| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
A Recorrente, AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, com sinais nos autos, interpôs recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial interposta por «AA», do indeferimento do recurso hierárquico que apresentou contra a liquidação nº ...47, referente a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2011, no valor de 8.977,46 €.
A Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem: “(…)
A. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou procedente a impugnação judicial intentada pelo impugnante, aqui recorrido, «AA», NIF ...68, contra o ato de indeferimento do Recurso Hierárquico, interposto na sequência do indeferimento da Reclamação Graciosa apresentada contra o ato de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), referente ao ano de 2011, com o n.º ...47, no valor de €8.977,46.
B. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com a referida sentença que anulou a liquidação impugnada e condenou a Autoridade Tributária e Aduaneira no pagamento ao impugnante de juros indemnizatórios, porquanto entende que a decisão proferida enferma de erro de julgamento de facto e de direito.
C. Visando identificar o erróneo julgamento da matéria de facto, em cumprimento do disposto no art. 640º do CPC, salvo o devido respeito, apontar que foi erradamente dado como provado que: “Nos meses de janeiro a dezembro de 2011, a sociedade [SCom01...]) liquidou e pagou o imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, referente ao ora impugnante” - conforme n.º 7 dos factos dados como provados.
D. Como prova de tal facto, o Tribunal a quo indica os documentos de arrecadação de receitas e de liquidação de impostos de fls. 59 a 92 dos autos, que correspondem aos documentos n.ºs 15 a 48 juntos com a petição inicial de impugnação.
E. Acontece que os documentos n.º 15, 16, 18, 19, 21, 22, 24, 25, 27, 28, 30, 31, 33, 35, 37, 38, 40, 41, 43, 44, 46 e 47 (da petição inicial) apenas demonstram que a sociedade [SCom01...]) liquidou e pagou imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, sendo que deles não se extrai qualquer referência ao impugnante, aqui recorrido, ou a qualquer outro trabalhador da sociedade.
F. Com efeito, o nome do impugnante, apenas consta dos documentos n.ºs 17, 20, 23, 26, 29, 32, 34, 36, 39, 42, 45 e 48 (da petição inicial) - que não são constituem parte integrante dos documentos que imediatamente os antecedem- que correspondem a folhas brancas, cada uma com uma tabela intitulada de “Folhas de Salários”, sem qualquer referência ou menção à [SCom01...]), sem qualquer assinatura, carimbo ou qualquer autenticação, pelo que não são idóneos a provar que esta sociedade liquidou e pagou imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, referente ao impugnante, ora recorrido.
G. Os factos dados como provados na sentença recorrida nos pontos 8, 9 e 10, que o Tribunal a quo refere estarem sustentados no depoimento isento prestado pela testemunha «BB», devem ser excluídos do probatório fixado em conformidade com os poderes que são concedidos ao Tribunal ad quem pelo art. 662º do CPC, aplicável por via da al. e) do art. 2º do CPPT, porquanto, com o sempre devido respeito, entende a Fazenda Pública que tal depoimento não deve ser relevado por falta de isenção da testemunha que é cônjuge do impugnante, aqui recorrido, e que, juntamente com ele, entregou a declaração de rendimentos que deu origem à liquidação impugnada nos presentes autos, pelo que, sendo também sujeito passivo do imposto aqui em causa, beneficia diretamente da anulação da liquidação impugnada.
H. Acresce que, no ponto 11 dos factos provados, na tabela aí inscrita, os números de identificação fiscal dos sujeitos passivos A e B, não estão corretos, devendo passar a constar, respetivamente os números ...41 e ..68, bem como deve ser corrigida essa mesma tabela na parte relativa aos “rendimentos obtidos no estrangeiro- trabalho dependente” no montante de €44.218,45, porquanto, conforme resulta da declaração de rendimentos apresentada pelo aqui impugnante e pelo cônjuge tais rendimentos foram obtidos pelo sujeito passivo B, aqui impugnante/recorrido, e não pelo sujeito passivo A.
I. Ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos (art.º 13º n.º 1 do CIRS), sendo certo que sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território (art.º 15º, n.º 1 do CIRS).
J. Com efeito, para o que no caso importa aferir, menciona o art.º 16º, alíneas a) e b) do CIRS que são residentes em território português as pessoas que, no ano a que respeitam os rendimentos hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, ou tendo permanecido por menos tempo, aí disponham, em 31 de dezembro desse ano, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual.
K. Acrescentam ainda os n.º 2 e 3 do art.º 16º do CIRS que são sempre havidas como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direção do mesmo, sendo certo que, nesse caso, a condição de residente pode ser afastada pelo cônjuge que não preencha o critério previsto na alínea a) do n.º 1, desde que efetue prova da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português, caso em que é sujeito a tributação como não residente relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos em território português.
L. Dispõe a alínea a) do n.º 3 do art.º 13º do CIRS que o agregado familiar é constituído pelos cônjuges não separados judicialmente de pessoas e bens e os seus dependentes.
M. Refere o art.º 13º n.º 2 do CIRS que existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direção.
N. Em face do disposto nos artigos 13º n.º 3 a) e 16º n.º 2 do CIRS, residindo em território português o cônjuge do impugnante, este último é sempre havido como residente em território nacional, sem prejuízo de poder afastar essa presunção de residência nos termos do art.º 16º n.º 3 do CIRS.
O. No caso em apreço, a liquidação impugnada teve origem na declaração de rendimentos relativa ao ano de 2011, entregue pelo próprio impugnante e pelo cônjuge, na qual declararam que naquele ano eram residentes em território nacional, sendo certo que o impugnante apenas em 2011/12/21, 10 dias antes do término do ano de 2011, comunicou a alteração da sua residência para Angola.
P. Atenta a presunção de residência a que se refere o art.º 16º n.º 2 do CIRS, é manifesto que é ao impugnante que, nos termos do art.º 74º da LGT, cabe o ónus da prova dos factos constitutivos do direito que alega.
Q. Pelo que, é ao impugnante que cabe provar que, no ano de 2011, não permaneceu em território português mais de 183 dias seguidos ou interpolados, que tendo permanecido por menos tempo não dispunha, em 31 de dezembro de 2011, de habitação em condições que fizesse supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual, e que, face à presunção de residência a que se refere art.º 16º n.º 2 do CIRS, e ao disposto no n.º 3 do mesmo artigo, além de ter de demonstrar que não preenche o critério previsto na al. a) do n.º 1 do art.º 16º do CIRS, tem de provar que inexiste uma ligação entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português.
R. Atentos os factos considerados provados (expurgados dos factos 7 a 10, que não se consideram demonstrados nos autos), entende a Fazenda Pública que tal prova não foi feita.
S. Com efeito, o acordo de destacamento de longa duração celebrado entre o impugnante e [SCom02...], Lda, por si só, não prova a permanência do impugnante em Angola durante todo o ano de 2011.
T. Relativamente ao passaporte do impugnante, aqui recorrido, que tem incorporados vistos de trabalho válidos para o ano de 2011 e carimbos de entradas em Angola, em 10/01/2011, 05/04/2011 e 29/07/2011, não demonstra a residência ou a permanência do impugnante em Angola durante todo o ano de 2011, porquanto, embora demonstre a entrada no país naquelas datas, aquele documento não contém as datas de saída daquele país, pelo que não é possível determinar quantos dias aquele aí permaneceu.
U. Acresce que a declaração subscrita pelo próprio impugnante, na qual declara que mantém a habitação em Portugal para curtas estadias e férias e que presta serviço na empresa [SCom01...] desde 2010/09/12, também não é idónea a demonstrar os factos nela declarados.
V. Em relação ao certificado de inscrição consular, emitido pelo Consulado Geral de Portugal em Benguela, onde consta como residência Estrada ..., Angola, a data de entrada no país em 2010/09/12 e a validade até 2016/11/22, é manifesto que tal documento não é suscetível de provar a efetiva permanência do impugnante em Angola, porquanto, a inscrição consular pode ser feita mesmos nos casos em que os interessados se desloquem ao país ocasionalmente, seja em trabalho, ou por outro qualquer motivo.
W. No que concerne ao facto de o impugnante ter alterado o seu domicílio fiscal para Angola, em 2011/12/21, 10 dias antes do término do ano de 2011, é evidente que também não demonstra que ele permaneceu lá durante esse ano, não se podendo concluir, como fez o Tribunal a quo, que esta declaração é relevante para a definição da situação de não residente do impugnante nesse ano.
X. É certo que o art.º 13º n.º 7 do CIRS refere que “a situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é aquela que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeite”. No entanto, para a verificação da situação de residência em território nacional há que aferir dos critérios definidos no art.º 16º do CIRS, não sendo relevante, para este efeito, a declaração de alteração do domicílio fiscal para Angola entregue 10 dias antes do término do ano de 2011.
Y. Pelo que também não se vislumbra qualquer contradição entre a declaração modelo 3 de IRS, na qual o impugnante declarou ser residente em território nacional durante o ano de 2011 com a declaração de alteração do domicílio fiscal no final desse mesmo ano.
Z. Pelo exposto, atentos os elementos juntos aos autos, e ressalvado o devido respeito, afigura-se que o Tribunal a quo fez uma errada valoração da prova produzida ao concluir que o impugnante fez prova da permanência em território nacional por período inferior a 183 dias no ano de 2011 e que inexiste uma ligação maior entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português, com a consequente anulação da liquidação impugnada.
AA. Em face do artigos 13º, n.º 3, al. a), 15º, n.º 1 e 16º n.º 1, 2 e 3 do CIRS, deve o impugnante, aqui recorrido, ser considerado residente em território português, com a consequente tributação, em sede de IRS, dos rendimentos auferidos no estrangeiro.
BB. Sem prescindir, ainda que assim não se entenda: decorre, dos factos provados que a liquidação impugnada teve origem na declaração de rendimentos modelo 3 de IRS, apresentada pelo impugnante e pelo cônjuge, da qual constam declarados rendimentos de trabalho dependente auferidos no estrangeiro pelo primeiro, e rendimentos da categoria A auferidos, em Portugal, por este último, sendo que o impugnante apenas se insurge contra a tributação, em sede de IRS, dos rendimentos declarados no anexo J (rendimentos auferidos no estrangeiro).
CC. Neste sentido, atenta a causa de pedir que sustenta o pedido de anulação efetuado pelo impugnante, bem como a fundamentação plasmada na sentença recorrida, entende a Fazenda Pública, com o devido respeito, que a consequência decisória seria a anulação parcial e não a anulação total da liquidação de IRS.
DD. É pacífico na jurisprudência e na doutrina que o ato tributário é um ato divisível, e como tal, suscetível de ser anulado apenas parcialmente (cfr. nesse sentido, entre muitos outros, Acórdão do Pleno do STA de 10/04/2013, proc. n.º 0298/12, e Acórdãos do STA de 02/12/2015, proc. n.º 0754/15, de 18/11/2015, proc. n.º 0699/15, de 13/11/2013, proc. n.º 0285/13, de 29/05/2013, proc. n.º 0994/11, de 30/04/2013, proc. n.º 01374 e de 26/03/2003, proc. n.º 01973/02), pelo que a sentença recorrida ao anular a referida liquidação na sua totalidade, excedeu o necessário à reposição da legalidade, anulando a liquidação na parte que não foi impugnada, nomeadamente, na parte relativa à tributação dos rendimentos de trabalho dependente auferidos em território nacional.
EE. Com a ressalva do sempre devido respeito, também não concorda a Fazenda Pública com a condenação da Administração Tributária no pagamento de juros indemnizatórios, porquanto entende que, in casu, não se encontram preenchidos os pressupostos consagrados no artigo 43.º da LGT, designadamente o da existência de um erro imputável aos serviços.
FF. Conforme resulta dos factos provados, a liquidação impugnada teve na sua génese a declaração de rendimentos, modelo 3 de IRS, entregue pelo impugnante e pelo cônjuge, sendo que a considerar-se que existiu um erro ou lapso nessa declaração, no que concerne aos rendimentos auferidos no estrangeiro pelo impugnante, tal erro ou lapso nunca podia ser detetado nem na fase da submissão dessa declaração, nem na fase da emissão da correspondente liquidação conforme afirma a sentença recorrida, porquanto, conforme se expôs, não existe qualquer contradição entre a declaração de alteração do domicílio para Angola a 10 dias do fim do ano de 2011 e a declaração de rendimentos obtidos no estrangeiro desse mesmo ano no anexo J.
GG. Acresce que, a existir tal erro, também não podia ter sido detetado em sede de reclamação graciosa ou recurso hierárquico, conforme refere a sentença, porquanto não foram juntos aos autos pelo impugnante, no âmbito desses procedimentos, documentos ou outro qualquer meio de prova, que permitisse concluir pela situação de não residente em território nacional no ano de 2011.
HH. Com efeito, os documentos a que se referem os números 1, 2, 3 dos factos provados, apenas foram juntos em sede de impugnação, por requerimento enviado pelo impugnante em 2016/02/25, na sequência do despacho proferido nos presentes autos, em 2015/11/12, sendo que os restantes documentos que foram entregues em sede administrativa (constantes nos números 4 e 5 dos factos provados) não constituem prova da permanência do impugnante em Angola durante o ano de 2011.
II. Pelo exposto, não vislumbra a Fazenda Pública qualquer erro imputável aos serviços que sustente a condenação no pagamento de juros indemnizatórios nos termos do art.º 43º da LGT.
JJ. Nestes termos, discorda a Fazenda Pública do julgamento que na sentença recorrida foi feito no âmbito da matéria de facto e de direito porque, salvo o respeito devido e sem prejuízo de melhor opinião, fez uma errada seleção e valoração da prova produzida nos presentes autos, bem como efetuou uma errada interpretação e aplicação dos preceitos legais referidos ao longo desta peça processual.
Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso anulando a douta decisão recorrida, com as legais consequências, assim se fazendo
JUSTIÇA..(…)”
1.2. A Recorrida apresentou contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:
“(…)
1. Vem o representante da Fazenda Pública interpor recurso da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial intentada pelo impugnante, aqui recorrido «AA», com o NIF ...68, contra o acto de indeferimento do Recurso hierárquico, interposto na sequência do indeferimento da Reclamação Graciosa, apresentada contra o acto de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), referente ao ano de 2011, com o n.º ...47, no valor de Eur. 8.977,46.
2. Entendemos que, não assiste razão ao Recorrente, sendo que a douta sentença proferida, suficientemente elaborada, não merece qualquer censura.
3. Alega o Recorrente que a decisão do Tribunal a quo de ordenar a anulação da liquidação n.º ...47, referente ao IRS de 2011 e condenar a Autoridade Tributária e Aduaneira no pagamento ao impugnante de juros indemnizatórios, enferma de erro de julgamento de facto e de direito.
4. Alegando, para além do mais, que não podia o Tribunal a quo dar como provado o facto de a sociedade [SCom01...]), durante os meses de Janeiro a Dezembro de 2011, liquidou e pagou imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrém, referente ao Impugnante «AA».
5. Não podemos concordar com a alegação do Recorrente. Porquanto,
6. O Recorrente quer fazer crer que os documentos juntos a fls. 59 a 92 dos autos, não são idóneos a fazer prova de tal facto. O certo é que nunca o Recorrente impugnou a autenticidade dos referidos documentos, tendo os mesmos sido objecto de análise crítica pelo Tribunal a quo que os considerou idóneos, e fundamentando a sua convicção e decidido em conformidade com os mesmos.
7. A verdade é que, o Recorrente, na expectativa de obter uma decisão favorável, faz uma análise individualizada dos documentos, querendo fazer crer que entre eles inexiste qualquer ligação.
8. Ora, não é verdade o aqui alegado pelo Recorrente. Os documentos juntos têm de ser analisados em conjunto, porque se completam. Os documentos juntos com a petição inicial sob os números 15, 16, 18, 19, 21, 22, 24, 25, 27, 28, 30, 31, 33, 35, 37, 38, 40, 41, 43, 44, 46 e 47, são folhas de arrecadação de receitas e de liquidação de impostos, que provam efectivamente os impostos pagos pela sociedade [SCom01...]), no que diz respeito ao trabalho por conta de outrem, referente ao impugnante «AA».
9. E, por sua vez os documentos juntos com a petição inicial sob os números 17, 20, 23, 26, 29, 32, 34, 36, 39, 42, 45 e 48, constituem a listagem dos impostos devidos por esse mesmo trabalho por conta de outrem. Nestes documentos que servem de suporte à liquidação, são identificados todos os trabalhadores, bem como os montantes devidos por cada um deles. Como se pode verificar, em todas as listagens consta a identificação do impugnante, aqui recorrido.
10. Para além do mais, o valor total constante destas listagens, em cada um dos meses do ano de 2011, é sempre e exactamente o mesmo que consta dos documentos atrás referidos.
11. Ainda diremos que, incorre em erro o recorrente quando afirma que a entidade patronal do impugnante, é a [SCom02...]. Como resulta inequívoco do contrato de destacamento junto aos autos, o Recorrido «AA», esteve destacado em Angola, exercendo funções e ao serviço da sociedade [SCom01...]), entidade que lhe pagou o vencimento e procedeu à liquidação do imposto devido.
12. Pelo que, bem esteve o Tribunal a quo ao dar como provado o constante do Ponto 7 da douta sentença recorrida.
13. Alega o recorrente que não poderiam ter sido dado como provados os factos constantes dos pontos 8, 9 e 10 do probatório, na douta sentença recorrida.
14. Por entender que o Tribunal a quo não poderia considerar, como considerou as declarações da testemunha «BB», mulher do impugnante.
15. Ora, na verdade o recorrente não concorda é com a decisão do Tribunal a quo, por a mesma lhe ser desfavorável.
16. O Tribunal a quo, deu como provado, e bem que o impugnante durante o ano de 2011 prestou a sua actividade profissional exclusivamente em Angola, onde auferiu a totalidade dos seus rendimentos de trabalho, assim como deu como provado que no ano de 2011 o mesmo manteve a sua residência em Angola, tendo-se deslocado a Portugal apenas nas férias em Abril, em Agosto e em Dezembro.
17. Decisão esta devidamente fundamentada, tendo a douta decisão tido em consideração que: “... o depoimento da testemunha «BB», apesar de ser cônjuge do impugnante depôs com clareza e isenção, sendo o seu depoimento, conjugado com o teor dos documentos juntos aos autos, designadamente o passaporte, vistos e carimbos nele apostos, determinantes para a formação da convicção do Tribunal no que se refere ao estabelecimento da residência do impugnante em Angola durante todo o ano de 2011, bem como a determinação da data das suas deslocações a Portugal durante esse ano...”.
18. Pelo que bem esteve o Tribunal a quo ao dar como provados os factos constantes dos pontos 8, 9 e 10 do probatório.
19. Pretende pois, o recorrente que se estabeleça a presunção de residência, de acordo com o disposto no Artigo 16°, n° 2 do CIRS.
20. Alegando que era ao impugnante que competia, nos termos do artigo 74° da Lei Geral Tributária, provar os factos constitutivos do direito que alega, in casu, a prova de que no ano de 2011 não permaneceu em território português mais do que 183 dias, seguidos ou interpolados (critério do artigo 16°, n° 1, alínea a) do CIRS), bem como lhe competia provar que inexistiu uma ligação maior, entre a maior parte da suas actividades económicas e o território português (critério do artigo 16°, n° 3 do CIRS).
21. Ora, só olvidando os factos carreados para os autos e dados como provados na douta sentença, pode o recorrente persistir em tal.
22. No que se refere à prova da permanência em território português por período inferior a 183 dias verificamos já que a mesma se encontra efectuada pelo impugnante, nos moldes supra descritos.
23. No que concerne à inexistência de maior ligação entre as suas actividades económicas e o território português, no caso concreto, rendimentos de trabalho dependente, a mesma está demonstrada à saciedade atento o facto de o impugnante apenas ter rendimentos, no ano de 2011, em Angola, local da prestação de trabalho e colocação dos rendimentos à sua disposição, ou seja, inexiste qualquer ligação entre os seus rendimentos e o território português conforme os factos provados n° 7 a 11).
24. Ou seja, dúvidas não existem nos autos de que o impugnante, aqui recorrido, no ano de 2011 foi não residente em território nacional, não tendo auferido cá qualquer rendimento.
25. Pelo que bem esteve o Tribunal a quo ao considerar o Impugnante, aqui recorrido como não residente em território português.
26. Vem também o recorrente alegar que deve apenas ser ordenada a anulação parcial da declaração apresentada, por o impugnante apenas se insurgir contra a tributação, em sede de IRS, dos rendimentos declarados no anexo J (rendimentos auferidos no estrangeiro).
27. Efectivamente, o que se pretende é a exclusão do anexo J, dos rendimentos auferidos no estrangeiro. Por tal anexo ter sido apresentado por erro no preenchimento da declaração.
28. Todavia, a Autoridade Tributária podia e devia ter conhecido deste erro, em sede de Reclamação Graciosa, bem como em sede de Recurso Hierárquico, onde foram carreados todos os elementos indispensáveis e necessários para que a recorrente tivesse conhecido do mesmo. Bem como foram juntos os documentos necessários a esse conhecimento, como aliás se pode verificar pelos documentos juntos aos autos, nomeadamente pelo Doc. 9 junto com a petição inicial, e do processo administrativo junto pela Autoridade Tributária.
29. Sendo que a Autoridade Tributária, apenas não o fez porque não quis. Pelo que estamos perante um erro que deverá ser imputado aos serviços. Ora, verificando-se que houve um erro que deve ser imputado aos serviços, terá de ser ordenada a anulação de tal acto. E a anulação judicial do acto implica o desaparecimento de todos os seus efeitos, e a reposição da ordem jurídica, pelo que teria de ser como foi a autoridade tributária condenada no pagamento de juros indemnizatórios.
30. Pelo que outra não poderia ser a decisão do Tribunal a quo senão ordenar a anulação do acto tributário, na sua totalidade. Condenando a Autoridade Tributária no pagamento de juros indemnizatórios.
31. Assim sendo, verifica-se que a decisão proferida pelo Tribunal a quo é inatacável.
32. E, tudo ponderado, dúvidas não restam de que a sentença recorrida não merece qualquer censura, devendo, assim, manter-se aquela douta sentença na íntegra e julgar-se totalmente improcedente o presente recurso, com o que se fará JUSTIÇA.
TERMOS EM QUE CONSIDERANDO TER, A DOUTA SENTENÇA, APLICADO CORRECTAMENTE O DIREITO E ADOPTADO CRITÉRIO DE EQUIDADE, RAZOABILIDADE E NÃO MERECER QUALQUER CENSURA, DEVE CONFIRMAR-SE NA ÍNTEGRA, NEGANDO-SE PROVIMENTO AO RECURSO, ASSIM SE FAZENDO JUSTIÇA..”
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido parcialmente provimento ao recurso.
Com a concordância dos Ex.mos Senhores Juízes Desembargadores Adjuntos submete-se o recurso à Conferência para julgamento, com dispensa dos vistos legais nos termos dos artigos 657º, n.º 4, do Código de Processo Civil (CPC) e 281.o do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT).
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões do recurso, nos termos do artigo 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do Código de Processo Civil, salvo questões de conhecimento oficioso.
No presente recurso são as de saber se a sentença recorrida fez uma errada seleção e valoração da prova produzida nos autos, bem como efetuou uma errada interpretação e aplicação dos preceitos legais.
3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:”(…)
1. Com data de 01/09/2010 foi celebrado contrato de cessão de posição contratual entre [SCom01...],LDA, [SCom02...], LDA e o impugnante, respectivamente, como primeiro, segundo e terceiro contraentes, no qual o primeiro contraente declara ceder ao segundo a posição contratual no contrato de trabalho que mantém com o impugnante, o que todos declaram aceitar, passando o impugnante a exercer a categoria de profissional de Encarregado em quaisquer instalações do segundo contraente - cfr. contrato de fls. 185 a 190 em suporte físico (a que se referem todas as fls. adiante indicadas sem outra referência)
2. Com data de 07/09/2010 foi celebrado acordo de destacamento de longa duração entre [SCom02...], LDA e o impugnante, respectivamente, na qualidade de primeiro e segundo contraentes, com vista à “execução de trabalhos de coordenação oficinal em Angola”, pelo período de 36 meses, com início em 13/09/2010 e término em 12/09/2013, renovável por iguais períodos de tempo até ao limite máximo de cinco anos, e em cujos considerandos se pode ler: “(...) A [SCom02...] tem fortes relações comerciais e societárias com a empresa [SCom01...], SARL)(...)” - cfr. documento de fls. 192 a 193, verso dos autos;
3. No passaporte... nº ...95, emitido em 04/06/2010 e válido até 04/06/2015, encontram-se apostos, entre o mais, os seguintes vistos - cfr. cópia de passaporte de fls. 167 a 182 dos autos:
- visto de trabalho nº ...74/SME/10 [SCom01...], emitido em ... em 29/09/2010, válido entre 29/09/2010 e 29/09/2011, múltiplas entradas, designadamente em 10/01/2011, 05/04/2011 e 29/07/2011;
- visto de trabalho nº ...74/SME/11 [SCom01...], emitido em ... em 20/09/2011, válido entre 20/09/2011 e 20/09/2012, múltiplas entradas, designadamente em 02/01/2012, 03/04/2012, 17/04/2012 e 27/08/2012;
- visto de trabalho nº ...64/SME/12 [SCom01...], emitido em ... em 02/10/2012, válido entre 02/10/2012 e 02/10/2012, múltiplas entradas, designadamente em 18/12/2012, 08/01/2013, 29/03/2013, 10/08/2013 e 22/08/2013;
4. Com data de 22/11/2010 o impugnante subscreveu declaração do seguinte teor - cfr. declaração a fls. 29 dos autos:
“Eu, «AA» (..) declaro que mantenho a minha habitação em Portugal para curtas estadias e férias, por força do contrato de trabalho que mantenho e me vincula à empresa [SCom01...], onde presto serviço desde 12 de Setembro de 2010 (...).”;
5. Em 23/11/2011 foi emitido no Consulado Geral de Portugal em Benguela o certificado de inscrição consular nº ...93, relativo ao impugnante, com indicação de data de entrada no País em 12/09/2010 e validade até 22/11/2016, e residência na Estrada ..., Angola - cfr. documento de fls. 32 dos autos;
6. Em 21/12/2011 o impugnante apresentou no Serviço de Finanças de ...-2 declaração de actualização do domicílio fiscal, onde indicou esse domicílio em Angola, assinalando os campos: residente no estrangeiro - sim; residente não habitual - não; e, representante - «BB» - cfr. fls. 30 e 31 dos autos;
7. Nos meses de Janeiro a Dezembro de 2011, a sociedade [SCom01...]) liquidou e pagou o imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, referente ao ora impugnante - cfr. documentos de arrecadação de receitas e de liquidação de impostos de fls. 59 a 92 dos autos;
8. Durante o ano de 2011 o impugnante prestou a sua actividade profissional exclusivamente em Angola, onde auferiu a totalidade dos seus rendimentos de trabalho por conta de outrem, único de que dispõe;
9. Durante o ano de 2011 o impugnante manteve a sua residência habitual em Angola, tendo-se deslocado a Portugal somente nas férias: em Abril de 2011, cerca de uma semana na altura da Páscoa; em Agosto - cerca de 2 semanas; e, em Dezembro - cerca de 1 semana na altura do Natal;
10. Nessas alturas o impugnante comparecia nas reuniões familiares, com o seu agregado familiar - cônjuge e dois filhos, bem como com a família mais alargada;
11. Em 16/04/2012 foi apresentada pelo impugnante a declaração de IRS modelo 3 nº 3468-20..., na qual foi declarado, entre o mais, o seguinte - cfr. declaração modelo 3 de IRS e nota de liquidação, respectivamente a fls. 4 e de fls. 30 a 35 do procedimento de reclamação graciosa apenso (PRG):
 | Sujeito Passivo A
- ...39 | Sujeito Passivo B
- ...14 | Total | |
| Natureza da declaração | | 1ª declaração do ano | |
| Residência fiscal | | Residentes - Continente | |
| Rendimentos Categoria A | 10.915,68 € | | - | 10.915,68 € | |
Rendimentos obtidos no
estrangeiro - trabalho dependente | 44.218,45 € | | - | 44.218,45 € | |
12. Com base na declaração referida no ponto antecedente, em 02/05/2012 foi emitida a liquidação de IRC nº ...47, no valor a pagar de 8.977,46 €, referente ao exercício de 2011 e com data limite de pagamento de 31/08/2012 - cfr. consulta de liquidação de IRS a fls. 4 do PRG;
13. A liquidação referida no ponto antecedente foi integralmente paga em 25/11/2013 - cfr. documentos de fls. 11 a 13 do processo administrativo apenso (PA);
14. Em 18/06/2012 o impugnante apresentou reclamação graciosa peticionando a anulação da liquidação, com os seguintes fundamentos - cfr. petição a fls. 3 do PRG:
“(...) a) Foi apresentado por lapso o anexo J em virtude do contribuinte «AA» ser considerado não residente e não tendo obtido qualquer rendimento de qualquer tipo em território português.
b) Pelo motivo referido na alínea a) os rendimentos auferidos pelo requerente são tributados no país onde exerce a sua actividade laboral. (...)”;
15. Por ofício nº 50964/0403, de 10/08/2012, remetido por correio registado sob o nº ...84..., em 13/08/2012 e dirigido à representante do impugnante, e nessa qualidade, foi o impugnante notificado para exercer o seu direito de audição prévia - cfr. ofício e talão de registo dos CTT, a fls. 26 e 27 do PRG;
16. Em 22/08/2012 o impugnante exerceu o seu direito de audição prévia, mantendo no essencial os fundamentos já invocados e juntando documentos - cfr. documentos de fls. 28 a 37 do PRG;
17. Em 10/09/2012 foi emitido parecer do qual consta, entre o mais, o seguinte - cfr. parecer a fls. 40, frente e verso do PRG:
“(...) Resposta ao Direito de Audição
(...) Vejamos;
3. Alega o reclamante que não obteve qualquer rendimento em território português, mas, de acordo com o n° 1 al. a) do art° 18° do CIRS “consideram-se obtidos em território português os rendimentos de trabalho dependente decorrentes de actividades nele exercidas, ou quando tais rendimentos sejam devidos por entidades que nele tenham residência...” (sublinhado nosso), o que é o caso da entidade devedora dos rendimentos.
4. Alega, ainda, o reclamante que é não residente, mas, de acordo com o n° 2 do art° 16° do CIRS “são sempre havidas como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele reside qualquer das pessoas a quem incumbe a direcção do mesmo”.
5. Todavia, e conforme o n° 3 do mesmo art°, “A condição de residente ... pode ser afastada pelo cônjuge que não preencha o critério previsto na al. a) do n° 1, desde que efectue prove da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas actividades económicas e o território português ...”.
6. E prevê o n° 4 do referido art° que “sendo feita a prova referida no número anterior, o cônjuge residente em território português apresenta uma única declaração dos seus próprios rendimentos ... segundo o regime aplicável às pessoas na situação de separados de facto ... ".
7. Ora bem, aquando da submissão da declaração modo 3 de IRS/2011, o reclamante assinalou a qualidade de residente, a composição do agregado familiar (composto por si, a sua esposa e dois dependentes) e o estado civil de “casado”, indicando, ainda, encargos com imóveis/habitação própria permanente em território português.
8. Ao apresentar a declaração mod. 3 como o fez, declara fazer parte de um agregado familiar em que uma das pessoas a quem incumbe a direcção desse agregado reside em território português e, como tal, o imposto incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, ainda que obtidos fora do território nacional.
9. Pelo que não vislumbramos o que pretende o reclamante, fazer parte do agregado familiar e ao mesmo tempo não declarar os rendimentos (sob pretexto de que os mesmos são tributados no país onde exerce a sua actividade laboral), o que não tem enquadramento legal, ou afastar a condição de residente, e então o cônjuge residente («BB») seria tributado de acordo com as regras do n° 4 do art° 16° do CIRS?
10. É que o n° 3 do art° 16° do CIRS, na redacção dada pela Lei n° 60-A/2005 de 31/12 estabelece uma opção de tributação, mediante a qual o contribuinte que esteja nessas condições pode optar: ou declara os rendimentos em conjunto com o cônjuge e a tributação é feita como residente em Portugal e pela totalidade dos rendimentos, ou exerce a opção prevista no nº 3 do artº 16° do CIRS, sendo o seu cônjuge tributado como separado de facto, nos termos do seu nº 4.
11. Mas, tratando-se de uma opção inerente à situação familiar do sujeito passivo, a mesma teria que ter sido exercida aquando da apresentação da declaração de rendimentos, dado que, nos termos do Ofício-Circulado nº 2785/98, de 20/01, as opções inerentes à situação familiar dos sujeitos passivos, uma vez exercidas, são irreversíveis, não podendo o contribuinte através de reclamação graciosa vir alterar a opção exercida inicialmente. (...)”
18. Em 20/09/2012 foi proferido despacho a indeferir o pedido de reclamação graciosa e determinando a notificação do ora impugnante para recorrer hierarquicamente ou impugnar - cfr. despacho a fls. 40 do PRG;
19. O despacho referido no ponto antecedente foi notificado ao impugnante, através do ofício nº 60244, de 25/09/2012, remetido via correio registado sob o nº ...94..., com aviso de recepção, recebido em 28/09/2012 - cfr. ofício, talão dos CTT e aviso de recepção a fls. 41 a 43 do PRG;
20. Em 26/10/2012 o impugnante apresentou recurso hierárquico reproduzindo, no essencial, os fundamentos já invocados na reclamação graciosa - cfr. petição a fls. 3 a 9 do processo de recurso hierárquico (PRH);
21. Por despacho de 07/08/2013 foi indeferido o recurso hierárquico referido no ponto antecedente, essencialmente com os fundamentos já constantes da decisão de indeferimento da reclamação graciosa - cfr. despacho e informação de fls. 29 a 32 do PRH;
22. O despacho referido no ponto antecedente foi notificado ao impugnante, através do ofício nº 53406, de 23/08/2013, remetido via correio registado sob o nº ...27..., com aviso de recepção, recebido em 02/09/2013 - cfr. ofício, talão dos CTT e aviso de recepção a fls. 33 a 35 do PRH;
23. Em 02/12/2013 foi apresentada neste Tribunal, via telecópia, a petição inicial da presente impugnação judicial - cfr. comprovativo de fls. 2 dos autos;
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FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa.
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MOTIVAÇÃO
A convicção do Tribunal fundou-se no posicionamento das partes, assumido nos respectivos articulados e, na análise crítica dos documentos e informações oficiais juntos aos autos não impugnados, bem como nos processos administrativo, de reclamação graciosa e de recurso hierárquico, em apenso, conforme indicado em cada um dos pontos do probatório.
No que se refere à prova testemunhal, foram inquiridas as duas testemunhas indicadas pelo impugnante, «BB» e «CC», respectivamente suas cônjuge e irmã.
O depoimento de ambas as testemunhas foi credível e consistente, pese embora o nervosismo demonstrado pela testemunha «CC» ter impedido a valoração do seu depoimento pelo Tribunal em termos absolutos.
Já no que se refere ao depoimento da testemunha «BB», apesar de ser cônjuge do impugnante, depôs com clareza e isenção, sendo o seu depoimento, conjugado com o teor dos documentos juntos aos autos designadamente o passaporte, vistos e carimbos nele apostos, determinante para a formação da convicção do Tribunal no que se refere ao estabelecimento da residência do impugnante em Angola durante todo o ano de 2011, bem como a determinação da data das suas deslocações a Portugal durante esse ano, num total de cerca de cinco semanas, correspondente aos dias úteis de férias a que tem direito e que utilizou pra visitar a sua família, participando das reuniões familiares (cfr. pontos 8, 9 e 10 do probatório). (…)”
3.2. O recurso é o meio processual que se destina a impugnar as decisões judiciais, e nessa medida, o tribunal superior é chamado a reexaminar a decisão proferida e os seus fundamentos (Art.º 627.º do CPC).
Quer a alteração da matéria de facto ou errada apreciação e valoração da prova, pressupõe o erro do julgamento de facto, o qual ocorre quando, da confrontação dos meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o julgamento efetuado é desconforme com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.
O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova.
A alteração pelo TCA da decisão da matéria de facto pressupõe que, para além da indicação dos pontos de facto considerados incorretamente julgados, sejam indicados os concretos meios de prova constantes do processo ou de gravação realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida (Vide art.º 640º e 662º CPC.).
Só se esses meios de prova determinarem e forçarem decisão diversa da proferida se pode concluir, ter a 1ª instância incorrido em erro de apreciação das provas legitimador da respetiva correção pelo Tribunal Superior.
O juiz a quo, na decisão sobre a matéria de facto, aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, sendo que, na formação dessa convicção, não intervêm apenas factores racionalmente demonstráveis, já que podem entrar também elementos que, em caso algum, podem ser importados para a gravação vídeo ou áudio.
Assentando a decisão da matéria de facto, no presente caso, na convicção criada no espírito do juiz e baseada na livre apreciação das provas testemunhal e documental que lhe foram apresentadas, a sindicância de tal decisão não pode deixar de respeitar a liberdade da 1ª instância, na respetiva apreciação.
Como refere o acórdão do Tribunal da Relação de Évora, de 05/05/11 (processo 334/07.3 TBASL.E1), ainda no âmbito do antigo CPC, “O erro na apreciação das provas consiste em o tribunal ter dado como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido manifestamente contrária, seja por força de uma incongruência lógica, seja por ofender princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum (sendo em todos os casos o erro mesmo notório e evidente), seja também quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial mas, note-se, excluindo este.
Não basta, pois, que as provas permitam dentro da liberdade de apreciação das mesmas, uma conclusão diferente, a decisão diversa a que aludem os artºs 690-A nº 1 al. b) e 712º nº 1 al. a) e b), terá que ser única ou, no mínimo, com elevada probabilidade e não apenas uma das possíveis dentro da liberdade de julgamento.” (destacado nosso).
Importa reter que na apreciação pelo tribunal de recurso da prova gravada, como é o caso do presente recurso, deve ter-se em conta, por um lado, que “O tribunal colectivo aprecia livremente as provas, decidindo os juízes segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto (art. 655º, nº1 do CPC), pelo que, sob pena de pôr em causa os princípios da oralidade e da livre convicção que informam a nossa lei processual civil, o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e/ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância” (acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09). Por outro lado, que “No caso de gravação da audiência de julgamento o tribunal superior deve agir com cautela já que se encontra privado da oralidade e da imediação que foram determinantes da decisão em 1.ª instância,…” – vide, acórdão do STA, de 9/2/2012 (processo nº 967/11). (…).”
É, pois, de concluir do exposto que a modificação quanto à valoração da prova, tal como foi colhida e apreendida pela 1ª instância, só se justificará se, feita a reapreciação, fosse evidente a grosseira análise e valoração que foi efetuada pelo tribunal recorrido.
Volvendo ao caso dos autos a Recorrente impugna a matéria de facto provado nos pontos 7, 8,9, 10 e 11.
No que concerne ao primeiro facto consta que: “7. Nos meses de Janeiro a Dezembro de 2011, a sociedade [SCom01...]) liquidou e pagou o imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, referente ao ora impugnante - cfr. documentos de arrecadação de receitas e de liquidação de impostos de fls. 59 a 92 dos autos;”
Analisados os documentos, em que o tribunal recorrido se sustentou, verifica-se que os documentos n.º 15, 16, 18, 19, 21, 22, 24, 25, 27, 28, 30, 31, 33, 35, 37, 38, 40, 41, 43, 44, 46 e 47 juntos com a petição inicial, são documentos com o título de “Documento de Arrecadação de Receitas”, com carimbo da República de Angola - Ministério das Finanças onde consta que a sociedade [SCom01...]), no ano de 2011 (janeiro a dezembro) liquidou e pagou imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem, num determinado montante (global) sem estarem identificados os trabalhadores que estavam subjacentes a estes pagamentos.
Junto com cada um desses documento encontra-se intercalados uma tabela intitulada “Folhas de salários referentes ao mês de.. /11” sem qualquer identificação da entidade que a elaborou, nem carimbo, mantendo somente uma listagem com o nome de cerca de 28 pessoas, onde consta o nome do Recorrido marido, e o cálculo de imposto e o seu valor total (documentos n.ºs 17, 20, 23, 26, 29, 32, 34, 36, 39, 42, 45 e 48).
Como bem refere a Recorrente esses documentos, não fazem parte do documento que o antecede, trata-se de uma folha em branco, onde consta a referida tabela, sem qualquer assinatura, carimbo ou qualquer autenticação, pelo que não são idóneos para provar que essa sociedade liquidou e pagou impostos sobre o rendimento do trabalho por conta de outros referente ao Impugnado/Recorrido.
Analisado a demais prova produzida dela não resulta confirmação que se possa inferir que nos meses de janeiro a dezembro, tenha sido efetuados pagamentos ao Recorrido por trabalho dependente e efetuados os respetivos descontos.
Nesta conformidade procede à alteração do facto 7, o qual passara a ter a seguinte redação:
“7. Nos meses de janeiro a dezembro de 2011, a sociedade [SCom01...]) liquidou e pagou o imposto sobre o rendimento de trabalho por conta de outrem,”
A Recorrente impugna também os factos dados como provados na sentença nos pontos 8, 9 e 10 sustentados no depoimento prestado pela testemunha «BB», defendendo que devem ser excluídos do probatório, no entendimento que não deve ser relevado por falta de isenção da testemunha, que é cônjuge do Impugnante, aqui Recorrido e que juntamente com ele entregou a declaração de rendimentos que deu origem à liquidação impugnada.
Se bem entendemos a pretensão da Recorrente entende ocorrer falta de isenção da testemunha e por ter interesse direto na decisão da causa e ser cônjuge ao Recorrido.
Tendo o Tribunal recorrido considerado a testemunha hábil para depor, e considerado o depoimento credível, consistente e claro e não tendo a Recorrente dado cumprimento integral ao disposto na alínea b) do n.º1 e n.º 2 do art.º 640.º do CPC, não pode este Tribunal, por esses motivos, excluir do probatório tais factos.
No entanto, por dever de ex officio, impõem-se a análise dos factos 8 e 9 deles constando que: “8. Durante o ano de 2011 o impugnante prestou a sua actividade profissional exclusivamente em Angola, onde auferiu a totalidade dos seus rendimentos de trabalho por conta de outrem, único de que dispõe;
9. Durante o ano de 2011 o impugnante manteve a sua residência habitual em Angola, tendo-se deslocado a Portugal somente nas férias: em Abril de 2011, cerca de uma semana na altura da Páscoa; em Agosto - cerca de 2 semanas; e, em Dezembro - cerca de 1 semana na altura do Natal;”
Da sua simples leitura deles decorre que encerram um juízo ou conclusão, contendo, desde logo em si mesmos a decisão da própria causa, e em consequência dos mesmos a impugnação judicial foi resolvida.
Tem a doutrina entendido que “Os factos conclusivos são aqueles que encerram um juízo ou conclusão, contendo, desde logo em si mesmos a decisão da própria causa ou, visto de outro modo, se tais factos forem considerados provados ou não provados, toda a acção seria resolvida (em termos de procedência ou improcedência), com base nessa única resposta”.” in “A fundamentação de facto e de direito da decisão cível”, págs. 106 de Helena Cabrita.
Dispõem o n.º 4 do artigo 607º, do CPC que: “Na fundamentação da sentença o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que foram admitidos por acordo, provados por documento ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou pelas regras de experiência”.
Decorre deste normativo que a fundamentação de facto da decisão só pode ser integrada por factos.
E como refere o acórdão n.º 488/08.1TBVPA da Relação do Porto de 07.10.2013 “Pode afirmar-se, em sentido muito simplificador, que uma conclusão implica um juízo sobre factos e estes, quando em si mesmos considerados, revelam uma realidade, compreensível e detectável sem necessidade de qualquer acréscimo dedutivo”.
No mesmo sentido, refere o acórdão da Relação de Guimarães de 11.10.2018, proferido no âmbito do processo n.º 616/16.3T8VNF-D: “Ou seja, antes como agora, a fundamentação (de facto) da decisão (sentença ou acórdão) só pode ser integrada por factos.
Não é fácil, muitas vezes, distinguir matéria de facto de matéria de direito e, quanto à primeira, se estamos perante uma conclusão ou um puro facto. “Pode afirmar-se, em sentido muito simplificador, que uma conclusão implica um juízo sobre factos e estes, quando em si mesmos considerados, revelam uma realidade, compreensível e detetável sem necessidade de qualquer acréscimo dedutivo” – Acórdão da Relação do Porto de 07/10/2013, processo n.º 488/08.1TBVPA.P1 (José Eusébio de Almeida), in www.dgsi.pt.
No mesmo sentido, veja-se Acórdão desta Relação de Guimarães (onde foi adjunta a ora relatora) de 17/12/2014, processo n.º 62/14.3TBPTL-B.G1 (António Santos), in www.dgsi.pt, onde se pode ler: “Antes de mais, importa não olvidar que a instrução de qualquer causa e/ou incidente, apenas deve ter por objecto os temas da prova enunciados ou, quando não tenha de haver lugar a esta, os factos necessitados de prova (positivos e concretos - cfr. artºs 5º e 410º, ambos do CPC), estando por consequência excluídos da tarefa instrutória quaisquer meros “juízos de valor, induções, conclusões, raciocínios e valorações de factos “, pois que, todos eles importam uma actividade que é de todo “estranha e superior à simples actividade instrutória - Cfr. Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil, Vol. III, 3 ª Edição, 1981, pág. 212.
De resto, ainda que o actual CPC não inclua uma disposição legal com o conteúdo do artº 646º n.º 4 do pretérito CPC (o qual considerava não escritas as respostas sobre matéria de direito), é todavia nossa convicção que tal não permite concluir que pode agora o juiz incluir no elenco dos factos provados meros conceitos de direito e/ou conclusões normativas, e as quais, a priori e antecipada e comodamente, acabem por condicionar e traçar desde logo o desfecho da acção ou incidente, resolvendo de imediato o thema decidendum.
Ou seja, continua para nós a ser válido o entendimento de que o que importa é que a decisão de direito venha a ser resolvida no momento adequado, e tendo ela por base e objecto a realidade concreta apurada - factos concretos - e revelada nos autos por via da instrução, sendo então e de seguida - após aquela fixada - os subjacentes factos concretos objecto de valoração jurídica” (…)”
Limitando-se o facto 8 a dizer, que durante o ano de 2011, o Impugnante prestou a sua atividade profissional exclusivamente em Angola, sem precisar o que fez, onde, quando e sem demonstrar os montantes dos rendimentos, é um juízo conclusivo que não pode ser valorado.
No que concerne ao facto 9, e por inerência do que disse no anterior facto não se pode manter pois também aqui nada foi dito, a acerca do lugar da residência, quando e durante quanto tempos aí a manteve.
Por fim a Recorrente alega que o facto 11 dos factos provados, na tabela aí inscrita, os números de identificação fiscal dos sujeitos passivos A e B, não estão corretos, devendo passar a constar, respetivamente os números ...41 e ..68, bem como deve ser corrigida essa mesma tabela na parte relativa aos “rendimentos obtidos no estrangeiro- trabalho dependente” no montante de €44.218,45, porquanto, conforme resulta da declaração de rendimentos apresentada pelo aqui impugnante e pelo cônjuge tais rendimentos foram obtidos pelo sujeito passivo B, aqui impugnante/recorrido, e não pelo sujeito passivo A.
Verificando erro no quadro constante do facto 11 procede à sua alteração passando a constar a seguinte redação:
“11. Em 16/04/2012 foi apresentada pelo impugnante a declaração de IRS modelo 3 nº 3468-20..., na qual foi declarado, entre o mais, o seguinte - cfr. declaração modelo 3 de IRS e nota de liquidação, respectivamente a fls. 4 e de fls. 30 a 35 do procedimento de reclamação graciosa apenso (PRG):
| Sujeito Passivo A
..68
...48/968 | Sujeito Passivo B ...41 | Total | |
| Natureza da declaração | | 1ª declaração do ano | |
| Residência fiscal | | Residentes - Continente | |
| Rendimentos Categoria A | - | | 10.915,68 | 10.915,68 € | |
Rendimentos obtidos no
estrangeiro - trabalho dependente | 44.218,45 € | | - | 44.218,45 € | |
4. JULGAMENTO DE DIREITO
Estabilizada a matéria de facto, importa agora verificar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento por errada interpretação dos preceitos legais, designadamente do artigo artigos 13º, n.º 3, al. a), 15º, n.º 1 e 16º n.º 1, 2 e 3 do CIRS.
A questão em dissídio nos autos, é a de saber se a liquidação de IRS nº ...47 é ilegal, por erro nos pressupostos de facto e de direito, em virtude de o Impugnante/Recorrido, durante o ano de 2011, não ter sido residente em Portugal, nem aqui ter auferido rendimentos.
A sentença recorrida anulou a liquidação nº ...47, referente a IRS do exercício de 2011, condenou a Autoridade Tributária no pagamento ao impugnante de juros indemnizatórios, no pressuposto que os rendimentos auferidos pelo Impugnante/Recorrido em Angola da sua atividade profissional em 2011 não estão sujeito a tributação em Portugal, por força do estatuto de não residente de que gozava desde esse ano, inclusive.
Vejamos:
Para melhor compreensão da questão importa esclarecer que foi apresentado pelo Recorrido e pelo seu cônjuge, em 16/04/2012 a declaração de IRS, modelo 3, onde foram declarados rendimentos obtidos no estrangeiro.
Nessa sequência a AT procedeu à liquidação do respetivo imposto, com a qual o Recorrido não se conformou, tendo deduzido reclamação graciosa seguida de recurso hierárquico, pretendendo autorização para entregar o modelo 3 do IRS referente ao ano de 2011, sem a inclusão do anexo J, a fim de evitar dupla tributação, não tendo obtido vencimento nessas instâncias, daí ter deduzido impugnação judicial.
Decorre, do disposto no art.º 1.º do Código do IRS (CIRS) em cujo n.º 2 se prevê que “[o]s rendimentos, quer em dinheiro quer em espécie, ficam sujeitos a tributação, seja qual for o local onde se obtenham, a moeda e a forma por que sejam auferidos”.
O artigo 13.º, do CIRS, (norma de incidência pessoal) preceitua que: “1- Ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos.
2- Existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direção.
3- O agregado familiar é constituído por:
a) Os cônjuges não separados judicialmente de pessoas e bens e os seus dependentes;
b) Cada um dos cônjuges ou ex-cônjuges, respetivamente, nos casos de separação judicial de pessoas e bens ou de declaração de nulidade, anulação ou dissolução do casamento, e os dependentes a seu cargo;
c) (…)
d) (…).”
4-(…)
5-(…)
6-(…)
7- A situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é aquela que se verifica no último dia do ano a que o imposto respeite.”
Dispõem o artigo 15º do CIRS que: “1- Sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
2- Tratando-se de não residentes, o IRS incide unicamente sobre os rendimentos obtidos em território português”
Em síntese, decorre do art.º 13º n.º 2 do CIRS existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direção.
Nos termos da alínea a) do n.º 3 do art.º 13º do CIRS que o agregado familiar é constituído pelos cônjuges não separados judicialmente de pessoas e bens e os seus dependentes.
E por força do n.º1 do artigo 15º do CIRS sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
O artigo 16º do CIRS, com epigrafe “Residência” preceitua que: “1 - São residentes em território português as pessoas que, no ano a que respeitam os rendimentos:
a) Hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados;
b) Tendo permanecido por menos tempo, aí disponham, em 31 de Dezembro desse ano, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual;
(…)
2 - São sempre havidas como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direcção do mesmo.
3 - A condição de residente resultante da aplicação do disposto no número anterior pode ser afastada pelo cônjuge que não preencha o critério previsto na alínea a) do nº 1, desde que efectue prova da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas actividades económicas e o território português, caso em que é sujeito a tributação como não residente relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos em território português nos termos do artigo 18º.
4 - Sendo feita a prova referida no número anterior, o cônjuge residente em território português apresenta uma única declaração dos seus próprios rendimentos, da sua parte nos rendimentos comuns e dos rendimentos dos dependentes a seu cargo segundo o regime aplicável às pessoas na situação de separados de facto nos termos do disposto no nº 2 do artigo 59º. (…)”.
O conceito de residência fiscal tem subjacente, designadamente os seguintes pressupostos, como decorre do citado art.º 16.º do CIRS: a) Permanência em território português mais de 183 dias seguidos ou interpolados; b) Permanência por menos tempo, se aí se dispuser, em 31 de dezembro desse ano, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual.
Da interpretação conjunta dos artigos 13.º n.º 3 a) e 16.º n.º 2 do CIRS, são sempre havidas como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direção do mesmo, sem prejuízo de poder afastar essa presunção de residência nos termos do art.º 16º n.º 3 do CIRS.
A liquidação efetuada, teve por pressuposto a declaração de rendimentos relativa ao ano de 2011, entregue pelo próprio Recorrido e pelo cônjuge, na qual declararam que naquele ano eram residentes em território nacional e que o sujeito passivo A auferiu rendimento obtidos no estrangeiro e o sujeito passivo B, em Portugal (facto 11).
Pretende o Recorrido alterar este status quo, com base nos argumentos que em 21/12/2011 mudou a sua residência para Angola e aí auferiu rendimentos e foram pagos impostos e só se deslocava a Portugal por ocasiões festivas.
Como dispõe o n.º 3 do art.º 16.º do CIRS a condição de residente pode ser afastada pelo cônjuge que não preencha o critério previsto na alínea a) do nº 1, desde que efetue prova da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português, caso em que é sujeito a tributação como não residente relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos em território português nos termos do artigo 18º.
Ou seja, a condição de residente pode ser afastada pelo Recorrido desde que prove que não permaneceu em território português mais de 183 dias, seguidos ou interpolados.
Decorre da matéria de facto provada, no ponto 6, que em 21/12/2011 o Impugnante/Recorrido apresentou no Serviço de Finanças de ...-2 declaração de atualização do domicílio fiscal, onde indicou esse domicílio em Angola, assinalando os campos: residente no estrangeiro - sim; residente não habitual - não; e, indicando o seu representante, «BB».
Somente a partir de 21/12/2011 é dado conhecimento à Administração Fiscal que é residente em Angola, o que não é suficiente para afastar a presunção de residente.
Preceitua o n.º 1 do art.º 74.º da LGT que “O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributário ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.” (destacado nosso).
Sendo certo que o Recorrido e seu cônjuge pretendia apresentar a declaração do modelo 3 sem a junção do anexo J, tem a seu cargo ónus de provar os factos constitutivo do direito que invoca, ou seja, provar que, no ano de 2011, não permaneceu em território português mais de 183 dias seguidos ou interpolados.
Porém da matéria de facto provada resulta nos presentes autos que o Impugnante/Recorrido iniciou a sua prestação de trabalho em Angola, para “execução de trabalhos de coordenação oficinal em Angola”, pelo período de 36 meses, com início em 13/09/2010 e término em 12/09/2013, renovável por iguais períodos até ao limite máximo de cinco anos (facto 2).
Pese embora o Recorrido tivesse ensaiado provar que auferiu rendimento em Angola e sido pago pela sua entidade patronal o IRS correspondente, não logrou provar como supra ficou decidido.
Resulta do facto 3 que no passaporte... nº ...95, emitido em 04/06/2010 e válido até 04/06/2015, encontram-se apostos, entre o mais, os seguintes vistos: o nº ...74/SME/10 [SCom01...], emitido em ... em 29/09/2010, válido entre 29/09/2010 e 29/09/2011, múltiplas entradas, designadamente em 10/01/2011, 05/04/2011 e 29/07/2011; e o nº ...74/SME/11 [SCom01...], emitido em ... em 20/09/2011, válido entre 20/09/2011 e 20/09/2012, múltiplas entradas, designadamente em 02/01/2012, 03/04/2012, 17/04/2012 e 27/08/2012.
Decorre ainda do facto provado em 5 que em 23/11/2011 foi emitido no Consulado Geral de Portugal em Benguela o certificado de inscrição consular nº ...93, relativo ao impugnante, com indicação de data de entrada no País em 12/09/2010 e validade até 22/11/2016, e residência na Estrada ..., Angola.
Estes factos (4 e 5) não são suficiente para provar que o Recorrido teve durante o ano de 2011 residência efetiva em Angola, demonstrando os vistos de trabalho, registado entradas em 10/01/2011, 05/04/2011 e 29/07/2011 bem como a declaração do Consulado certificado de inscrição consular, e ainda a declaração por si subscrita que consta dos factos provados (facto 4) em que declara que mantem a habitação em Portugal para curtas estadias e férias, por força do contrato de trabalho com a empresa [SCom01...].
Nesta conformidade sentença recorrida ao ter julgado procedente a impugnação judicial, e anulado a liquidação de IRS, por erro nos pressupostos de facto, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, por errada interpretação dos preceitos legais, designadamente do artigo artigos 13º, n.º 3, al. a), 15º, n.º 1 e 16º n.º 1, 2 e 3 do CIRS.
Nesta conformidade, não tendo o Recorrido/Impugnante afastado a presunção estabelecida no art.º 16.º do CIRS, terá o recurso proceder, com as normais consequências legais.
Face ao decidido dá-se por prejudicado o conhecimento das demais questões equacionadas no recurso.
4.2. E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. Decorre do art.º 13º n.º 2 do CIRS existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direção.
II. Nos termos da alínea a) do n.º 3 do art.º 13º do CIRS que o agregado familiar é constituído pelos cônjuges não separados judicialmente de pessoas e bens e os seus dependentes.
III. E por força do n.º1 do artigo 15º do CIRS sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
IV. Da interpretação conjunta dos artigos 13.º n.º 3 a) e 16.º n.º 2 do CIRS, são sempre havidas como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direção do mesmo, sem prejuízo de poder afastar essa presunção de residência nos termos do art.º 16º n.º 3 do CIRS.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, conceder provimento ao recurso, anular a sentença recorrida, e manter a liquidação impugnada com todas as suas consequências.
Custas pelo Recorrido, em ambas as instâncias, nos termos dos artigos 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC.
Porto, 29 de janeiro de 2025
Paula Maria Dias de Moura Teixeira (Relatora)
Rui Esteves (1.ª Adjunto)
Maria da Conceição Pereira Soares (2.ª Adjunta) |