I. Relatório

A Fazenda Pública (Recorrente) interpôs recurso jurisdicional da sentença de 29.10.2012 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou procedente a reclamação intentada por C…, SA (Recorrida) contra o despacho do Director de Finanças do Porto, de 10 de Agosto de 2011, que lhe indeferiu o pedido de isenção de prestação de garantia apresentado no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1848-2008/01074504 do Serviço de Finanças de Paredes.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

A. Nos autos em referência, a douta sentença recorrida julgou a oposição procedente, determinando, consequentemente, a anulação do despacho reclamado, por haver considerado que a executada, ora Reclamante, invocou e provou os pressupostos da isenção da prestação de garantia, com o que não se conforma a Fazenda Pública, entendendo que foi cometido erro de julgamento de facto e discordando ainda da aplicação de direito mesmo que os factos a considerar fossem os vertidos na decisão recorrida.

B. A douta decisão recorrida refere que “a ora reclamante provou que a prestação de garantia lhe causava um prejuízo irreparável, nomeadamente através dos depoimentos prestados perante este tribunal pelas duas testemunhas”, perante o que, ficam duas questões, a primeira relacionada com o período temporal a que se refere a prova dos pressupostos da concessão da isenção, por na decisão sob reclamação não poderem ser consideradas circunstâncias dela não contemporâneas (ou anteriores), a segunda tem o ver com a prova da insuficiência de bens ou património para a prestação da garantia e a prova da irreparabilidade dos prejuízos causada pela prestação de garantia.

C. Relativamente ao primeiro aspecto, examinando os factos dados como provados na douta sentença não se torna claro, o momento a que tais factos se reportam, se àquele em que o reclamante deveria ter efectuado a prova dos pressupostos de que dependia a dispensa de prestação de garantia – quando a requereu ao órgão de execução fiscal e se ao momento em que foi realizada a diligência de prova testemunhal em sede da reclamação do art. 276º.

D. Acresce que, a reclamante não demonstrou, no nosso entendimento, o pressuposto da manifesta falta de meios económicos e em concreto a irreparabilidade dos prejuízos decorrentes da prestação de garantia, na medida em que, alegou em síntese que não tendo capacidade financeira para prestá-la em numerário, a única solução seria a oneração do seu património, só que essa oneração determinaria a diminuição de garantias junto da banca e dos fornecedores e impedi-la-ía de aceder ao crédito bancário – o que obstaria ao desenvolvimento da sua actividade, conducente à asfixia financeira e à paralisação da sua actividade empresarial, ora, ainda que o depoimento exarado em acta das testemunhas ouvidas no âmbito da reapreciação do pedido pudesse resultar que as mesmas tivessem corroborado tal circunstância, o certo é que não logrou, no nosso entender, convencer.

E. Nem a fundamentação exarada na douta sentença quanto a tais conclusões logrou convencer, porque, no caso dos autos, o valor da garantia a prestar era de € 1.407.044,70, nos termos do despacho exarado pela AT e a douta sentença dá como provado nos pontos 13º, 18º e 19º do probatório fixado que “a empresa ora Reclamante é proprietária de um edifício, de uma linha de corte, secretárias, material informático, uma pequena frota automóvel e stock” e que “o valor do imobilizado da Reclamante ronda os dois milhões e tal de euros” e ainda que “parte do activo da empresa Reclamante, nomeadamente o prédio já se encontra penhorado”.

F. Daqui não resulta concretamente demonstrado que o valor da garantia a prestar é inferior ao património da reclamante (dois milhões e tal de euros não se pode considerar inferior a 1.407.044,70 euros), nem porque não oferece esta esse património em garantia, para obter a suspensão do PEF, apesar de o prédio se encontrar penhorado à ordem de outros processos nada obsta a que seja feita nova penhora à ordem deste processo executivo, não se vislumbrando que essa nova penhora possa causar prejuízo irreparável, no sentido do alegado, porque a consequência de determinar a diminuição de garantias junto da banca e dos fornecedores, impedindo-a de aceder ao crédito bancário obstando ao desenvolvimento da sua actividade, já adviria do facto de o dito prédio se encontrar penhorado.

G. A decisão da isenção da prestação de garantia é efectuada processo a processo, nos termos em que vem requerida e não globalmente e, foi dado como provado nesta sentença, no ponto 1º dos factos que a quantia exequenda ascende ao montante de € 1.096.020,89 euros e pese embora não tenha sido dado como provado qual o valor da garantia a prestar o que, por si só, inviabilizaria a viabilidade legal da conclusão alcançada na douta sentença quanto à insuficiência de património da reclamante para prestar a garantia, por não se encontrar a referência ao valor a comparar, podemos ainda aferir pela fundamentação da sentença que esta só poderia ter considerado o valor referido pela AT no despacho reclamado, de € 1.407.044,70 e, então, a douta sentença não poderia concluir como concluiu, atento o facto dado como provado no ponto 18º dos factos, ou seja, que “o valor do imobilizado da Reclamante ronda os dois milhões e tal de euros”.

H. Prosseguindo, a FP entende que “Dano irreparável não é o mesmo que dano de difícil reparação (cfr.artº.120, nº.1, alªs. b) e c), do CPTA), e muito menos o mesmo que prejuízo considerável (cfr.artº.692, nº.4, do CPC), não bastando que o reclamante alegue e prove o risco de lesão considerável, ou até de lesão de difícil reparação (em resultado da actuação da AT no âmbito do processo de execução fiscal), mas sendo necessário que o dano invocado e objecto de prova tenha a característica de irreparável, que não seja susceptível de reparação.

I. A este propósito, face ao disposto no art. 342º do Código Civil e no art. 74º, nº1, da LGT sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, por se tratarem de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido e o art. 170º, nº.3, do CPPT, aponta no mesmo sentido, estipulando que o pedido deve ser instruído com a prova necessária, o que pressupõe que toda a prova relativa a todos os factos que têm de estar comprovados para ser possível dispensar a prestação de garantia seja apresentada pelo executado, instruindo o seu pedido, pois a prova de todos esses elementos é necessária para o deferimento da sua pretensão.

J. E, nem se diga, que a exigência da prova de um facto negativo, no que respeita à falta de responsabilidade da executada na insuficiência ou inexistência de bens penhoráveis, pugnada no despacho reclamado inviabiliza, sem mais qualquer possibilidade de o contribuinte se libertar de tal imputação, porquanto “A eventual dificuldade que possa ter o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição ao mesmo do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras consagradas no artº.344, do C.Civil. A acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário somente, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, assim aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur» (cfr.Manuel A. Domingos de Andrade, Noções Elementares de Processo Civil, Coimbra Editora, 1979, pág.203; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.467,nota 1) .

K. Pese embora esta posição, de que o aplicador do direito seja menos exigente, valorando provas menos relevantes e convincentes do que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, entendemos que tal não pode libertar o aplicador do direito, de ainda assim, exigir para cada tipo de facto a demonstrar, o meio de prova idóneo e adequado à prova dos factos que dá como provados para alicerçar a sua decisão.

L. Neste sentido, o meio de prova mais apto para a demonstração em causa é documental, ou seja, documentos constantes da contabilidade, designadamente as demonstrações financeiras, concretizando:

- Para a demonstração do facto de que um imóvel se encontra penhorado ou de que parte do activo de uma empresa se encontra penhorado, e desde que data e à ordem de que processo, inegavelmente, o meio de prova idóneo é documental, através do auto de penhora e eventualmente do respectivo registo, apenas se considerando susceptível de efectuar demonstração destes factos o meio de prova testemunhal se fosse de difícil ou impossível realização a prova documental, o que, manifestamente não se verifica.

- Para a demonstração dos valores correspondentes aos do activo, do passivo e de capitais próprios, assim como da sua estratificação em imobilizado liquido (corpóreo, incorpóreo e investimentos financeiros), existências, dívidas de terceiros, depósitos bancários e caixa, acréscimos e diferimentos, e ainda do momento temporal a que tais valores se reportam, constituem o meio de prova idóneo, os documentos contabilísticos que contém tais demonstrações reportados à data ou datas às quais se pretende seja aferido o facto.

M. Entende-se que a prova testemunhal, efectuada nos autos foi genérica, vaga e pouco rigorosa, quando se trata de saber da quantificação e qualificação dos activo, passivo e capital próprio da reclamante em determinado período temporal e da evolução dos mesmos desde a constituição das dívidas até à altura do requerimento da isenção da prestação de garantia e que, esta prova, não satisfaz as necessidades de rigor, exactidão e quantificação para aquilatar da suficiência do imobilizado, sua composição e evolução desde a constituição das dívidas ao pedido de isenção da garantia.

N. O facto dado como provado foi o de que o “valor do imobilizado da Reclamante ronda os dois milhões e tal de euros”, o que não permitiria, de todo o modo, saber se tal corresponde a imobilizado liquido (corpóreo, incorpóreo e investimentos financeiros), ou apenas a imobilizado corpóreo por exemplo, nem pode satisfazer em termos de facto dado como provado, atenta a falta de precisão inerente.

O. A prova testemunhal deve, nesta matéria, complementar a documental, mas não substitui-la em absoluto, sendo certo que, relegar para a prova testemunhal todos e quaisquer factos, sem qualquer critério de rigor, precisão, determinabilidade em concreto e adequação do meio de prova face ao facto considerado, não se nos afigura prudente nem conforme ao Direito, mesmo face à posição de que o aplicador do direito deverá, face à dificuldade da prova, valorar provas menos relevantes e convincentes.

P. Não foi provado, desde 2007 a 2011 qual foi a evolução do activo, do passivo e do capital próprio da reclamante, o que seria essencial para autorizar as conclusões exaradas na douta sentença, designadamente que quando a “reclamante apresentou o pedido de dispensa de garantia demonstrou a verificação dos pressupostos do art. 52º, nº 4 da LGT” e que estamos perante uma “situação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis” e que “essa insuficiência não se deve a um deficiente desempenho da actividade por parte da reclamante”.

Q. Ora se a douta sentença dá como provado que o imobilizado da reclamante ronda os dois milhões e tal de euros (pese embora não saibamos a que momento temporal se reporta), tendo por base que se reporta ao momento do requerimento, constando da decisão da AT que a garantia a prestar ascende a € 1.407.044,70, não pode dar-se como demonstrada a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

R. Assim não se considerando, é entendimento da AT quanto à irresponsabilidade do executado pela situação da insuficiência/inexistência de bens “No caso específico das pessoas colectivas, apenas se deve considerar verificado este pressuposto nos casos em que a insuficiência ou inexistência de património não possa resultar da actuação empresarial, ou seja, apenas quando a dissipação dos bens esteja na absoluta indisponibilidade da empresa ou da administração que a representava ou representa, como seja, por exemplo, o caso de catástrofe natural ou humana imprevisível.

Fora destes casos, existirá sempre uma responsabilidade da empresa pelo destino dado aos bens que fazem parte do património colectivo/empresarial, baseada na actuação gestionária dos seus administradores ou gerentes, pelo que, em tais situações, não se poderá considerar verificado este pressuposto de dispensa”.

S. Assim sendo, não podiam dar-se por demonstrados qualquer um dos pressupostos alternativos: que a prestação de garantia causava prejuízo irreparável nem a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, ficando prejudicada por inutilidade a verificação do pressuposto necessário de que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado, pelo que, o despacho exarado no processo executivo não padece da ilegalidade assacada, devendo permanecer vigente na ordem jurídica, sendo revogada a sentença recorrida.

A Recorrida apresentou contra-alegações, pugnando pela manutenção integral do decidido e, consequentemente, pela improcedência do recurso, tendo formulado as seguintes conclusões (as quais se passam a subordinar à presente numeração):

1. Face à documentação contabilística constante dos autos e atento o supra exposto, a garantia a prestar pela Reclamante nestes autos corresponderia a bem mais que ao DOBRO do valor do seu Imobilizado, a saber:

a) Valor da garantia a prestar = € 1.370.026,11

b) Valor do Imobilizado Liquido = € 793.321,20.

2. Dentro deste quadro, não se diga que a Reclamante não fez prova da insuficiência de bens para a prestação de garantia, porquanto a conclusão acima extraída resulta directamente da análise dos documentos contabilísticos juntos aos autos e de simples aritmética.

3. Face ao exposto, é evidente e manifesta falta de meios económicos por parte da Reclamante, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

4. Debrucemo-nos agora sobre o pressuposto legal da responsabilidade do requerente do pedido de concessão de isenção de prestação de garantia pela situação de insuficiência económica ou inexistência de bens.

5. Porém, antes do mais, importa considerar que a sentença recorrida deu como provado que a reclamante ora contra-alegante:

a) Se encontrava em situação financeira deficiente que a impedia de prestar a garantia;

b) Que não tinha bens suficientes para a prestar, que esse facto a impedia de obter garantias bancárias no valor da quantia exequenda para a suspensão da execução fiscal;

c) E que a sua insuficiente situação económica não lhe era, de modo algum, imputável (cfr. n.º 3 dos factos provados).

6. Reconhecendo – ainda que apenas tacitamente – que a doutrina do Oficio Circulado 60.077 de 29-07-2010 não tinha condições para por em causa tal factualidade, a FP defende que o executado é sempre responsável pela situação de insuficiência ou inexistência de bens, com excepção das situações de catástrofe natural ou humana imprevisível.

7. Aliás, na referência feita ao aludido Oficio, a Representante da Fazenda Pública remete em rodapé para o Acórdão do STA de 17-12-2008, onde pode ler-se:

“… Como referem Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, na sua Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pág. 153 «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n.° 4, deve entender-se em termos de dissipação de bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores, e não mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens»”.

8. É sobre o executado que incumbe o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da divida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

9. Ora, a Reclamante provou que não houve dissipação de bens e que, antes pelo contrário, desde 2003 até à presente data, o seu património aumentou (cfr. itens 8) a 22) do requerimento de pedido de concessão de isenção de prestação de garantia recepcionado pelo Órgão de Execução Fiscal em 26-09-2011, resultante do indeferimento pela Direcção de Finanças do Porto em 31-08-2011, acompanhada pela informação n.° 180/2011, processo de reapreciação do pedido de dispensa de prestação de garantia).

10. No entanto, a FP procura defender a tese — tão peregrina quão ilegal — sufragada naquele Ofício que lhe permitiria, a vingar, indeferir todos os pedidos de concessão de isenção de prestação de garantia, retirando qualquer efeito útil ou aplicabilidade ao disposto no n.° 4 do artigo 52° da LGT.

11. É pena que não nos sejam dados exemplos de situações de catástrofe natural ou humana imprevisível, qualquer delas enquadráveis na sua tese, arriscando nós que só abrangeria terramotos que arrasassem o património da executada...

12. Entendemos apenas referir que a tese pugnada pela recorrente FP significaria tão só a inutilidade e inaplicabilidade geral do disposto no n.° 4 do artigo 52º da LGT, evento que seguramente o legislador nunca prosseguiria e muito menos aceitaria.

13. Ora, o critério do legislador, bem como o da jurisprudência, ultrapassa manifestamente o restrito e excepcional âmbito da catástrofe natural ou humana imprevisível pugnada pela recorrente FP.

14. Recaindo sobre o executado o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescidos e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, a matéria de facto dada com provada respeitou tal ónus, como se reitera, atenta a factualidade vertida no n.° 3 dos factos provados da sentença recorrida.

15. Acresce que a ora contra-alegante não se limitou a alegar que a insuficiência / inexistência de bens não é da sua responsabilidade, como demonstrou que nos exercícios de 2003 a 2006 apresentou um lucro acumulado de 265.759,03 euros (cfr. n.° 3 dos factos provados na sentença recorrida) e que no ano de 2009 a empresa apresentou prejuízos e houve necessidade de capitalizar a empresa, através da infecção de capitais por parte dos sócios (cfr. n.° 14 dos factos provados na sentença recorrida).

16. Certamente que esta nunca seria a conduta adoptada por quem pretende dissipar os bens da empresa com intuito de diminuir a garantia dos credores.

17. Assim, não só não houve dissipação de bens como se promoveu o aumento de capitais próprios da Reclamante.

18. Está, assim, preenchido o requisito legal previsto na parte final do n.° 4 do artigo 52° da LGT.

19. Ainda relativamente à questão da insuficiência de bens, entende a FP que não pode dar-se como demonstrada a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis porque a sentença recorrida deu como provado que o imobilizado da reclamante ultrapassa os dois milhões de euros.

20. Aqui chegados, a contra-alegante não foge à questão suscitada noutras decisões que a envolvem da possibilidade do mesmo bem servir de garantia em várias execuções fiscais, sendo certo que o valor do mesmo é manifestamente inferior à quantia exequenda e acrescidos nestes autos.

21. E, por maioria de razão, seria sempre manifestamente inferior à soma das quantias exequendas e acrescidos, nas várias execuções fiscais.

22. Improcedem, assim, todas as conclusões do recurso interposto pela Fazenda Pública.

Sem prejuízo das questões de conhecimento oficioso, as questões suscitadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (art.s 660.º, n.º 2, 664.º e 684.º, n.º s 3 e 4, todos do CPC ex vi art. 2.º, al. e), e art. 281.º do CPPT), reconduzem-se a saber:

i) Se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de facto por ter dado como assentes factos com base em depoimentos de testemunhas que, pela sua natureza, são inidóneos para aquele efeito independentemente do tempo a que se reportem esses mesmos factos;
ii) Se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito ao considerar preenchidos os pressupostos para a dispensa de prestação de garantia previstos no artigo 52.º, n.º 4, da LGT.

II.1. De facto

É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto e que aqui se reproduz ipsis verbis:

1.º- A Reclamante é executada no Processo de Execução Fiscal n.°1 848200801074504, instaurado em 2 de Agosto de 2008 pelo Serviço de Finanças de Paredes, pela alegada falta de pagamento de IRC do ano de 2004, no montante de 1.071.853,96 euros, acrescido do montante de 21.437,08 euros a título de juros e 2.729,85 euros a título de custas, perfazendo a quantia global de 1.096.020,89 euros.

2.° - Foi citada em 25 de Agosto de 2008.

3.º - A ora Reclamante requereu em 19 de Setembro de 2008 a concessão de isenção de prestação de garantia, ao abrigo do disposto no art.52°, n.°4, da Lei Geral Tributária (LGT) e artigo 170º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), alegando para tal:

- situação financeira deficiente que a impedia de prestar a garantia.

- insuficiência de bens para a prestação de garantia.

- esse facto impedia-a de obter garantias bancárias no valor da quantia exequenda para suspensão da execução fiscal.

- embora pudesse oferecer como garantia alguns imóveis cujo valor estimou em 1.001.209,46 euros, esse facto faria com que tivesse dificuldade de obter financiamento junto da Banca.

- nos exercícios de 2003 a 2006 apresentou um lucro acumulado de 265.759,03 euros.

- a sua insuficiente situação económica não lhe era, de modo algum, imputável.

4.° - Através de notificação recebida pelo mandatário da aqui Reclamante em 30 de Outubro de 2008, esta tomou conhecimento do deferimento parcial do pedido de concessão de isenção por despacho proferido em 15 de Outubro de 2008.

5.º - Em 10 de Novembro de 2008, a aqui Reclamante apresentou Reclamação Judicial do acto/despacho de deferimento parcial do pedido de isenção de prestação de garantia.

6.° - Por sentença proferida em 15 de Janeiro de 2009 neste mesmo Tribunal (processo n.°773/08.2BEPNF) e notificada às partes com data de 21 de Janeiro de 2009, foi aquela reclamação julgada procedente e anulado o despacho de deferimento parcial do pedido de isenção de prestação de garantia - cfr. doc. 1, junto aos autos pela Reclamante.

7.°- Em 14 de Setembro de 2011, o mandatário da ora Reclamante foi notificado do despacho de indeferimento do pedido de isenção de garantia, proferido em 31 de Agosto de 2011.

8.° - Entre 15 de Janeiro de 2009 - data da prolação da sentença - e 14 de Setembro de 2011 - data em que a ora Reclamante foi notificada do despacho de indeferimento do pedido de isenção de prestação de garantia, a Administração Fiscal nada disse.

9.º - A Administração Fiscal reapreciou em 31 de Agosto de 2011 o pedido de isenção de prestação de garantia apresentado em 9 de Setembro de 2008 indeferindo-o.

10.º - Despacho do qual apresenta a presente Reclamação.

11.º - Se os saldos das contas bancárias forem penhorados, não poderá a Reclamante pagar aos seus fornecedores e em consequência a empresa acabará por paralisar - cfr. prova testemunhal.

12.° - Foram efectuadas tentativas por parte da Reclamante junto dos Bancos para prestarem as garantias bancárias em nome da empresa, mas os mesmos negaram - cfr. prova testemunhal.

13.º - A empresa ora Reclamante é proprietária de um edifício, de uma linha de corte, secretárias, material informático, uma pequena frota automóvel e stock - cfr. prova testemunhal.

14.° - No ano de 2009 a empresa apresentou prejuízos e houve necessidade de capitalizar a empresa, através da injecção de capitais por parte dos sócios - cfr. prova testemunhal.

15.° - A Reclamante tentou negociar junto dos fornecedores no sentido de tentar alargar os prazos de pagamento, tentou aumentar o leque dos seus clientes e comercializar novos produtos - cfr. prova testemunhal.

16.° - O stock existente na empresa Reclamante ainda não se encontra pago aos fornecedores - cfr. prova testemunhal.

17.º - A empresa têm devedores - cfr. prova testemunhal.

18.° - O valor do imobilizado da Reclamante ronda os dois milhões e tal de euros - cfr. prova testemunhal.

19.° - Parte do activo da empresa Reclamante, nomeadamente o prédio já se encontra penhorado - cfr. prova testemunhal.

20.° - A partir do ano de 2008, houve um decréscimo a nível do valor dos materiais com os quais trabalha a Reclamante, atendendo à conjuntura internacional - cfr. prova testemunhal.

21.º - A penhora dos activos líquidos originaria o incumprimento das obrigações da empresa - cfr. prova testemunhal.

Não foram consignados factos não provados.

Foi a seguinte a fundamentação da matéria de facto:

O tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada das informações e documentos juntos aos autos que não foram impugnados e no depoimento das testemunhas.

Antes do mais, pela prevalência que tal assume na apreciação do recurso, importa ter presente que neste processo foi já por este TCAN proferido Acórdão em 20.09.2012, o qual anulou a sentença recorrida e ordenou a remessa ao TAF de Penafiel para que fosse proferida nova decisão devidamente fundamentada, nomeadamente com inclusão da motivação do julgador quanto à decisão sobre a matéria de facto.

Disse-se na fundamentação daquele aresto, após uma breve incursão pelo enquadramento jurídico, jurisprudencial e doutrinário pertinente, o seguinte:

“Posto isto, e recuperando agora a sentença recorrida, não cremos, face à análise do que da mesma consta, que possam subsistir dúvidas quanto a ter sido, de todo, omitida a explicitação do exame crítico da prova produzidas, nomeadamente a de natureza testemunhal, nos termos legalmente exigidos.

Efectivamente, o que da referida sentença consta é o meio de prova (testemunhal ou documental) a que o Tribunal recorreu para dar como provado um determinado facto sem, contudo, especificar, dentro desse meio de prova atendido, qual foi concretamente o depoimento prestado (e por qual testemunha) que esteve na base e sustentou a sua convicção no sentido da matéria de facto fixada, sendo que, quanto aos demais factos que não os autonomizados supra e com excepção do facto identificado em 6. do ponto III [leia-se: 2.1.1.] a que nos vimos reportando, não é feita, de todo, qualquer referência quanto ao elemento de prova em que tal apuramento se louvou e, por fim, quanto aos factos alegados pela recorrente na contestação e não acolhidos o seu afastamento nem sequer surge minimamente justificado ou, sequer, individualizado.

Em suma, na redacção feliz do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 17-6-2010 «Verdadeiramente, o que resulta da sentença é uma mera aparência de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto que é, de todo, inapta à satisfação das finalidades subjacentes às imposições legais constantes das normas dos artigos 123º, nº 2 do CPPT e 659º, nº 3 do CPC.

Com efeito, relativamente aos factos que foram dados como provados com base nos depoimentos das testemunhas e que são aqueles que foram cruciais no sentido da decisão sobre a questão de direito que veio a ser proferida, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, com uma singeleza desconcertante, limitou-se a consignar após cada um dos factos que considerou provados a seguinte menção “cfr. prova testemunhal”.

Ora, como facilmente se compreenderá, num processo em que foram ouvidas testemunhas, não basta para se considerar preenchida, por qualquer forma, a exigência legal da explicitação mínima do exame crítico das provas uma mera remissão genérica para a “prova testemunhal” pois que dessa forma resulta de todo inviabilizada a percepção dos motivos da decisão ou, dito de outra forma, das razões que levaram o tribunal a decidir como decidiu.”

De igual modo, foi pelo mesmo Acórdão deste TCAN aditada à matéria de facto o seguinte:

22. Por despacho de 29.02.2012 foi designada data para inquirição das testemunhas arroladas pela Reclamante na sua petição inicial (fls. 24/25 e 82 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

23. Na data designada para inquirição das testemunhas referidas em 22., a Reclamante solicitou ao Tribunal «o aproveitamento da prova testemunhal efectuada no âmbito do Processo de Reclamação de Actos do Órgão de Execução Fiscal n.º 232/11.6BEPNF, uma vez que existe semelhança de factos e coincidência de testemunhas entre os dois processos», o que foi deferido (cfr. fls. 85 e 123 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

24. Dos autos não consta qualquer registo (documental ou áudio) dos depoimentos referidos em 23. supra (cfr. fls. 88 a 172 dos autos).

Em síntese, este TCAN determinou, além do mais, que o tribunal recorrido tomasse posição sobre a matéria factual, dando-a como provada ou como não provada, fundamentando essa tomada de posição mediante uma explicitação do exame crítico das provas, não se bastando com uma mera remissão genérica, como havia sido feito (neste sentido veja-se, em situação em tudo semelhante à presente, o recente acórdão deste TCAN de 20.12.2012, processo n.º 65/12.9BEPNF).

Ora, o que se verifica desde logo é que a sentença recorrida não deu cabal cumprimento ao ordenado pelo Acórdão de 20.09.2012 deste TCAN.

Com efeito, compulsado o texto da sentença agora proferida e o da sentença de 21.05.2012, temos que permanece inalterada a decisão da matéria de facto e respectiva fundamentação, cuja redacção, ponto por ponto, vírgula por vírgula, é exactamente a mesma. De igual modo persiste a omissão relativamente à consignação da matéria de facto não provada, cujo vício foi devidamente assinalado no anterior acórdão deste TCAN quando se afirmou: “quanto aos factos alegados pela recorrente na contestação e não acolhidos o seu afastamento nem sequer surge minimamente justificado ou, sequer, individualizado”).

É certo que na fundamentação da sentença (no seu capítulo IV – “Do Direito”, pp. 14-15), constam referências aos depoimentos prestados pelas testemunhas (e sem qualquer remissão para o correspectivo ponto do probatório), mas não é ensaiado o devido juízo crítico demonstrativo da sua prevalência face a outros elementos de prova, avultando aqui a documental (v., a este propósito, as conclusões K. a O. das contra-alegações de recurso).

Por outro lado, facto é que, e como também já havia sido assinalado por este TCAN, do processado continua a não constar qualquer suporte documental ou áudio dos depoimentos prestados, persistindo a total ausência dos mesmos. Ou seja, haverá não só que juntar aos autos a necessária certidão da acta de inquirição (e cujo aproveitamento foi decidido pelo Tribunal a quo) de modo a que esse vício formal seja expurgado, como também que sejam juntos aos autos os pertinentes elementos que possibilitem a este Tribunal sindicar a correcção da decisão da matéria de facto.

Por outro lado ainda, como já se disse anteriormente, a sentença recorrida é totalmente omissa quanto à identificação dos factos não provados.

E a fundamentação da matéria de facto provada e não provada em primeira instância e a explicação crítica por parte do julgador de tal matéria, como a jurisprudência tem repetidamente afirmado, é essencial para que o Tribunal de recurso se possa pronunciar sobre a mesma.

Deste modo, os vícios invalidantes que foram anteriormente imputados à sentença de 29.10.2012 persistem na sentença ora recorrida.

Impõe-se ainda referir que de acordo com o art. 156.º, n.º 1, do CPC “os juízes têm o dever de administrar a Justiça, proferindo despacho ou Sentença sobre as matérias pendentes e cumprindo, nos termos da lei, as decisões dos Tribunais superiores”. Este dever de acatamento das decisões proferidas em vias de recurso pelos Tribunais superiores está, aliás e de igual modo, consagrado no n.º 2 do art. 4.º da Lei n.º 3/99, de 30 de Julho, bem como no n.º 1 do art. 4.º do Estatuto dos Magistrados Judiciais, aprovado pela Lei n.º 21/85, de 30 de Julho.

O não acatamento pelos Tribunais inferiores das decisões dos Tribunais superiores quando proferidas em via de recurso e estejam transitadas em julgado, constitui nulidade insuprível.

Em conclusão, não tendo o Tribunal recorrido cumprido integralmente o anteriormente ordenado por este Tribunal, não resta outra solução senão a de anular a sentença recorrida e ordenar, novamente, a remessa dos autos à primeira instância para prolação de nova decisão, expurgando a mesma dos vícios invalidantes assinalados, ficando, por esta razão, prejudicado o conhecimento das restantes questões colocadas pela Recorrente nas conclusões da sua alegação.

Pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:

a) Anular a sentença recorrida;
b) Ordenar a baixa do processo ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel para integral cumprimento do Acórdão de 20.09.2012 deste TCAN.

Sem custas.

Porto, 25 de Janeiro de 2013

Ass. Pedro Marques

Ass. Paula Ribeiro

Ass. Fernanda Esteves