terceiro do outro lado, jogadores, clubes, empresas de agenciamento, importava que, não sendo esse circunstancialismo fáctico revelado pela contabilidade da Recorrente, que o mesmo fosse dado a conhecer à Administração Tributária, juntando os pertinentes documentos de suporte das referidas negociações ou contactos ou requerendo outras diligências probatórias, o que não fez, limitando-se a considerações genéricas sobre o modus operandi.
Mais se diga, que as obrigações da AT na observância do princípio do inquisitório têm limites, não tendo o alcance ilimitado que a Recorrente parece defender. Como acima se deixou apontado, e agora se repete, o princípio do inquisitório não obriga a Administração a investigar pretensões sem o mínimo de suporte probatório, nos casos em que caiba ao contribuinte o ónus da prova.
Portanto, e concluindo quanto ao aspecto que vínhamos analisando, dir-se-á que falecem as razões da Recorrente, quando defende a violação, do princípio do inquisitório e da busca da verdade material, no que tange aos “gastos de Deslocações e estadas” procedendo tão só quanto aos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»”, cumprindo retirar as devidas consequências a final.
2.2.3. Do erro de julgamento de facto
Prosseguindo a análise, importa relembrar que era à AT que cabia o ónus da prova dos pressupostos do seu direito a proceder às correcções, demonstrando a factualidade que a levou a desconsiderar um custo contabilizado, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito.
E, a partir daqui passa a competir ao contribuinte o ónus de prova de que os custos são fiscalmente relevantes, isto é, que foram realmente suportados e que eram indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora.
De resto, bem se compreende que assim seja, já que ónus da produção de prova deve recair sobre quem, alegando o facto correspondente, com mais facilidade, pode documentar e esclarecer as operações e a sua conexão com os proveitos.
Posto isto, cumpre entrar na apreciação do erro de julgamento de facto, sendo que atento a procedência determinada em 2.2.2. deste acórdão, fica prejudicado o erro de julgamento de facto imputado a correcção à matéria tributável decorrente da não aceitação dos “gastos associados à Rua «...X...» n.º «...Y...»”.
Nesta sede, avoca a Recorrente que cumpre reconduzir ao probatório, conforme discorre das suas conclusões concatenadas com as alegações [vide acórdão do STA de 04.06.2025, proferido no âmbito do processo 1301/16.1BELRA, de cujo extracto discorre “(...) é proporcional e adequado aos objetivos que subjazem àquelas obrigações que nas conclusões sejam identificados os pontos concretos da matéria de facto que são impugnados, ou seja, que a elas seja levado o requisito previsto na alínea a), do n.º 1, do artigo 640.º, do CPC, e nas alegações do recurso se cumpram os demais requisitos.”] a seguinte matéria de facto:
«Q. Mostra-se provado que os gastos associados à "Avenida «...k...», nº ....", respeitantes a gastos com a aquisição de móveis e outros artigos de remodelação de interiores de casa do fornecedor "[SCom07...]" (faturas n°s 1/328 e 1/339), bem como trabalhos de pintura e carpintaria relacionados com a remodelação de interiores, do fornecedor "[SCom08...]" (fatura n° 116), foram efetuados na residência do acionista "«AA»", a título de remuneração em espécie pelo seu trabalho de elaboração da contabilidade da Recorrente, que nunca tinha sido remunerado monetariamente.
R. Com respeito à fatura n° 116 do fornecedor "[SCom08...]", sujeita à regra da inversão do sujeito passivo, a Recorrente não declarou o IVA que liquidou, nem o IVA que deduziu, não afetando assim a economia do imposto, pelo que se mostra violado o princípio da justiça e da razoabilidade (artigo 8° do CPA), ao ter o Tribunal a quo aderido à correção da AT do IVA liquidado, sem ter corrigido de igual forma o IVA dedutível que a Recorrente tinha direito a deduzir, mas não deduziu.
S. Mostra-se demonstrado que os gastos com deslocações e estadas que a Recorrente registou na sua contabilidade, respeitantes às faturas emitidas pelo fornecedor "[SCom09...]" (faturas n°s 001987, 1918, 12024, 2077, 2079 e 2206), relativas a deslocações a Paris, Florida, Geneve e em Portugal, bem como, as despesas relativas a faturas emitidas pelos fornecedores "[SCom10...]" e "[SCom11...]" (faturas n°s 192660 e 132763), respeitando a deslocações em Portugal e Florida (USA), não têm carácter privado, antes foram efetuadas no interesse e na prossecução da atividade da Recorrente.
T. Não obstante não terem sido considerados pelo Tribunal a quo, os contratos de prestação de serviços juntos pela Recorrente e a prova produzida em Audiência Contraditória, atestam que os gastos com deslocações e estadas se inserem na atividade desenvolvida pela Recorrente em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos, implicando da parte da Recorrente contatos e reuniões com parceiros e atletas que estão a gerar interesse para futuros contratos de representação, entre outros.
V. A própria AT reconhece que o objeto social da Recorrente incluía operações no ramo imobiliário e que a sua participada "[SCom12...]" foi alienada em 15/06/2016, pelo que as deslocações ao Algarve foram necessárias para acompanhamento do negócio de venda da participada.»
Vejamos.
Relativamente aos “gastos associados à Avenida «...k...», nº ....”, desde logo resulta provados nos autos e não é colocado em causa pela Recorrente que:
«F) A residência do acionista «AA», nos períodos de 2015 e 2016, era na "Avenida «...k...», nº ....".
G) Nos períodos de 2015 e 2016, a Impugnante contabilizou gastos com a aquisição de móveis e outros artigos de decoração e gastos com trabalhos de pintura e carpintaria, colocados e prestados na residência do acionista «AA».
H) O acionista «AA» foi o contabilista certificado responsável pela contabilidade da Impugnante até 17/08/2018.
I) Nos períodos de 2015 e 2016, o acionista «AA» não auferiu qualquer remuneração, a título de trabalho dependente ou independente em sede da Impugnante.
J) O pagamento dos gastos referidos na alínea G) respeitou a rendimentos em espécie atribuídos ao acionista «AA», que a A.T. considerou como adiantamentos por conta de lucros, enquadrando-os na categoria E do I.R. S.»
Estão em causa os gastos com aquisição de móveis e outros artigos de remodelação de interiores de casa do fornecedor "[SCom07...]" (faturas n°s 1/328 e 1/339), bem como trabalhos de pintura e carpintaria relacionados com a remodelação de interiores, do fornecedor "[SCom08...]" (fatura n° 116), assumido pela Recorrente de que os mesmos correspondem a trabalhos de decoração de interiores efectuados na residência do accionista «AA», que como decorre da matéria de facto provada era o contabilista certificado responsável pela contabilidade, mais resulta provado que não auferiu qualquer remuneração, nos anos de 2015 e 2016.
Se bem interpretamos as alegações da Recorrente, pretende a mesma que seja dada como provado que os gastos em questão corresponderam a rendimentos em espécie atribuídos não ao accionista, como dá nota a sentença no item J) da matéria de facto, mas rendimento em espécie atribuído pela [SCom01...], SA igualmente ao «AA» mas na sua qualidade de contabilista certificado responsável pela contabilidade, daí pretendendo retirar ilações jurídicas de recondução daqueles valores à categoria A e, enquanto tal, dedutíveis enquanto custo pela aqui Recorrente.
Para lograr o seu intento a Recorrente indica tão só a prova testemunhal, a qual foi revisitada por este Tribunal ad quem.
E, quanto à mesma, em sintonia com o Tribunal a quo não reconhecemos o depoimento da testemunha «DD», por se tratar de um conhecimento indirecto, pois como a própria aludiu trabalhou desde 2018 noutras empresas relacionadas com a Impugnante e era técnica de contabilidade e funcionária da Impugnante desde Abril de 2021, ou seja, não exercia funções na impetrante nos períodos que estão em causa nos presentes autos - 2015 e 2016 -, nem noutras empresas correlacionadas com a mesma.
Resta tão só, o depoimento de parte de «BB», que efectivamente esclareceu que «AA» enquanto responsável pela contabilidade da [SCom01...] não auferia qualquer remuneração, e que esta foi a via alcançada para lograr remunerar um trabalho que vinha a ser reconhecido estar em falta.
Certo é, que inexistem elementos que permitam asseverar que assim foi, até porque não está em questão o tratar-se de uma remuneração em espécie auferida por «AA», mas tão só a que título, atenta a dupla vertente que o mesmo reveste, de accionista da empresa, por um lado, e contabilista certificado, por outro. E, quanto a esta questão não está este Tribunal ad quem munido de elementos que permitam declinar o vertido no item J) da matéria de facto dada como provada, quer por falta de documentação existente nos autos, quer pela inexistência de um depoimento sustentável, estanhando-se desde logo o porquê de «AA» não ter disso apresentado como testemunha, até porque nada tem a ver desde 2018 com a Impugnante enquanto accionista, e a ser verdade que «BB» pagava o colégio ... do filho de «AA» existia uma qualquer remuneração por aí com um carácter assíduo.
Neste segmento, mantém-se o julgamento de facto operado.
Prosseguindo e no que tange aos “gastos com Deslocações e Estadas”, consta do elenco dos factos “Não provados” que:
«9. Os gastos com deslocações e estadas inserem-se na atividade desenvolvida pela Impugnante em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos (caso dos clientes "[SCom13...]" e "[SCom14...]").
10. Visando a criação de parcerias e laços comerciais fortes, são necessárias deslocações e estadas para diversas partes do mundo, por forma a criar contactos, reunir com parceiros e possíveis parceiros, observar atletas que estão a gerar interesse, apresentado as suas performances junto de clubes ou sociedades desportivas, inclusive, tentando estabelecer contratos de representação com os mesmos.
11. Os gastos com deslocações e estadas em causa, respeitam à atividade desenvolvida pela Impugnante, de prestação de serviços de administração e gestão e consultoria de negócios, obrigando em algumas situações, inclusive, a "correr" atrás dos atletas para se concretizarem os negócios, que muitas vezes não podem ou não se disponibilizam para se deslocarem a Portugal, sendo necessária a deslocação aos locais onde os mesmos se encontram, que pode ser em qualquer parte do Mundo.
12. Por facilidade de pagamento e porque foi o acionista «BB» que efetuou as deslocações, o mesmo, em algumas situações, adiantou o pagamento de despesas, daí terem ficado a crédito de conta.
13. As deslocações foram efetuadas "ao serviço" dos clientes, no âmbito dos contactos e reuniões com atletas e parceiros de negócios, fazendo parte das responsabilidades contratuais gerais da Impugnante.
14. O acionista «BB» efetuou deslocações ao Algarve para acompanhar os negócios imobiliários referentes à venda de empresa do grupo "[SCom12...]"»
Entende, contudo a Recorrente, que a prova produzida nos autos demonstra a efectividade e afectação à atividade da Recorrente e a necessidade dos gastos em causa em “Deslocações e Estadas”, ao contrário precisamente daquilo que decorre dos factos dados como não provados e supra elencados.
Desde logo se diga, que não está em causa que os custos com essas estadias e deslocações tenham sido integralmente pagas pela Recorrente, a questão prende-se com a realização das mesmas na afectação e em prol da actividade da Recorrente.
Argumenta no essencial a Recorrente que não foram valorados os documentos juntos, contratos de prestação de serviços que nos seu entender “atestam que os gastos com deslocações e estadas se inserem na atividade desenvolvida pela Recorrente em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos (caso dos clientes "[SCom13...]" e "[SCom14...]") (...) visando a criação de parcerias e laços comerciais fortes, são necessárias deslocações e estadas para diversas partes do mundo, por forma a criar contactos, reunir com parceiros e possíveis parceiros, observar atletas que estão a gerar interesse, apresentado as suas performances junto de clubes ou sociedades desportivas, inclusive, tentando estabelecer contratos de representação com os mesmos.”
É certo, que revisitado o depoimento de parte de «BB», do mesmo discorre que era essencial fomentar as relações com outros empresários, criar relações com os mesmos e com as suas famílias, porquanto tal iria privilegiá-lo na concretização de uma qualquer oportunidade de negócio que pudesse aparecer, o que justifica a necessidade de, não raras as vezes, incorrer em gastos com deslocações e estadias, e até que das suas palavras se possa inferir que as mesmas sempre ocorreram no interesse e na prossecução da atividade da Recorrente.
Sendo que quanto ao depoimento da testemunha «DD», valendo as considerações tecidas supra, até se poderá relevar o dissertado sobre a necessidade de deslocações atento o mercado em que se desenvolve actividade da Recorrente.
Mas serão, essas afirmações genéricas e considerando sobre a necessidade de deslocações suficientes para abalar a convicção do Tribunal a quo?
Cremos que sim, do depoimento da parte e da testemunha só por si, fica este Tribunal convicto que atendendo ao objecto social da Recorrente de “Atividades de consultoria para os negócios e a gestão. Mediação de contratos de trabalho desportivo. Gestão de carreiras e representação de representantes desportivos. Aquisição e venda de direitos económico-desportivos e de direitos de exploração de imagem de praticantes desportivos. Representação e licenciamento de marcas. Gestão de patrocínios e organização de eventos desportivos” , razão pela qual nos propomos rever a redacção dos itens da matéria de facto dada como não provada.
Razão pela qual, os itens 9. e 10. Da matéria de facto dada como não provado são eliminados enquanto tal, passando a consta da matéria de facto provada os itens M) e N) com o seguinte teor:
M) A actividade desenvolvida pela Recorrente em prol dos seus clientes, que maioritariamente trabalham na área da gestão de carreiras desportivas e intermediação de contratos desportivos (caso dos clientes "[SCom13...]" e "[SCom14...]"), implica a necessidade de deslocações e estadias;
N) No âmbito da criação de parcerias e laços comerciais, a Recorrente pode ter necessidade de deslocações e estadas para diversas partes do mundo, por forma a criar contactos, reunir com parceiros e possíveis parceiros, observar atletas que estão a gerar interesse, apresentado as suas performances junto de clubes ou sociedades desportivas, tentando estabelecer contratos de representação com os mesmos.
Olvida por certo a Recorrente, que o demais que pretende levar ao probatório pela afirmativa, lhe impunha da sua parte elementos que permitissem validar como fundamentais para a demonstração da indispensabilidade dos custos, ou seja, de elementos que permitam estabelecer um nexo causal entre a actividade desenvolvida e as deslocações e estadas postas em causa pela AT, e quanto a isso, nem os depoimentos prestados, nem documentos permitem a este Tribunal discordar do julgado em 1ª instância, quando ali expressamente se alude a que “foram juntos à petição (como documentos n.ºs 11 a 20) contratos de “prestação de serviços” e facturas que em nada relevam para o caso em apreço pois não estão em causa os serviços prestados pela Impugnante aos seus clientes mas sim a dedutibilidade de certos gastos registados e nem desses documentos resulta qualquer relação entre esses gastos e os serviços prestados pela Impugnante”. Acresce que nesta sede, a Recorrente não estabelece uma qualquer correlação com aqueles contratos de prestação de serviços e uma concreta deslocação e estada, mantendo-se tudo no campo do genérico e padecem de falta de concretização.
Mais diremos nós, que competia a Recorrente por qualquer um dos meios de prova ao seu dispor, fotografias de eventuais encontros, contextualização de negócios concretos, para além do da “[SCom12...]” ligado ao sector imobiliário desmontado e bem pelo Tribunal a quo, que atenta a imediação dos interveniente fosse possível a sua contextualização no tempo e espaço, sem falar da prova rainha, a testemunhal, de jogadores ou dirigentes de clubes com quem tivesse convivido nessas estadas que justificassem as mesmas em prol da actividade da Recorrente.
Procede, pois, parcialmente a pretensão da alteração da matéria de facto, nos termos expostos, improcedendo no mais.
2.2.4. Do erro de julgamento de direito
Aqui chegados cumpriria conhecer do erro de julgamento de direito, cristalizada que se mostra a matéria de factos com duas alterações pontuais preconizadas por via do aditamento dos itens M) e N) e, eliminação dos itens 9. e 10., e que o mesmo apenas importara quanto às correcções na exacta medida que dependem dos “gastos associados à Avenida «...k...», nº ....” e “gastos com deslocações e estadas” não aceites enquanto tal pela AT.
Neste particular, a argumentação da Recorrente é escassa, diremos nós dependente de uma alteração da matéria de facto que não logrou, senão atentemos ao vertido nas conclusões W a Z das alegações de recurso, pautando-se por afirmar que a AT “(...) não recolheu elementos que permitam sustentar que cumpriu o ónus da prova que sobre si impende, enquanto pressupostos que legitimam as correções aos gastos declarados pela Recorrente e ao respetivo IVA dedutível, de conformidade com o disposto nos artigos 23° do CIRC e 19° e 20° do CIVA”.
Atentemos, despida das suas considerações gerais sobre o regime de custos em sede de IRC e dedução de IVA, pois que aqui remetemos para tudo o quanto se disse no ponto 2.2.1. deste acórdão, ao discurso fundamentador da decisão objecto de recurso:
«Assim, no caso em apreço e considerando todos os normativos enunciados, incumbe, num primeiro momento, à A.T. o ónus de provar a verificação dos pressupostos legais vinculativos legitimadores da sua actuação, ou seja, os factos constitutivos do direito à liquidação adicional, quer em sede de I.R.C. quer em sede de I.V.A..
Perscrutado o Relatório da inspecção (transcrito na alínea A) dos factos provados), verifica-se que, relativamente (...)
No que concerne aos “Gastos associados à Avenida «...k...», nº ....”, a A.T. reuniu os seguintes elementos:
- o local de entrega dos bens e serviços titulados pelas facturas n.ºs 328 e 339 emitidas pela “[SCom07...]” e n.º 116 emitida pela “[SCom08...]”, sito na “Avenida «...k...», nº ....”, consiste na morada que corresponde ao domicílio/residência do accionista «AA»;
- a Impugnante assumiu que os bens/serviços constantes daquelas facturas tiveram como finalidade a disponibilização de rendimentos em espécie ao referido accionista; e
- tratam-se de bens e serviços de cariz marcadamente pessoal.
Já no que diz respeito aos gastos com “Deslocações e estadas”, a A.T. apurou o seguinte:
- considerando o descritivo da factura n.º 192660, emitida por “[SCom10...]”, verifica-se que são gastos com a estadia de duas pessoas em locais e datas de férias;
- na resposta ao pedido de esclarecimentos no que respeita à factura n.º 192660 foram encontradas incongruências relacionadas com a participação na “[SCom12...]”, que a A.T. descreve no Relatório,
- a contabilização das facturas n.ºs 192660 e 132763 emitidas por “[SCom10...]” e “[SCom11...]” foi efectuada a crédito da conta do accionista (em 2015, na conta “SNC 2871102” e em 2016, na conta “SNC 2782105”), o que, de acordo com a A.T., evidencia a natureza particular da operação; e
- na resposta ao pedido de esclarecimentos, a Impugnante invocou a relação dos gastos com serviços que não constam quer no descritivo das facturas, quer nos contratos subjacentes à sua emissão, e não apresentou qualquer prova documental da alegada relação.
Face ao exposto, resulta de forma manifesta que, ao contrário do que defende a Impugnante, as correcções em causa não se alicerçaram em raciocínios/juízos subjectivos ou conclusivos, pois, como vimos, a A.T. efectuou análises concretas e detalhadas de cada gasto e reuniu um conjunto de elementos fácticos que apreciou de forma conjunta e integrada, sustentando as correcções em causa e as posteriores liquidações adicionais, cumprindo, assim, o ónus da prova que lhe incumbia e inexistindo qualquer violação do princípio da legalidade.
(...)
Por outro lado, no que concerne à alegação de que as características especiais da actividade da Impugnante e a necessidade das deslocações e estadas do accionista «BB» deveriam ter sido ponderadas pela A.T., também não assiste razão à impetrante pois tratam-se de factos que necessitavam não só de alegação concreta e circunstanciada, mas também de serem provados pela Impugnante, o que não se verificou.
Face ao exposto, tendo a A.T. cumprido o ónus probatório, passa a recair sobre o contribuinte o ónus de prova da dedutibilidade dos gastos em causa em sede de I.R.C. e do direito à dedução do I.V.A., o que passa pela apreciação e decisão do invocado erro sobre os pressupostos de facto e de direito, apreciação que se faz em seguida.
(...)
Relativamente aos “Gastos associados à Avenida «...k...», nº ....”, estão em causa os gastos sustentados pelas facturas n.ºs 1/328 e 1/339 emitidas por “[SCom07...]”, de aquisição de “rolo de papel de parede, móveis, colchão para sofá, sommier, tecido, enxoval de almofadas, tapetes, móveis” e “remodelação de interiores do escritório”, nos valores, respectivamente, de € 31.980,00 e € 17.220,00 e ainda pela factura n.º 116 emitida por “[SCom08...]”, de aquisição de “trabalhos de remodelação da sala 1, pintura, recuperação de carpintaria, fornecimento e colocação de móveis”, no valor de € 33.850,00.
A Impugnante reconhece que se tratam de gastos com bens e trabalhos de decoração/remodelação de interiores efectuados na morada do accionista «AA», mas alega que estamos perante rendimentos em espécie que foram atribuídos pela Impugnante ao accionista como pagamento pela elaboração da contabilidade, sustentando, assim, que se tratam de rendimentos da categoria A (trabalho dependente) e, como tal, são gastos relacionados com a actividade da Impugnante e fiscalmente dedutíveis em sede de I.R.C., como gastos com o pessoal e “deverá ser aceite fiscalmente a dedução do IVA constante das aludidas facturas respeitantes ao pagamento dos rendimentos em espécie.”.
Vejamos.
Efectivamente, resultou provado que a Impugnante contabilizou gastos com a aquisição de móveis e outros artigos de decoração e gastos com trabalhos de pintura e carpintaria, colocados e prestados na residência do accionista «AA» (“Avenida «...k...», nº ....”) e que se tratou de rendimentos em espécie atribuídos ao mesmo (alíneas F), G) e J) dos factos provados).
Mais quedou assente que o accionista «AA» foi o contabilista certificado responsável pela contabilidade da Impugnante até 17/08/2018 (alínea H) dos factos provados).
Contudo, do facto do accionista «AA» ter sido o contabilista da Impugnante não se pode inferir, sem mais, que os referidos rendimentos em espécie lhe foram atribuídos como remuneração pelo “trabalho de elaboração da contabilidade”.
De facto, a Impetrante alega essa relação, mas não a provou (cfr. item 8 dos factos não provados), pelo que a sua tese de que estamos perante rendimentos da categoria A e, como tal, perante gastos fiscalmente dedutíveis em I.R.C. e que a dedução do I.V.A. deve ser aceite, não pode ser acolhida pelo Tribunal.
Salienta-se mesmo que tudo indica que «AA», sendo accionista da Impugnante, terá assumido a responsabilidade pela contabilidade de forma gratuita, não remunerada, pois nunca auferiu qualquer remuneração, os gastos em causa não foram contabilizados como rendimentos de trabalho dependente e nem foram declarados nas declarações mensais de remuneração (alíneas I) e K) dos factos provados).
A Impugnante alega ainda que, no que respeita à factura n.º 116 do fornecedor “[SCom08...]”, o I.V.A. foi registado na contabilidade como liquidado e deduzido, face ao regime da inversão do sujeito passivo, mas como não fez a transposição para a declaração periódica de I.V.A., então tal significa que não declarou o I.V.A. que liquidou e nem o I.V.A. que deduziu, pelo que a A.T. teria não só de corrigir o I.V.A. liquidado pela Impugnante (como fez) mas também o I.V.A. que a impetrante tinha o direito de deduzir mas não deduziu ou então abster-se de corrigir o I.V.A. liquidado.
Não assiste razão à Impugnante pois como vimos, não estamos perante bens ou serviços adquiridos com correlação com a actividade da Impugnante (operações tributáveis), mas sim perante a aquisição de “trabalhos de remodelação da sala 1, pintura, recuperação de carpintaria, fornecimento e colocação de móveis” realizados no domicílio do accionista «AA»; pelo que, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 20.º do C.I.V.A. a impetrante não tinha o direito de deduzir o imposto.
Por outro lado, o I.V.A., bem ou mal liquidado numa factura, é para ser entregue nos Cofres do Estado (alínea c) do n.º 1 do artigo 2.º e n.º 2 do artigo 27.º, ambos do C.I.V.A.).
Finalmente, no que concerne aos gastos com “Deslocações e estadas” - facturas nºs 001987, 1918, 12024, 2077, 2079 e 2206, emitidas por “[SCom09...]”, na factura n.º 192660, emitida por “[SCom10...]” e na factura n.º 132763, emitida por “[SCom11...]” -, a Impugnante não logrou provar o que alegou (cfr itens 9 a 14 dos factos não provados).
Importa mesmo salientar que as alegações vertidas na petição inicial são genéricas e padecem de falta de concretização (note-se que não há sequer a alegação de quais os motivos específicos, quais os negócios ou reuniões concretas que supostamente determinaram as viagens e estadas constantes da facturas em causa e nem a identificação das pessoas envolvidas).
Apenas quanto às supostas deslocações ao Algarve, é que vem alegado, com alguma concretização, que o accionista «BB» efectuou “…deslocações ao Algarve para acompanhar os negócios imobiliários referentes à venda de empresa do grupo “[SCom12...]”…”, sem que, no entanto, tenha logrado fazer prova (item 14 dos factos não provados).
Concluindo, constata-se que a A.T. provou os factos constitutivos do direito a proceder às liquidação adicionais (a existência dos factos tributários e a respetiva quantificação) e não violou nem o princípio da verdade material e nem o inquisitório e, por outro lado, a Impugnante não cumpriu o ónus de provar os factos constitutivos do direito à anulação das liquidações que invocou na petição inicial (cfr elenco de factos não provados), pelo que improcede o pedido de anulação das liquidações» (fim de transcrição)
A sentença recorrida, ao assim julgar, não nos merece qualquer reparo, bem pelo contrário, aderimos ao seu discurso fundamentador, no qual nos revemos, expurgada das considerações sobre os “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...».”, sendo ainda que as alterações infligidas aos factos dados como não provados pela 1ª instância não são por si só susceptíveis de alterar o julgado.
Termos em que se julga improcedentes as conclusões de recurso em apreço, o que cumprirá determinar a final.
2.2.5. Dos juros indemnizatórios
Atenta a procedência parcial da impugnação no que tange aos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»”, posto que na petição para além da anulação das liquidações impugnadas, é requerida a condenação da recorrida no pagamento de juros indemnizatórios, cumpre conhecer dos mesmos na proporção da procedência.
A Requerente procedeu ao pagamento do imposto apurado por via das liquidações adicionais impugnadas em sede de IVA e de IRC, no montante de € 57.798,52 (cinquenta e sete, setecentos e noventa e oito euros e cinquenta e dois cêntimos), vide documentos n.º 22 a 29 juntos aos autos e não impugnados.
Acontece, como vimos supra, que as liquidações de IRC e IVA de 2015 e 2016, e respectivas liquidações de juros compensatórios, na exacta medida em que são influenciadas pela correcção operada de não aceitação dos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»”, estão inquinadas por vício de violação de lei, tendo aquele montante sido pago indevidamente.
Nos termos do disposto no artigo 100.º da LGT a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei.
Os actos de liquidação são da inteira responsabilidade da Recorrida AT tendo conduzido a um pagamento de imposto em montante superior ao legalmente devido estando, pois, inquinado por vício de violação da lei, tendo sido praticado por erro imputável aos serviços, pelo que a Recorrente tem direito ao pagamento de juros indemnizatórios.
Com efeito, nos termos do artigo 43.º da LGT são devidos juros indemnizatórios quando exista erro imputável aos serviços de que resulta pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.
Os juros indemnizatórios são devidos, desde a data do pagamento sendo calculados com base no respetivo valor, até à integral devolução à Recorrente, à taxa legal, nos termos dos artigos, artigos 43.º, n.ºs 1 e 4, e 35.º, n.º 10, da LGT, 61.º do CPPT e 559.º do Código Civil, à taxa legal em vigor.
2.3. Conclusões
I. Cabe à Administração Tributária o dever de demonstrar os pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável), impendendo, por seu turno, sobre os administrados apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, quando se mostrem verificados esses pressupostos.
II. As regras do ónus da prova coexistem com o princípio do inquisitório, de acordo com o qual se impõe à administração tributária que ordene oficiosamente as diligências probatórias indispensáveis ao apuramento da verdade material.
III. O princípio do inquisitório e da busca de verdade material exige da administração uma pronúncia expressa sobre uma pretensão sugerida no âmbito do procedimento inspectivo pelo sujeito passivo com o mínimo de suporte probatório.
3.DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder parcial provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida parcialmente no segmento sobre a legalidade da desconsideração dos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»” e, consequentemente, anular parcialmente as liquidações adicionais de IRC e IVA dos anos de 2015 e 2016 na exacta medida em que as mesmas se mostram influenciada pelos “serviços titulados pelas faturas emitidas pelas sociedades [SCom02...], [SCom03...], [SCom04...], [SCom05...] e [SCom06...], nos montantes de € 16.785,72 e € 24.243,20, nos períodos de 2015 e 2016 respetivamente, não é aceite com custo em sede de IRC, determinando o seu acréscimo ao lucro tributável declarado, e o IVA deduzido nos montantes de € 3.860,72 e € 6.310,56, constante daquelas faturas, não é dedutível”.
Custas a cargo da Recorrente e Recorrida, na proporção de 52% e 48%, respectivamente.
Porto, 09 de outubro de 2025
Irene Isabel das Neves
(Relatora)
Paulo Moura
(1.º Adjunto)
Isabel Ramalho dos Santos
(2.ª Adjunta) / Com voto de vencido
Voto de vencido (2ª adjunta):
Discordo da decisão vertida no presente Acórdão relativamente à desconsideração dos “gastos associados à Rua «...X...», n.º «...Y...»” pelas razões que passo a enunciar:
Argumenta a Recorrente que ao invés do assim afirmado a “AT não cumpriu com o principio do inquisitório e da descoberta da verdade material (artigos 55° e 58° da LGT), pois apesar de instada para o efeito, não diligenciou uma visita à casa e residência do acionista e administrador da Recorrente, sita na Rua «...X...», n.º «...Y...», para confirmar que parte das instalações dessa residência foram afetas ao exercício da atividade da Recorrente e que as mesmas se encontravam autonomizadas e apetrechadas para uso empresarial e não "doméstico", limitando-se a AT a assumir que os gastos com bens e serviços, por terem sido colocados e prestados nessa residência e serem luxuosos, eram de carácter pessoal ou particular, não sendo assim gasto fiscal da Recorrente.”
O acórdão entende que a realização da visita solicitada pela recorrente às suas instalações “só deverá ser rejeitada se de todo se mostrar inútil e inidónea ao fim que se propõem, mas sempre devendo a sua rejeição ser expressamente referida pelos SIT.”, sob pena de violação dos princípios da descoberta da verdade material e do inquisitório.
Só há violação dos princípios da descoberta da verdade material e do inquisitório se a diligência que não foi realizada era efetivamente útil, idónea e indispensável ao fim a que se propunha: a descoberta da verdade material no procedimento.
Nunca foi questionado se os gastos com bens comprados e colocados na residência dos acionistas existiram ou não.
A AT reuniu uma série de factos e analisou as faturas, concluindo, e bem, que o tipo de bens em causa, não contribuíram para a obtenção de rendimentos, nem que sejam incorridos no interesse da empresa, na prossecução das respetivas atividades, pelo que o seu gasto associado não é aceite em termos fiscais em face do disposto no art.º 23.º do CIRC, determinando o seu acréscimo ao lucro tributável declarado, assim como o IVA deduzido constante daquelas faturas, não é dedutível, nos termos da alínea b) do nº 1 do artº 20º do CIVA.
No caso em apreço, não estando demonstrada a utilidade, idoneidade e indispensabilidade da realização da visita às instalações para a qual a recorrente apenas se disponibilizou, cuja inutilidade está até demonstrada nos autos, porque destinava-se a demonstrar a existência dos bens na casa dos acionistas da recorrente, que era também a sede da empresa, que podiam coexistir com instalações empresariais ou com a sua utilização para reuniões dessa natureza, factos que não foram questionados a que acrescem os factos apurados pela AT e a análise das faturas que a levaram a concluir, e bem, que os bens em causa, não contribuíram para a obtenção de rendimentos, pelo que o seu gasto associado, não é aceite em termos fiscais em face do disposto no art.º 23.º do CIRC, determinando o seu acréscimo ao lucro tributável declarado, assim como o IVA deduzido constante daquelas faturas, não é dedutível, nos termos da alínea b) do nº 1 do artº 20º do CIVA) não há qualquer violação dos princípios da descoberta da verdade material e do inquisitório.
A falta de explicação do motivo pelo qual não foi realizada a diligência (que consultando o PA o alegado pedido refere que a empresa se prontifica a receber a AT nas suas instalações para comprovar a situação) e a falta no procedimento de inspeção da rejeição expressa da realização da diligência, são irregularidades formais subsumíveis ao vício de forma por falta de fundamentação, que não contendem com a irregularidade substancial subjacente a uma eventual violação de lei dos princípios da descoberta da verdade material e do inquisitório.
Consequentemente, negaria provimento nesta parte ao presente recurso e confirmaria a decisão recorrida. |
