Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00577/09.5BEPNF

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	02/17/2022

Tribunal:	TAF de Penafiel

Relator:	Ana Patrocínio

Descritores:	MÉTODOS INDIRECTOS, CONTRADIÇÃO COM A MATÉRIA DE FACTO PROVADA, DÚVIDA FUNDADA

Sumário:	I - Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º, n.º 3 do CPPT), não se pode basear a anulação da liquidação na existência de “fundada dúvida” sobre a quantificação operada, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho está vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indirectos (artigo 100.º, n.º 2 do CPPT). II - Os factos em que assenta a decisão da AT de determinar a matéria tributável por recurso a métodos indirectos são passíveis de contraprova, nos termos do disposto no artigo 346.º do Código Civil, destinada a torná-los duvidosos. Não o tendo conseguido o contribuinte, a decisão da AT mantém-se na ordem jurídica.* * Sumário elaborado pela relatora


Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

F., contribuinte fiscal n.º (…), residente em (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, proferida em 12/11/2012, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IVA e respectivos juros compensatórios, relativamente aos anos de 2000 e 2001, nos montantes, respectivamente, de €3.038,23 de IVA e €662,85 de juros compensatórios e de €6.721,77 de IVA e €1.029,90 de juros compensatórios.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“1.- A recorrente alegara na sua petição que as mercadorias constantes dos autos não foram adquiridas por si, mas pelo seu ex-companheiro B..
2.- O referido B. acabou por entregar declaração nos Serviços de Administração Fiscal assumindo a aquisição das mercadorias e as suas vendas.
3.- A douto decisão deu por provado que a recorrente nos exercícios em causa tinha um colaborador e companheiro com quem se desentendeu, sendo do seu conhecimento que efectuou aquisições intracomunitárias em seu nome e utilizando o seu número de identificação fiscal.
4.- Foi mostrada prova de que fora a recorrente de que efectuou as aquisições constantes dos autos, bem como assumidas pelo próprio que as adquiriu e vendeu.
5.- Mostra-se provado nos autos que o B. entregou a declaração de início de actividade em 2000-02-02 com início nessa mesma data e a declaração de cessação de actividade em 2004-03-02 e reportada a 2002-06-30 e não como vem alegado na douta decisão, havendo erro.
6.- O facto do B. não apresentar declaração da aquisição dos bens não pode ser imputado à recorrente.
7.- Há erro na douta decisão quanto à interpretação da Matéria Provada em 7, 22 e 23 da mesma e a sua subsunção ao direito aplicável.
8.- Há contradição entre a alegação da douta decisão e a matéria provada, na medida em que se alega que: “ ... a impugnante não demonstrou que aquelas aquisições tenham sido por si efectuadas”, quando em 7 da Matéria Provada se verifica que o B. adquiriu as mercadorias usando o número de contribuinte da recorrente.
9.- Mesmo que dúvidas surgissem, o acto tributário deveria ser anulado - art.° 100° CPPT.
10.- A douta decisão violou, entre o mais, o disposto nos artigos 513° e ss CPC, art.° 668° CC e 100.º CPPT.
TERMOS EM QUE E NOS MAIS DE DIREITO, REVOGANDO E/OU ANULANDO A DOUTA DECISÃO SE FARÁ JUSTIÇA.”

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A Recorrida não contra-alegou.

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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, por contradição entre a matéria de facto apurada e a fundamentação da decisão, e se deveria ter sido aplicado o disposto no artigo 100.º do CPPT.

III. Fundamentação
1. Matéria de facto

Da sentença prolatada em primeira instância consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Dos factos provados com base nos elementos de prova documental existentes nos autos e no depoimento das testemunhas, com relevância para a decisão da causa:
1.º - A ora impugnante foi sujeita a acção inspectiva em cumprimento do Despacho n°44366.
2.º - A mesma decorreu de 26.11.2003 a 07.04.2004 e teve como motivo o facto da contribuinte apresentar divergências no VIES, nos exercícios de 2000 e 2001.
3.º - Da acção inspectiva efectuada resultaram, através do recurso a métodos indirectos, correcções à matéria tributável de IRS e IVA e o apuramento de imposto (IVA) em falta e correcções de natureza meramente aritmética (IRS).
4.º - A ora impugnante encontrava-se colectada pelo exercício de actividade de comércio por grosso de madeira e de produtos derivados, CAE 51531.
5.º - Possuía contabilidade organizada por opção e encontrava-se registada no regime normal trimestral do IVA.
6.° - Através da análise aos elementos contabilísticos, constataram os Serviços de inspecção tributária que foram efectuadas aquisições intracomunitárias mas os valores contabilizados e declarados diferem dos valores que constam da base de dados do sistema informático - sistema VIES - cfr. teor do relatório de inspecção tributária ínsito no Processo Administrativo (PA) apenso aos autos.
7.º - A ora impugnante nos exercícios em causa tinha um colaborador e companheiro, de cidadania Espanhola com o qual se desentendeu, sendo do seu conhecimento que efectuou várias aquisições intracomunitárias em seu nome e utilizando o seu número de identificação fiscal, conforme declarou em Auto de Declarações (anexo III) - cfr. teor de fls.32 do relatório de inspecção tributária ínsito no PA apenso aos autos.
8.º - Pelos factos verificados no ponto 1, do relatório de inspecção tributária, verificaram os Serviços de inspecção tributária a omissão de compras nos exercícios de 2000 e 2001 no montante de € 11.906 e €25.966 respectivamente.
9.º - A ora impugnante enviou aos Serviços do IVA declarações periódicas de IVA de substituição para os quatro trimestres de 2001, para corrigir algumas divergências de VIES - aquisições intracomunitárias - cfr. teor de fls.35 do relatório de inspecção tributária ínsito no PA apenso aos autos.
10.º - Na declaração do 1.º trimestre acrescentou à base tributável a factura n.º 129 de 03.01.2001 no montante de 1.032.993$ (5.152,55€) - cfr. teor de fls.35 do relatório de inspecção tributária ínsito no PA apenso aos autos.
11.º - Em 22.032004, a impugnante entregou ao Serviço de Finanças de, declaração de substituição modelo 3 e anual de 2001 para acrescer às vendas declaradas o mesmo montante de 5.152,55 € - cfr. teor de fls.35 do relatório de inspecção tributária ínsito no PA apenso aos autos.
12.º - A impugnante não exerceu o direito de audição constante da notificação que lhe foi enviada em 13.04.2004, nos termos do art. 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) e art. 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária.
13.º - Em 11.01.2005 a ora impugnante deduziu reclamação graciosa contra a liquidação objecto da presente impugnação - cfr. doc. de fls.70 do PA apenso aos autos.
14.º - A impugnante requereu, finda a acção inspectiva, a revisão da matéria colectável em conformidade com o disposto no art. 91.º, da LGT - cfr. doc. de fls.47 a 52 do PA apenso aos autos.
15.° - Os peritos reuniram em 30.07.2004, não tendo chegado a acordo quanto ao valor da causa, motivo pelo qual elaboraram cada um o seu parecer - cfr. doc. de fls.53 a 58 do PA apenso aos autos.
16.° - Nos termos do n.°6 do art.92.° da LGT, em 17.08.2004, foi proferida decisão do procedimento de revisão pelo órgão competente, determinando-se o indeferimento, na totalidade, da reclamação apresentada - cfr. doc. de fls.59 do PA apenso aos autos.
17.° - Em 28.03.2007 a ora impugnante foi notificada por carta registada, através do ofício n.°27953/0403 do teor do projecto de despacho proferido em 27.03.2007 e, para exercer, querendo, no prazo de 10 (dez) dias, o direito de audição previsto no art. 60.º da LGT.
18.°- O que não fez.
19.º - Em 19.04.2007 a ora impugnante foi notificada do indeferimento da reclamação graciosa.
20.° - Em 16.05.2007 foi apresentado pela ora impugnante recurso hierárquico.
21.º - Por despacho de 20.04.2009 foi o mesmo indeferido.
22.º - No ano de 2000 a impugnante já não era companheira de B. - cfr. prova testemunhal.
23.° - Quando se separou do B. passou a fazer para esse o transporte das madeiras que ele comprava e a factura esse serviço - cfr. prova testemunhal.
24.º - A ora impugnante, a partir do ano de 2000, comprou e vendeu madeiras - cfr. prova testemunhal.
25.° - A queixa apresentada pela impugnante contra B. deu entrada na secretaria do Ministério Público de Paredes em 21.05.2007.
26.° - No referido inquérito foi proferido despacho de arquivamento em 23 de Dezembro de 2009 por não terem sido recolhidas provas suficientes da prática de crimes.
Com relevância para a decisão a proferir não resultam provados outros factos.
No que respeita à factualidade considerada provada e relevante à decisão da causa, o Tribunal fundou a sua convicção na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e que não foram objecto de impugnação, assim corno, em parte dos factos alegados pelas partes que não foram impugnados e que estão, igualmente, corroborados pelos documentos constantes dos autos (cfr. artigos 74° e 76° n.1 da LGT e artigos 362° e seguintes do Código Civil), bem como, nos depoimentos prestados pelas testemunhas apresentadas pelo impugnante.
No que à valoração da prova testemunhal se refere, o Tribunal considerou os depoimentos das testemunhas J. e L, em geral, como repetitivos, mas pouco consistentes.
J. é um comerciante de madeira, que conheceu a impugnante quando ela era companheira do B. e, a eles lhe comprava madeiras. Revelou ter com a impugnante uma relação de amizade, mas o seu depoimento foi confuso e repleto de incertezas.
Com precisão, com relevância para a questão em apreciação, do seu depoimento resulta, tão só, que a impugnante viveu até ao ano de 2000 com o Sr. B. e, que quando dele se separou passou a fazer-lhe o transporte das madeiras que ele comprava.
A testemunha L, foi companheiro da impugnante nos anos em causa (2000 e 2001). O seu depoimento foi pouco preciso, dele resultou provado que, a impugnante viveu até ao ano de 2000 com o Sr. B. e, que quando dele se separou passou a fazer-lhe o transporte no seu camião (da impugnante) das madeiras que ele comprava, do qual a impugnante se pagava e, que a impugnante ainda comprou e vendeu madeiras, embora não soubesse dizer ao tribunal com exactidão durante quanto tempo.
Quanto ao demais, os referidos depoimentos não foram valorados pelo Tribunal, porquanto do seu conteúdo não resultaram suficientemente demonstrados quaisquer outros factos relevantes para a decisão a proferir nos autos.”

2. O Direito

Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel e pela qual se considerou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações do IVA e respectivos juros compensatórios, referentes aos anos de 2000 e 2001.
As liquidações supra referidas resultaram da decisão final de indeferimento do pedido de revisão da matéria tributável, por referência a uma acção inspectiva promovida pelos serviços da AT, onde, por terem constatado omissão de compras, no exercício de 2000 de €11.906,00, e no exercício de 2001, de €25.966,00, se apurou a necessidade de correcções à matéria tributável por recurso a métodos indirectos.
A Recorrente insurge-se contra a sentença recorrida, apelidando-a de injusta, pois se a impugnante não adquiriu as madeiras em discussão nos autos, não as podia vender. Com efeito, a decisão recorrida afirma que a Recorrente não conseguiu fazer prova de que as mercadorias não foram adquiridas por si. No entanto, alerta nas suas alegações de recurso que B. entregou declaração onde mencionou que as aquisições foram efectuadas por ele próprio, e que também as testemunhas assim depuseram.
Termina a Recorrente alegando que, mesmo que dúvidas houvesse, sempre o acto tributário deveria ser anulado, nos termos do artigo 100.º do CPPT.
Diga-se, desde já, que a questão da “dúvida fundada”, estando em causa a determinação da matéria tributável por recurso a métodos indirectos, tem um campo de aplicação muito mais restrito do que ocorre nas demais situações de prova do facto tributário – mesmo que exista não deve ser considerada se o recurso à determinação por métodos indirectos resultar, como é o caso, da inexistência na contabilidade de elementos ou documentos necessários a um real apuramento da existência e quantificação do facto tributário (n.º 2 do artigo 100.º).
Esse restrito campo de aplicação, que o legislador acolheu no citado preceito conduziu a que a jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores há muito venha firmando de forma unânime o entendimento de que «Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º n.º 3 do CPPT), não pode a sentença recorrida fundar a anulação da liquidação na existência de “fundada dúvida” sobre a quantificação operada, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho lhe estava vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indirectos (artigo 100.º n.º 2 do CPPT)» - cfr. Acórdão do STA, de 17/10/2018, proferido no âmbito do processo n.º 261/11.0BECBR.
Dispõe o n.º 2 do artigo 100.º do CPPT que: «Em caso de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos não se considera existir dúvida fundada, para efeitos do número anterior, se o fundamento da aplicação daqueles consistir na inexistência ou desconhecimento, por recusa de exibição da contabilidade ou escrita e demais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, ainda que os contribuintes invoquem razões acidentais».
Entende JORGE LOPES DE SOUSA (Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, 6.ª edição, 2011, pp. 137/138 – nota 7 ao artigo 100.º do CPPT) que os atrasos na escrituração e suas irregularidades não supridos no prazo legal, bem como a insuficiência de elementos de contabilidade para levar a cabo uma determinação directa da matéria tributável, parecem consubstanciar situações de inexistência de tal escrituração necessária para essa determinação directa. A inexistência a que se refere o n.º 2 deste art. 100.º não pode ser entendida apenas como a inexistência total de elementos de escrita, pois não seria razoável que a existência apenas de um qualquer elemento de escrita, com falta da generalidade dos restantes, pudesse justificar um regime diferente do ónus da prova em matéria de quantificação da matéria tributável. Por isso, esta inexistência tem de conectar-se com a finalidade probatória que se tem em vista, o que conduz a concluir que ela existirá sempre que falte algum ou alguns dos elementos de escrita legalmente exigidos e quando, com eles, não for possível a determinação exacta da matéria tributável (destacado nosso).
No caso dos autos, decorre do relatório de inspecção, para o qual remete a decisão final proferida em sede de procedimento de revisão, que a Administração fundamentou o recurso a métodos indirectos no disposto na alínea a) do artigo 88.º da LGT – “impossibilidade de comprovação e quantificação directa da matéria tributável”-, em razão de irregularidades da contabilidade.
De facto, a AT verificou que a contribuinte efectuou aquisições intracomunitárias, mas que os valores contabilizados e declarados diferem dos valores que constam da base de dados do sistema informático – sistema VIES - observando omissão de compras nos exercícios de 2000 e 2001, no montante de €11.906,00 e de €25.966,00, respectivamente, e, por isso, efectuou correcções às vendas de mercadorias desses anos. Face aos factos relatados no relatório de inspecção tributária, concluiu não ser possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação do resultado tributável, pelo que o seu apuramento ocorreu com recurso aos métodos indirectos, por força do disposto na alínea b) do artigo 87.º, alínea a) do artigo 88.º da LGT e artigo 39.º do Código de IRS.
Tais irregularidades, não supridas, por se desconhecer os reflexos nas respectivas vendas, terão impossibilitado o controlo directo da matéria tributável e justificaram o recurso a métodos indirectos, que o tribunal a quo sancionou.
É, todavia, também pacífico que ao contribuinte não está vedado alegar e provar que houve erro ou excesso de quantificação, designadamente alegando e provando que o concreto método escolhido para fazer funcionar a presunção é inadequado para o acerto, ainda que possível (por aproximação), dessa quantificação.
Efectivamente, “Ainda que caiba à Administração Tributária eleger o critério conducente à determinação da matéria tributável, o mesmo tem de revelar-se adequado e racionalmente justificado, isto é, tem de revelar-se como um modo adequado de aproximação à realidade que visa tributar”, pelo que, “Em caso de litígio entre o contribuinte e a Administração Tributária quanto ao critério eleito e aos resultados deste, cabe ao Tribunal verificar a sua correcta interpretação e aplicação ao caso concreto, isto é, aferir se o “critério presuntivo eleito” se revelou nas circunstâncias concretas ajustado e adequado ao fim tido em vista e se essa adequação e justeza de mostra comprovada pelos factos apurados.» - cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 18/06/2015, proferido no processo n.º 7006/13, bem como os arestos do Supremo Tribunal Administrativo aí citados.
Ora, nada disto foi questionado pela Recorrente, tão-pouco alguma vez invocou quaisquer factos tendo em vista demonstrar excesso na quantificação.
Na sua petição de impugnação, e reiterado neste recurso, a Recorrente alegou não ter sido ela que adquiriu as mercadorias que a AT detectou no sistema VIES em divergência com os documentos contabilísticos e valores declarados. Assim sendo, retirou a ilação de que não as vendeu, estando implícito que a AT não poderia presumir vendas de mercadorias fundadas em adquisições que a própria não realizou.
Porém, na sentença recorrida afirma-se não ter a impugnante logrado fazer a prova de que as aquisições intracomunitárias, que justificaram o apuramento de IVA em falta com recurso a métodos indirectos, para os exercícios de 2000 e 2001, não foram efectuadas por si.
Apesar de nas conclusões das alegações do recurso se invocar a violação do artigo 668.º do CC (deveria querer escrever-se CPC) pela decisão recorrida, apontando para eventual nulidade da sentença, a verdade é que tal vício na elaboração da decisão não se mostra expressamente invocado, nem sustentado, referindo-se, antes, a erro de julgamento, por contradição.
É, assim, nesta perspectiva que iremos enfrentar a alegação de contradição entre a fundamentação da decisão e a matéria considerada provada no ponto 7 da decisão da matéria de facto. Defende a Recorrente que se mostra provado que o B. efectuou aquisições intracomunitárias em nome da Recorrente, utilizando o seu número de contribuinte, conforme vertido no ponto 7 do probatório, mas o tribunal recorrido julgou no sentido de a impugnante não ter demonstrado que aquelas aquisições tenham sido pelo dito B. efectuadas.
No fundo, esta alegada contradição reconduz-se às ilações que o tribunal recorrido retirou dos factos apurados.
O tribunal “a quo” utilizou uma técnica censurável ao verter nos factos provados algumas passagens/fundamentação do relatório de inspecção tributária, como o ponto 7 em apreço:
“7.º - A ora impugnante nos exercícios em causa tinha um colaborador e companheiro, de cidadania Espanhola com o qual se desentendeu, sendo do seu conhecimento que efectuou várias aquisições intracomunitárias em seu nome e utilizando o seu número de identificação fiscal, conforme declarou em Auto de Declarações (anexo III) - cfr. teor de fls. 32 do relatório de inspecção tributária ínsito no PA apenso aos autos.”
Com efeito, a melhor técnica impunha que constasse da decisão da matéria de facto a existência do acto proferido com a fundamentação (de facto e de direito) mais relevante desse acto impugnado, que serviu de sustentação para a AT optar pelo recurso aos métodos indirectos para fixação da matéria tributável.
Isto porque não podemos olvidar que nos presentes autos estamos perante um contencioso de mera legalidade, como é o caso do processo de impugnação judicial, onde o tribunal tem de quedar-se pela formulação do juízo sobre a legalidade do acto sindicado tal como ele ocorreu, apreciando a respectiva legalidade em face da fundamentação contextual integrante do próprio acto.
Observamos que o julgador em primeira instância ficou convencido sobre a existência dos pressupostos da norma em discussão no pleito, considerando legais as correcções operadas por recurso a métodos indirectos, dando como provados vários factos que constam do relatório de inspecção tributária.
Analisando o probatório, é forçoso alertar e sublinhar para a importante distinção entre considerar provado que a AT realizou os actos de inspecção descritos no probatório, com recolha das informações aí referidas, e julgar provado o que aquela concluiu na fiscalização levada a cabo. Ou seja, é distinto o juiz dar como provada a percepção do inspector aquando da elaboração do relatório, de dar como provado directamente o que lá foi vertido.
A verdade é que a decisão recorrida aponta para um acolhimento directo no probatório de diversos factos, sem cuidar que, por força do disposto no artigo 346.º do Código Civil, à prova que for produzida pela parte sobre quem recai o ónus probatório, pode a parte contrária (in casu a contribuinte) opor contraprova a respeito dos mesmos factos, destinada a torná-los duvidosos e, se o conseguir, a questão é decidida contra a parte onerada com a prova.
E, in casu, afigura-se-nos que a sentença acolheu directamente o que a impugnante havia afirmado em sede inspectiva e registado em auto de declarações, designadamente, julgando provado o ponto 7 da decisão da matéria de facto, ao invés de ter mencionado no probatório que a aqui Recorrente havia prestado essas declarações. Não surpreende, por isso, em parte, que a Recorrente, no presente recurso, não se conforme com o resultado do julgamento.
Relativamente às regras do ónus da prova vigente no nosso direito interno, nas situações de aplicação de métodos indirectos, cumpre, desde já, assinalar que a nossa jurisprudência vem entendendo, pacífica e reiteradamente, que compete à AT, no exercício da sua actividade fiscalizadora, provar a existência dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação no sentido da correcção da matéria tributável - cfr. artigo 74.º da Lei Geral Tributária (LGT).
Neste aspecto, a sentença recorrida procedeu a um correcto enquadramento, referindo caber à AT o ónus de provar os pressupostos da tributação por métodos indirectos, demonstrando que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido e fundamentar os critérios utilizados na determinação da matéria tributável.
Nessa sequência, concluiu que, da prova efectuada nos autos, resulta que a AT logrou provar os pressupostos que levaram à tributação da impugnante mediante o recurso a métodos indirectos de avaliação da matéria tributável. E que a impugnante não logrou provar factos que colocassem em dúvida os pressupostos em que assentou o juízo de probabilidade elevada feito pela AT para a prova da existência do facto tributário ou da sua quantificação, referindo-se, seguidamente, a várias circunstâncias ilustrativas da falta de prova desses factos concretos.
Não obstante a alusão, na motivação da sentença recorrida, a esta falta de contraprova a respeito dos mesmos factos (omissão de compras detectada no sistema VIES), a Recorrente observa a existência de contradição com a matéria julgada provada no ponto 7.º da decisão da matéria de facto.
Antes de mais, cumpre esclarecer que a Recorrente não impugnou qualquer ponto do probatório, querendo, antes, que se retirem as devidas ilações de tudo o que resultou apurado na decisão da matéria de facto.
Mais uma vez, é nossa convicção que a técnica utilizada pelo tribunal “a quo” não se apresenta a melhor quanto à selecção da matéria vertida no ponto 7.º em análise, dado que o julgador deve optar por carrear factos simples, individuais e concretos relevantes para a decisão da causa. O ponto 7.º mostra-se de tal forma genérico, que não pode entender-se como mais do que um princípio de prova; logo, na nossa óptica, sendo vago e pela sua amplitude, em princípio, não deveria ser levado ao probatório.
Aí se fixou que “(…) sendo do seu conhecimento que efectuou várias aquisições intracomunitárias em seu nome e utilizando o seu número de contribuinte (…)”. Por conseguinte, é notória a falta de concretização e individualização das compras em causa. Salientamos que interessam sobremaneira as específicas compras omitidas, no exercício de 2000 no montante de €11.906,00, e no exercício de 2001, no valor de €25.966,00.
Nesta conformidade, o tribunal recorrido não podia deixar de articular esta matéria vertida no probatório com todos os restantes elementos apurados e concatenar integral e globalmente todos os meios probatórios e a prova produzida.
É na necessidade deste trabalho de articulação que se evidencia a inexistência da invocada contradição, pois a Recorrente não logrou alcançar uma verdadeira contraprova dos factos em concreto. Mesmo chamando à colação a tal declaração emitida por B., onde “assume” que adquiriu às firmas S., V., M., S1 J., E, nos anos de 2000 e 2001, várias cargas de madeira, tendo dado na altura da compra o nome da sua ex-companheira F., em virtude de não ter o seu número de contribuinte naquela data, e que vendeu depois as madeiras numa altura em que já estava separado da impugnante; veremos não ser tal suficiente para tornar os factos apurados pela AT duvidosos.
Com efeito, o pretendido seria permitir ao tribunal chegar à conclusão que a Recorrente não adquiriu, nem vendeu, as mercadorias constantes do relatório de inspecção tributária, que resultaram na correcção da matéria tributável que esteve na origem das liquidações impugnadas.
A este propósito, a Recorrente sustenta existir erro na decisão recorrida quanto à interpretação da matéria provada nos pontos 7, 22 e 23 e a sua subsunção ao direito aplicável – cfr. conclusão 7.ª das conclusões das alegações do recurso.
Ora, a sentença recorrida apoiou-se, essencialmente, na fundamentação constante do acto de indeferimento do recurso hierárquico interposto, realçando que o B. era portador de número de contribuinte desde Agosto de 1994 e que a Recorrente exerceu em 2000 e 2001 a actividade de comércio por grosso de madeira em bruto e materiais derivados, actividade que já exercia desde 1995. Acentuou, também, que os fornecedores identificados na declaração emitida pelo B. foram referidos pela impugnante nas suas declarações de IVA, como sendo seus fornecedores de mercadoria no exercício de 2000 e o fornecedor JF. declarou vendas à impugnante que ela não contabilizou. Destacou a sentença recorrida que este fornecedor não consta do elenco da declaração do ex-companheiro e que a Recorrente apresentou queixa contra este, após o início da inspecção tributária, pela prática de factos que podiam configurar o crime de falsificação e de burla, mas no inquérito instaurado foi proferido despacho de arquivamento, por não terem sido recolhidas provas suficientes da prática de crimes.
A Meritíssima Juíza “a quo” concluiu, da concatenação da prova e dos factos apurados, que, nos anos de 2000 e 2001, embora a impugnante já não se encontrasse a viver com o B. (cfr. ponto 22.º do probatório), continuava a negociar na compra e venda das madeiras, actividade para a qual se encontrava colectada, a par do negócio do transporte de madeiras, com o camião de que dispunha, nomeadamente para o ex-companheiro B. (cfr. ponto 23.º do probatório), não logrando fazer prova de que as aquisições intracomunitárias, que justificaram o apuramento do IVA em falta com recurso a métodos indirectos, não foram efectuadas por si.
Efectivamente, a prova documental, a que alude a Recorrente, não revelou a consistência necessária para convencer o tribunal “a quo” e também não logra tal desiderato nesta segunda instância. O documento assinado por B., que declara que as aquisições realizadas em nome da impugnante no ano de 2000 e 2001 foram realizadas por si, bem como as respectivas vendas, não é bastante, sobretudo porque do ponto 7.º do probatório decorre que a Recorrente, nos exercícios em causa tinha um colaborador no exercício da sua actividade. Com efeito, do auto de declarações da impugnante (anexo III), mencionado neste ponto 7.º, resulta, em parte, que a Recorrente reconhece que B. foi seu colaborador e que trabalhou para si nesse período, não existindo qualquer prova objectiva, específica e concreta que demonstre que as aquisições omitidas na contabilidade da Recorrente não tenham sido realizadas por esse colaborador B. em nome e proveito da impugnante.
A declaração vaga e genérica da Recorrente, que foi levada ao probatório no ponto 7.º, de que várias aquisições realizadas por ele o terão sido abusivamente com o nome da impugnante, não se mostra de molde a convencer o tribunal, desde logo, porque a Recorrente, nesse período, também tinha aquisições com os mesmos fornecedores e registou-os na sua contabilidade (os fornecedores identificados por B. também foram indicados pela Recorrente nas suas declarações de IVA, como fornecedores de mercadoria por si adquirida, como tal contabilizada e declarada – recorde-se que a correcção em apreço decorre de divergências de valores apurados no VIES).
A verdade é que a razão indicada por B. para realizar essas aquisições em nome da impugnante não tem respaldo na realidade. B. alegou na dita declaração que realizou as compras em nome da impugnante por nessa data não ter número de contribuinte, mas resulta da decisão de indeferimento do recurso hierárquico (fundada em vários documentos comprovativos extraídos do sistema de gestão e registo dos contribuintes – cfr. fls. 95 a 99 do processo administrativo) que B. em 2000 e 2001 já tinha número de contribuinte e até já tinha apresentado uma declaração de início de actividade em 02/02/2000, pelo que não se verifica o declarado motivo para utilização indevida do número de contribuinte da ora Recorrente.
A fls. 27 a 32 do processo físico consta cópia da decisão final de arquivamento do inquérito criminal instaurado contra B., onde foi ponderado que este negou a autoria da declaração ínsita a fls. 94 do processo administrativo e dos factos nela descritos, apesar de, em exame pericial, ter sido apurado que a assinatura nele aposta era muitíssimo provável que fosse da sua autoria. Não esquecendo que a qualidade de arguido não obriga a responder com verdade, emerge, contudo, uma contradição de comportamentos, que abalam a credibilidade desse documento que a Recorrente pretende valorizar nas suas alegações do presente recurso.
Compulsando os pontos 9.º, 10.º e 11.º do probatório, constatamos que a impugnante apresentou declarações periódicas de IVA de substituição dos quatro trimestres de 2001, para corrigir algumas divergências do VIES, comportamento que revela que a Recorrente exerceu a actividade e assume como suas algumas das transacções omitidas à contabilidade. Porém, mesmo considerando o vertido nos pontos 7.º, 22.º e 23.º do probatório, por tudo quanto ficou dito na sentença recorrida e neste acórdão, resta concluir que a Recorrente não fez prova de que as compras que foram omitidas na sua contabilidade não foram efectivamente realizadas por si. Isto é, a contribuinte não conseguiu colocar, eficazmente, em causa os factos apurados pela AT.
Em síntese, articulando todos os factos provados e a globalidade dos elementos ínsitos nos autos, não foi feita contraprova dos factos em que assentou a actuação da AT, nem se verifica contradição com a matéria julgada provada no ponto 7.º da decisão da matéria de facto, atenta a sua formulação vaga e indeterminada das transacções aí referidas (“várias aquisições intracomunitárias”), pelo que permanece incólume a factualidade em que se fundaram os pressupostos verificados para determinar a matéria tributável por métodos indirectos; improcedendo também as conclusões 7.ª, 8.ª e 10.ª das alegações e, com isto, todo o recurso.
Por tudo o exposto, impõe-se negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na ordem jurídica.

Conclusões/Sumário

I - Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º, n.º 3 do CPPT), não se pode basear a anulação da liquidação na existência de “fundada dúvida” sobre a quantificação operada, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho está vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indirectos (artigo 100.º, n.º 2 do CPPT).

II - Os factos em que assenta a decisão da AT de determinar a matéria tributável por recurso a métodos indirectos são passíveis de contraprova, nos termos do disposto no artigo 346.º do Código Civil, destinada a torná-los duvidosos. Não o tendo conseguido o contribuinte, a decisão da AT mantém-se na ordem jurídica.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.

Porto, 17 de Fevereiro de 2022

Ana Patrocínio
Paula Moura Teixeira
Conceição Soares