| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
I - Relatório
F., NIF (…), e M., com domicílio fiscal em (…), interpuseram recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 31 de Junho de 2014, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, na parte em que julgou improcedente a impugnação judicial que movem contra as seguintes liquidações adicionais de IRS dos anos de 1999 e 2000 e respectivos juros compensatórios:
- Liquidação nº 5330076320, de 5/5/2003, no valor total de 237 121,10 € (1999) e
- Liquidação nº 5330084879, de 3/6/2003, no valor total de 114 830,74 €,
resultantes do recurso à avaliação da matéria tributável por métodos directos e métodos indiciários, no seguimento de uma acção de fiscalização.
Da mesma sentença, posto que apenas na parte em que a impugnação foi julgada procedente por haver erro na quantificação da matéria tributável por métodos indirectos, interpôs também recurso a Fazenda Pública.
O dispositivo da sentença recorrida é o seguinte:
VII. Decisão
Nos termos e com os fundamentos expostos, julga-se a presente impugnação judicial parcialmente procedente e, em consequência, anulam-se, na parte referente às correcções por métodos indirectos, os actos de liquidação n.° 5330076320, referente a IRS do ano de 1999 e juros compensatórios, no montante global de 237.121,10 € e n.° 5330084879, referente a IRS do ano de 2000 e juros compensatórios, no montante de 114.830,74 €, devendo ainda os rendimentos auferidos no âmbito da categoria D, pela impugnante M. ser considerados apenas em 40% do seu valor, nos termos do artigo 4.°, n.° 2 do Decreto-Lei n.° 442 - A/88, de 30 de Novembro, prorrogado para os anos de 1999 e 2000 pelos artigos 29.°, n.° 1 da Lei n.° 87-B/98, de 31 de Dezembro e 40.°, n.° 2 da Lei n.° 3-B/2000, de 4 de Abril.
As alegações de recurso dos Impugnantes terminam com as seguintes conclusões:
EM CONCLUSÃO:
1. - As dívidas em causa estão prescritas, cf. Art.° 48° e 49° da LGT.
2. - A produção de uva própria vendida a entrepostos fiscais não aduaneiros, deve ser tributada pelas regras da Categoria D, de rendimentos, cf. Art.° 5º, n.° 1, do CIRS.
3. - A produção de uva própria utilizada na produção de vinho, em conjunto com a adquirida a terceiros, não é meramente acessória ou complementar de actividade comercial ou industrial, pelo que ao contrário, deve ser tributado pela Categoria D, do CIRS, cf. Art.° 5º, n.° 1, do CIRS.
Nestes termos;
Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação das liquidações impugnadas e com todas as consequências legais, para que assim se faça JUSTIÇA.* Notificada, a Fazenda Pública não respondeu à alegação.* As alegações de recurso da Fazenda Pública terminam com as seguintes conclusões:
a) Incide o presente recurso sobre, a aliás douta sentença, que julgou procedente a presente impugnação, com a consequente anulação das liquidações adicionais de IRS dos exercícios de 1999 e 2000, as quais resultaram de acção inspectiva desencadeada ao impugnante, com base na qual se detectaram irregularidades que determinaram o recurso à aplicação de métodos indirectos de tributação;
b) O Julgador entendeu que está suficientemente fundamentado o recurso à tributação indirecta, com base nos elementos descritos no capítulo IV do relatório, contudo, no que se refere ao critério de quantificação utilizado pela AT, salienta a decisão judicial que o impugnante provou, através da prova testemunhal, que a quantificação da matéria tributável efectuada pela AT padece de manifesto excesso ou erro, do que discordamos;
c) Refere a douta sentença, ao nível da quantificação, que a factualidade vertida no probatório (alíneas Q) a X)), evidencia que a quantificação efectuada pela Administração Tributária padece de erro por desconsideração de algumas circunstâncias, a saber: O indicador, segundo o qual são necessários 750 kgs de uvas para se obter 550 litros, atenta a localização da exploração agrícola dos impugnantes, dificilmente é alcançado; O impugnante suporta uma taxa de quebras ou perdas relacionadas com fugas nas pipas e cubas, evaporação e borra que ronda os 10%; Nos anos de 1999/2000, devido a hábitos enraizados na região do Douro, o impugnante oferecia vinho aos seus trabalhadores, sendo que cada trabalhador consumia em média, por dia, 1 litro de vinho; Nos anos de 1999 e 2000, para promover a introdução de algumas marcas de vinho próprias no mercado e proceder à implementação de outras criadas em anos anteriores, o impugnante oferecia á sociedade V., Lda, determinadas quantidades de vinho (garrafas) para a realização de campanhas promocionais nas grandes superfícies;
d) Verifica-se que a sentença alicerçou exclusivamente o seu sentido de decisão na prova testemunhal apresentada pelo impugnante, contudo, estamos perante factos que, do nosso ponto de vista, careceriam de comprovação ao nível documental, contabilística ou extracontabilística, o que manifestamente não sucedeu;
e) Decorre da leitura do relatório que o indicador segundo o qual são necessários 750 kgs de uvas para obter 550 litros de vinho tem o seu fundamento na informação enviada pelo Instituto da Vinha e do Vinho, entidade terceira com grande experiência e conhecimento na área vinícola, razão por que o factor de conversão pela mesma indicado goza de uma redobrada credibilidade;
f) No entanto, tomando como verdadeira a alegada dificuldade de alcançar a conversão de 550 litros de vinho em 750 Kgs de uvas (o que do nosso ponto de vista não está demonstrado), ainda assim, importava apurar se, nos exercícios de 1999 e 2000, o indicador em referência foi de facto, ou não, alcançado na exploração do impugnante, questão que em nada ficou esclarecida;
g) Por outro lado, aduz a douta sentença que “Nos anos mais secos, as uvas têm menos líquido, sendo necessária maior quantidade de uvas para se obter 550 litros de vinho”, sendo que, ficou por esclarecer se os anos de 1999 e 2000 objecto destes autos foram anos secos, ou não, do que resulta não poderem ser extraídas quaisquer consequências sob este específico aspecto;
h) O julgador deu também como provado que “O impugnante suporta uma taxa de quebras ou perdas relacionadas com fugas nas pipas e cubas, evaporação e borra que ronda os 10%” (facto probatório da alínea R), que, do nosso ponto de vista, não resulta comprovado nos autos;
i) Sublinha-se que a prova da factualidade alegada não pode ser feita por mera prova testemunhal, devendo a mesma, necessariamente, ser complementada por idónea prova documental, a qual, a ser verdade, teria que ser revelada na contabilidade do sujeito passivo, sendo que, para além de as eventuais quebras/perdas supostamente tidas no desenrolar da actividade não se encontrarem contabilizadas, o que se impunha, ainda assim, no decurso da acção inspectiva (no Procedimento de Revisão e nos presentes autos e impugnação) não foi demonstrado, por qualquer forma, à inspecção tributária a eventual existência de quebras/perdas no exercício da sua actividade e seu quantum;
j) De qualquer forma, certo é que o indicador fornecido pelo Instituto da Vinha e do Vinho de conversão de 750 Kgs de uvas em 550 litros de vinho, já contempla a existência de quebras ocorridas na produção, do que resulta a falta de fundamentação da suposta quebra de 10% tida por provada na sentença, nem se percebendo porque é que no caso a percentagem para quebras ascende a 10% e não uma outra qualquer percentagem, pois que, o impugnante não carreou documentos que atestem a existência de quebras e, sendo o caso, a percentagem respectiva;
k) Com relevância para a questão da quantificação, a decisão judicial mais considerou provado que “Nos anos de 1999/2000 o impugnante tinha cerca de 7/8 trabalhadores agrícolas a tempo inteiro; Na altura das vindimas, o impugnante recorria a mão-de-obra sazonal, chegando a ter ao seu serviço 30 trabalhadores;
L) Nos anos de 1999/2000, devido a hábitos enraizados na região do Douro, o impugnante oferecia vinho aos seus trabalhadores; Cada trabalhador consumia, em média, por dia, 1 litro de vinho” (factos provados nas alíneas S), T), U) e V) do probatório); Todavia, da prova produzida nos autos não pode a AT concluir da mesma forma, porquanto, caberia ao impugnante apresentar documentos relativos aos funcionários permanentes ao seu serviço (que, segundo alega, eram 7/8), designadamente, a sua identificação, as folhas da segurança social relativas aos descontos para essa entidade, os comprovativos dos vencimentos pagos, entre outros elementos, o que não sucedeu, assim como, exigia-se a demonstração de quantos trabalhadores (e quais) prestaram serviço nas campanhas das vindimas dos anos de 1999 e 2000, qual o salário que auferiram e documentos de quitação dos valores pagos, não tendo o impugnante efectuado prova alguma sobre esta matéria;
m) Considera o julgador provado que, em virtude de hábitos praticados na região do Douro, o impugnante oferecia vinho aos seus trabalhadores, acrescentando, a nível do consumo de vinho, que “Cada trabalhador consumia, em média, por dia, 1 litro de vinho”, não conseguindo a AT descortinar com base em que elementos se conclui dessa forma, uma vez que, a prova testemunhal, só por si e desacompanhada de documentos, é insuficiente para comprovar que cada trabalhador da impugnante consumiu, em média, 1 litro de vinho por dia;
n) Depois, estamos perante a figura dos autoconsumos, que necessariamente deviam constar dos registos da contabilidade para que pudessem ser tidos em conta pela inspecção tributária, o que não ocorreu, além de que, não demonstrou o impugnante, contabilística ou de forma extracontabilística, com recurso a quaisquer elementos documentais de prova, a existência dos mencionados autoconsumos, muito menos o montante dos mesmos nos anos de 1999 e 2000, aliás, nem o poderia fazer, uma vez que se desconhece quantos trabalhadores teve ao seu serviço o impugnante nos anos em análise, facto que não foi comprovado pelo sujeito passivo;
o) Por último, na sequência da celebração do contrato entre o impugnante e a sociedade “V. LDA” (facto provado W), entendeu o julgador que nos anos de 1999 e 2000, para promover a introdução de algumas marcas de vinho próprias no mercado e proceder à implementação de outras criadas em anos anteriores, o impugnante oferecia á sociedade V., Lda, determinadas quantidades de vinho (garrafas) para a realização de campanhas promocionais nas grandes superfícies” (facto provado da alínea X);
p) Ora, o facto assente como provado não identifica quais foram as marcas de vinho introduzidas no mercado, nem tão pouco concretiza as quantidades de vinho efectivamente oferecidas pelo impugnante à sociedade “V. LDA” nos anos de 1999 e 2000, sendo que, trata-se de ofertas sujeitas a registo contabilístico, não tendo o impugnante demonstrado, em termos contabilísticos ou de forma extracontabilística, com recurso a quaisquer elementos documentais de prova, a existência das referidas ofertas, muito menos o montante a que as mesmas ascenderam nos anos de 1999 e 2000, ónus que sobre o mesmo impende;
q) Mais, da leitura do teor do contrato celebrado entre o impugnante e a sociedade “V. LDA”, verifica-se que nele são previstas inúmeras situações no decurso de vigência do contrato, mas não prevendo seja o que for a título de “ofertas” do impugnante à sociedade outorgante no contrato;
r) Uma vez que do contrato celebrado nada resulta sobre a previsão de realização de ofertas de vinho por parte do impugnante (contrato que regulou com bastante pormenor as condições entre as partes), não se compreende e muito se estranha que, face à omissão de previsão contratual, na falta de registo contabilístico das ofertas e não tendo sido comprovadas à AT através de quaisquer elementos/documentos extracontabilísticos se pretenda a posteriori, com o simples apelo à prova testemunhal do impugnante, que não do inspector tributário também inquirido, como que adicionar cláusulas ao contrato ou novas condições contratuais inexistentes que não foram contempladas no contrato em apreço;
s) Do que se conclui, a propósito do tema das ofertas, que não logrou o impugnante comprovar, através da prova testemunhal do impugnante, que nos anos de 1999 e 2000 o mesmo realizou ofertas de vinho à “V. LDA”, muito menos o respectivo montante;
t) Note-se que não pode ser suficiente para obter o convencimento, primeiro, da Administração Fiscal e depois, eventualmente, do Tribunal, a apresentação de testemunhas arroladas pelo impugnante que afirmaram a existência de quebras/perdas, autoconsumos e ofertas se não é apresentado nenhum documento, mormente contabilístico, que confirme a efectiva ocorrência daqueles, enfim, qualquer documento comprovativo da factualidade alegada;
u) Recaindo sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso no critério de quantificação, não poderia o Meritíssimo Juiz considerar excessivo e/ou erróneo o critério de quantificação utilizado, porque o impugnante nada demonstrou sobre essa matéria, razão por que a douta decisão recorrida enferma de erro de julgamento por violação dos art.° 74°, n°. 3 da LGT e 100°, n°. 2 do CPPT, o que implica a respectiva revogação.* Notificados, tão pouco os impugnantes contra-alegaram.* O Digno Magistrado do Ministério Público neste Tribunal apresentou douto parecer no sentido da improcedência dos recursos.* Dispensados os vistos, nos termos do artigo 657º nº 4 do CPC, cumpre apreciar e decidir. *
II - Questão prévia: prescrição
Dir-se-ia que esta questão não deve ser conhecida nestes autos, cujo objecto é a validade de actos tributários e não a exigibilidade das dívidas de que eles possam ser fonte.
Porém, tem-se entendido que, havendo nos autos os elementos documentais necessários para a apreciação, não deve a mesma questão ser ignorada, uma vez que a ocorrência da prescrição da dívida tributária teria como consequência a extinção da instância por inutilidade superveniente,
In casu, como vamos ver, os Autos documentam autenticamente matéria suficiente para a apreciação. Assim, e designadamente, está provado documentalmente que:
1 – As dividas em causa radicam em IRS dos exercícios de 1999 e de 2000.
2 – Em 15/9/2003 deu entrada em juízo a Petição Inicial do presente processo de impugnação.
3 – Em 23/9/2003, no serviço de Finanças de São João da Pesqueira, para pagamento das dívidas objecto das liquidações acima identificadas, juros de mora e custas foi instaurada a execução fiscal nº 2631/03/100287.2, para os termos da qual o Impugnante F. foi citado em 26 seguinte.
Cf. fs. 88 a 90 destes autos.
4 – Por despacho de 25/9/2003, proferido na execução fiscal, foi determinada a constituição de hipoteca legal sobre os prédios dos impugnantes, melhor identificados na cópia do mesmo a fs. 97, ali considerados em valor suficiente para garantia do pagamento da quantia exequenda.
Cf. fs. 90 a 99 dos autos.
5 – Em 31 de Dezembro de 2003, em consequência da entrada em vigor do novo Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais, estes autos foram remetidos do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Viseu para o TAF de Viseu, onde estiveram sem qualquer movimentação até 16/10/2006, data em que foi proferido despacho recebendo a PI.
Cf. fs. 68 a 70 dos autos.
Estes factos são suficientes para apreciação da eventual prescrição.
Vejamos o Direito:
O prazo de prescrição aplicável in casu é o de oito anos, nos termos do artigo 48º nº 1 da LGT, não sendo necessárias, quanto a este aspecto, quaisquer considerações sobre a sucessão de redacções da norma, atenta a sua imutação substancial.
Conforme decorre do artigo 12º nº 1 do Código civil e da redacção original do nº 1 do artigo 48º citado, atenta a natureza de imposto periódico que é a do IRS, o início do prazo de prescrição das dívidas sub judicio ocorreu em 1 de Janeiro de 2000 e 1 de Janeiro de 2001, inclusive.
Conforme, ainda, o citado artigo 12º e por força do então disposto na redacção original do artigo 49º da LGT, mais concretamente do então vigente nº 2, o prazo de prescrição deixou de estar interrompido em 31 de Dezembro de 2004 e retomou o seu curso, contando-se, desta feita, todo o tempo decorrido até à interrupção, isto é, até 15/9/2003, data de entrada da PI da impugnação.
Com este efeito de mutação da interrupção em suspensão não buliu a entrada em vigor da redacção do mesmo artigo 49º, dada pela Lei nº 53-A/2006 de 29 de Dezembro, atento o artigo 91º desta mesma lei.
Mas, conforme a, então ainda em vigor, redacção original do nº 3 do artigo 49º da LGT, por causa da paragem da execução fiscal em 25/9/2003, paragem resultante, ex vi legis (artigo 103º nº 4 do CPPT) da conjugação dos factos 2 e 4 supra, o prazo de prescrição ficou suspenso, estado em que ainda se encontra, atenta, agora, a redacção actual do nº 4 do mesmo artigo 49º, introduzida, que foi, pela Lei nº 13/2016, de 23/5.
Como assim, improcede a alegação de prescrição.
III- Âmbito dos recursos e questões a decidir
Conforme jurisprudência pacífica, o âmbito do recurso é delimitado pelo objecto das conclusões das alegações.
Assim:
No recurso dos Impugnantes a única questão colocada consiste em julgar se a Sentença recorrida errou de direito ao confirmar a qualificação dos rendimentos do Impugnante F., com sendo todos da categoria C, definida no então artigo 4º do CIRC, por aquele ter usado, na produção de vinho, não só uvas de sua produção, mas também uvas compradas.
Quanto ao recurso da Fazenda Pública a questão a dirimir consiste em saber se o Tribunal recorrido errou no julgamento em matéria de facto ao concluir que os impugnantes lograram prova de factos de que decorre haver manifesto excesso na quantificação da matéria tributável.
IV – Apreciação dos Recursos
Da decisão recorrida em matéria de facto convém transcrever o seguinte:
«IV. Fundamentação de facto
Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos consideram-se provados os seguintes factos:
A) Os impugnantes foram objecto de uma acção de inspecção, levada a cabo pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu, a coberto das ordens de serviço n.°s 29942 e 28510, a qual incidiu sobre os exercícios económicos de 1998, 1999 e 2000, em sede de IRS e IVA.
B) No âmbito da acção de inspecção referida em A), em 10/07/2002, foi elaborado o projecto de relatório de inspecção tributária constante de fls. 14/28 verso do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, destacando-se o seguinte:
[...]
n -3.1. ENQUADRAMENTO FISCAL II -3.1.1. SUJEITO PASSIVO A
É um sujeito passivo de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, colectado no Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, na categoria B (antiga categoria C), com a actividade de fabricação de vermutes e outras bebidas fermentadas. CAE 015950.
Iniciou a actividade em 15/07/1985, tendo-se enquadrado para efeitos de IVA. no regime normal com periodicidade trimestral.
II - 3.1.2. SUJEITO PASSIVO B
É um sujeito passivo de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, colectado no Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, com as seguintes actividades;
a) Editores de obra de sua autoria, CIRS 1502, tendo iniciado a actividade em 01/09/1989, regime de isenção (IVA);
b) Viticultura, CAE 001132, tendo iniciado a actividade de viticultura em 2000/10/01, tendo-se enquadrado para efeitos de IVA, no regime normal com periodicidade trimestral;
c) Aufere igualmente rendimentos da categoria A.
[…]
III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATWÉRIA COLECTÁVEL
III - 1. SUJEITO PASSIVO A
III -1.1. CATEGORIA C VERSUS CATEGORIA D
Na modelo 3 de 1RS entregues pelo sujeito passivo constam dois anexos:
a) Categoria C Fabricação de Vermutes e outras bebidas fermentadas não destiladas, CAE: 15950 (sector comercial/industrial);
b) Categoria D - Viticultura, CAE: 01132 (sector agrícola).
Toda a produção é transferida do sector agrícola, para o sector comercial/industrial.
Tendo em conta o “benefício” que lhe é dado todos os anos para a produção de vinho generoso, parte das uvas produzidas são vendidas aos entrepostos fiscais não aduaneiros.
À restante produção e mais alguma que adquire a terceiros, procede em instalação própria à vinificação (transformação da uva em vinho), posteriormente efectua o respectivo engarrafamento e subsequente rotulagem.
O sujeito passivo não se limita a utilizar exclusivamente a uva da sua produção agrícola, adquirindo uvas a terceiros, 147.447 kg de uvas em 1999 e 121.546 kg de uvas em 2000.
De acordo com o estipulado na alínea a) do n.° 4 do artigo 4º do CIRS (anterior alínea a) do n.° 1 do artigo 5º do CIRS), consideram-se actividades agrícolas, silvícolas ou pecuárias, as comerciais ou industriais, meramente acessórias ou complementares daquelas, que utilizem de forma exclusiva, os produtos das próprias explorações agrícolas, silvícolas ou pecuárias.
Ora, no caso em questão, o sujeito passivo adquire produção a terceiros, pelo que, em sede de [RS estamos perante uma actividade de natureza comercial e industrial, n.° 1 do artigo 4º do CIRS.
Sendo assim, o sujeito passivo deveria entregar a modelo 3 de IRS* apenas com anexo C, englobando aí toda a actividade desenvolvida:
| Ano de 1999 | Categoria C entregue | Categoria D entregue | Total |
| Resultado fiscal | 17.506.911$ | 54.983.841$ | 72.490.75231 |
| Ano de 2000 | Categoria C entregue | Categoria D entregue | Total |
| Resultado fiscal | - 55.437.228$ | 54.686.510$ | -750.7185$ |
Em consequência do atrás referido, serão anuladas as transferências entre os dois sectores, vendas da categoria D para a categoria C (compras desta categoria):
(…)
Nota: Esta correcção não tem qualquer implicação em termos fiscais.
Serão transferidos para a categoria C, os custos declarados na categoria D:
(…)
Nota: Esta correcção não tem qualquer implicação em termos fiscais.
Serão transferidos para a categoria C, os subsídios declarados na categoria D:
(…)
Nota: Esta correcção não tem qualquer implicação em termos fiscais.
III -1.2. CUSTOS NÂO ACEITES FISCALMENTE
Ao analisarmos os documentos da contabilidade, verificámos a existência de custos que não dizem respeito á actividade desenvolvida pelo sujeito passivo, infringindo o disposto no artigo 23° do CIRC, pelo que não serão aceites fiscalmente;
a) seguros de viaturas que não fazem parte do imobilizado;
b) reparações de viaturas que não fazem parte do imobilizado
(…)
| (…) | (…) |
| Total de custos não aceites em 1999 | 268 867$ |
| (…) | (…) |
| Total de custos não aceites em 2000 | 131 676$ |
III - 13. IRREGULARIDADES EM COMPRAS
No exercício de 2000, detectámos irregularidades, em duas facturas relativas à compra de garrafas a um fornecedor espanhol, V. S.Â., que estavam já valorizadas em escudos. No entanto por lapso foi efectuada a respectiva conversão cambial (anexo n.° 1 - páginas 1 a 2).
| Factura nº | Data | Registado na factura | Registado na contabilidade | Correcção às compras |
| VABX000622 I | 22-02-00 | 1.034.943$ | 1.248.141$ | -213.198$ |
| VAEX000739| | 25-02-00 | 409.428$ | 493,770$ | - 84.342$ |
| Valor a corrigir às compras | -297.5405) |
Nota: Infração ao artigo 23° do CIRC.
III - 1.4. SUBSÍDIOS OMITIDOS
Com o objectivo de apurar os subsídios atribuídos pelo ÍFADAP e INGA, solicitámos a estas instituições que, nos termos da alínea d) do n.° 1 do artigo 63° da LGT, nos informassem das importâncias pagas ao sujeito passivo em análise nos anos de 1999 e 2000.
Analisada a informação recebida, apurámos o seguinte subsídio que, não foi declarado como proveitos em IRS (anexo n,° 2, páginas 1 a 2), infringindo o disposto na alínea h) do artigo 20° do CIRC.
| ANOS | Subsidio | ÍFADAP |
| 1999 | € 35,540,93 |
Nota; O INGA não atribuiu qualquer subsídio.
III - 1.5. VENDAS OMITIDAS
Tornando-se absolutamente necessário conhecer as quantidades de uvas transaccionadas pelo sujeito passivo, solicitámos à Comissão Interprofissional da Região Demarcada do Douro, que nos termos da alínea d) do n.º 1 do art° 63.° da Lei Geral Tributária, nos informasse das quantidades de uvas vendidas e importâncias recebidas, pelo sujeito passivo em questão.
Analisada a informação enviada (anexo n.° 3), pela Comissão Interprofissional da Região Demarcada do Douro, verificamos que relativamente aos exercícios de 1999, o sujeito passivo em análise realizou as seguintes transacções (vendas):
| Ano ' | Firma Adquirente | Quantidade
Uvas/Mosto | Valor |
| 1999 | A. | 305.250 litros | 72.100.000$ |
| 2000 | A. | 201.950 litros | 46.448.500$ |
Ao compararmos estes valores com o declarado pelo sujeito passivo na sua contabilidade, apuramos divergências no exercício de 1999, mas só em valor;
| Ano | Firma adquirente | Quantidade
Uvas/mosto | Informação CIRD | Contabilidade
S. passivo |
| 1999 | A. | 305 259 litros | 72 100 000$ | 69 375 000$ |
| 2000 | A. | 201 950 litros | 46 448 500$ | 46 448 500$ |
Constata-se uma omissão de vendas, e consequentemente a respectivo IVA que não foi entregue nos Cofres do Estado:
Informação
CIRD | Factura n*° 148 | Omissão de vendas | IVA em falta |
| 72.100.000$ | 69.375.000$ | 2.725 000$ | 136.250$ |
Nota: Infracção ao disposto no artigo 20° do CIRC e 26° do Cl VA,
Nota: Infracção ao disposto no artigo 20° do CIRC e 26° do Cl VA,
III -1.6. DEVOLUÇÕES DE CLIENTES
Analisados os elementos da contabilidade, constatámos que duas notas de débito do cliente V., Lda., em que este procede à devolução de mercadoria, estavam indevidamente registadas em compras.
Deveriam estar registadas em devolução de vendas,
(…)
Nota: Trata-se apenas de um erro contabilístico, não tendo qualquer implicação em termos fiscais.
(…)
III — 2, SUJEITO PASSIVO B
III - 2.1. ERRO DE PREENCHIMENTO DA MODELO 3 DE IRS
(…)
III - 2.2. RENDIMENTOS OMITIDOS - CATEGORIA A
Ao analisarmos o sistema informático, cruzamento das Modelos 10 (anexo n.° 6), verificámos a obtenção de rendimentos da Categoria A, em 1999, e que não foram declarados (infringindo os artigos 2o e 22° do CIRS):
| Anos | Entidade que pagou | Numero
contribuinte | Imposto
retido | Rendimentos Sujeitos a retenção |
| 1999 | A. | 502 317 736 | €134,68 | € 1.212,08 |
III - 2.3. RENDIMENTOS OMITIDOS - CATEGORIA B
III - 2.4 SUBSÍDIOS OMITIDOS
Com o objectivo de apurar os subsídios atribuídos pelo IFADAP e INGA, solicitámos a estas instituições que, nos termos da alínea d) do n*° 1 do artigo 63° da LGT, nos informassem das importâncias pagas ao sujeito passivo em análise.
Analisada a informação recebida, apurámos o seguinte subsídio que, não foi declarado como proveitos em IRS (anexo n.° 7, páginas 1 a 2), infringindo o disposto na alínea h) do artigo 20° do CÍRC.
| Anos | | Subsídio |
| ! ÍFADAP |
| 2000 | € 576,24 |
Nota: O INGA não atribuiu qualquer subsídio.
III - 2.5. VENDAS OMITIDAS - VITICULTURA
Iniciada a visita, constatámos (informação recebida da Comissão interprofissional da Região Demarcada do Douro) que o sujeito passivo já exercia a actividade de viticultura desde 1999, embora tenha declarado o início da actividade em 01/10/2000 (regime normal de IVA, com periodicidade trimestral)*
De acordo com o artigo 4.º do DL. Nº 442-A/88, de 30/11, os rendimentos de actividades enquadráveis na Categoria D, com proveitos inferiores a 3.000 contos, não estão sujeitos a tributação.
Com o objectivo de averiguar se os rendimentos do contribuinte estariam ou não enquadrados no artigo 4º do DL. n.° 442-A/88, de 30/11, solicitámos à Comissão Interprofissional da Região Demarcada do Douro, que nos termos da alínea d) do n.° 1 do art.° 63.° da Lei Geral Tributária, nos informasse das quantidades de uvas vendidas e importâncias recebidas, pelo sujeito passivo em questão.
Analisada a informação enviada (anexo na 8), pela Comissão Interprofissional da Região Demarcada do Douro, verificamos que relativamente aos exercícios de 1999 e 2000, o sujeito passivo em análise realizou as seguintes transacções:
| Anos | Firma Adquirente | Quantidade
Uvas/Mosto | Valor |
| 1999 | A. | 30 093 litros | 6.839.318$| |
| 2000 | A. | 16.260 litros | 3.847.551 $ |
Como os proveitos referidos são superiores a 3000 contos, o sujeito passivo deveria ter declarado aqueles rendimentos, o que não fez.
Constata-se uma omissão de vendas, e consequentemente o respectivo IVA que não foi entregue nos Cofres do Estado:
| Ano | Informação CÍRD | IVA em falta |
| 1999 | 6.839.3,18$ | 341.966$ |
| 20001 | j 3.847.551$ | 192.378$ |
Nota; Infracção ao disposto no artigo 20° do CIRC e 26° do CIVA,
Será preenchido um BAO (boletim de alterações oficiosas), visto o sujeito passivo ter iniciado efectivamente a actividade em 1999 (será considerada a data de 01/10/99).
IV MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
IV - 1. SUJEITO PASSIVO A
IV -1.1. VALORIMETR1A DE EXISTÊNCIAS
Á) De acordo com o exposto no artigo 26° do CIRC, os critérios adoptados para a valorimetria das existências deverão ser uniformemente seguidos nos sucessivos exercícios.
No anexo C, da Modelo 3 de ÍRS de 1998, o sujeito declara como critério valorimétrico utilizado o preço de custo.
Analisados os inventários de 1998, 1999 e 2000;
| Ano | VQPRD | Generoso |
| Litros | Valor total | | Valor L | Litros | Valor total | Valor L |
| 1998 | 443.170 | 24.321.550$ | 55$ | 0 | 0$ | 0$ |
| 1999 | 315.070 | 74.471.020$ | 236$ | 12.998 | 4.726,600$ | 364$ |
| 2000 | 428.495 | 102.581.333$ | 239$ | | | 24.878 | 10.403.521$' | 418$ |
e atendendo a que:
B) O VQPRD produzido em cada vindima tem de permanecer em estágio durante algum tempo, é sempre vendido o vinho de vindimas anteriores, isto é, o vinho da vindima de 1998 só é vendido em 1999.
C) Verificamos que por exemplo o VQPRD, está valorizado a um preço médio de 55$ em 1998 e de 236$ em 1999.
Em face do referido na alínea B), em 1999, vendeu o vinho que estava em stock no final de 1998, pelo que:
| Áno de 1999 | Litros |
| È. Inicial | 443.170
j 294.056, |
| Vendas estimadas | 294 056 |
| | Diferença | 149.114 |
149.114 litros de VQPRD existentes no stock final de 1999 vêm de 1998, sendo valorizado em 1998 a 55$ e em 1999 a 236$. Há uma variação na valorização do vinho, sem que haja qualquer justificação para a mesma.
D) Tendo em conta que o sujeito passivo compra uvas a terceiros, para produção de VQPRD, optámos por apurar o custo de produção desse vinho;
| Descrição Litros | Total | Custo L |
| Compras a terceiros 99 17.986 | 21.172.900$ | 179$ |
| Compras a terceiros 229,933 | 33.303.609$ i | 1455 |
Nota: 21.172.900$, compra a terceiros, corresponde às compras efectuadas a agricultores e cujos documentos estão contabilizados (conta 31211404).
33.303.609$, compra a terceiros, corresponde às compras efectuadas a agricultores e adegas e cujos documentos estão contabilizados (contas 31211101; 31211401; 31211404).
O vinho comprado a terceiros deveria estar valorizado a 179$ em 1999 e 145$ em 2000. no entanto está valorizado no inventário a 236$ e 239$, respectivamente.
Também não existe qualquer justificação para essa variação na valorização.
De acordo com o exposto, verifica-se que o sujeito passivo alterou o critério de valorização dos inventários nos exercícios em análise, infringindo o artigo 26° do CIRC.
IV -1.2. ANÁLISE AO VOLUME DE NEGÓCIOS
Com o objectivo de determinar a veracidade dos volumes de negócios declarados, efectuámos alguns testes. Nos anos em análise controlámos a produção de vinho VQPRD e vinho generoso.
Da análise efectuada, apurámos divergências:
| E. Inicial | 443,170 |
| Produção | 47.970 |
| Compras | 117,986 |
| E. Final | 315.070 |
| CF.VC | 294.056 |
| Vendas declaradas | 100.628 |
| Omissão de vendas | 193.428 í |
| Ano de 2000 | Litros |
| E. Inicial | 315.070 |
| Produção | 151.530 |
| Compras | 229.933 |
| Devolução clientes, | 14.277 |
| E. Final | 428.495 |
| CEVO | 282.315 |
| Vendas declaradas | 111.50! |
| Omissão de vendas | 170.8141 |
IV - 13 RESUMO DAS IRREGULARIDADES
Pela análise efeituada conclui-se que a escrita não merece credibilidade, não traduz a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos em 1999 e 2000, nomeadamente pelas insuficiências e irregularidades atrás descritas, que em síntese são:
a) custos não aceites fiscal mente;
b) irregularidades em compras;
c) omissão de subsídios recebidos
d) omissão de vendas de mercadorias;
e) incorrecta valorização dos inventários
f) IVA não liquidado;
g) IVA liquidado e não entregue.
À insuficiência de elementos e as irregularidades acima descritas e constatadas na escrita do sujeito passivo, impossibilitam a quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos da alínea a), do artigo 88° da LGT, pelo que se propõe que a mesma se faça com aplicação dos métodos indirectos (alínea b), do artigo 87° da LGT).
IV- 2. SUJEITO PASSIVO B
IV - 23. PRODUÇÃO
Solicitámos ao Instituto, da Vinha e do Vinho, que nos termos da alínea d) do n.° 1 do art.° 63.° da Lei Geral Tributária, nos informasse das quantidades de uvas produzidas, pelo sujeito passivo.
Analisada a informação enviada, peio Instituto da Vinha e do Vinho (anexo n.° 11), verificamos que relatívamente aos exercícios de 1999 e 2000, o sujeito passivo em análise produziu:
| Anos | informação
IVV Kgs | Conversão
litros |
| 1999 | 41,036 | 30.093 |
| 2000 | 41.035 | 30.092 |
Nota: Conversão, 750 kg de uvas 550 litros.
Se comparamos estes valores com o que consta no ponto III - 2.5 do relatório, verificamos divergências no exercício de 2000
| Anos | Informação | Conversão | Omissão de | |
| IW litros | litros | vendas litros |
| 1999 | 30.093 | 30.093 | - ^ |
| 2000 | 30,092 | 16.26a | 13.832) |
IV — 2.2 RESUMO DAS IRREGULARIDADES
Pela análise executada conclui-se que a escrita não merece credibilidade, não traduz a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos em 1999 e 2000, nomeadamente pelas insuficiências e irregularidades atrás descritas, que em síntese são:
a) omissão de rendimentos da categoria A;
b) omissão de rendimentos da categoria B;
c) omissão de vendas de mercadorias:
d) omissão de subsídios recebidos;
e) IVA não liquidado.
A insuficiência de elementos e as irregularidades acima descritas e constatadas na escrita do sujeito passivo, impossibilitam a quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos da alínea a), do artigo 88° da LGT, peio que se propõe que a mesma se faça com aplicação dos métodos indirectos (alínea b), do artigo 87° da LGT).
V - CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS FACTOS QUE IMPLICAM O REURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
V - 1. SUJEITO PASSIVO A
V - 1.1. VENDAS OMITIDAS
De acordo com o referido no ponto IV - L2., o sujeito passivo omitiu a venda de 193.428 litros de VQPRD em 1999 e 170.814 litros de VQPRD em 2000. Para determinar o valor destas vendas, propõe-se- que se considere o seguinte;
a) Preço médio de venda do litro de VQPRD em cada um dos exercícios, que foi respectivamente de 420$ em 1999 (anexo n.° 10) e 511$ em 2000 (anexo n.° 11).
| Descrição | Ano de 1999 | Ano de 2000 |
| Omissão em litros | 193.428 | 170.814 |
| Preço médio litro | 420$ | 511$ |
| Vendas omitidas | 81.239.760S | 87.285.954$ |
As correcções efectuadas às mercadorias vendidas foram obtidas com recurso a estimativas, nos termos do artigo 82º do CIVA.
(…)
V -1.2. VALORIZAÇÃO DOS INVENTÁRIOS
De acordo com o referido no ponto IV - LL, o sujeito passivo alterou em 1999 e 2000, o critério de valorização dos inventários, infringindo o disposto no artigo 26° do CIRC,
Iremos determinar a correcta valorização dos inventários, utilizando o mesmo critério que o contribuinte utilizou em 1998 (custo de compra/produção).
V -1.2.1. INVENTÁRIO FINAL DE 1999 Determinação do custo por litro;
| Descrição produção própria | | Compras a terceiros | Ex. inicial de 1999 | Preço médio por litro |
| VQPRD litros | 47.970 | 117.986 | 443.170 | 609.126 |
| Generoso litros | 176.320 | 0 | 0 | 176.320 |
| Total Litros | 224.290 | 117.986 | 443.170 | 785.446 |
| Total custos | 27.292.073$ | 21.172 900$ | 24.321.500$ | 72.786.473$ |
| Custo litro | 122$] | 179$ | 55S | 93 S |
Nota: 27.292.0735$ correspondem ao total de custos registados no anexo D da modelo de ÍRS, custos do sector agrícola;
21.172.900S, compra a terceiros, corresponde às compras efectuadas a agricultores e cujos documentos estão contabilizados (conta 31211404).
24.321.500$, corresponde ao inventário final de 1998, inicial de 1999.
Analisado o inventário final de 1999, constatamos que estão registados
| Descrição | VQPRD | Generoso |
 | | |
| VQPRD litros | 315.070 | 12.998 |
Em relação ao vinho generoso, não há qualquer dúvida, o vinho em stock é da produção do ano.
| Ano de 1999 | ’
Litros | Custo/L | Valor em stock | |
| | | |
| Produção própria | 12.998 | 122$ | 1.585.756$ |
| E. Final Generoso | 12.998 í | 1.585.756$ |
Valorização do inventário final de 1999:
| Ano de 1999 | Litros | Total |
| E. Final VQPRD | | 315.070 | 29.301.510$ |
| E. Finai Generoso | 12.998 | 1.585.756$ |
| inventário final | 328.068 | 30.887.266$ |
Do exposto, resulta uma correcção ao inventário final de:
| Ano de 1999 | Total |
| E. Final declarada | 79.797.620$ |
| E. Final corrigida | 30.887.266$ |
| Correcção | 48.910.354$ |
V -1.2.2. INVENTÁRIO FINAL DE 2000
Determinação do custo por litro:
| Descrição | Produção
própria | Compras a terceiros | Ex. inicial de 200Ô | Preço médio [ por litro |
| VQPRD litros | 151.530 | 229.933 | 315.070 | 696.533 |
| Generoso litros | 182.060 | Ò | 12.998 | 195.058 |
| Total Litros | 333.590 | 229.933 | 328.068 | 891.591 |
| Total custos | í 32.679.899$ | 33.303.609$ | 30,887.266$ | 96.870.774$ |
| Custo litro | 98$ | 145$ | 94$ | 109$ |
Nota: 32.679.899$, correspondem ao total dc custos registados no anexo D da modelo de 1RS, custos do sector agrícola;
33.303.609$, compra a terceiros, corresponde às compras efectuadas a agricultores e adegas e cujos documentos estão contabilizados (contas 31211101; 31211401; 31211404).
Analisado o inventário final de 2000 constatamos que estão registados
| Descrição | VQPRD | Generoso |
| VQPRD litros | 428.495 | 24.878 |
Em relação ao vinho generoso, não há qualquer dúvida, do vinho em stock 12.998 vêm de 1999 e 11.880 da produção do ano de 2000.
| Ano de 2000 | | Litros | Custo/ L | Total |
| Produção própria/99 | | 12.998 | 122$ | 1.585.756$ |
| Produção própria/00 | | 11.880 | 98$ | 1.164.240$ |
| H Final Generoso j | | 24.878 | | 2.749.996$ |
No que diz respeito ao VQPRD
| Ano de 2000 | Litros | Custo/ L | Valor em stock |
| Produção própria | 428.495 | 109$ | 46,705.955$ |
| E. Final VQPRD | 428.495 | | 46.705.955$ | |
Valorização do inventário fina! de 2000:
| Ano de 2000 | Litros | Total |
| E. Final VQPRD | 428.495 | 46.705.955$ |
| E Final Generoso | 24.878 | 2.749.996$ |
| Inventário finai | | 453.373 | 49.455.951$ |
Do exposto, resulta uma correcção ao inventário final de:
| Total | Ano de 2000 |
| 113.585.455$ | E. Final declarado |
| 49.455.951$ | E. Final corrigido |
| 64.129.504$ | Correcção |
V - 13. TOTAL DAS CORRECÇÕES
Tendo em conta as correcções mencionadas nos pontos anteriores* o novo resultado apurado para a actividade, será de:
| Descrição | Ano de 1999 | Ano de 2000 |
| Resultado declarado a) | 72,490.752$ | -750.718$ |
| Ponto UI ~ 1A. relatório | 0$ | 0$ |
| Ponto UI- 1.2, relatório | 268.867$ | 131.676$ |
| Ponto III - 1.3, relatório | OS | 297.450$ |
| Ponto III - 1.4. relatório | 7,125.317$ | 0$ |
| Ponto III .5. relatório | 2.725.000$ | 0$ |
| Ponto IIÍ - 1.6. relatório | 0$ | 0$ |
| Ponto V - 1.1. relatório | 81.239.760$ | 87.285.954$ |
| Ponto V - 1.2. L relatório | -48.910,354$ | 48.910354$ |
| Ponto V - 1,2.2. relatório | 0$ | -64.129.504$ |
| Resultado corrigido | 114939342$ | 71.745.212$ |
| Resultado corrigido | € 573315,02 | €357.863,61 |
Nota: a) Soma dos resultados declarados no anexo C e anexo D da modelo 3 de IRS.
V - 2. SUJEITO PASSIVO B
V - 2.1. VENDAS OMITIDAS
De acordo com o referido no ponto IV - 2.1 o sujeito passivo omitiu a venda de 13.832 litros de vinho em 2000. Para determinar o valor destas vendas, propõe-se que se considere o seguinte:
a). Preço do litro de vinho vendido à firma A. em 2000, pelo sujeito passivo.
| Ano | Firma Adquirente | Quantidade Uvas/Mosto | Valor | Preço litro |
| 2000 | A. | 16,260 litros | 3 847.551$ | 237$ |
Obtemos a omissão em vendas de:
| Anos | Omissão de vendas litros | Preço
litro Vendas omitidas | Vendas omitidas |
| 2000 | 13.832 | ! 237$
i | 3.278.184$ |
(…)
| Descrição | Ano de 2000 |
| Total das correcções | 3 278 184$ |
| (…) | (…) |
V 2.2. TOTAL DAS CORRECÇÕES
Tendo em conta as correcções mencionadas nos pontos III-2,4., 111-2.5. e V -2.1,, o novo resultado apurado para a actividade de viticultura, será de:
| Descrição | Ano de 1999 | Ano de 2000 1 |
| Resultado declarado | 0$ | 0$ |
| 1 Ponto III - 2.4. relatório | õs | 115.526$ |
| Ponto III - 2.5. relatório | 6.839.3185 | 1847.551$ : |
| Ponto V 2.1. relatório | 0$ | 3.278.184$ |
| Resultado corrigido | 6.839.318$ | 7.241.261$ |
| Resultado corrigido | €34.114,3 7 | € 36.119.26 |
[…]
C) Pelo ofício n° 010742, de 11/07/2002, foi o impugnante notificado para exercer o seu direito de audição prévia sobre o projecto de relatório de inspecção tributária a que se alude em B) - cfr. fls. 37/38 do processo administrativo apenso aos autos.
D) O impugnante marido exerceu o seu direito de audição prévia sobre o projecto de relatório de inspecção tributária nos termos e com os fundamentos constantes do requerimento de 32/33 do processo administrativo apenso aos autos.
E) Em 20/08/2002, os argumentos aduzidos pelo impugnante marido foram objecto de apreciação, nos termos exarados no capítulo X do relatório de inspecção tributária constante de fls. 8/13 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, destacando-se o seguinte:
[…]
DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAQMENTAÇÃO
(…)
Analisados os elementos apresentados pelos sujeitos passivos, cumpre-me informar o seguinte:
O sujeito passivo vem agora apresentar a declaração emitida pelo adquirente, peio que iremos proceder à anulação da correcção.
3) Em relação às facturas n ° 112 de 29/12/98 e 145 de 31/12/99, refere que ambas, dizem respeito ao armazenamento de vinho generoso e de pasto, pelo que se trata de uma prestação de serviços isenta de IVA, nos termos do artigo 15°, n ° 1 alínea b) do CIVA.
Não se trata de operações de bens efectuadas em regime de suspensão, mas sim de uma cessão de exploração abrangida pela sujeição a IVA nos termos do artigo 4° do Cl VA,
As facturas referem-$e à cedência de exploração a título temporário (renda anual de 12.000.000S) de uma das suas adegas e dos respectivos bens de equipamento à S., Lda, Pelo que deveria ter liquidado o respectivo IVA.
4) Em relação às quantidades de vinhos omitidas, o sujeito não apresenta qualquer dado concreto para pôr em causa as correcções efectuadas.
O mesmo acontecendo em relação às correcções efectuadas à valorização dos inventários.
5) Em relação ao sujeito passivo B, pretende que sejam assumidos custos para a sua actividade, que correspondem a 70% das receitas.
Relativamente a estes custos, presume-se que os mesmos estejam declarados na actividade do cônjuge, que exerce a mesma actividade, pelo que não foram assumidos quaisquer custos.
Face ao exposto, somos de opinião que se devem apenas alterar os valores mencionados no ponto 2, 2,322.425$ ou € 11.584,21 em IVA.
Pelo que em relação ao exercício de 2000, não há qualquer correcção meramente aritmética para efeitos de IVA.
F) Pelo ofício n.° 014235, de 06/09/2002, os impugnantes foram notificados do capítulo do relatório de inspecção tributária em que é feita a apreciação do direito de audição prévia - cf. fls. 39/41 do processo administrativo apenso aos autos.
G) Através do ofício n.° 17078, expedido por correio registado com aviso de recepção assinado em 29/10/2002, os impugnantes foram notificados do acto de fixação do lucro tributável/imposto/volume de negócios referentes aos anos de 1999 e 2000 - cfr. fls. 58/59 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
H) Em 29/11/2002, o impugnante marido apresentou pedido de revisão da matéria colectável nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 60/62 do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
I) Em 03/01/2003 realizou-se a reunião do pedido de revisão da matéria tributável a que se refere o artigo 91.° da LGT, tendo sido lavrada a acta n.° 03/03, da qual consta
(…)
K) Em 23/01/2003, o Senhor Director de Finanças proferiu decisão com o seguinte teor:
DECISÃO
(…)
Assim, considerando todos os elementos existentes, relatório da inspecção tributária, posição dos peritos, decido, por falta de elementos que, nesta fase, os ponham em causa, e nos termos do nº 6 do art° 92° da LGT, atendendo à posição/defesa do Perito da Administração Tributária, manter os valores os valores fixados em sede de IRS e IVA, nos exercícios de 1999 e 2000,
Notifique-se.
Em, 23-01-2003»
- cfr. fls.3/4 do processo administrativo apenso aos autos.
L) Na sequência da acção inspectiva foram emitidas as seguintes liquidações:
a. Liquidação n.° 5330076320, referente a IRS do ano de 1999, no montante de 237.121,10 €, sendo de IRS 203.953,93 € e de juros compensatórios de 33.167,17 €;
b. Liquidação n.° 5330084879, referente a IRS do ano de 2000, no montante de 114.830,74 €, sendo de IRS de 102.491,14 € e juros compensatórios, 12.3339,60 €.
Mais resultou provado que:
M) O impugnante marido foi objecto de uma acção de inspecção tributária levada a cabo pelos serviços de inspecção tributária da Direcção de Finanças de Viseu, com incidência sobre os exercícios de 1995, 1996 e 1997, no âmbito da qual foi elaborado o relatório de inspecção tributária constante de fls. 31/36 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, destacando-se o seguinte:
[…]
No referido anexo VI indica-se, ainda, que foram feitos de conta própria as seguintes quantidades de vinho de Mesa ou VQPRD:
| Exercícios | Litros |
| 1994 | 29 800 |
| 1995 | 125 388 |
| 1996 | 240 570 |
Este quadro releva, como é obvio, as existências de vinhos que, valorizadas correctamente deviam constar das declarações de 1995 e de 1996. Todavia, as existências aparecem, apenas reflectidas na declaração de 1996, em existências finais, com o valor de 12 028 500S00, tendo o preço unitário sido valorizado a 50$00 = (12 028 500S00 :240 5 70), valor este que nos parece razoável.
A este propósito cabe referir que a falta de relevação contabilística da variação das existências em 1995 afectou, negativamente, o resultado deste exercício. Porém, em contrapartida, o resultado apurado em 1996 foi beneficiado, precisamente, do valor que deixou de ser proveito em 1995, pelo que no cômputo dos dois exercícios não houve prejuízos para a Fazenda Nacional.
Por outro lado, tendo em atenção os lucros declarados: 17 062 755$00 em 1995 e 12 679 898S00 em 1996 a muito boa rendibilidade fiscal para o sector de 38,6% e 33,9%, respectivamente para cada um daqueles anos, leva-nos a não efectuar qualquer correcção relativamente à variação das existências, tanto mais que não nos pareceu haver má fé nestas omissões.
(…)
N) Da declaração de existências de vinhos, mostos e derivados, apresentada no Instituto da Vinha e do Vinho em 08/03/1999, “referente às existências em 31/12/98, adicionadas as vendas nos meses de Janeiro e Fevereiro de 1999”, consta terem sido produzidos 121 402 litros de vinho VQPRD e 135 390 litros de vinho regional - cfr. fls. 39 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
O) Da declaração de existências de vinhos, mostos e derivados, apresentada no Instituto da Vinha e do Vinho em 08/03/2000, “referente às existências em 31/12/99, adicionadas as vendas nos meses de Janeiro e Fevereiro de 1999”, consta terem sido produzidos 244.625 litros de vinho VQPRD, 12.998 litros de vinho VLQPRD e 42.014 litros de vinho regional - cfr. fls. 43 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
P) Do anexo 1 da declaração n.° 180011024, de 08/03/1999, apresentada pelo impugnante F. constam 16740 litros de vinho VQPRD - cfr. fls. 48/50 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
Q) O indicador, segundo o qual são necessários 750 kgs de uvas para se obter 550 litros, atenta a localização da exploração agrícola dos impugnantes, dificilmente é alcançado - cfr. depoimento das testemunhas L., M. e A..
R) Os impugnantes suportam uma taxa de quebras ou perdas relacionadas com fugas nas pipas e cubas, evaporação e borra que ronda os de 10% - cfr. depoimento das testemunhas L., M., A. e M..
S) Nos anos de 1999/2000 os impugnantes tinham cerca de 7/8 trabalhadores agrícolas a tempo inteiro - cfr. depoimento das testemunhas L., M..
T) Na época das vindimas, o impugnante recorria a mão-de-obra sazonal, chegando a ter 30 trabalhadores - cfr. depoimento das testemunhas L., M..
U) Nos anos de 1999/2000, devido a hábitos enraizados na região, os impugnantes ofereciam vinho aos seus trabalhadores - cfr. depoimentos das testemunhas L., M. e A..
V) Cada trabalhador consumia, em média, por dia, 1 litro de vinho - L., M. e A..
W) Em 10/09/1997, o impugnante marido celebrou com a sociedade comercial denominada “V., Lda.”, representada por M., um acordo escrito, intitulado “contrato de distribuição”, do qual consta, entre o mais, o seguinte:
(…)
PRIMEIRA
O Primeiro Outorgante concede à Segunda, enquanto vigorar o presente contrato, o direito de distribuição exclusiva dos vinhos por si produzidos e engarrafados com as marcas “Quinta (…)”, brancos e tintos, e, “Quinta do (…)” igualmente brancos e tintos.
SEGUNDA
A segunda outorgante obriga-se a proceder à distribuição dos vinhos referidos na cláusula primeira deste contrato por forma a assegurar a comercialização da totalidade da produção do primeiro outorgante, nas referidas marcas, que não poderá exceder 150.000 (cento e cinquenta mil) litros por ano, salvo acordo em contrário e celebrado por forma igual à deste contrato entre as partes.
TERCEIRA
1-0 presente contrato, com início nesta data, tem a duração de doze anos, renovando-se automaticamente no termo do prazo inicial ou da renovação que estiver em curso por iguais e sucessivos períodos de tempo, caso não seja denunciado por qualquer das partes nos termos do número seguinte.[■■■] QUARTA
O Primeiro Outorgante na vigência deste contrato e como fornecedor ou concessionante da Segunda fica obrigado:
a) A assegurar a qualidade consistente dos vinhos objecto deste contrato;
b) A satisfazer pontualmente, salvo motivo de força maior, designadamente produção inferior à normal em resultado de factores climatéricos, todas as encomendas que lhe forem dirigidas pela segunda Outorgante;
c) A não vender nem procurar vender directa ou indirectamente os vinhos objecto deste contrato sem prejuízo de em concertação com a segunda outorgante desenvolver campanhas de marketing ou publicidade sempre com o objectivo de obter uma maior aceitação e reconhecimento dos vinhos no mercado e do disposto no parágrafo único desta cláusula.
[■■■]
Parágrafo único: O primeiro outorgante fica com o direito de comercializar directamente junto do consumidor final, nos concelhos de Vila Nova de Foz Côa e S. João da Pesqueira 5000 (cinco mil litros da respectiva produção anual dos vinhos que são objecto deste contrato, com a obrigação de respeitar os preços e condições que para tanto lhe forem indicados pela Segunda Outorgante.
QUINTA
A Segunda Outorgante na vigência deste contrato fica obrigada:
a) A usar todos os meios ao seu alcance de acordo com critérios de razoabilidade económica, financeira e comercial, para desenvolver, aumentar e promover as vendas dos vinhos objecto deste contrato.[■■■] - Cfr. fls. 51/58 dos autos.
X) Nos anos de 1999 e 2000, para promover a introdução e de algumas marcas de vinho próprias no mercado e proceder à implementação de outras criadas em anos anteriores, o impugnante oferecia à V., Lda. determinadas quantidades de vinho para a realização de campanhas promocionais nas grandes superfícies - cfr. depoimentos das testemunhas L., M. e M..
Factos não provados
Não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa.
Motivação da matéria de facto
A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto resultou do exame crítico dos documentos e informações constantes dos autos, os quais não foram impugnados, bem como dos depoimentos das testemunhas L., Técnico Oficial de Contas dos impugnantes, exercendo ainda, por conta própria, a actividade de viticultor e produtor de vinho; M., enólogo, ao tempo dos factos trabalhador dos impugnantes; A.; viticultor e produtor de vinho, M., sócio gerente da sociedade “V., Lda.” e A., inspector tributário.
A prova dos factos constantes das alíneas Q) a V) e X) resultou dos depoimentos das testemunhas L., M., A. e M., os quais, depuseram de forma assertiva, revelando um elevado grau de conhecimento sobre as questões que lhe foram colocadas, sem hesitações que fizessem o Tribunal duvidar da consistência das suas declarações.
Com efeito, as testemunhas L., M., A., descrevendo, com rigor e detalhe o processo de produção de vinho, confirmaram que a taxa de quebras ou perdas, relacionadas com fugas nas pipas e cubas, evaporação e borra, no sector, rondava os 10%.
Mais referiram as mencionadas testemunhas que à época, na região do Douro, era habitual os produtores oferecerem vinho aos trabalhadores, os quais consumiam por dia cerca de 1 litro de vinho.
Acrescentaram ainda as mesmas testemunhas que o indicador de acordo com o qual 750 Kgs de uvas equivalem a 550 litros de vinho, apesar de ser uma fórmula de transacção instituída no sector e reconhecida pelas entidades reguladoras nem sempre é alcançado.
Explicaram que atendendo à localização da exploração agrícola dos impugnantes, dificilmente se consegue atingir aquele indicador, sobretudo nos anos mais quentes, em que as uvas produzem menos líquido, sendo necessários mais quilos de uvas para se produzir 550 litros de vinho. Por sua vez, as testemunhas Manuel Sebastião Marques Mesquita e A., revelando conhecimento directo e concreto dos factos, esclareceram que as vinhas do impugnante eram, na sua maioria, vinhas velhas, pelo que apesar de as uvas serem de maior qualidade, o volume de produção de vinho, quer em quilos de uvas, quer em litros de vinho, era mais baixo.
A testemunha M., confirmando ter outorgado, em nome e representação da sociedade “V., Lda.” o contrato de distribuição mencionado na alínea W) da matéria de facto provada, atestou que o referido contrato previa um regime de exclusividade para o vinho produzido e engarrafado pelo impugnante marido, para um volume de 150.000 litros. Mais explicou, descrevendo com rigor o processo de promoção e divulgação de marcas de vinhos, que era prática usual dos produtores, inclusive do próprio impugnante marido, oferecer determinadas quantidades de vinho para a realização dessas campanhas promocionais.
A coerência e assertividade dos depoimentos prestados levou o Tribunal a formar a sua convicção assente nos mesmos.
A - Recurso dos impugnantes:
Cumpre julgar se a Sentença recorrida errou de direito ao confirmar a qualificação dos rendimentos do Impugnante F., como sendo todos da categoria C, definida no então artigo 4º do CIRS, por aquele ter usado, na produção de vinho, não só uvas de sua produção, mas também uvas compradas.
Sobre esta questão, a sentença recorrida discorreu nos seguintes termos:
O artigo 1° do CIRS, na redacção anterior à introduzida pela Lei n.° 30-G/00, de 29 de Dezembro, dispunha o seguinte:
1 O imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) incide sobre o valor anual dos rendimentos das categorias seguintes, mesmo quando provenientes de actos ilícitos, depois de efectuadas as correspondentes deduções e abatimentos:
Categoria A - Rendimentos do trabalho dependente;
Categoria B — Rendimentos do trabalho independente;
Categoria C — Rendimentos comerciais e industriais;
Categoria D - Rendimentos agrícolas;
Categoria E - Rendimentos de capitais;
Categoria F - Rendimentos prediais;
Categoria G - Mais-valias;
Categoria H - Pensões;
Categoria I - Outros rendimentos
Por sua vez, de acordo com o artigo 4.°, n.° 1 do mesmo diploma legal, consideram-se rendimentos comerciais e industriais os lucros imputáveis ao exercício de qualquer actividade comercial ou industrial.
E de harmonia com o preceituado no artigo 5.°, n.° 1 [actual artigo 4.°, n.° 4], “consideram-se rendimentos agrícolas os lucros das actividades agrícolas, silvícolas ou pecuárias, incluindo: a) as comerciais ou industriais, meramente acessórias ou complementares daquelas, que utilizem, de forma exclusiva os produtos das próprias explorações agrícolas, silvícolas ou pecuárias; b) a caça e a exploração de pastos naturais, água e outros produtos espontâneos, explorados directamente ou por terceiros. ”[sublinhado nosso].
De acordo com este último preceito legal, constitui condição essencial para que as actividades comerciais ou industriais sejam qualificadas como actividades agrícolas, silvícolas e pecuárias que tais actividades utilizem exclusivamente os produtos das próprias explorações agrícolas, silvícolas ou pecuárias.
Como se colhe do relatório de inspecção tributário, o impugnante marido encontra-se colectado, no Serviço de Finanças de S. João da Pesqueira, pela actividade de fabricação de vermutes e outras bebidas fermentadas não destiladas, tendo declarado nas declarações de modelo 3 de IRS apresentadas nos anos em causa rendimentos comerciais empresariais [categoria C], provenientes da actividade pela qual estava colectado e rendimentos agrícolas [categoria D] pelo exercício da actividade de viticultura.
No que concerne à actividade de viticultura, parte da produção de uvas é vendida aos entrepostos fiscais não aduaneiros, destinando-se a restante parte, bem como outra, adquirida a terceiros, à produção de vinho pelo impugnante marido. Ou seja, o impugnante marido não utilizou, na sua actividade de produção de vinho apenas uvas da sua exploração agrícola, mas também uvas adquiridas a terceiros.
Deste modo, não tendo o impugnante marido utilizado, de forma exclusiva, na produção de vinha, as uvas da sua exploração agrícola, forçoso é concluir que estamos perante uma actividade de natureza comercial e industrial, nos termos do artigo 4.°, n.° 1 do CIRS, pelo que se afigura correcto o enquadramento feito pela Administração Tributária.
Os recorrentes destorcem a questão quando afirmam, nas alegações que “A questão a dirimir é saber se, tendo o recorrente marido utilizado na produção de vinho, as uvas da sua exploração, tal facto preenchia a tipologia de rendimentos da Categoria C ou D, do CIRS, quando na verdade o fundamento da qualificação, pela AT, dos rendimentos do Impugnante marido como sendo da categoria C (rendimentos comerciais e industriais) reside outrossim e precisamente em ele, estando colectado por uma actividade da categoria C) ter utlizado, na produção de vinho, não só uvas por si produzidas mas também – e em significativa medida – uvas compradas.
Nem por isso logram evitar que a questão seja de resolução simples, quer porque decorrente da própria actividade em que o impugnante marido estava colectado, quer porque literal e expressamente prevista na Lei, designadamente na norma invocada pela AT.
Como assim, o recurso dos impugnantes tem de improceder.
B – Recurso da AT.
Cumpre julgar se o Tribunal recorrido errou no julgamento em matéria de facto ao concluir que os impugnantes lograram prova de factos de que decorre haver excesso na quantificação da matéria tributável.
Dir-se-ia estar vedado ao Tribunal de recurso apreciar esta alegação de erro na apreciação da prova, por isso que a mesma não cumpre formalmente com os requisitos decorrentes do artigo 640º, nºs 1 e 2 do CPC. Mas esta norma tem de ser interpretada adequadamente, no sentido de o objecto dos ónus nela enunciados não ir além do que for possível em concreto satisfazer e dos limites decorrentes direitos fundamentais, como o do acesso à justiça (artigo 20º nºs 1 e 4 da CRP), e legais, como o do duplo grau de jurisdição Entre a doutrina mais recente, veja-se Código de processo civil anotado, de Abrantes Geraldes e outros, Almedina, 2020, vol. I, anotações 6 e 7 ao artigo 640º.
Designadamente, consistindo a crítica à decisão da matéria de facto, não na sustentação de que se provou certo facto dado como não provado, mas outrossim, na de que não se fez prova de determinados factos, seja porque a prova testemunhal é por natureza, em abstracto, inadequada, ou, por imposição legal, inadmissível, seja, mesmo, por ser considerada, em concreto, improdutiva, podem ficar prejudicadas as especificações previstas na alínea b) do nº 1 e ficam obviamente prejudicadas as da alínea a) do nº 2. Mesmo quando a alegação da não prova de certo facto se funda em que os depoimentos colhidos, embora admissíveis e em abstracto susceptíveis, não a produziram, pode acontecer ser logicamente impossível, impraticável, ou pelo menos inexigível, indicar depoimentos e respectivas passagens concretas de que decorra essa conclusão negativa.
Tal é o nosso caso. A recorrente insurge-se contra a decisão de dar como provados factos que, embora dispersamente, ao longo da alegação, acaba por indicar como sendo os mencionados nas alíneas Q) a V), tecendo, em abono disso, uma argumentação reconduzível às hipóteses acima aventadas.
Como assim, não se lhe pode imputar o incumprimento dos ónus que para o recorrente em matéria de facto decorrem quer do nº 1 b) quer do nº 2 a) do artigo 640º do CPC, pelo que nada obsta a que este Tribunal conheça da questão acima enunciada.
É o que passamos a fazer:
A recorrente insurge-se, essencialmente, contra a prova dos factos enunciados nas alíneas Q) a V).
Quando ao facto Q) alega que o relatório revela que o indicador de 750 kg de uvas para 550 l de vinho foi informado pelo próprio Instituto da Vinha e do Vinho, pelo que devia ser tido por verdadeiro. Porém, não concretiza que passagem do RIT ou documento anexo revelam que a fonte do indicador é a ora alegada.
Por outro lado:
A prova deste facto pode, em abstracto, ser discutida. Porém não resulta manifestamente da sua fundamentação, vertida na sentença recorrida, que provenha de erro lógico ou erro grosseiro face à experiência comum.
Ora, como tem sido entendido por este Tribunal, Neste sentido, vide, Acórdão do TCAN proferido em 21/05/2020, processo 02496/15.7BEPRT, disponível in: www.dgsi.pt. Sobre esta questão, vide A.S. Abrantes Geraldes in “Temas da Reforma do Processo Civil”, Almedina, 2010, vol. II, págs. 250 e segs.). os princípios da oralidade e imediação e da livre apreciação da prova (artigos 590º a 606º e 607º nº 5 do CPC) implicam que o julgamento do recurso em matéria de facto, quanto à apreciação de provas que não sejam prova legal, não é um julgamento, ex novo, em que se deva fazer tábua rasa do julgamento do juiz da 1ª instância que, esse sim viu, ouviu e apreciou com imediação o depoimento de testemunhas e declarantes, antes deve ficar-se pela detecção do erros de julgamento revelados pelas “regras da experiência comum” ou logicamente demonstráveis.
Como assim, este Tribunal de recurso não censura a decisão de dar como provado este facto, de que um rácio de 750 kg de uvas para 550 l de vinho é dificilmente alcançável.
Quanto aos demais factos (R a V) a alegação da Recorrente vai desde a inadequação, de princípio, da prova verbal, qualquer que ela seja, para prova de certos factos, atenta a específica natureza destes, como é o caso dos contratos com os trabalhadores permanentes e sazonais, e das entregas gratuitas de vinho, para promoções, ao distribuidor contratado, até à falta de concretização e de quantificação, na própria alegação dos Impugnantes, mas também na descrição dos factos provados, das quantidades concretas desses e de outos factos geradores de custos, como as quebras e os consumos próprios (estes, designadamente, com trabalhadores).
Quanto à inadequação estrutural da prova testemunhal para provar contratos de trabalho ou de distribuição, ocorre lembrar o seguinte:
Em primeiro lugar o contrato de trabalho, por regra, não está sujeito à forma escrita, pelo que pode ser provado por testemunhas. E se for exigida a forma escrita, como é o caso do contrato a termo, embora nulo, se meramente verbal, quanto à cláusula do termo, nem por isso deixa de ficar na ordem jurídica, obrigando as partes, posto que sem termo (cf. artigo 147º nº 1 alª c) do Código do Trabalho).
Como assim, vigorava aqui o princípio geral inserto no artigo 115º nº 1 do CPPT, que dispõe que no processo tributário “1 - São admitidos os meios gerais de prova”.
Depois, e sobretudo, o facto causa de pedir era, aqui, o consumo de significativas quantidades de vinho pelos jornaleiros, não o título a que estes eram contratados. Portanto, o que relevava era o número de jornaleiros que, por se encontrarem a prestar os seus serviços aos impugnantes, consumiam quotidianamente vinho da produção destes, facto natural, à prova do qual a prova testemunhal se presta como nenhuma outra.
Quanto à oferta de vinho para a promoção de marcas pelo distribuidor, não se vê em que é que a sua prova devia passar pela concretização das marcas objecto de promoção, nem que tal prática seja inverosímil, apesar de não estar reduzida a escrito no contrato de distribuição.
No que respeita à alegada necessidade de provar quantidades concretas de garrafas oferecidas e de vinho consumido pelos trabalhadores e quebras etc.:
Antes de mais, a recorrente, aqui, já não está a discutir a prova destes factos, se não apenas a sua suficiência para se concluir por um excesso da quantificação.
Depois:
Objecto do ónus da prova que o artigo 74º nº 3 da LGT faz impender sobre o sujeito passivo da obrigação tributária não é uma quantificação exacta da matéria colectável ou de determinados factores do que seria a sua determinação por avaliação directa, mas sim e tão só a prova de que houve excesso na quantificação obtida por métodos indirectos.
Por isso, para provar o excesso na quantificação da matéria tributável em IRC, feita por métodos indirectos, basta ao sujeito passivo provar a existência, meramente qualitativa, de custos de determinada ou determinadas naturezas, relevantes para tal quantificação, que não tenham sido considerados pela AT na quantificação que fez.
Assim, é irrelevante alegar, em ordem a uma não prova do excesso da quantificação, que os impugnantes não concretizaram nem provaram as quantidades concretas desses custos que não foram e deviam ter sido considerados.
Também carece de coerência alegar que tais custos, bem como os das quebras, não foram contabilizados, pois é precisamente porque o não foram ou não foram devidamente, que se tem de recorrer aos métodos indirectos.
Na verdade, ao lermos o relatório da AT, na parte relativa à quantificação da matéria tributável, concluímos que a AT expande os proveitos em função dos indícios colhidos de serem superiores ao declarado, mas prescinde de considerar, em qualquer medida, quaisquer presumíveis custos, chegando a reconhecer que não considera custos alguns da impugnante mulher porque “se presume” que os custos que ela teve foram apenas os declarados pelo marido.
Enfim, quanto a custos, a AT cinge-se à contabilidade e alega que os custos ora provados (qualitativamente) não são dedutíveis porque não estão contabilizados.
Tem toda a razão o Juiz a quo quando refere que o facto de não estarem contabilizados não determina a sua irrelevância, precisamente porque se está a partir do princípio de que a contabilidade não revela a real situação tributária.
Na verdade, ignorar olimpicamente, na determinação da matéria colectável por métodos indirectos, algumas espécies de custos incorridos pelos sujeitos passivos, só porque não estão contabilizados, é ignorar o desígnio do legislador subjacente aos artigos 83º nº 2 e 90º nº 1 da LGT, que consiste em alcançar, pelos métodos indirectos, uma quantificação tão próxima da realidade quanto possível.
Note-se: não subjaz ao regime dos pressupostos para a determinação da matéria colectável por métodos indirectos qualquer ratio legis punitiva, mas sim e sempre a ratio de uma tributação justa porque ditada pela capacidade contributiva, portanto, apenas o “telos” de se conhecer e quantificar, tão proximamente da realidade quanto possível, a matéria tributável. O preenchimento, pelo sujeito passivo, mesmo ilícito e culposo, dos pressupostos de avaliação indirecta da matéria colectável não o expõe ao castigo de uma fiscalidade arbitrária ou deliberadamente agravada. Para punir, existe o regime das infracções fiscais. Da determinação da matéria colectável por métodos indirectos pode resultar desvantagem para o Sujeito Passivo, mas ela tem de ser evitada na medida do possível, daí a indispensabilidade de um imparcial e exigente labor da AT em ordem a uma quantificação indiciária, também, dos custos não documentados.
Enfim, não só não há reparo que se possa fazer à apreciação da prova dos factos elencados e sua suficiência para se concluir por um manifesto excesso na quantificação da matéria colectável, como o próprio relatório já revelava, em si mesmo, esse excesso, pelo que bem andou o Juiz a quo em julgar procedente a impugnação da liquidação do IRS e de juros compensatórios, com tal fundamento.
Como assim, improcede, também, o recurso da AT.
IV – Custas
As custas dos presentes recursos ficam a cargo do respectivo recorrente, conforme decorre do artigo 527º do CPC.
V- Dispositivo
Pelo exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal em julgar improcedentes ambos os recursos.* Custas, de cada recurso, pelo respectivo recorrente.* Porto, 11/2/2021
Tiago Afonso Lopes de Miranda
Cristina Santos da Nova
Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos |