, em que é Juíza a Meritíssima Juíza Aurora Veiga, que tendo em consideração o disposto no art. 8.º do CC (aplicação uniforme do direito) deverá ser tida em consideração por ser, em tudo, idêntica à dos presentes autos.
17.ª
O Tribunal a quo andou mal quando refere que o despacho de reversão se encontra devidamente fundamentado.
18.ª
Como se alegou em sede de oposição, no despacho de reversão refere-se, nomeadamente, o seguinte: - que “tendo-se comprovado a insuficiência de bens da executada originária para pagamento da dívida e acrescidos, foi accionada a responsabilidade subsidiária” e, mais abaixo, diz-se que: “Em resultado das diligências efetuadas no Proc. ...45 e apensos conclui-se pela inexistência de bens na titularidade da executada”
19.ª
Não só não percebemos se há insuficiência de bens ou inexistência, como também desconhecemos, por completo, quais as “diligências” que foram efetuadas - pois não é junto qualquer documento que suporte o alegado - desconhecendo o aqui oponente se o mesmo corresponde à verdade e, consequentemente, impossibilita-o de defender-se convenientemente.
20.ª
A fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo. Equivale à falta de fundamentação a adoção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do ato (art. 125.º, n.º 2, do CPA).
21.ª
A propósito desta questão, veja-se designadamente o Acórdão TCAN, de 02.03.2017, Proc. 00695/09.0BEPNF, acima citado.
NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO QUE V.AS EX.AS, MUITO DOUTAMENTE SUPRIRÃO: Deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, substituindo-se por outra que julgue procedente a Oposição à Execução, sendo, consequentemente:
a) Declarado nulo o despacho de reversão por falta de fundamentação;
Ou, caso assim não se entenda,
b) Ser anulado o despacho de reversão, por falta de fundamentação;
E em qualquer caso,
c) Ser o revertido (aqui recorrente) julgado parte ilegítima por não se encontrarem preenchidos os pressupostos legais de responsabilidade subsidiária, nos termos da al. b) do nº 1 do artigo 24º da LGT.
Assim se fazendo sã e inteira JUSTIÇA!»
Não foram apresentadas contra-alegações.

O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer [ref.ª 36333477] com o seguinte teor:
«(…).
Sendo certo que acompanhamos na íntegra os termos da Sentença, ora recorrida, proferida no dia 18/08/2025 (referência 009156270), que decidiu no sentido de julgar improcedente a oposição à execução fiscal intentada pelo oponente «AA», enquanto executado por reversão no processo de execução fiscal nº ...45 e aps., instaurado pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP., para cobrança de dívida de contribuições e cotizações, dos períodos de 2014/02 a 2014/08, contra a sociedade “[SCom01...], LDA.”, e na qual alegou, em síntese, falta de fundamentação (formal) do despacho de reversão, por ausência de menção aos factos em que assentam as conclusões da verificação dos pressupostos legais da reversão, designadamente a fundada insuficiência de bens da devedora originária e o exercício da gerência pelo Oponente; ilegitimidade para a execução do Oponente, por falta de demonstração dos pressupostos legais da reversão, designadamente a fundada insuficiência de bens da devedora originária e o exercício da gerência pelo Oponente; caducidade do direito de liquidar os tributos exequendos; prescrição os tributos exequendos; e preterição de formalidade legal por falta de audiência prévia à reversão, --------------------------------------------------------------------------------------- é nosso parecer de que o Recurso apresentado pelo oponente «AA» no dia 01/10/2025 (referência 009202449) não merece provimento.»
*
Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
*
II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
As questões que cumpre apreciar e decidir estão relacionadas com o erro de julgamento imputado à sentença quanto à ilegitimidade do oponente e falta de fundamentação do despacho de reversão.
*
III - FUNDAMENTAÇÃO:
Na sentença foi fixada matéria de factos nos seguintes termos:
«II.1.1. Com relevo para decisão resultam provados os seguintes factos:
1. O processo executivo ...45 e aps., foi instaurado pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP, doravante IGFSS, IP, para cobrança de dívida de contribuições e cotizações, de diversos períodos, contra a sociedade “[SCom01...], LDA.” - processo executivo - notificação para audição prévia e lista de dívidas anexa
2. Em 27.07.2010, para garantia das dívidas referentes ao processo identificado em 1), a mesma sociedade, representada pelo Oponente e por «BB», na qualidade de gerentes, constituíram hipoteca unilateral a favor da Segurança Social, para garantia da dívida de 410.714,86, relativa ao período de 2002/05 a 2009/12 - certidão da escritura pública constante do processo executivo
3. Consta averbado no registo comercial e na base de dados da Segurança Social, em relação à sociedade identificada em 1), que o Oponente esteve nomeado gerente desde 01.01.2002 - Portal MJ - Publicação On-Line de Acto Societário e print da informação constante da base de dados da SS integrada no processo executivo
4. Consta averbado no registo comercial e na base de dados da Segurança Social, em relação à sociedade identificada em 1), que «BB» renunciou à gerência da mesma sociedade em 16.03.2013, cargo para que esteve nomeada desde 01.01.2002 - Portal MJ - Publicação On-Line de Acto Societário, integrada no processo executivo
5. Em 19.03.2013 o Oponente assinou em nome da sociedade identificada em 1), na qualidade de seu gerente, um requerimento de pagamento em prestações remetido à Segurança Social, acompanhado de cópia do seu bilhete de identidade e cartão de contribuinte - cópia do requerimento e e-mails trocados integrada no processo executivo
6. Consta averbado no registo comercial e na base de dados da Segurança Social, em relação à sociedade identificada em 1), que Maria da Conceição Moreira da Silva renunciou à gerência da mesma sociedade em 03.04.2014, cargo para que esteve nomeada desde 22.04.2013 - Portal MJ - Publicação On-Line de Acto Societário, ap. ...10 e ap....17, documentos constantes no processo executivo
7. Consta averbada no registo comercial a alteração ao contrato de sociedade e na base de dados da Segurança Social, em relação à sociedade identificada em 1), que o Oponente é desde 03.04.2014 o único gerente da mesma sociedade, que se obriga pela assinatura de um gerente - Portal MJ - Publicação On-Line de Acto Societário, ap, ap. ...17, documento constante no processo executivo
8. O processo executivo ...94 e apensos, foi instaurado pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP, doravante IGFSS, IP, para cobrança de dívida de contribuições e cotizações, dos períodos de 2014/01 a 2014/08, no montante global de € 67.592,62 e juros de mora de € 16.682,93, contra a sociedade “[SCom01...], LDA.” - processo executivo - notificação para audição prévia e lista de dívidas anexa
9. Em 06.10.2014 sociedade identificada em 1) foi declarada insolvente por sentença proferida no processo -102/14.6T8AMT Comarca do Porto Este, Amarante, Instância Central, Secção de Comércio, Juiz ... - que nomeou administrador da Insolvência - anúncio atos insolvência certificação citius referência 642795515
10. Em 02.05.2018 foi publicada a decisão de encerramento proferida do mesmo processo de insolvência, após rateio final, com os efeitos previstos no artigo 233.º CIRE - anúncio atos insolvência certificação citius referência 76516524
11. Em 08.02.2019 foi recebida a carta registada n.º ...67..., remetida com aviso de receção ao Oponente, na pessoa de «DD», para comunicação do projeto de reversão para audição prévia à reversão, indicando o processo executivo ...45 e respetivos apensos, mas referindo ser projetada a reversão apenas das dívidas identificadas no ponto 8) supra, dos períodos de 2014/01 a 2014/08, nos seguintes termos - cópia do ofício de notificação, projeto de reversão e aviso de reversão integrados no processo executivo integrados nos autos:
“(…) 2.DOS FUNDAMENTOS
Nos termos e para efeitos do disposto no art.º 153.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), foram compulsados todos os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, designadamente na procura de património suficiente para garantir o ressarcimento do valor em dívida do executado, tendo-se apurado o seguinte.
Não são conhecidos bens móveis ou imóveis registados em nome do executado que sejam suficientes para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, o que permite ao órgão de execução fiscal concluir pela necessidade de acionamento da responsabilidade subsidiária, conforme dispõe o n.º 2 do art.º 153.º do C.P.P.T.
Da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação verifica-se que «AA», NiF ...39, NISS ...20, é responsável subsidiário, tendo desenvolvido atividade de gerente na empresa executada a partir de janeiro de 2002.
Constatou-se que a dívida relativa ao período anterior a janeiro de 2014 se encontra prescrita em relação aos responsáveis subsidiários, uma vez que decorreram mais de 5 (cinco anos) em que não se fez a tramitação para reversão, pelo que o período de responsabilidade a considerar para efeitos de reversão ocorre a partir de janeiro de 2014.
Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo:
Nos termos do art.º 24º da L.G.T. encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n.º 2 do art.º 23.º da L.G.T., em conjugação com o art.º 153.º do C.P.P.T., para efeitos de uma eventual reversão. Proceda-se à notificação de «AA», NiF ...39, NISS ...20 para exercício de audição prévia por escrito no prazo de 15 dias, conforme dispõe o n.º 4 do art.º 23.º, bem como o n.º 3, 5 e 6, do art.º 60.º da L.G.T. comunicando o projeto da decisão e a presente fundamentação, necessária para o exercício do direito. Caso o responsável subsidiário não se pronuncie nos termos do art.9 23.9 n.9 4 da L.G.T, deverá ser citado nos termos do preceituado no art.º 160.º n.º 1 do C.P.P.T., a fim de o processo de execução fiscal seguir os seus regulares trâmites em sede de reversão. (…)”
12. Em 07.06.2019 foi recebida a carta registada n.º ...08... remetida com aviso de receção ao Oponente, na pessoa de «EE», contendo a citação por reversão do Oponente indicando o processo executivo ...45, mas sendo relativa à dívida identificada no ofício de citação e lista anexa, relativa aos períodos de 2014/01 a 2014/08, no valor de quantia exequenda de € 67.592,62, juros de mora de € 17.777,21 e acrescido de € 1.255,82, no total de € 86.625,65, com base no despacho de reversão com a mesma data, que apresenta o seguinte teor: - despacho de reversão e ofício de notificação e aviso de receção, integrados no processo executivo junto aos autos:
“(…) 2.DOS FUNDAMENTOS
Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no art.º 169.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 153.º do C.P.P.T e art.º 23.º e art.º 24.º, n.º 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.).
Compulsados todos os dados constantes no Sistema de Informação da Segurança Social (SEF, CDF, IDQ) e demais diligências efetuadas pela Secção de Processos documentadas nos autos, nomeadamente relativos a verificação de pagamentos em acordo prestadonal, à cobrança originada por medidas coercivas e à verificação de bens património da executada, conclui-se que a executada originária não efetuou o pagamento integral da divida em execução e tendo-se comprovado a insuficiência de bens da executada originária para pagamento da dívida exequenda e acrescidos, foi acionada a responsabilidade subsidiária, conforme projeto de decisão - reversão, contra «AA», NiF ...39, NISS ...20, uma vez que se concluiu que foi gerente no período a que se reporta a dívida dos autos, ou seja, a partir de janeiro de 2002, no decurso do qual terminou o prazo de pagamento da dívida exequenda.
Procedeu-se a audiência de interessados, através de carta registada, nos termos constantes do art.º 23.º, n.º 4, e art.º 60.º da Lei Geral Tributária, fixando-se o prazo de 15 dias úteis para o exercício do direito de participação. Na sequência de notificação para audição prévia, não exerceu o gerente esse direito.
Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projecto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao mencionado gerente/administrador, dado que:
- Em resultado das diligencias efectuadas no proc. nº ...45 e apensos concluiu-se pela inexistência de bens na titularidade da executada;
- De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida «AA», NiF ...39, NISS ...20, porquanto era gerente/administrador da executada após janeiro de 2002.
-Constatando-se que a divida anterior a janeiro de 2014 se encontra previsivelmente prescrita em relação ao responsável subsidiário, uma vez que, em relação ao período de dívida existente, decorreram mais de 5(cinco anos) em que não se fez a tramitação para reversão (a NAP remetida foi rececionada em fevereiro de 2019), o período de responsabilidade a considerar para efeitos de reversão ocorre a partir de janeiro de 2014.
3. CONCLUSÃO
Em conclusão, atendendo aos elementos constantes no processo encontram-se preenchidos os requisitos exigidas no n.º 2 do art.º 23.º da L.G.T., em conjugação com o art.º 153º do C.P.P.T., para efetivação da reversão contra o responsável subsidiário de acordo com o definido art.º 24.º da L.G.T., devendo a presente execução fiscal ser revertida para «AA». Proceda-se à citação em reversão do referido gerente, através de carta registada com aviso de recepção, nos termos do artigo 191.º, n.º 3, do Código do Procedimento e do Processo Tributário. (…)“.
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II.1.2. Com relevo para a decisão não existem outros factos que cumpra assentar como provados ou não provados.
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II.1.3 Motivação da decisão de facto
A formação da convicção que permitiu assentar como provados os factos supra derivou sobretudo da apreciação crítica e conjugada da prova documental, não impugnada, integrada nos autos pelo IGFSS, IP, através da junção da cópia do processo executivo, designadamente nos documentos que se referenciaram concretamente e especificamente junto a cada um dos factos assentes como provados supra.
O IGFSS, IP juntou aos autos cópia do processo executivo em que se integra informação e despacho nos termos do artigo 208.º do CPPT e não apresentou contestação.
No contencioso tributário, a falta de contestação não implica a confissão dos factos nem qualquer efeito cominatório, sendo apreciada livremente (artigos 110.º n.º 6 e 211.º, n.º 1, ambos do CPPT).
O Oponente na petição inicial a respeito da gerência de facto o Oponente limitou-se a afirmar que “é parte ilegítima porque nunca exerceu a gerência na sociedade”. Tendo apresentado requerimento probatório na petição inicial em que arrolou testemunhas veio, não obstante, declarar prescindir da sua inquirição.
Prerrogativa que pode exercer livremente a qualquer momento [artigo 498.º, n.º 2 CPC, ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT]. Apresentou alegações escritas em que concluiu como na PI.
As circunstâncias atinentes à posição assumida no processo pelas partes - alegação integrada na PI; prova documental integrada no processo executivo produzida pelo IGFSS, IP; a que se sucedeu ter sido prescindida a produção de prova testemunhal pelo Oponente - foram aqui atendidas nos termos que se passa a explicitar. O Oponente limitou-se a referir que “é parte ilegítima porque nunca exerceu a gerência na sociedade”. Alegando não estar demonstrado o exercício de facto da sociedade. Mas, em momento algum esboçou alegação relativa à explicitação de razões pelas quais teria aceite o cargo de gerente desde 01.01.2002 até à declaração da insolvência da mesma sociedade, em 06.10.2014. Nem sobre a razão pela qual antes disso, em 03.04.2014 foi registada alteração ao contrato de sociedade, na sequência da renúncia de Maria da Conceição Moreira da Silva, que esteve nomeada entre 22.04.2013 e 03.04.2014, tendo ficado consignado que a mesma sociedade se obrigava pela assinatura de um gerente. Sendo gerente único o Oponente. Nem esboçou alegação sobre eventual razão pela qual, não sendo gerente, assinou nessa mesma qualidade a constituição de hipoteca unilateral por parte da sociedade a favor do IGFSS, IP a que se refere o ponto 2 dos factos provados supra, em 27.07.2010. Ou a razão pela qual assinou o pedido de pagamento de dívidas em prestações, em nome da mesma sociedade, na qualidade de gerente, em 19.03.2013, a que se refere o ponto 5 dos factos provados. E, previsivelmente, a documentação inerente à atividade da sociedade após a data de 03.04.2014, a partir da qual apenas o mesmo podia vincular na qualidade de gerente a sociedade executada, até à declaração de insolvência da mesma, em 06.10.2014.
O Oponente não alegou factos nem produziu prova destinada a sustentar a afirmação de que “nunca exerceu a gerência da sociedade”, porque não tomava decisões relativas à sociedade ou a representava em atos ou contratos. E, pese embora o ónus da prova do pressuposto em causa impenda sobre o IGFSS, IP. O certo é que no processo executivo que foi junto aos autos constavam documentos a que o IGFSS, IP atendeu como prova de factos relativos ao exercício da gerência, suscetíveis de suportar a conclusão exarada no projeto de reversão e no despacho de reversão, em termos que adiante se retomam. Por ora, apenas se destaca que, conjugadas estas circunstâncias com o teor dos documentos juntos aos autos pelo IGFSS, IP, a título de sustentação do teor do despacho de reversão e das afirmações integradas no despacho e informação prestada ao abrigo do artigo 208.º do CPPT, logrou-se a formação da convicção de que o Oponente decidida e vinculava a sociedade, por forma correspondente ao exercício da gerência de facto, incluindo no período a que respeitam as dívidas exequendas revertidas - de 2014/01 a 2014/08.»
*
IV -DE DIREITO:
Com vista a garantir uma maior tutela jurisdicional efetiva dos interesses em litígio, começamos por analisar o recurso por referência ao pressuposto substantivo relativo à gerência de facto por parte do recorrente.
Gerência de facto?
Pugna o recorrente pela indemonstração do exercício da gerência por sua parte no momento do vencimento das dívidas em execução, sustentando, para o efeito, que inexistem no processo de execução fiscal quaisquer elementos que o comprometam com a gerência de facto, por um lado, e que os factos elencados na matéria de facto também não são de molde a essa demonstração, por outro.
Vejamos.
É importante salientar que os elementos constantes do processo de execução fiscal e os factos deles decorrentes são de conhecimento oficioso, conforme se extrai do disposto no n.º 2, do art. 412.º do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e), do CPPT.
Daí que, num caso como o que nos ocupa, em que o exequente se limitou a juntar o processo de execução fiscal e a prestar a informação devida nos termos do art. 208.º do CPPT, o tribunal, ainda assim, pudesse aportar para a matéria de facto os eventos que decorriam do processo de execução fiscal, como veio a acontecer.
Para o conhecimento desta questão, passamos a evidenciar, então, a fundamentação da sentença, nos seguintes termos:
«Do exercício da gerência
Os gerentes e outras pessoas que exerçam a administração ou gestão em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si [artigos 23.º, nº 1 e 2 e 24.º n.º 1 da LGT e 153.º do CPPT].
O artigo 24º, nº 1 da LGT estabelece o seguinte: “Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento (…) ”.
Por outras palavras, nas situações em que o gestor exerce, efetivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por ato culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública [cfr. alínea a), do artigo 24.º da LGT]. Se é no decurso do exercício efetivo do cargo societário de gerente que se esgota o prazo para o pagamento do imposto, não vindo ele a acontecer [o pagamento não se efetuou no prazo devido], o ónus da prova inverte-se contra o gerente, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento [o gestor está obrigado a fazer prova de um facto negativo, poupando-se a Fazenda Pública a qualquer esforço probatório - cfr. alínea b), do normativo em exame].
Constitui atualmente jurisprudência pacífica que aquele preceito [em qualquer das suas alíneas] não consagra qualquer presunção de gerência/administração de facto com base na gerência/administração de direito, como durante anos se defendeu.
Sendo que a única presunção consagrada nesse preceito legal é a presunção de culpa do gerente pela insuficiência do património societário, nos termos da alínea b) do n.º 1 [Acórdão do STA (Pleno) de 28.02.2007, processo 1132/06, do TCAS de 23.03.2011, no processo 04543/11 e do TCAN de 21.01.2010, no processo 139/07]. Pelo que, a gerência efetiva da empresa integra facto constitutivo do direito da Exequente e esta não beneficia de presunção legal ou de outra natureza que inverta o aludido ónus (cfr. artigos 74º nº 1 da LGT e 342º e 344º do Código Civil).
Do teor dos artigos 259.º e 260.º, do Código das Sociedades Comerciais, decorre dever entender-se que são típicos atos de gerência aqueles que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros e aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objeto social (cfr. Acórdão STA 03.05.1989, no processo 10492, do TCASul 08.05.2012, no processo 5392/12 e Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, p. 465 e seguintes).
Pode dizer-se que gerência é “por força da lei e salvo casos excepcionais, o órgão da sociedade criado para lhe permitir actuar no comércio jurídico, criando, modificando, extinguindo, relações jurídicas com outros sujeitos de direito”, sendo que, os seus poderes englobam a capacidade de representar a sociedade e de administrar a sociedade - se o ato respeita às relações internas da sociedade e de quem a administra estamos perante poderes administrativos e se o ato respeita às relações com terceiros entramos no campo dos poderes representativos - “Por outras palavras, se o acto em causa tem apenas eficácia interna, estamos perante poderes de administração ou gestão. Se o acto tem eficácia sobre terceiros, verifica-se o exercício de poderes de representação” (neste sentido, veja-se o acórdão do TCAS de 31.10.2013 no processo 06732/13, ao qual, com a devida vénia corresponde a citação efectuada e Raúl Ventura, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Sociedades por Quotas, III, Almedina, 1991, página.128 e seguintes).
Considerando o enquadramento jurídico supra e alegação das partes, no caso concreto sob apreciação, conforme os factos assentes e a motivação da decisão de facto, para cujo teor se remete, no que respeita ao pressuposto da responsabilidade subsidiária atinente à gerência de facto, o despacho de reversão assentou, essencialmente, às seguintes circunstâncias:
“Compulsados todos os dados constantes no Sistema de Informação da Segurança Social (SEF, CDF, lDQ) e demais diligências efetuadas pela Secção de Processos documentadas nos autos, nomeadamente relativos a verificação de pagamentos em acordo prestadonal, à cobrança originada por medidas coercivas e à verificação de bens património da executada, conclui-se que a executada originária não efetuou o pagamento integral da divida em execução e tendo-se comprovado a insuficiência de bens da executada originária para pagamento da dívida exequenda e acrescidos, foi acionada a responsabilidade subsidiária, conforme projeto de decisão - reversão, contra «AA», NiF ...39, NISS ...20, uma vez que se concluiu que foi gerente no período a que se reporta a dívida dos autos, ou seja, a partir de janeiro de 2002, no decurso do qual terminou o prazo de pagamento da dívida exequenda.
Procedeu-se a audiência de interessados, através de carta registada, nos termos constantes do art.º 23.º, n.º 4, e art.º 60.º da Lei Geral Tributária, fixando-se o prazo de 15 dias úteis para o exercício do direito de participação. Na sequência de notificação para audição prévia, não exerceu o gerente esse direito.
Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projecto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao mencionado gerente/administrador, dado que:
- Em resultado das diligencias efectuadas no proc. nº ...45 e apensos concluiu-se pela inexistência de bens na titulariclade da executada;
- De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida «AA», NiF ...39, NISS ...20, porquanto era gerente/administrador da executada após janeiro de 2002. (…)” [cfr. ponto 12 factos provados].
Note-se que, como se disse já, em sede da apreciação da suficiência formal da fundamentação, a jurisprudência dos Tribunais superiores desta jurisdição tem vindo a reiterar o entendimento, que é o por nós adotado, no sentido de não se impor que constem do despacho de reversão a enunciação dos factos concretos ou materiais que traduziram o exercício da gerência (entre muitos outros, cfr. os acórdãos do Pleno da SCT do STA, de 16.10.2013, no processo 0458/13; do STA de 29.10.2014, no processo 0925/13, do TCAN de 01.06.2017, no processo n.º 0466/14.1BEPNF; do TCAN de 07.12.2017 no processo 00859/11.6BEPRT).
Pelo que, não se exigindo que conste da fundamentação do despacho de reversão, para efeitos da sua suficiência, a especificação dos factos materiais que traduziam o exercício da gerência pelo qual se concluiu nesse despacho. A sua indicação em sede de informação prestada ao abrigo do artigo 208.º e dos documentos anexos e constantes da cópia do processo executivo permitiram concluir pelo exercício da gerência de facto do Oponente no período relevante (cfr. pontos 2, 3, 4, 5, 6, 7, 11 e 12 dos factos provados para cujo teor se remete, em conjugação com as considerações expendidas em sede da motivação da decisão de facto).
A junção do processo executivo e os documentos no mesmo integrados em sede de instrução do procedimento que veio a culminar com a notificação para audição prévia à reversão e com a reversão, relevam enquanto comportamento direcionado ao cumprimento do ónus que impende sobre o IGFSS, IP sobre o pressuposto (relativo ao exercício de facto da gerência), cuja verificação foi questionada pelo Oponente precisamente através desta Oposição.
Neste contexto, além da jurisprudência cima referenciada, salienta-se o que ficou dito, pelo Colendo STA, no acórdão de 31.10.2012, da Secção do Contencioso Tributário, no processo nº 0580/12: “não … parece, porém, … que seja necessário que do despacho de reversão constem os factos concretamente identificados nos quais a Administração tributária fundamenta a sua convicção relativa ao efectivo exercício de funções, pois que em causa não está uma acusação em matéria sancionatória e persistindo dúvida acerca do efectivo exercício de funções o “non liquet” não poderá deixar de ser valorado contra a Administração fiscal, que invoca o direito a responsabilizar o gerente, pois que inexiste presunção legal no sentido de que o gerente de direito exerça de facto as suas funções, daí que não possa seriamente defender-se que a não invocação no despacho de reversão de tais factos possa comprometer a defesa do responsável subsidiário» (No mesmo sentido ver também o acórdão de 23/1/2013, processo nº 0953/12.) sendo que, em caso de discordância, o revertido sempre poderá exercer o direito de defesa mediante dedução de oposição onde, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às distintas situações das previsões legais (i) incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efectivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício (al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT); (ii) incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo (al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT). …”. (destacado a negrito agora inserido).
Cabendo por isso agora aferir da valia da fundamentação (substancial) à data em que o despacho foi exarado. Tarefa que importa aferir da verificação do pressuposto cuja existência vem refutada. Cabe indagar sobre se, em sede da presente Oposição o IGFSS, IP logrou efetuar prova de quais são os factos passíveis de serem aferidos pelas informações que tinha então ao seu dispor em sustentação das conclusões exaradas no despacho de reversão. E, se como pelo mesmo IGFSS, IP considerado, aqueles eram suscetíveis de alicerçar a conclusão acerca do exercício de facto da gerência pelo Oponente no período relevante.
Temos, então, que os documentos que estão na base dos factos provados nos pontos 2, 3, 4, 5, 6 e 7 supra demonstram não só a nomeação formal do Oponente, ininterruptamente, desde 01.01.2002 até à data da insolvência em 06.10.2014 na qualidade de gerente da sociedade executada. Como incluem documentos que demonstram a sua intervenção em atos praticados perante a Segurança Social com invocação daquela qualidade (pontos 2 e 5 - constituição de hipoteca a favor da Segurança Social para garantia de dívida exequenda da sociedade em 27.07.2010 e requerimento autorização para pagamento em prestações de dívida exequenda da sociedade em 19.03.2013). Mais revelam que, em 03.04.2013 foi alterado o contrato de sociedade para dele fazer constar que a sociedade se obrigava pela assinatura de um gerente. Tendo o Oponente passado a ser o único nomeado gerente, até à data da insolvência.
Por outro lado, o Oponente nada em concreto suscitou, referiu ou requereu com vista a contrariar o teor destes documentos. Ou fazer prova de que apesar deles não exercia a gerência da sociedade. Tendo apresentado requerimento probatório com vista à inquirição de testemunhas na petição inicial, veio contudo a prescindir da inquirição das testemunhas em causa. Mais se verificando que, na petição a este respeito apenas expendeu alegação conclusiva afirmando o não exercício da gerência. Ou seja, como se disse já em sede da motivação da decisão de facto, não expendeu qualquer alegação com vista a contextualização que, eventualmente provada, permitisse rebater o teor dos documentos que demonstram a sua intervenção na vinculação da sociedade em causa. Designadamente perante a Segurança Social.
Com base na conjugação das circunstâncias referidas logrou-se do conjunto da prova documental produzida nos autos, com base em regras da experiência e postura processual das partes a formação da convicção de que o Oponente era efetivamente, e não apenas formalmente, gerente da sociedade executada, incluindo nos períodos a que respeitam as dívidas aqui em causa.
Para tanto, além do supra exposto salienta-se que são consistentes formal e contextualmente e situados em datas distintas os documentos que estiveram na origem daqueles factos. E que, por isso, dos mesmos se pode considerar resultar uma atividade continuada através da prática reiterada de atos de gestão ou de administração não suscetível de ser evidenciada quando se trate eventualmente de ato isolado.
Mais, no caso dos autos não há razões para não considerar que aqueles atos pudessem eventualmente ter consistido em mera assinatura de documentos por parte do Oponente, sem contudo refletirem processo decisório e um domínio da vontade social associado. Como sucede quando se trata da habitualmente designada “gerência de favor”. Visto que o Oponente não esboçou alegação alguma que pudesse inculcar nesse sentido. E também não efetuou esforço probatório algum com vista à prova da alegação meramente conclusiva e pontual integrada na PI.
Salienta-se, por expressivamente explicitar o processo lógico de formação da convicção que preside à decisão nos presentes autos, o teor do acórdão do STA de 02.03.2011, no processo 0944/10 [citado em diversa outra jurisprudência, e disponível em www.dgsi.pt, tal como todos os arestos nesta sentença referenciados]:
“(…) Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
Mas, no regime do artigo 13.º do CPT, porque beneficia da presunção legal de que o gerente agiu culposamente, não tem que provar essa culpa.
Ainda assim, nada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora.
Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização.
Este efectivo exercício pode o juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experiência, fazendo juízos de probabilidade, etc.
Mas não pode retirá-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.
A regra do artigo 346.º do Código Civil, segundo a qual «à prova que for produzida pela parte sobre quem recai o ónus probatório pode a parte contrária opor contraprova a respeito dos mesmos factos, destinada a torná-los duvidosos», sendo então «a questão decidida contra a parte onerada com a prova», não tem o significado que parece atribuir-lhe o acórdão recorrido. Aplicada ao caso, tem este alcance: se a Fazenda Pública produzir prova sobre a gerência e o revertido lograr provar factos que suscitem dúvida sobre o facto, este deve dar-se por não provado. Mas a regra não se aplica se a Fazenda não produzir qualquer prova.” (destaques a negrito nossos).
Volvendo ao caso concreto sob apreciação, agora com enfoque neste último parágrafo do acórdão do Colendo Supremo Tribunal Administrativo, reafirma-se e conclui-se que o IGFSS, IP produziu nestes autos prova, juntando os documentos que integravam informação a que tinha acesso na data do despacho de reversão, que analisados permitem considerar demonstrado o pressuposto em que assenta a conclusão que integrou nesses despachos sobre o exercício de facto da gerência da sociedade por parte do revertido, no período relevante. Pelo seu lado, o revertido não opôs contraprova alguma destinada a suscitar dúvida (regra que não se aplicaria, note-se, acaso o IGFSS, IP não tivesse produzido prova alguma sobre a prática de atos de gerência).
Assim, a presente Oposição também não pode ser julgada procedente com base nesta parte da alegação do Oponente.»
Exteriorizada a fundamentação impugnada, não obstante exteriorizar um irrepreensível enquadramento legal quanto à questão em exegese e da respetiva jurisprudência, não a podemos validar na subsunção jurídica levada a cabo, como passamos de imediato a dilucidar.
Não é questionado que a reversão operou nos termos da alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT, preceito segundo o qual:
«1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) […].
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.»
Na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre desse preceito [alínea b)], incumbe ao exequente [IGFSS] comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo.
No caso objeto, o opoente nega, desde logo, o exercício da gerência no período legal de pagamento da quantia exequenda, pelo que essa demonstração teria de ser feita pelo IGFSS, como decorrência do disposto no art. 74.º, n.º 1, da LGT, conjugado com o art. 342.º, n.º 1, do Código Civil, podendo o oponente opor contraprova, mas apenas quanto aos factos que forem por aquele demonstrados, nos termos do art. 346.º do Código Civil.
Emerge da matéria de facto que as dívidas dizem respeito a contribuições e cotizações, dos períodos de 2014/01 a 2014/08 [facto elencado em 8], pelo que tinham de ser pagas do dia 10 até ao dia 20 do mês seguinte ao que diziam respeito [cfr. art. 43.º do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social], ou seja, entre os dias 20.02.2014 e 20.09.2014, respetivamente, pelo que seria relativamente, pelo menos e sobretudo, a este período que teria de ser feita a prova da gerência de facto por banda do oponente.
Ora, do elenco dos factos provados, para além da menção ao exercício da gerência constante no despacho de reversão, quanto aos atos praticados pelo oponente em nome e na qualidade de representante legal consta o seguinte:
Ø Em 27.07.2010, para garantia das dívidas referentes ao processo identificado em 1), a mesma sociedade, representada pelo Oponente e por «BB», na qualidade de gerentes, constituíram hipoteca unilateral a favor da Segurança Social, para garantia da dívida de 410.714,86, relativa ao período de 2002/05 a 2009/12 [facto elencado em 2].
Ø Em 19.03.2013 o Oponente assinou em nome da sociedade identificada em 1), na qualidade de seu gerente, um requerimento de pagamento em prestações remetido à Segurança Social, acompanhado de cópia do seu bilhete de identidade e cartão de contribuinte [facto elencado em 5].
Análise:
Importa salientar que a gerência de facto de uma sociedade consiste “no efectivo exercício das funções que lhe são inerentes e que passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade.” [cfr. acórdão deste TCA Norte, de 30.04.2014, processo n.º 1210/07.5 BEPRT].
Destaca-se ainda que, a prova da gerência de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar esse efetivo exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com carácter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência, no período de pagamento da quantia exequenda. Sempre, como vimos, por referência ao período de pagamento da quantia exequenda, que no caso vertente se situa, pelo menos, entre 20.02.2014 e 20.09.2014.
Ora, os (2) factos evidenciados surgem, por um lado, isolados e distanciados no tempo (distam um do outro quase 3 anos), pelo que não se pode afirmar, como consta na sentença, que manifestam continuidade na atuação do oponente. Por outro lado, nenhum deles é contemporâneo do período em causa, sendo certo que são atos praticados ainda antes da instauração da execução fiscal em causa nos autos e, evidentemente, noutro processo. Outrossim, não será despiciendo mencionar que deles somente se poderia extrair a representação da sociedade perante uma mesma entidade terceira, a administração tributária.
Donde, os factos analisados não são suficientemente idóneos para comprometer o oponente com a gerência de facto.
É certo que na sentença faz-se ainda referência ao facto de o oponente ter passado a constar como gerente único a partir 03.04.2014, por ilação extraída do facto elencado no ponto 9 da matéria de facto. Todavia, esta evidência, no caso concreto, não permite, ainda que por apelo a presunção judicial, concluir pelo exercício da gerência de facto.
Ora, é hoje pacificamente aceite que sendo o revertido/oponente o único gerente inscrito da sociedade devedora originária, ao juiz é lícito inferir o exercício efetivo dessa gerência do conjunto da prova, usando as regras da experiência e fazendo juízos correntes de possibilidade, pese embora não possa ser retirado mecânica e automaticamente do facto de ter sido designado gerente, na falta de presunção legal [por todos, vide, acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 28.02.2007, proferido no âmbito do proc. n.º 01132/06].
E, uma das situações “em que resultava lícito ao juiz inferir o exercício efectivo da gerência com base na gerência nominal era quando resultasse provado que no período das dívidas era ele o único gerente nomeado da sociedade e sem a assinatura do qual a sociedade não se podia obrigar e que a sociedade se manteve em actividade no período em causa.» [cfr. acórdãos deste TCA Norte de 11.01.2024 e 29.01.2026, procs. nºs. 1760/13.4BEBRG e 236/16.2BEAVR respetivamente].
Revertendo este entendimento para o caso sub judice, entendemos não ser possível comprometer o oponente com o exercício efetivo da gerência, com base em presunção judicial, relativamente a todas as dívidas.
Desde logo, a matéria de facto revela-nos que o prazo de pagamento das dívidas de janeiro e fevereiro de 2014, até ao dia 20 dos meses de fevereiro e março, respetivamente, ocorreu na totalidade num período em que a gerência era, ainda, exercida conjuntamente, pelo oponente e outra gerente [ponto 6], soçobrando, pois, o fundamento da gerência única, podendo a empresa ter-se mantido em atividade sem a intervenção do oponente.
Sendo assim, relativamente a estas dívidas, surge o oponente como parte ilegítima, por falta de verificação de um dos pressupostos cumulativos da reversão, nos termos da alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT.
Neste conspecto, concede-se provimento ao recurso nesta parte e, nesta sequência, revoga-se a sentença quanto às dívidas de janeiro e fevereiro de 2014 e julga-se a oposição procedente quanto a elas.
Relativamente às demais dívidas [de março a agosto de 2014], entendemos que há uma certeza jurídica de essa gerência ter ocorrido.
E isto, porquê?
Em primeira linha, face às regras do funcionamento da gerência, a qual ficou atribuída em exclusivo ao oponente, a partir de 3.04.2014, o que nos leva a concluir que, no período a que as dividas em análise se reportam, estamos perante uma gerência singular [cfr. artigo 252.º, n.º 1, 1.ª parte, do Código das Sociedades Comerciais].
Assim, há que admitir que a intervenção do Recorrente se impunha necessária à normal atividade da dita sociedade até à declaração de insolvência da sociedade.
Esta circunstância constitui um indício no sentido de que era ele que geria a vida societária da devedora sociedade. Aliás, não vem sequer alegada, daí não demonstrada, matéria atinente à inatividade da sociedade no período da constituição das dívidas e respetivo pagamento voluntário. Por outro lado, o oponente limitou-se a negar o exercício da gerência de facto, sem indicar por quem era então exercido ou explicar como é que a sociedade laborava sem a sua intervenção.
No já mencionado acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 28.02.2007, proferido no âmbito do proc. n.º 01132/06, foi fixada jurisprudência no sentido de que « não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário»; e que, «competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência».
Judiciosamente doutrina o acórdão que «[d]e acordo com o artigo 349º do Código Civil, «presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido».Há, pois, presunções legais - ilações que a lei tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido - e presunções judiciais - ilações que o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido.
O artigo 350º nº 1 do mesmo diploma diz-nos que «quem tem a seu favor a presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz». É por isso que, quanto à culpa a que se refere o artigo 13º do CPT, a Fazenda, beneficiando da presunção da lei, não carece de demonstrar essa culpa.
Mas idêntica regra não está consagrada relativamente à presunção judicial.
O que é compreensível, desde logo porque, ao contrário da presunção legal, que está plasmada na lei, resultando dela sem necessidade de intermediação, a presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. Só nessa ocasião e por força do raciocínio do juiz é que o facto desconhecido (não presumido legalmente, nem provado por qualquer meio probatório) passa a ser, também, conhecido, inferido pelo julgador a partir do conjunto factual que a prova revelou.
Por isso, se faz sentido o regime contido no artigo 350º nº 2 do Código Civil, quando estabelece as condições em que podem ser ilididas as presunções legais, o mesmo regime nenhum sentido faria se aplicado às presunções judiciais. Quanto a estas, não se trata de as ilidir, produzindo contraprova ou prova em contrário, porque não há nenhum facto que, estando, em princípio, provado por força da lei, possa deixar de se dar por provado por obra dessa prova em contrário ou contraprova».
Mais se assevera no acórdão que «provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe [ATA] provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização.
Este efectivo exercício pode o juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experiência, fazendo juízos de probabilidade, etc. Mas não pode retirá-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.
[…].
Este efectivo exercício pode o juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experiência, fazendo juízos de probabilidade, etc. Mas não pode retirá-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.»
Na mesma linha de entendimento, mas já considerando o regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes contemplado na LGT, deixou-se consignado no acórdão do STA, de 02.03.2011, proferido no âmbito do proc, n.º 0944/10, o seguinte:
«(…).
Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC).
As presunções legais são as que estão previstas na própria lei.
As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.»
Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar. (…).»
Na linha doutrinária destes arestos, veio, então, a formar-se jurisprudência, como supra demos conta, no sentido de que sendo o revertido/oponente o único gerente inscrito da sociedade devedora originária, ao juiz era lícito inferir o exercício efetivo dessa gerência do conjunto da prova, usando as regras da experiência e fazendo juízos correntes de possibilidade, pese embora não pudesse ser retirado mecânica e automaticamente do facto de ter sido designado gerente, na falta de presunção legal. Razão pela qual é “lícito ao juiz inferir o exercício efectivo da gerência com base na gerência nominal era quando resultasse provado que no período das dívidas era ele o único gerente nomeado da sociedade e sem a assinatura do qual a sociedade não se podia obrigar e que a sociedade se manteve em actividade no período em causa.» [cfr. acórdãos deste TCA Norte acima mencionados].
No caso dos autos, é possível detetar uma situação destas, pois além de o oponente constar como único gerente, de a assinatura do oponente ser imprescindível para obrigar a sociedade, que se mantinha em atividade nos períodos de constituição e de pagamento da quantia exequenda, o oponente não demonstrou [sequer alegou] quaisquer factos que infirmassem tais constatações, sendo consabido que os poderes de administração e representação das sociedades estão atribuídos aos gerentes [cfr. arts. 252.º, n.º 1, (“administração e representação da sociedade”), 259.º (“competência da gerência”) e 260.º, (“vinculação da sociedade”), do CSC].
Tal como afirmamos supra, a postura processual do Oponente, revertido, não pode deixar de ser valorada por este Tribunal, uma vez que a sua alegação para sustentar a sua ilegitimidade para a execução é sustentada simplesmente na negação da gerência de facto.
Daí que falhe, no caso, uma explicação que desvendasse em que termos laborava a sociedade no período em que as dividas, de março a agosto de 2014, foram postas a pagamento, designadamente, quem contatava com clientes, fornecedores, quem comprava matérias primas, quem decidia a quem e o que pagar, quem contratar ou despedir, quem delineava o rumo societário, e esclarecesse como se obrigava e como operava o seu giro comercial sem as ordens e assinatura do oponente, seu gerente único nomeado, nem como era ultrapassada, na prática, a vinculação jurídica da sociedade perante terceiros, circunstância que, porque indubitavelmente do conhecimento pessoal do oponente, se afigurava decisiva para contrariar a conclusão alcançada do exercício da gerência de facto.
Neste conspecto, acompanhando a sentença, concluímos que o oponente foi quem exerceu a gerência de facto no período de constituição e pagamento das dívidas de março a agosto de 2014.
Razão pela qual neste segmento não logra vencimento o recurso.
Uma última nota para dizer que, a fundamentação da sentença trazida à colação nas alegações de recurso, não é transponível para o caso concreto, para além de que não estaria este tribunal obrigado, de qualquer modo, a fazer uso do disposto no art. 8.º, n.º 3, do Código Civil, como propõe o recorrente.
Prosseguindo.
Considerando a improcedência do recurso, quanto à primeira questão analisada, relativamente às dívidas de março a agosto de 2014, impõe-se prosseguir no conhecimento do recurso no que respeita à falta de fundamentação do despacho de reversão.
Falta de fundamentação do despacho de reversão?
Entende o recorrente que o despacho de reversão não se encontra devidamente fundamentado, do ponto de vista formal, no que concerne à insuficiência/inexistência de bens, alegando desconhecer (i) se a reversão é sustentada na insuficiência ou inexistência de bens e (ii) quais as diligências levadas a cabo pelo órgão de execução fiscal para concluir dessa forma, invocando a violação do art. 125.º, n.º 2, do CPA [conclusões 18 a 20].
Sobre esta temática pronunciou-se o tribunal do seguinte modo:
«i) Da alegada falta de fundamentação do despacho de reversão
Decorre da alegação integrada na petição inicial que o Oponente considera não ter sido fundamentada a decisão de reversão, em termos formais, porque não menciona as provas contendo alegação apenas de direito e sem sustentação de facto acerca da insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora e do exercício da gerência de facto por parte do revertido.
Em termos de enquadramento jurídico, no que respeita ao alegado vício formal de falta de fundamentação impõe-se considerar que o despacho de reversão foi proferido em processo (executivo) de natureza judicial, mas constitui um ato administrativo e, por isso, deve obedecer às regras próprias deste tipo de atos (artigos 268.º, n.º 3 CRP, 125.º CPA, 77.º, n.º 4 e 23.º, n.º 4 LGT).
O direito à fundamentação, relativamente aos atos que afetem direitos ou interesses legalmente protegidos, tem consagração constitucional de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias consagrados, artigo 268.º CRP. Tendo este princípio constitucional sido densificado nos artigos 124.º e 125.º do CPA. E no artigo 77.º nºs. 1 e 2 da LGT (Gomes Canotilho e Vital Moreira, «Constituição da República Portuguesa Anotada», 1993, pág. 936 e Vieira de Andrade, «O Dever de Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», 1990, p. 53 e sgts.).
No procedimento tributário, conforme o estatuído no artigo 77.º, n.º 1 da LGT, a fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão. E, a LGT determina ainda, no n.º 4 do seu artigo 23.º, que: “A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida (…) da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.
Note-se que a falta ou insuficiência de fundamentação acarreta um vício formal, não estando em causa, para avaliar da correção formal do ato a respetiva valia substancial, mas apenas e só a sua existência, suficiência e coerência, em termos de dar a conhecer as razões da decisão (cfr. Vieira de Andrade, «O Dever de Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», 1990, p. 239).
O conceito de fundamentação é de dimensão relativa, deve ser aferido em função do concreto tipo de ato e assume um carácter instrumental em relação à realização do direito em causa. Por isso mesmo, a sua suficiência deve ser aferida pelo comprometimento da possibilidade de reação judicial ou graciosa contra o ato em causa, reservando-se a declaração da sua insuficiência, com o consequente fulminar da sua anulação, para os casos em que a gravidade seja tal que a um normal destinatário do ato lhe seja difícil ou impossível esgrimir as diretas e imediatas razões de facto e/ou de direito que no seu entender conduzem à respetiva ilegalidade (cfr., neste sentido, os acórdãos do TCAS de 05.06.2012, pr. 05431/12, do TCAN de 08.01.2009, pr. 432/07 e do STA de 19.03.2009, pr. 890/08).
Mais, os vícios do despacho que ordena a reversão, ou do procedimento ao mesmo conducente, de carácter formal constituem fundamentos de oposição, enquadráveis na alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
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Isto dito, citam-se atenta a sua clareza e acolhe-se aqui a sua fundamentação, por fidelidade de reprodução e celeridade de exposição os acórdãos do Pleno da SCT do STA, de 16.10.2013, no processo 0458/13, na sequência de Oposição de acórdãos precisamente sobre o que se exige que conste da fundamentação do despacho de reversão, para efeitos da sua suficiência. E, ainda, o acórdão do mesmo STA de 31.10.2012, no processo nº 0580/12, pelo primeiro citado, em que consta:
“(…) a questão a decidir se prende com o conteúdo da fundamentação do despacho de reversão proferido em processo de execução fiscal e que, considerando o quadro normativo decorrente das disposições contidas nos arts. 23º, nºs. 2 e 4, 24º, nº 1 e 77º, nº 1, da LGT e no art. 153º, nº 2, do CPPT, os acórdãos em confronto se pronunciaram sobre essa questão em termos divergentes.
Na verdade, o acórdão recorrido conclui que o despacho de reversão terá de conter (i) a declaração de inexistência ou fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário e seus sucessores, (ii) a alegação e comprovação pela administração tributária do período de exercício efectivo do cargo (período do facto constitutivo da dívida tributária ou período do prazo legal de pagamento ou entrega) e (iii) a indicação das normas legais que permitem a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, enquanto que o acórdão fundamento concluiu que o despacho de reversão terá de conter somente a declaração de inexistência ou fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário e seus sucessores, demonstrada pelos elementos constantes do auto de penhora.
(…)
Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT). Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).
Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.
É que, como se exara no acórdão de 31/10/2012, da Secção do Contencioso Tributário deste STA, processo nº 0580/12, «não … parece, porém, … que seja necessário que do despacho de reversão constem os factos concretamente identificados nos quais a Administração tributária fundamenta a sua convicção relativa ao efectivo exercício de funções, pois que em causa não está uma acusação em matéria sancionatória e persistindo dúvida acerca do efectivo exercício de funções o “non liquet” não poderá deixar de ser valorado contra a Administração fiscal, que invoca o direito a responsabilizar o gerente, pois que inexiste presunção legal no sentido de que o gerente de direito exerça de facto as suas funções, daí que não possa seriamente defender-se que a não invocação no despacho de reversão de tais factos possa comprometer a defesa do responsável subsidiário» (No mesmo sentido ver também o acórdão de 23/1/2013, processo nº 0953/12.) sendo que, em caso de discordância, o revertido sempre poderá exercer o direito de defesa mediante dedução de oposição onde, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às distintas situações das previsões legais (i) incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efectivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício (al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT); (ii) incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo (al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT).” [inserido destacado a negrito].
Neste mesmo acórdão do Pleno do STA, sumariou-se assim:
“A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (nº 4 do art. 23º da LGT) não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.”
[inserido destacado a negrito; os arestos citados estão disponíveis para consulta https://www.dgsi.pt/jsta.nsf//8f855dd77352f28b80257c0e003dc342?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1 - relator Casimiro Gonçalves;https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/ef5f9c6cca6acda580257ab40041594e?OpenDocum ent - relatora Isabel Marques da Silva].
Por sua vez, no acórdão do STA de 23.01.2013, no processo 0953/12, citou-se igualmente o acórdão de 31/10/2012 do mesmo STA, processo nº 0580/12, tal como no aresto supra, fundamentando-se e sumariou-se assim:
“Porém, não é de exigir que a Administração Tributária descreva ou prove no despacho de reversão os factos materiais em que se traduz o exercício da gerência, tal como resulta do recente acórdão deste STA de 31.10.2012, proferido no Processo nº 580/12, em que se levantou a mesma questão e com conclusões e matéria de facto muito idênticas.
No referido aresto, ficou escrito, para além do mais, o seguinte:
“É manifesto que não há no despacho de reversão cuja fundamentação é sindicada nos presentes autos a invocação de factos concretos nos quais a Administração tributária alicerce a alegação relativa ao efetivo exercício de funções por parte do ora recorrente, alegação esta que, embora constante do despacho de reversão, quase surge despercebida, resultando tão só da referência ao período da sua gerência ou a quando do seu exercício do cargo. (…) Não nos parece porém, ao contrário do alegado, que seja necessário que do despacho de reversão constem os factos concretamente identificados nos quais a Administração tributária fundamenta a sua convicção relativa ao efetivo exercício de funções, pois que em causa não está uma acusação em matéria sancionatória e persistindo dúvida acerca do efetivo exercício de funções o “non liquet” não poderá deixar de ser valorado contra a Administração fiscal, (…)”
Concorda-se com o que ficou escrito no transcrito aresto, sendo certo que no projeto de reversão (depois convertido em despacho de reversão) se referia claramente que o oponente respondia pelo “pagamento de 14.031,89 euros relativo ao seu período de gerência”, período este apurado de acordo com a informação da respetiva Conservatória do Registo Comercial (v. fls. 26-vº, 27 e 30-vº).
É certo que nesta frase não se refere expressamente gerência de facto, mas, anteriormente, o despacho havia referido a norma legal aplicável na qual estava expressa a frase período de exercício do seu cargo. Deste modo, o despacho tem de ser interpretado no seu todo.
De qualquer forma, o recorrente não nega o exercício da gerência de facto, a qual foi confirmada na produção de prova e nem sequer se pronunciou sobre esta matéria no exercício do direito de audição, pelo que improcede o invocado vício do despacho de reversão.
(…)
I - Sendo o efetivo exercício de funções pressuposto da responsabilidade subsidiária prevista no artigo 24.º da LGT, em face do disposto na parte final do nº 4 do artigo 23.º da mesma lei é necessário que do despacho de reversão conste a alegação de que o pretenso responsável exerceu efetivamente o cargo.
II - Não será, contudo, necessário, que constem do despacho de reversão os factos concretos nos quais a Administração fiscal fundamenta a sua alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gestor, pois que um “non liquet” relativamente a essa questão será necessariamente valorado contra a administração tributária, dada a inexistência de presunção legal relativa a tal exercício.
[inserido destacado a negrito; os arestos citados estão disponíveis para consulta https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/c4854d2218f1df3e80257b11005aa2c0?OpenDocument&Expa ndSection=1#_Section1 - relator Valente Torrão]
Confrontem-se, igualmente, entre muitos, os acórdãos do STA de 29.10.2014, no processo 0925/13. O acórdão do TCAS de 24.02.2022, no processo 2672/16.5BELRS. E entre inúmeros do TCAN vejam-se os de 14.11.2021, no processo 01225/11.9BEBRG, de 04.07.2019, no processo 00214/14.6BEMDL, de 01.06.2017, no processo n.º 0466/14.1BEPNF, integrando este último, no sumário:
“Não constitui requisito da fundamentação formal da reversão contra devedores subsidiários nem a concretização das diligências encetadas para concluir pela inexistência de bens penhoráveis do devedor principal, nem a enunciação dos factos materiais em que se traduziram o exercício da gerência e a ausência de culpa do revertido na situação de insuficiência/ inexistência de bens penhoráveis.” [inserido destacado a negrito].
Por último, cita-se o sumário do acórdão do TCAN de 08.02.2018, no processo 02192/13.0BEPRT, atenta a menção ao acórdão do Pleno do STA, por oposição de acórdãos sobre esta matéria, o primeiro por nós acima referenciado, em que se sumariou:
“II - A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária e com a referência à extensão temporal dessa responsabilidade que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido» [cfr. Acórdão do Pleno do STA, de 16/10/2013, proferido no âmbito do processo n.º 0458/13]”. [todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt].
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Considerando o enquadramento supra e retomando a factualidade apurada nestes autos, ante os factos assentes nos pontos 11) e 12), para cujo teor se remete, verifica-se que não assiste razão ao Oponente em relação à alegada insuficiência de fundamentação formal do despacho de reversão, por não incorporar, como se impunha, os factos em que assenta a conclusão acerca da inexistência ou insuficiência patrimonial e a sustentação do exercício da gerência do Oponente no período relevante em razão da imputação da responsabilidade subsidiária.
Porquanto se verifica terem sido indicadas ao Oponente as razões de facto e os preceitos legais em que se suporta a decisão, podendo dizer-se que fundamentação formal do despacho de reversão integra os elementos necessários, revelando-se sucinta, mas clara e suficiente.
Os seus termos não são de molde a deixar dúvidas quanto aos pressupostos, natureza da dívida e períodos e valor, extensão e período da responsabilidade que lhe estava a ser imputada, ao abrigo dos artigos 23.º, n.º 1 a 3 e 7 e 153.º, n.º 1, alínea b) do CPPT e 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, no âmbito do processo identificado por ter desenvolvido atividade de gerente no período correspondente à data limite de pagamento do tributo.
Pode concluir-se que o colocaram em condições de poder exercer os seus direitos processuais sem constrangimento ou limitação através da presente Oposição à execução fiscal.
Em suma, em termos de suficiência da fundamentação formal do despacho de reversão, ora sob apreciação, como se destaca na jurisprudência supra, que é dominante, e aqui se acolhe integralmente, não se impõe serem integradas no despacho de reversão especificações concretas quanto aos factos em que o órgão de execução assentou a conclusão sobre a insuficiência de bens da originária devedora e de que o revertido exerceu a gerência/administração de facto no período considerado. Nem acerca da culpa. Até porque ante a imputação efetuada, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, esta se presume.
O que se exige é que as especificações integradas permitam ao visado o conhecimento de factos que assegurem poder defender-se em relação aos mesmos, como se concluiu suceder no caso sob apreciação.»
Como mencionamos o recorrente persiste nos mesmos termos apresentados na petição inicial, de que não percebeu se esteve em causa a insuficiência ou a inexistência de bens, havendo contradição nos seus termos, e que desconhece as diligências que foram realizadas para o efeito, sem colocar em causa esta concreta fundamentação, que se mostra, aliás, digna de validação, pelo correto enquadramento legal e doutrinal e irrepreensível subsunção dos factos ao direito.
Contudo, não deixamos de salientar alguns aspetos que reputamos de relevantes.
É indiscutível que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal [cfr. o n.º 1 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária] e que o despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação [cfr. o artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e os artigos 23.º, n.º 4 e 77.º, n.º 1 da LGT], devendo o mesmo, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa [cfr. o n.º 1 do artigo 77.º da LGT], e deve incluir, igualmente, a declaração dos pressupostos da reversão e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária [cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT].
Como vem afirmando a jurisprudência e a doutrina, o ato encontra-se suficientemente fundamentado quandodele é possível extrair qual o percurso cognoscitivo seguido pelo agente para a sua prática.
Daí que no Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Outubro de 2013, proferido no Processo n.º 0458/13, integralmente disponível em www.dgsi.pt, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, não se impondo que dele constem todos os factos concretos nos quais a administração fundamente a reversão [cfr., no mesmo sentido, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 31 de janeiro de 2012 e 23 de janeiro de 2013, proferidos nos Processos nºs 580/12 e 953/12, respetivamente, também integralmente disponíveis em www.dgsi.pt].
Essencial é que afundamentaçãoresponda às necessidadesde esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.
Sendo que, em caso de discordância, o revertido exercerá o direito de defesa mediante dedução de oposição, como o Oponente efetuou nos presentes autos, funcionando depois as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às situações previstas legalmente.
Como preconizamos, no caso, mostram-se cumpridas as exigências mínimas de fundamentação de modo que seja compreensível ao seu destinatário, ora Oponente, compreender as razões pelas quais operou a reversão contra si e poder exercer convenientemente o seu direito de defesa, no que concerne ao pressuposto relativo à insuficiência de bens.
E, apenas, se poderá conceber a imputação da contradição dos termos do despacho, quanto à insuficiência de bens, como resultado de uma leitura menos atenta. É que uma leitura mais fina do seu conteúdo, atendendo ao contexto em que foi proferido, permite concluir que essa contradição não se verifica, sendo, quando muito, meramente aparente, excluindo-o, no entanto, de qualquer vício de forma.
Na verdade, no despacho de reversão afirma-se que:
ü Compulsados todos os dados constantes no Sistema de Informação da Segurança Social (SEF, CDF, IDQ) e demais diligências efetuadas pela Secção de Processos documentadas nos autos, nomeadamente relativos a verificação de pagamentos em acordo prestadonal, à cobrança originada por medidas coercivas e à verificação de bens património da executada, conclui-se que a executada originária não efetuou o pagamento integral da divida em execução e tendo-se comprovado a insuficiência de bens da executada originária para pagamento da dívida exequenda e acrescidos, foi acionada a responsabilidade subsidiária, conforme projeto de decisão - reversão, contra «AA», NiF ...39, NISS ...20, uma vez que se concluiu que foi gerente no período a que se reporta a dívida dos autos, ou seja, a partir de janeiro de 2002, no decurso do qual terminou o prazo de pagamento da dívida exequenda. [negrito de nossa autoria].
ü Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projecto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao mencionado gerente/administrador (…).
Por sua vez, no projeto de decisão de reversão constam os seguintes termos:
ü Nos termos e para efeitos do disposto no art.º 153.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), foram compulsados todos os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, designadamente na procura de património suficiente para garantir o ressarcimento do valor em dívida do executado, tendo-se apurado o seguinte.
ü Não são conhecidos bens móveis ou imóveis registados em nome do executado que sejam suficientes para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, o que permite ao órgão de execução fiscal concluir pela necessidade de acionamento da responsabilidade subsidiária, conforme dispõe o n.º 2 do art.º 153.º do C.P.P.T. [destacado nosso].
Da conjugação do teor do despacho de reversão com o despacho que o antecedeu e para o qual é feita remissão, resulta que o órgão de execução fiscal concluiu, após as consultas (i) de dados do sistema da segurança social e (ii) dos elementos juntos aos autos, pela fundada insuficiência de bens da devedora originária, razão que legítima a mobilização da responsabilidade subsidiária do oponente, através da reversão.
E, como irrepreensivelmente é também afirmado na sentença, nesta sede (fundamentação formal), e designadamente em relação ao pressuposto em análise, não se impõe verificar da conformidade do vertido no despacho de reversão com a realidade, mas tão só aferir se as razões pelas quais foi operada a reversão se tornaram percetíveis e cognoscíveis no despacho, o que como afirmamos aconteceu, designadamente no que ao pressuposto da insuficiência de bens diz respeito. Ficando nele consignado o pressuposto em causa - insuficiência de bens -, as diligências levadas a cabo no processo para assim concluir e o fundamento legal.
Outrossim, é relevante salientar que o processo de execução fiscal só prosseguiu contra os responsáveis subsidiários após nele constar informação sobre o encerramento do processo de insolvência da devedora originária por rateio final, nos termos do art. 230.º, n.º 1, alínea a) do CIRE [cfr. págs. 85 e 86 do pef. integrado nos autos], o que se mostra adequado com os termos do art. 23.º da LGT.
Na verdade, é hoje pacífico o entendimento da jurisprudência de que a declaração de insolvência da sociedade devedora originária, quando for conhecida no processo de execução fiscal, constitui fundamento bastante para atestar a fundada insuficiência do património daquela e justificar a reversão contra o responsável subsidiário pela dívida exequenda. A este propósito, da fundada insuficiência do património da devedora originária, declarada insolvente, importa destacar, por lapidar, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 08.07.2020, processo n.º 0484/15.2BESNT, sumariado no sentido de que “I - O conhecimento pelo órgão da execução fiscal da declaração de insolvência da sociedade originária devedora é fundamento bastante para que considere haver fundada insuficiência do património daquela, a justificar a reversão contra o responsável subsidiário pela dívida exequenda (art.23.º nºs 2 e 7 LGT). II - A execução fiscal não prosseguirá contra o revertido enquanto não findar o processo de insolvência e se apurar se, e em que medida, os bens da sociedade originária devedora são insuficientes para o pagamento da dívida exequenda, assim se assegurando o benefício da excussão prévia (art. 23.º, n.ºs 2 e 3 LGT).”
Não perdendo de vista o que inicialmente afirmamos, vejamos, então, a razão pela qual se afirmou que a contradição apontada pelo recorrente é, quando muito, meramente aparente, não havendo antinomia real no despacho de reversão, pelo menos, de modo a comprometê-lo com vício de forma.
É que, sendo verdade que no despacho de reversão se afirma - Em resultado das diligencias efectuadas no proc. nº ...45 e apensos concluiu-se pela inexistência de bens na titularidade da executada -, não é, no entanto, questionável que aquilo que se apurou e concluiu no processo n.º 1302201400366994 e apensos, em causa nos autos [cfr. ponto 8 da matéria de facto; aquele outro foi instaurado em data muito anterior e não se encontra relacionado com este (cfr. ponto 1)], foi a insuficiência de bens, como deixamos acima refletido. Não tendo aquela (pode dizer-se, dispensável) afirmação e o que naqueles autos se apurou o condão de colocar em causa a fundamentação espelhada no despacho de reversão, designadamente por contradição, que inexiste.
Por outro lado, ao contrário do alegado pelo recorrente, ficaram espelhadas as diligências levadas a cabo para concluir pela insuficiência de bens - consulta da base de dados de que dispõe o IGFSS e os elementos constantes no processo de execução fiscal, nos quais, como vimos, se inclui a informação a propósito da insolvência da devedora originária.
Em suma, na confluência de todo o exposto, não logra provimento o recurso.
Porém, não será despiciendo mencionar, por mero exercício de raciocínio, que, mesmo que fosse declarado o vício de forma, isso não teria como consequência a anulação do despacho de reversão, mas sim o seu aproveitamento, como decorre, desde logo, da jurisprudência firmada no acórdão deste TCA Norte de 27.03.2025, processo n.º 666/18.5BEPNF, do mesmo recorrente, relatado pela primeira adjunta desta formação [disponível para consulta, em www.dgsi.pt], segundo a qual “porque a apreciação do caso concreto apenas permite identificar uma solução como legalmente possível, no que tange ao pressuposto da fundada insuficiência patrimonial da SDO, não pode o despacho de reversão ser anulado, importando, antes, proceder ao respetivo aproveitamento.”
É que, como resulta linear do processo de execução fiscal, o exequente teve conhecimento da insolvência da sociedade executada, razão bastante para que se tenha como verificado o pressuposto relativo à insuficiência de bens; acrescendo o facto de o tribunal a quo ter concluído pela verificação material deste mesmo pressuposto, com fundamentação que não é objeto de recurso e que, por isso mesmo, transitou em julgado, nos termos 635.º, n.º 5, do CPC].




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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:

I - É hoje pacificamente aceite que sendo o revertido/oponente o único gerente inscrito da sociedade devedora originária, ao juiz é lícito inferir o exercício efetivo dessa gerência do conjunto da prova, usando as regras da experiência e fazendo juízos correntes de possibilidade, pese embora não possa ser retirado mecânica e automaticamente do facto de ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.

II - A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada.

III - Não é necessário que constem do despacho de reversão todos os factos determinantes para operar a reversão, essencial é que afundamentaçãoresponda às necessidadesde esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.
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V - DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder parcial provimento ao recurso e, nessa sequência:
· Revogar parcialmente a sentença e julgar procedente a oposição quanto às dívidas de janeiro e fevereiro de 2014, por ilegitimidade do oponente, extinguindo-se a execução quanto a ele nestes estritos termos.
· Manter a sentença no demais.

Custas por ambas as partes, na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em e 75% para o oponente [sem prejuízo da proteção jurídica de que seja beneficiário], e 25% para o exequente [quanto a este, as custas nesta instância não incluem taxa de justiça, por não ter contra-alegado].

Porto, 10 de julho de 2026


Vítor Salazar Unas
Maria do Rosário Pais
Cláudia Almeida