| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
«AA» veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, datada de 27 de maio de 2022 que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrente, das liquidações de IRS, dos anos de 2015 (liquidação n.º ...43 de 4/8/2017), no valor de €3.209,97, e 2016 (liquidação n.º ...12 de 4/8/2017), no valor de €6.666,53, no montante global de €9.876,50.
Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:
CONCLUSÕES
I. As testemunhas arroladas pela Recorrente não compareceram à audiência contraditória porque o tribunal as dispensou, como está patente nos autos, tendo a sentença recorrida incorrido em erro de facto ao valorar este facto na apreciação da matéria de facto.
II. O facto de a Recorrente não ter alterado o seu domicílio fiscal em Portugal não pode ser considerado para estabelecer a residência da Recorrente em Portugal, pois o conceito de residência não se confunde com o conceito de domicílio fiscal, definido no art.º 19.º LGT como local da residência habitual, pois que o conceito de domicílio fiscal não tem em vista determinar a lei tributária aplicável a certa situação, mas tão só, fixar territorialmente os serviços (locais e regionais) da administração tributária competentes para lidar com o contribuinte no que se refere à sua situação tributária.
III. O facto de a Recorrente ter assinalado, nas declarações de rendimentos, o campo “Residente” (documentos incorporados no PPA) resultou de aplicação informática da Autoridade Tributária não aceitar o assinalamento da opção “não residente”. Este facto foi repetidamente afirmado e não foi infirmado pela única entidade que podia alegar e provar o contrário: a Recorrida. Logo, não podia o tribunal a quo tomá-lo como declaração da Recorrente e valorá-la na apreciação da matéria de facto. Ao fazê-lo, a sentença recorrida incorreu em julgamento da matéria de facto.
IV. Os documentos particulares apresentados pela Recorrente com origem na Suíça (documentos nº 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 juntos com a pi) não foram impugnados pela Recorrida, pelo que a Recorrente não estava onerada com a necessidade de os autenticar ou legalizar, ao contrário do que afirma a sentença recorrida.
V. Também a exatidão das reproduções (cópias) dos documentos (documentos nº 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 juntos com a pi) não foi impugnada pela Recorrida, pelo que tais reproduções, nos termos do art.º 368º do CC, fazem prova plena dos factos que representam, ao contrário do que conclui a sentença recorrida.
VI. Os documentos que a Recorrente apresenta para provar a sua permanência na Suíça no ano 2015:
1. Contrato de trabalho na Suíça com início em 1/7/2014 (documento nº 10 junto com a pi);
2. Contrato de trabalho na Suíça, com início em 1/3/2015, por período indeterminado, como empregada de restaurante (documento nº 11 junto com a pi);
3. Atestado de imposto pago na Suíça por retenção na fonte nos anos 2014 e 2015 (documentos 5 e 6 juntos com a pi);
4. Contrato de arrendamento de imóvel para habitação (documento nº 13 junto com a pi);
5. Atestado de saída e partida para Portugal pela Comunidade de Dorénaz, Serviço de Estrangeiros, no dia 01.02.2017 (documentos nº 8 e 12 junto com a pi),
Provam cabalmente que a Recorrente permaneceu na Suíça todo o ano de 2015, pelo que, à luz do art.º 16º nº 1, al. a) do CIRS, a Recorrente não pode ser considerada residente em Portugal nesse ano.
VII. Os documentos que a Recorrente apresenta para provar a sua permanência na Suíça no ano 2016:
1. Contrato de trabalho na Suíça com início em 1/7/2014 (documento nº 10 junto com a pi);
2. Contrato de trabalho na Suíça, com início em 1/3/2015, por período indeterminado, como empregada de restaurante (documento nº 11 junto com a pi);
3. Atestado de imposto pago na Suíça por retenção na fonte no ano 2016 (documento 7 junto com a pi);
4. Contrato de arrendamento de imóvel para habitação (documento nº 13 junto com a pi);
5. Atestado de saída e partida para Portugal pela Comunidade de Dorenaz, Serviço de Estrangeiros, no dia 01.02.2017 (documentos nº 8 e 12 junto com a pi)
Provam cabalmente que a Recorrente permaneceu na Suíça todo o ano de 2016, pelo que, à luz do art.º 16º nº 1, al. a) do CIRS, a Recorrente não pode ser considerada residente em Portugal nesse ano.
VIII. O facto de a Recorrente ter, em 2016, adquirido um imóvel destinado a sua habitação própria e permanente em Portugal, não invalida nem pode contraprovar que a Recorrente permaneceu na Suíça durante todo o ano de 2016, conforme atestado dos Serviços de Estrangeiros suíços, uma vez que a Recorrente efetivamente tencionava regressar definitivamente a Portugal, como aconteceu e, fevereiro de 2017.
IX. A declaração de residência passa pela Junta de Freguesia ..., desde maio de 2016, também não invalida nem pode contraprovar que a Recorrente permaneceu na Suíça durante todo o ano de 2016, conforme atestado dos Serviços de Estrangeiros suíços, significa apenas que a partir de maio de 2016 a Recorrente possuía uma habitação em Portugal, em condições de ser por ela habitada em permanência, sentido de residência este que até está previsto na al. b) do nº 1 do art. 16º.
X. Tendo permanecido na Suíça todo o ano de 2016, conforme atestado dos Serviços de Estrangeiros suíços, a Recorrente não pode ter permanecido em Portugal nem em 2015 nem em 2016, por mais de 183 dias, pelo que não pode ser considerada residente em Portugal nesses anos.
XI. Não podendo ser considerada residente em Portugal nos anos de 2015 e 2016, as liquidações de IRS são ilegais, ao contrário do que decidiu a sentença recorrida, bem como é ilegal a decisão da reclamação graciosa deduzida contra tais liquidações, ao contrário do que decidiu a sentença recorrida.
XII. Por todo o exposto deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência:
a. Ser revogada a sentença recorrida por se verificarem os vícios que lhe são imputados;
b. Ser proferido acórdão que reconheça que a Recorrente não podia ser considerada residente em Portugal nos anos 2015 e 2016, ao abrigo do art.º 16º, nº 1, al. a) do CIRS, e consequentemente declare a ilegalidade das liquidações impugnadas e da decisão da reclamação graciosa deduzida contra as mesmas,
Assim se fazendo justiça!
*
A Recorrida não contra-alegou.
*
Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso apresentado (Fls 504 do sitaf).
Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento da matéria de facto, quanto à valoração da factualidade e erro de julgamento de direito;
III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
III I Factos provados
Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados
os seguintes factos:
Com relevância para a decisão da causa, o Tribunal julga provados os seguintes factos:
A) Até 8/2/2015, a impugnante constou no sistema informático da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) com morada como não residente no estrangeiro e como não residente não habitual em Portugal, tendo domicílio fiscal em (fls. 75 a 82 e doc. 1 da contestação):
“Morada: URB ....
Localidade: ...
Código Postal: ... ...
Concelho: ... (...)
Freguesia: ... E ...”.
B) Com efeitos a 9/2/2015, a impugnante, mantendo a morada não residente no estrangeiro e não residente não habitual, passou a ter no sistema informático da AT domicílio fiscal em:
“Morada: Rua .../V
Localidade: ...
Código postal: ... ...
Concelho: ... (...)
Freguesia: ... E ...” (fls. 75 a 82 e doc. 2 da contestação).
C) A impugnante, mantendo a morada não residente no estrangeiro e não residente não habitual, alterou no sistema informático da AT, o seu domicílio fiscal em 13/6/2016, constando a partir dessa data a ser (fls.83 a 90 e doc. 4 da contestação):
“Morada: R ..., ... – ...
Localidade: ...
Código Postal: ... ...
Concelho: ...
Freguesia: ...”.
D) A impugnante auferiu rendimentos de trabalho dependente como ajudante de cozinha entre 13/6/2013 a 31/5/2014 no estabelecimento comercial “Z” em MARTYGNI, tendo o seu rendimento sido retido na fonte pelo mesmo no montante de FRS. 1.063,45 (doc. 9 da PI).
E) E auferiu rendimentos de trabalho como trabalhadora agrícola entre 1/7/2104 e 31/10/2014 em “[SCom01...] 580-19...” (doc. 10 da PI).
F) Em 9/12/2014, a impugnante celebrou um contrato de arrendamento de uma habitação, com data de início 1/1/2015 e de término 31/12/2016, do imóvel sito em “RUE ... – ... DORÉNAZ” (doc. 13 da PI).
G) No ano de 2015, a impugnante auferiu rendimentos de trabalho dependente, por ter iniciado a 1/3/2015 um contrato de trabalho por tempo indeterminado como empregada doméstica e de cozinha no Hotel “X” (doc. 11 da PI).
H) Em 5/5/2016, a impugnante adquiriu (em compropriedade) para habitação própria e permanente, a fração B do artigo 6398, que corresponde ao seu domicílio fiscal desde 13/6/2016 (certidão do teor - doc. 5 da contestação).
I) A 6/6/2016, foi entregue pela impugnante um pedido de isenção de IMI, que lhe foi concedido, referente ao imóvel que tinha adquirido referido em H), tendo declarado como data de início de habitação 5/5/2016 (doc. 6 da contestação).
J) A impugnante foi associada do sindicato cristão do VALAIS–MARTIGNY de 1/3/2013 a 1/2/2017 (doc. 7 da PI).
K) Em 20/4/2017 foi emitida pela freguesia de DÓRENAZ uma “Declaração de Partida”, atestando que a impugnante permaneceu nessa mesma localidade desde 1/5/2014 a 1/2/2017 e que abandonou definitivamente a Suíça a 1/2/2017 (docs. 8 a 12 da PI).
L) A 21/4/2017, a impugnante apresentou à AT, a declaração de IRS de 2015, onde assinalou no quadro 8, campo A [residência fiscal], ser residente em Portugal – Continente (fls. 21 e 25).
M) Em 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2014” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.1.063.45, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “Z” (doc. 5 da PI).
N) A 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2015” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.106.20, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “X” (doc. 6 da PI).
O) Em 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2016” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.123.80, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “X” (doc. 6 da PI).
P) A 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2016” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2016 reteve o montante de Frs.123.80” (doc. 7 da PI).
Q) Em 10/5/2017, a impugnante apresentou à AT, uma declaração de IRS de 2016, onde assinalou no quadro 8 campo A [residência fiscal], ser residente em Portugal – Continente (fl. 26).
R) Na declaração referida em Q) preencheu o anexo J, destinado a declarar rendimentos obtidos no estrangeiro, tendo identificado o País onde auferiu os rendimentos com o código 756 - que corresponde à Suíça - no quadro 4 daquele anexo, onde apôs os seguintes valores:
 [Imagem que aqui se dá por reproduzida]
S) No campo 451, da declaração referida em Q), declarou ter permanecido por um período igual ou inferior a 183 dias no país do exercício de emprego (fls. 23 a 28 do PA).
T) No dia 12/6/2017 a pedido da impugnante a Junta de Freguesia ... emitiu a seguinte declaração, cujo conteúdo se dá por reproduzido (doc. 7 da contestação):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
U) Em 11/9/2017, a impugnante reclamação graciosa em que pediu a anulação das suprarreferidas liquidações de IRS dos anos de 2015 e 2016, tendo a mesma sido indeferida por despacho do Senhor Chefe de Finanças ... – 1 com a seguinte fundamentação:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
V) Em 9/8/2017, foram emitidas em nome da impugnante as demonstrações de acerto de contas n.º 2017 .........327, para o ano de 2015, e n.º 2017 .........116, para o ano de 2016, referente às liquidações n.º ...43 e ...12 com os montantes a pagar de €3.209,97 e €6.666,53 (fls. 68 e 78 do PA).
Com relevância para a decisão da causa, o Tribunal julga não provado:
1. A impugnante é não residente no território nacional nos anos de 2015 e 2016 por estar a viver na Suíça.
3.1.1 – Motivação.
A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica e conjugada de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos com a petição inicial e com a contestação, as informações oficiais constantes dos autos, de acordo com remissão feita em cada alínea da matéria de facto (arts. 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária (LGT) e 342.º do Código Civil (CC)) e com a ausência de prova da impugnante.
A impugnante na petição inicial arrolou três testemunhas a apresentar, mas nenhuma das testemunhas arroladas compareceu à audiência contraditória. Ora tendo em conta que tais testemunhas serviriam, em princípio, para provar que a impugnante não se encontrava a residir em território nacional nos anos de 2015 e 2016, e pese embora a falta de comparência das mesmas não a possa prejudicar, tal facto foi relevado segundo as regras da experiência e do ónus da prova.
Não obstante, e nos termos estabelecidos segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir da avaliação e exame críticos de toda a prova trazida ao processo e de acordo com as regras da experiência comum. Somente quando a força probatória de certos meios de prova está pré-estabelecida na lei (art. 371.º do CC) é que o Tribunal os valora nos termos estabelecidos e não segundo o princípio da livre apreciação (art. 607.º, n.º 5, do CPC).
A ser como é, no que respeita aos documentos particulares carreados para os presentes autos pela impugnante (certidões de imposto retido na fonte nos anos de 2014, 2015 e 2016 e declaração de partida), na medida em que cumprem os requisitos necessários previstos no art. 373.º do CC, e foram apenas impugnados pela Fazenda Pública, não tendo sido arguida a sua falsidade, os referidos meios de prova continuam a poder ser livremente apreciados pelo julgador (vide douto acórdão do Colendo Supremo Tribunal de Justiça (STJ), de 14/2/2017, processo n.º 2294/12.0TVLSB.L1.S1, in www.dgsi.pt).
Mais se adianta, que tais documentos foram considerados como documentos particulares não autênticos uma vez que, pese embora se tratem de cópias exaradas por autoridades públicas Suíças, o que, de acordo, com o art. 365.º, n.º 1, do CC, fariam prova do mesmo modo como fariam os documentos exarados da mesma natureza em Portugal, ressalva-se, no entanto, que os mesmos, não se encontram legalizados, nos termos do art. 440.º do CPC.
Apesar da Suíça ser um dos países aderentes à Convenção de Haia, que visa suprimir a exigência de legalidade dos atos públicos estrangeiros, seria possível proceder à legalização do documento através de uma apostilha, emitida pela Procuradoria da República Portuguesa, sob requerimento devidamente preenchido e fundamentado. A apostilha é uma formalidade aposta num documento público que certifica a autenticidade desse documento reconhecendo assim a assinatura do signatário.
Ora no caso dos autos verifica-se que os documentos apresentados pela impugnante não foram apostilhados como deveriam, o que significa que, nos termos do art. 366.º do CC, a força probatória dos mesmos será apreciada livremente pelo tribunal.
Acresce referir que nos autos estamos apenas perante cópias dos documentos originais, sendo que nos termos do art. 368.º do CC, as fotocópias fazem prova plena dos factos se a parte contra quem os documentos são apresentados não impugnar a sua exatidão. Impunha-se, pois, que a Fazenda Pública tomasse posição definida sobre tais factos, o que não ocorreu, o que significa que essas reproduções não farão prova plena dos factos que representam, sendo também apreciados livremente pelo tribunal.
Por isso e uma vez que à luz do art. 74.º, n.º 1, da LGT era sobre a impugnante que recaía o ónus da prova do direito que se arroga, ou seja, era a esta que cabia demonstrar os factos invocados na petição inicial, verifica-se que a mesma não só juntou documentos para provar parcialmente os factos alegados na petição inicial, como já antes tinha apresentado os mesmos documentos, aquando da interposição da reclamação graciosa a que se refere a alínea U).
Por outro lado, os documentos juntos pela impugnante, designadamente com referência apenas ao ano de 2015, vide o contrato de trabalho (alínea G) matéria de facto provada) iniciado a 1/3/2015, o contrato de arrendamento do imóvel com início a 1/1/2015 (alínea F) da matéria de facto provada), a declaração de partida emitida pela freguesia de DÓRENAZ (alínea K) da matéria de facto provada), a declaração das autoridades Suíças quanto à “certidão de imposto na Fonte 2015” (alínea N) da matéria de facto provada), analisados conjugadamente e face às regras da experiência comum permitiriam concluir que durante o ano de 2015, a impugnante teria efetivamente residido na Suíça, não comprovando, no entanto, como seria sua pretensão, que durante o ano de 2015 foi sujeito passivo de imposto sobre o rendimento na Suíça, na medida em que a declaração de imposto supra referenciada, somente certifica o montante de imposto parcelar que foi retido na fonte, e não a liquidação de imposto anual, devido a final.
Só que no que respeita à sua residência na Suíça, a impugnante não só apresenta tais documentos, como também apresenta declarações fiscais que os infirmam, já que apresentou as declarações Mod. 3 de IRS de 2015 e 2016 que dizem que viveu em Portugal nesses anos.
Considerando que os documentos apresentados se anulam uns aos outros, pelas contradições entre eles: uns dizem que residia ou alegadamente residiria na Suíça (os contratos de trabalho e de arrendamento, o que não significa necessariamente que assim fosse, porque podia ter celebrado esses contratos e não permanecer na Suíça em termos de residência permanente); outros dizem que a impugnante vivia em Portugal e que aqui residia.
A versão de uns e outros não é corroborada por qualquer outra prova, pelo que ao tribunal resta apenas a contradição de uns e outros. Assim, o tribunal não pode valorar uns em detrimento de outros ou vice-versa.
Recaindo o ónus da prova da sua residência sobre a oponente (art. 74.º, n.º 1, da LGT) e não tendo ela produzido prova bastante da sua residência no ano de 2015, tal facto tem de ser julgado contra si, isto é, tem de ser julgado não provado (arts. 414.º do CPC, ex vi 2.º, alínea e), do CPPT).
O mesmo raciocínio se aplica ao ano de 2016, com a diferença que nesse mesmo ano, a impugnante requereu a isenção de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) ao abrigo do art. 46.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), isto é, isenção do imposto que incide sobre prédios com destino à habitação própria e permanente do sujeito passivo (alínea H) da matéria de facto provada), tendo declarado como data de início de habitação, 5/5/2016, a que acresce a certidão requerida pela mesma à Junta de Freguesia ... (alínea I) da matéria de facto provada), onde sobre prova testemunhal da própria, declarou que vivia conjuntamente com o seu agregado familiar desde maio de 2016 no imóvel recém adquirido.
Face aos factos suprarreferidos nos parágrafos anteriores, julgou-se não provado o ponto 1. do acervo probatório. Também com referência ao ano de 2016, a declaração das autoridades Suíças quanto à “certidão de imposto na Fonte 2016” (alínea O) da matéria de facto provada), somente certifica o montante de imposto, parcelar, que foi retido na fonte e não a liquidação de imposto anual, devido a final, pelo que não poderá entender-se que se verificam os requisitos que permitam concluir, como pretende a impugnante, que durante o ano de 2016 foi sujeito passivo de imposto sobre o rendimento na Suíça.
A restante matéria alegada pelas partes não foi julgada provada ou não provada por constituir conceito de direito, matéria conclusiva ou não relevar para a decisão da causa.
IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
No caso em apreço, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Penafiel, que julgou improcedente e absolveu a Fazenda Pública do pedido, relativamente às liquidações de IRS, dos anos de 2015 (liquidação n.º ...43 de 04.08.2017), no valor de 3.209,97 €, e 2016 (liquidação n.º ...12 de 04.08.2017), no valor de 6.666,53 €, no montante global de 9.876,50 €.
Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.
Do erro de julgamento da matéria de facto, quanto à valoração da factualidade;
Do erro de julgamento de direito por violação do disposto no art.º 16º nº 1, al. a) do CIRS.
Vejamos.
Do erro de julgamento da matéria de facto, quanto à valoração da factualidade.
Vejamos, então, se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto, por ter, erradamente, valorado a prova constante nos autos.
Para o efeito, importa começar por aferir se a Recorrente cumpriu os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.
Preceitua o aludido normativo que:
“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto
impugnadas.
2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.
3 - O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”
Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa.
Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida (cfr. António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 7ª edição atualizada).
In casu, conforme se extrai do teor das alegações recursivas e suas conclusões, a Recorrente não cumpriu o ónus a que estava adstrita, na medida em que não advoga qualquer aditamento por complementação ou substituição, nem, tão-pouco, qualquer supressão do acervo fático dos autos, limitando-se a convocar um erro de julgamento de facto sem qualquer indicação clara e expressa da asserção fática que considerava provada, e indicação da sua específica roupagem, convocando, por vezes, o meio probatório, mas sem o substanciar com a devida particularização e concretização.
Mais insurge-se e alega que tendo o tribunal dispensado as testemunhas, a ausência destas, não poderá ser valorado contra a Recorrente.
Diga-se desde, já que não assiste razão à recorrente pois tal como resulta da ata de audiência constante dos autos, as testemunhas eram todas a apresentar pela parte, pelo que não houve qualquer dispensa destas.
Mais, tendo tido oportunidade para requerer o que quer que fosse por conveniente quanto à ausência das testemunhas manteve-se em silêncio, pelo que não se compreende agora a postura de alegar que o tribunal dispensou as testemunhas quando sabia que lhe incumbia a si apresentá-las em juízo.
Alegou ainda que os documentos por ela apresentados, porque não impugnados cumprem todos os requisitos do art.º 373.º do CC, pelo que para além de não estar onerada com a necessidade de os autenticar, fazem prova plena, pelo que deveriam ter sido considerados e valorados os factos neles constante.
Importa neste campo referir que os documentos particulares carreados para os presentes autos pela recorrente (certidões de imposto retido na fonte nos anos de 2014, 2015 e 2016 e declaração de partida), cumprem efetivamente os requisitos necessários previstos no artº 365º do C.C que:
1. Os documentos autênticos ou particulares passados em país estrangeiro, na conformidade da respectiva lei, fazem prova como o fariam os documentos da mesma natureza exarados em Portugal.
2. Se o documento não estiver legalizado, nos termos da lei processual, e houver fundadas dúvidas acerca da sua autenticidade ou da autenticidade do reconhecimento, pode ser exigida a sua legalização.
Pelo que, tratando-se os documentos de cópias exaradas por Autoridades Públicas Suíças, considerando-se não estarem legalizados nos termos da lei processual (conforme nº 2 do citado artigo), sendo que não tendo sido suscitada a sua falsidade, de acordo, com o art. 365.º, n.º 1, do CC, fariam prova do mesmo modo como fariam os documentos exarados da mesma natureza em Portugal.
Pelo que a ausência das testemunhas e bem assim a factualidade dos documentos poderão ainda assim, ser apreciados livremente pelo tribunal em contraponto com outra documentação contraditória.
Acrescenta-se que se ressalva que o princípio da livre apreciação da prova apesar de conceder ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.
Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
Por isso se entende que o princípio da livre apreciação da prova e o princípio da imediação de algum modo limitam o reexame da matéria de facto fixada no tribunal a quo, pelo que o controle do Tribunal de recurso deve restringir-se aos casos de erro manifesto ou grosseiro ou se os elementos documentais apontarem inequivocamente em sentido diverso.
Da análise da sentença sub judice, entendemos que o julgamento de facto não enferma de erro, pois foi analisada criticamente a prova documental, dando como provados os factos que entendeu necessário em consideração da causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor e dando a indicação dos elementos de prova utilizados para formar a sua convicção e a sua apreciação crítica de modo a perceber-se o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão.
Assim e apesar de se considerar que não se verifica qualquer erro na fixação da matéria de facto tal como foi realizado pelo Tribunal a quo, o que se constata é a errada valoração, a errada conclusão retirada dos mesmos, o que poderá consubstanciar o eventual erro de julgamento de direito, que iremos tratar seguidamente.
Pelo que improcede o erro quanto à matéria de facto.
Do erro de julgamento de direito por violação do disposto no art.º 16º nº 1, al. a) do CIRS.
A questão fulcral que se coloca no presente recurso é a de saber se foi ilegal a tributação da recorrente como residente em IRS durante os anos de 2015 e 2016.
A Recorrente alega em síntese, que tendo residido e trabalhado na Suíça, durante esses anos, não pode ser objeto de tributação em Portugal, à luz do disposto no art. 16.º do CIRS, do n.º 2 do art. 4.º e n.º 2 do art. 15.º da Convenção para evitar Dupla Tributação (CDT), celebrada entre Portugal e Suíça, contrariamente ao decidido pelo tribunal a quo.
A tributação em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) centra-se no conceito de residência.
Dividem-se os contribuintes entre residentes e não residentes, entendendo-se por residentes aqueles que permaneçam no território nacional mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, ou que disponham de habitação em condições que façam supor a intenção de manter e ocupar como residência habitual (artigo 16.º do CIRS).
Além de os conceitos de domicílio e residência no plano fiscal não coincidirem inteiramente com a sua aceção civilista, para efeitos de delimitação da esfera de incidência das normas tributárias de cada Estado é, também ela, distinta da noção de domicílio tributário de direito interno e que é um domicilio especial pelo qual a lei refere a um lugar bem determinado o exercício de direitos e o cumprimento dos deveres estabelecidos pelas normas tributárias, localizando o sujeito passivo com vista a fixar a circunscrição territorial em cuja área se situem os serviços de administração competentes para a prática de atos relativos à situação fiscal do contribuinte.
Vejamos os dispositivos legais aplicáveis.
Para efeitos de sujeição passiva, o art. 13.º do CIRS (na redação da Lei n.º 106/2017, de 4 de setembro, redação aplicável à data) estabelecia:
“1 - Sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
2 - Tratando-se de não residentes, o IRS incide unicamente sobre os rendimentos obtidos em território português. (…)
10 - O domicílio fiscal faz presumir a habitação própria e permanente do sujeito passivo que pode, a todo o tempo, apresentar prova em contrário.
11 - Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se preenchido o requisito de prova aí previsto, designadamente quando o sujeito passivo:
a) Faça prova de que a sua habitação própria e permanente é localizada noutro imóvel; ou
b) Faça prova de que não dispõe de habitação própria e permanente.
12 - A prova dos factos previstos no número anterior compete ao sujeito passivo, sendo admissíveis quaisquer meios de prova admitidos por lei.
13 - Compete à Autoridade Tributária e Aduaneira demonstrar a falta de veracidade dos meios de prova mencionados no número anterior ou das informações neles constantes.”.
A definição de residência em território nacional é dada pelo art. 16.º do CIRS, prevendo que sejam considerados residentes em território português as pessoas que no ano a que respeitem os rendimentos:
a) Hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, em qualquer período de 12 meses com início ou fim do ano em causa; e
b) Tendo permanecido por menos tempo, aí disponham, num qualquer dia do período referido na alínea anterior, de habitação em condições que façam supor intenção atua de manter e ocupar como residência habitual.
Dispõe o n.º 1 do art. 4.º da CDT, sob a epígrafe domicílio fiscal: para efeitos desta Convenção, a expressão «residente de um Estado Contratante» significa qualquer pessoa que, por virtude da legislação desse Estado, está aí sujeita a imposto devido ao seu domicílio, à sua residência, ao local de direção ou a qualquer outro critério de natureza similar. Relativamente à Suíça, a expressão «residente de um Estado Contratante» significa igualmente as sociedades em nome coletivo e em comandita simples constituídas ou organizadas segundo o direito suíço.
E o n.º 1 do art. 15.º (Profissões dependentes): com ressalva do disposto nos arts. 16.º, 18.º, 19.º e 20.º, os salários, ordenados e remunerações similares obtidos de um emprego por um residente de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que o emprego seja exercido no outro Estado Contratante. Se o emprego for aí exercido, as remunerações correspondentes podem ser tributadas nesse outro Estado.
Sendo que nos termos do n.º 2 do mesmo art. 15.º: “não obstante o disposto no n.º 1, as remunerações obtidas por um residente de um Estado Contratante de um emprego exercido no outro Estado Contratante só podem ser tributadas no Estado primeiramente mencionado se: (a) o beneficiário permanecer no outro Estado durante um período ou períodos que, no ano fiscal em causa, não excedam no total cento e oitenta e três dias; (…)”.
Ora, a tributação em sede de IRS centra-se no conceito de residência: não no conceito de domicílio que resulta da declaração dos contribuintes e que consta do cadastro, tal como é defendido pela AT, mas o de residência.
Assim, considerar-se-á como residente em território nacional, para efeitos de tributação, quem se encontre em qualquer das situações enunciadas nos n.ºs 1 e 2 do art. 16.º do CIRS, sendo que o conceito de “não residente” apura-se à contrario, devendo considerar-se como tal quem não se encontre em qualquer das situações previstas nos n.ºs 1 e 2 do art. 16.º do CIRS.
O art.º 16.º fornece os critérios para a determinação do conceito de residência em território português.
A alínea a) do n.º 1 estabelece que se consideram como residentes os sujeitos passivos que hajam permanecido por mais de 183 dias (ou seja, em mais de metade dos dias do ano) em território português. O número de dias fixado poderia ser outro (como sucede em leis fiscais estrangeiras), mas é razoável considerá-lo como suficiente para indiciar uma ligação efetiva ao território português que justifique a tributação enquanto residente.
O critério principal para a determinação da residência em território português é este.
Mas outros critérios funcionam subsidiariamente.
2. Assim, a al. b) permite ainda que sejam considerados como residentes em território português as pessoas que, não tendo permanecido neste o número de dias exigido pela al. a), aqui mantenham, em 31 de dezembro do ano a que o imposto respeita, (habitação em condições de fazer supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual).
Este critério está, por natureza, destinado a ter aplicação apenas em situações patológicas, em que a pessoa em causa não se declarou como residente em Portugal, não tendo cumprido os deveres declarativos nem, por consequência, a obrigação principal de imposto, furtando-se assim à incidência da lei fiscal portuguesa, pelo menos quanto aos rendimentos obtidos fora de Portugal.
Mais se acrescenta que incumbia à ora recorrente o ónus de provar (cfr. arts. 74.º da LGT e 342.º do CC) que não tinha sido residente em território nacional nos anos em apreço, 2015 e 2016.
Vejamos então relativamente ao ano de 2015 as conclusões de recurso da recorrente e se cumpre o ónus que sobre si impende, analisando o probatório e toda a prova produzida nos autos.
Alega a Recorrente que:
G) No ano de 2015, a impugnante auferiu rendimentos de trabalho dependente, por ter iniciado a 1/3/2015 um contrato de trabalho por tempo indeterminado como empregada doméstica e de cozinha no Hotel “X” (doc. 11 da PI).
F) Em 9/12/2014, a impugnante celebrou um contrato de arrendamento de uma habitação, com data de início 1/1/2015 e de término 31/12/2016, do imóvel sito em “RUE ... – ... DORÉNAZ” (doc. 13 da PI).
Efetivamente da análise da documentação junta aos autos e relativamente ao ano de 2015 temos comprovado:
- o contrato de trabalho e o contrato de arrendamento com data de início 1/1/2015 e de término o dia 31/12/2016.
M) Em 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2014” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.1.063.45, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “Z” (doc. 5 da PI).
N) A 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2015” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.106.20, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “X” (doc. 6 da PI).
O) Em 10/5/2017, o Cantão de Valais emitiu a “Certidão de Imposto retido na Fonte 2016” – Departamento das finanças e energia (DFE) – Serviço Cantonal das Contribuições – Secção do imposto retido na fonte, tendo declarado que a impugnante em 2015 reteve o montante de Frs.123.80, face à situação de desemprego e funcionária do hotel “X” (doc. 6 da PI).
De acordo com o probatório temos como assente a declaração de retenção na fonte quanto a 2015, fruto do seu contrato de trabalho como funcionária de Hotel.
K) Em 20/4/2017 foi emitida pela freguesia de DÓRENAZ uma “Declaração de Partida”, atestando que a impugnante permaneceu nessa mesma localidade desde 1/5/2014 a 1/2/2017 e que abandonou definitivamente a Suíça a 1/2/2017 (docs. 8 a 12 da PI).
Está também comprovado nos autos uma declaração de partida passada pelo Cantão de Valais a referir que a recorrente permaneceu nessa mesma localidade desde 1/5/2014 a 17/2/2017.
Assim e de acordo com as regras da experiência comum, não poderá dar-se como válida a afirmação contida na sentença sob recurso onde se refere que : “(…) Pese embora exista um contrato de trabalho iniciado em março de 2005 e um contrato de arrendamento em nome da impugnante com uma duração de 1/1/2015 a 31/12/2016, isso não significa necessária e efetivamente que ela tivesse vivido ininterruptamente durante todo esse tempo na Suíça ou por um período superior a 183 dias (o facto de ter um contrato de trabalho e um contrato de arrendamento na Suíça e uma declaração de saída em 2017, isso não significa que a impugnante aí tenha estado a trabalhar e a viver o tempo todo ou pelo menos mais de 183 dias(…)”
Não faria qualquer sentido que a recorrente tivesse um contrato de trabalho e um contrato de arrendamento válidos sem estar na Suíça, tal como acontece a inúmeros emigrantes que procurando melhores condições de vida, melhores salários e amealhar para uma casa no seu país de origem, se arriscam por outras paragens, como parece ser o caso da recorrente.
Ora, podemos assim afirmar que ninguém no seu perfeito juízo mantivesse um arrendamento na Suíça sem lá estar. Mais, ter um rendimento de trabalho dependente auferido pela mesma, pago por uma entidade patronal domiciliada na Suíça e tributado no Estado da fonte (Estado pagador), em obediência ao disposto no art. 15.º da CDT Portugal e não estivesse a cumpri-lo.
Assim considera-se cumprido o ónus que sobre ela recaia de comprovar que não era residente em território nacional no ano de 2015 atenta a factualidade supra descrita.
Pelo exposto procede nesta parte a alegação da recorrente e revoga-se a sentença quanto à liquidação de IRS do ano de 2015.
Quanto à liquidação de IRS do ano de 2016.
Analisando os autos e constando do mesmo, nas alíneas I) e R) da matéria de facto provada, que à aqui recorrente foi deferido um pedido de isenção de IMI, referente ao imóvel que tinha recentemente adquirido, tendo esta declarado como data de início de habitação a data de 5/5/2016, e constando ainda certidão à Junta de Freguesia ... a atestar que reside na Rua .... ... ..., com o seu agregado familiar desde maio de 2016, são prova bastante da sua residência em Portugal.
Não se pode assim afastar esta prova que resulta da sua própria declaração, pelo que, resulta provado que reside em território nacional.
Em consequência, poderá concluir-se que a mesma foi residente em Portugal durante o ano 2016, não tendo a recorrente conseguido contrariar ou comprovar a sua não residência.
Pelo exposto concede-se parcial provimento ao recurso, anulando-se a liquidação de IRS quanto ao ano de 2015, mantendo-se a liquidação de IRS referente ao ano de 2016.
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Atenta a procedência parcial do recurso, as custas serão repartidas pela recorrente e recorrida na proporção do decaimento que se fixa em 67% para a recorrente e 33% para a recorrida. – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.
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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I- Considerar-se-á como residente em território nacional, para efeitos de tributação, quem se encontre em qualquer das situações enunciadas nos n.ºs 1 e 2 do art. 16.º do CIRS, sendo que o conceito de “não residente” apura-se à contrario, devendo considerar-se como tal quem não se encontre em qualquer das situações previstas nos n.ºs 1 e 2 do art. 16.º do CIRS.
II- Os conceitos de domicílio e residência no plano fiscal não coincidirem inteiramente com a sua aceção civilista, para efeitos de delimitação da esfera de incidência das normas tributárias de cada Estado é, também ela, distinta da noção de domicílio tributário de direito interno e que é um domicilio especial pelo qual a lei refere a um lugar bem determinado o exercício de direitos e o cumprimento dos deveres estabelecidos pelas normas tributárias, localizando o sujeito passivo com vista a fixar a circunscrição territorial em cuja área se situem os serviços de administração competentes para a prática de atos relativos à situação fiscal do contribuinte.
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V. DECISÃO
Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
a) Concede-se parcial provimento ao recurso;
b) Revoga-se parcialmente a sentença;
c) Anula-se a liquidação de IRS no que respeita ao ano de 2015.
d) Mantem-se a liquidação de IRS quanto ao ano de 2016.
e) Custas pela recorrente e recorrida na proporção do decaimento que se fixa em 67% para a recorrente e 33% para a recorrida.
Porto, 19 de dezembro de 2024
Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)
António José Coelho (1.º Adjunto)
Irene Isabel Gomes das Neves (2.º Adjunta) |
