| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. A..., Ld.ª. (Recorrente), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Braga, pela qual foi julgada totalmente improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA e IRC relativas ao ano de 2012, no montante global de € 48.216,05, inconformada vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.
Alegou, formulando as seguintes conclusões:
«1ª - Vem o presente recurso interposto da sentença que, julgando a impugnação totalmente improcedente, conclui que (i) para além de AT ter cumprido o “ónus” que sobre si impendia, (ii) as faturas em apreço não correspondem a reais e efetivas operações económicas, reputando-as de falsas e, em consequência, manteve as impugnadas liquidações de IRC e IVA relativas ao exercício de 2012.
2ª - Salvo o devido e muito respeito que o mesmo nos merece, o Tribunal recorrido encontrou a verdade onde esta não existe, só podendo a sentença ora em crise falecer porquanto (i) não só a AT não fez prova da existência de indícios sérios e concretos de que as operações tituladas pelas faturas causa não correspondem à realidade, (ii) como, encetando por uma deficitária apreciação da prova produzida (conforme infra melhor se demonstrará) o Tribunal recorrido valorou positivamente, apenas e só, os genéricos elementos trazidos aos autos pela AT, desconsiderando, por completo, o esforço provatório da impugnante, nomeadamente a prova testemunhal produzida em sede de audiência e discussão de julgamento.
DO ERRADO JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO
3ª - Em sede de sentença, o Tribunal a quo considerou como não provado:
A) No final de 2011 e durante o ano de 2012, a aqui Impugnante, via fax, encomendou à sociedade comercial B... Ld.ª, as peles constantes das facturas referidas em 02) em causa. (ponto 07 da PI).
B) As peles constantes das supra referidas notas de encomenda e facturas foram entregues na sede da Impugnante (ponto 09 da PI).
C) Peles que as incorporou no seu processo de produção e fabrico, nomeadamente, para fabricar as encomendas para os seus clientes C..., Lda. e D..., S.L. (ponto 10 da PI).
D) O pagamento das referidas facturas foi realizado por meio de cheques emitidos à ordem da sociedade B... Ld.ª, os quais foram efectivamente pagos (ponto 11 da PI).
E) O alegado no ponto 34 e 35 da PI.
4ª - A decisão quanto à matéria de facto merece total censura, uma vez que atenta a prova produzida nos autos, quer documental, quer testemunhal, impunha-se claramente uma decisão diversa.
Da errada interpretação e avaliação da veracidade e credibilidade dos depoimentos prestados
5ª - O Tribunal a quo aproveitando-se de pequenos e descontextualizados excertos dos depoimentos das testemunhas descredibilizou os seus depoimentos e reputou-os de “contraditórios”, “vagos” “sem detalhe” e “comprometido”, fazendo uma errada interpretação e avaliação da veracidade e credibilidade dos depoimentos prestados.
6ª - Relativamente à TESTEMUNHA AA... (por referência à factualidade a que se reporta o PONTO A) DOS FACTOS NÃO PROVADOS) e tendo por base o depoimento por si prestado nos autos (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:30:55 ao 00:44:31, concretamente dos minutos 00:34:49 a 00:36:19), jamais poderá o Tribunal recorrido descredibilizar um depoimento claro, conciso, isento, explicito e esclarecedor, como aquele prestado por esta testemunha a propósito do modus operandi da impugnante na realização das encomendas através de fax, quando, na realidade, o que o Tribunal reputa de inverosímil é modus operandi da própria impugnante.
7ª - Ainda relativamente à TESTEMUNHA AA... (por referência à factualidade a que se reporta o PONTO A) DOS FACTOS NÃO PROVADOS) não é verdade que a mesma tenha entrado em contradição no seu depoimento, conforme resulta do seu depoimento (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:30:55 ao 00:44:31, concretamente os minutos 00:35:14 e 00:35:43), pelo que mal andou o Tribunal recorrido ao descredibilizar in totum o seu depoimento.
8ª - Relativamente à TESTEMUNHA IP... (por referência à factualidade a que se reporta o PONTO A) B), C) e D) DOS FACTOS NÃO PROVADOS) basta ouvir o seu depoimento para se apreender que estamos perante uma pessoa séria, notoriamente com um discurso sincero, natural, sem qualquer hesitação ou pré-elaboração, que prestou depoimento que de forma clara, concreta, circunstanciado no tempo e lugar e que, concisamente, explicou ao Tribunal:
a) quem era a B... Ld.ª--- (fornecedor de pele) e o período de tempo durante o qual a impugnante estabeleceu relações comerciais com aquela (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente aos minutos 00:05:07)
b) como se iniciaram as relações comerciais com a B... Ld.ª--- (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente aos minutos 00:09:25 e do minuto 00:24:17 ao 00:24:50)
c) que era ele quem decidia as peles que se encomendavam e as que se compravam, competindo à D. AA..., de seguida, dar o andamento devido às requisições/pedidos (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente aos minutos 00:05:55)
d) quando confrontado com os documentos ... a ... da impugnação, confirmou (i) que respeitavam às requisições de pele feitas pela impugnante à sociedade B... Ld.ª---, (ii) que foram enviadas via fax e (iii) que tinha sido a D. AA... a proceder ao envio dos faxes com os pedidos de encomendas (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente aos minutos 00:07:37 e aos minutos 00:08:38)
e) quando questionado se as peles encomendas à sociedade B... Ld.ª--- haviam sido entregues nas instalações da impugnante não se limitou a dizer “se assinou é porque recepcionou”, tendo de forma circunstanciada, credível, espontânea e honesta respondido convicta e afirmativamente (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente aos minutos 00:08:13) e uma vez confrontado com as faturas juntas aos autos pela mandatária da impugnante no inicio da audiência (designadamente as faturas n.º ...25, ...88, ...70 e ...23) confirmou encontrar-se aí aposta a sua assinatura, explicando que ele próprio havia rececionado aquela concreta mercadoria, esclarecendo quem as havia entregue nas instalações da impugnante e em que viatura se fazia circular (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente dos minutos 00:10:08 aos minutos 00:12:38 e dos minutos 00:26:51 aos minutos 00:28:06)
f) quando inquirido se as concretas peles encomendas e rececionadas haviam integrado seu fabrico e processo de produção da impugnante de forma isenta e segura, foi respondido afirmativamente, esclarecendo e identificando quem eram os clientes da impugnante à data dos factos (DD---, S.L e C..., Lda.) e que a pele adquirida à B... Ld.ª--- foi utilizada para a produção da mercadoria constante das faturas juntas à impugnação sob os documentos n.º ... a ...5 (com as quais foi confrontada), porquanto, àquela data, a B... Ld.ª--- era o principal e maior fornecedor de peles da impugnante (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente dos minutos 00:12:38 aos 00:14:37, dos minutos 00:15:51 aos minutos 00:19:30 e dos minutos 00:24:14 aos minutos 00:24:17), tendo a testemunha esclarecido, ainda a este propósito que se a impugnante não tivesse adquirido estas peles à sociedade B... Ld.ª---, jamais conseguiria cumprir com os seus compromissos perante os clientes D..., S.L e C..., Lda., para os quais laborava a 80%, 90% e, bem assim, manter os níveis de faturação do exercício de 2012, ao nível dos anteriores períodos de 2010 e 2011 (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente dos minutos 00:20:28 aos minutos 00:22:37)
g) quando questionado se as faturas emitidas pelas B... Ld.ª--- haviam sido efetivamente pagas respondeu assertivamente, clarificando que foram pagas através de cheques, tal como a todos os demais fornecedores, cheque que foram por ela assinados, sendo posteriormente toda a documentação remetida para a contabilidade (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente dos minutos 00:19:42 aos minutos 00:20:28).
h) quando questionado se alguma vez se havia deslocado às instalações do fornecedor B... Ld.ª--- foi afirmativamente respondido, tendo de forma circunstanciada no tempo, lugar e espaço, descrito as instalações onde se localiza a sede da B... Ld.ª---, o que existia no seu interior e quem lá se encontrava, esclarecendo ainda o Tribunal que o veiculo automóvel que se encontrava no interior das instalações era o mesmo que realizava o transporte de peles para as instalações da impugnante (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, concretamente dos minutos 00:24:50 aos minutos 00:29:26)
9ª - Relativamente à TESTEMUNHA AA... (referência à factualidade a que se reporta o PONTO B), C) e D) DOS FACTOS NÃO PROVADOS) compulsadas as suas declarações não restam dúvidas de que tinha direto conhecimento dos factos, explicando ao Tribunal de forma firme e convicta os procedimentos no armazém para receção da mercadoria, tendo confirmado ter assinada as faturas com as quais foi confrontado, não se limitando a referir, como mais uma vez refere o Tribunal recorrido, “se assinei é porque recebi” (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 01:03:25 ao 01:08:33, concretamente dos minutos 01:05:21 aos minutos 01:07:49) e quanto ao facto de a testemunha não se recordar deste concreto fornecedor B... Ld.ª---, nem do nome do(s) colaborador(es) que procediam à entrega da mercadoria, cumpre alertar e sensibilizar o Tribunal de recurso que, in casu, quando a testemunha foi inquirida em 2017 já haviam decorrido mais de 5 anos dos factos, pelo que, desde então que a testemunha já contactou com muitíssimos outros fornecedores de peles, solas e outros acessórios e seus colaborares (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 01:03:25 ao 01:08:33, mais concretamente dos minutos 01:07:55 aos minutos 01:08:08)
10ª - Relativamente à TESTEMUNHA BB... é verdade que, ao contrário das demais testemunhas, não as presenciou pessoal e fisicamente as operações em apreços nos autos, no entanto, não é verdade que “nada sabia acercas das operações refletidas e descritas nas faturas, pois como bem explicou a testemunha prestava serviços de contabilidade (contabilidade externa) à sociedade impugnante, pelo que tinha conhecimento destas operações e das suas “implicações” na contabilidade da sociedade impugnante, tanto mais que, explicou detalhadamente a este Tribunal as razões pelas quais estas operações só podem representar reais e efetivos fornecimentos de mercadoria na medida em que sem eles a impugnante jamais atingiria o volume de vendas que alcançou em 2012 (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:44:45 ao 01:03:25, mais concretamente dos minutos 00:49:02 aos minutos 00:52:06).
11ª - A motivação expedida pelo Tribunal para justificar a descredibilização dos depoimentos prestados pelas testemunhas VF..., IP..., AA... e BB... fica, assim, totalmente esvaziada de sentido, pois como se tinham direto e pleno conhecimento dos factos, tendo conseguido demonstrar de forma isenta e circunstanciada no tempo e no espaço, a materialidade e efetividade das transações comerciais em crise nestes autos, razão pela qual, a decisão do Tribunal tinha necessariamente de ser outra, no sentido de atribuir total relevância às declarações por elas prestadas nos autos.
Da errada interpretação da prova produzida
12ª - Apesar de se ter concluído, em sede de inspeção tributária à sociedade B... Ld.ª--- (inspeção à qual foi atribuída a ordem de serviço n.º ...93) que esta sociedade enveredava por um “esquema” de sobrefaturação, tal não significa que a impugnante, enquanto sua cliente, participasse nesse esquema tanto mais que, no âmbito dessa inspeção nenhum concreto indicio foi recolhido que demonstrasse que os concretos fornecimentos de pele da B... Ld.ª--- à Impugnante são fictícios.
13ª - Também no âmbito da inspeção tributária de que foi alvo a impugnante (inspeção tributária com a ordem de serviço n.º ...83), em concreto nada lhe é, igualmente, imputado, bastando-se a AT a concluir que daí não havia resultado quaisquer elementos que pusessem em causa as conclusões vertidas no relatório sobre a atividade da B... Ld.ª---.
14ª- Tal como atestou a testemunha BB..., contabilista da impugnante à data dos factos, o que pretendia o inspetor com a inspeção à impugnante era apenas e só corroborar a sua “ideia pré-concebida” de que a B... Ld.ª--- e todos os seus fornecedores e clientes integravam este esquema de faturação falsa, depoimento que o tribunal recorrido nem sequer valorou, tendo, de imediato, transmitido à testemunha que os elementos que a mesma se encontrava a reportar aos autos não eram factos, mas meros juízos de valor (AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:44:45 ao 01:03:25, mais concretamente dos minutos 01:02:42 aos minutos 01:03:25).
15ª - RELATIVAMENTE À FORMA COMO SE INICIARAM AS RELAÇÕES COMERCIAIS ENTRE AS SOCIEDADES E DURANTE QUANTO TEMPO PERDURARAM, resultou da prova produzida os seguintes factos:
• A impugnante foi presencialmente contactada pelo Sr. TT... (procedimento habitual no giro dos vendedores especialmente das matérias primas de calçado), que se apresentou como vendedor de peles da sociedade B... Ld.ª---, tendo apresentado à gerência o produto que tinha para venda e os respetivos preços.
• Após análise do produto numa ótica preço qualidade e atendendo às necessidades da impugnante, pelas sociedades foi firmado o negócio passando a B... Ld.ª--- a fornecer pela à impugnante, durante cerca de 1 ano (finais de 2011 até meados de 2012).
16ª - A demonstração destes factos resultou do depoimento da testemunha IP... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, mais concretamente minuto 00:05:07, minuto 00:09:25 e minutos 00:24:17.
17ª - RELATIVAMENTE ÀS ENCOMENDAS (REQUISIÇÕES) DE PELE À SOCIEDADE BB---, resultou da prova produzida os seguintes factos:
as compras de mercadoria eram decididas pelo gerente da sociedade à data, Sr. IP... que posteriormente ordenava à colaboradora administrativa à data dos factos, Sra. AA... , que as concretizasse junto do cliente.
todas as encomendas aos fornecedores eram, àquela data, processadas via fax.
à data dos factos não era uso da impugnante retirar do sistema fax os respetivos comprovativos de entrega. A verificação e confirmação do envio do fax era feita pela colaboradora AA... através do “ok” apresentado na própria máquina.
nos finais de 2011 e até meio de 2012 a B... Ld.ª--- era a principal, a maior fornecedora de peles da impugnante,
Durante esse período, a impugnante encomendou, via fax, à B... Ld.ª--- as peles melhor descriminadas nas faturas que a AT em crise nestes autos e que se encontram identificadas no ponto 2 dos factos provados.
18ª - A demonstração destes factos resultou:
Do depoimento das testemunhas:
AA... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:30:55 ao 00:44:31, mais concretamente do minuto00:34:49 ao minuto 00:37:29.
IP... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, mais concretamente do minuto 00:05:55 ao minuto 00:06:20, do minuto 00:07:32 ao minuto 00:09:13
Dos documentos juntos aos autos com a impugnação judicial sob os n.ºs 1 a 7 (notas de encomendas/requisições de pele).
19ª - RELATIVAMENTE À ENTREGA DAS PELES NA SEDE NA IMPUGNANTE, resultou da prova produzida os seguintes factos:
a impugnante tinha internamente implementando um sistema de verificação e confirmação da mercadoria que era entregue nas suas instalações. Nessa medida, toda a mercadoria que era descarregada no armazém da impugnante era, obrigatoriamente, verificada pelo colaborador que a rececionou de sorte a comprovar que, de facto, correspondia à mercadoria descrita na fatura ou outro documento contabilístico que as acompanhava. Atestada a sua conformidade o colaborar rubricava o documento que acompanhava a mercadoria como forma de demonstrar a sua verificação e confirmação.
todas as faturas desconsideradas pela AT e melhor descritas no ponto 2 dos factos provados encontram-se rubricadas por colaboradores da impugnante (designadamente o gerente à data, Sr. IP..., e o funcionário AA...).
as mercadorias (peles) provindas da sociedade B... Ld.ª--- eram entregues na sede da impugnante pelo Sr. TT... que as descarregava e se fazia transportar numa carrinha de mercadoria de cor branca (Ford Transit ou Renault Traffic).
As peles constantes das faturas desconsideradas pela AT e melhor descritas no ponto 2 dos factos provados correspondem àquelas que constam das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a ... da impugnação e foram entregues na sede da impugnante.
20ª - A demonstração destes factos resultou:
Do depoimento das testemunhas:
AA... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:30:55 ao 00:44:31, mais concretamente do minuto00:36:19 ao minuto 00:37:29.
IP... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, mais concretamente do minuto 00:08:13 ao minuto 00:08:32, do minuto 00:10:08 ao minuto 00:12:38.
AA... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 01:03:25 ao 01:08:33, mais concretamente do minuto 01:05:21 ao minuto 01:07:49.
Das faturas melhor descritas no ponto 2 dos factos provados e respetivos recibos emitidos pela sociedade B... Ld.ª---, juntos aos autos no inicio da audiência de discussão e julgamento pela mandatária da impugnante.
21ª - RELATIVAMENTE À INCORPORAÇÃO DESSAS PELES NA PRODUÇÃO E FABRICO DA IMPUGNANTE, resultou da prova produzida os seguintes factos:
à data dos factos os principais clientes da impugnante eram as sociedades “D..., S.L” e “C..., Lda”., para quem laborada a 80% - 90%,
as peles fornecidas pela B... Ld.ª---, constantes das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a n.º 7 da impugnação e, por conseguinte, das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados, foram utilizadas, entre o mais, no fabrico dos modelos 13530, 13531, 13510, 13511, 13512, 13513 e 13514 do cliente D..., S.L e no fabrico dos modelos “NC VAART/01 e NC VAART/02”, “NC JMAIE/01”, “NC KUYT/04, “SEL WEXFORD”, “SEL HIKER” e “SEL DAMIEN” do cliente C..., Lda.
sem as peles adquiridas à B... Ld.ª---, constantes das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a n.º 7 da impugnação e, por conseguinte, das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados não era possível à impugnante ter concretizado as encomendas requisitas pelos clientes supra melhor identificados, tal como não era possível manter os racius e volumes de negócios como os apresentados no ano de 2012.
22ª - A demonstração destes factos resultou:
Do depoimento das testemunhas:
IP... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, mais concretamente do minuto 00:12:38 ao minuto 00:19:15, do minuto 00:20:28 ao minuto 00:22:46.
BB... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:44:45 ao 01:03:25, mais concretamente do minuto 00:52:08 ao minuto 01:00:35.
Dos documentos juntos aos autos com a impugnação judicial sob os n.ºs 8 a 25 (faturas emitidas pelos clientes da impugnante “DD---, S.L.” e “CC---”).
23ª - Em face da prova testemunhal inequivocamente produzida, muito mal se percebe que o Tribunal recorrido tenha considerado na sua fundamentação que, “no que tange à falta de prova das peles na produção da impugnante para proceder à entrega das encomendas aos seus clientes, desde logo “CC---” e “DD---” como referido pela 1ª testemunha - IP..., o Tribunal não se convenceu porque não se convenceu sequer das encomendas das peles à B... Ld.ª--- e, por essa razão, não poderia a pele ser incorporada, pelo menos a pele encomendada à B... Ld.ª---, ser incorporada nas encomendas para aqueles clientes a que respeitam as facturas juntas aos autos como clientes da impugnante”, quando ficou evidentemente demonstrado nos autos que as peles constantes das faturas desconsideradas pela AT não só foram, efetivamente encomendadas pela impugnante como forem entregues e submetidas à produção destes sapatos.
24ª - RELATIVAMENTE AO PAGAMENTO DO FATURAS (PREÇO DAS PELES), resultou da prova produzida os seguintes factos:
o meio de pagamento comummente utilizado pelo impugnante para pagamento aos seus fornecedores era o cheque bancário.
os cheques eram emitidos pela colaboradora AA... e assinados pelo gerente à data dos factos, IP....
todos os cheques emitidos à B... Ld.ª--- para pagamento das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados foram descontados da conta bancária com o n.º (...) da Banco 1..., titulada pela impugnante.
pela B... Ld.ª--- foram emitidos os respetivos recibos, os quais foram introduzidos na contabilidade da impugnante e por estas confirmados os pagamentos através da conferência bancária.
25ª - A demonstração destes factos resultou:
Do depoimento das testemunhas:
IP... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:01:47 ao 00:30:45, mais concretamente do minuto 00:19:30 ao minuto 00:20:28.
AA... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:30:55 ao 00:44:31, mais concretamente do minuto 00:38:05 ao minuto 00:40:27.
BB... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:44:45 ao 01:03:25, mais concretamente do minuto 00:50:07 ao minuto 00:52:06.
Dos documentos juntos aos autos com a impugnação judicial sob os n.ºs 26 a 28 (extratos da conta da impugnante, referentes aos meses de janeiro a outubro de 2012 e onde se constata a movimentação dos cheques e seu desconto)
26ª - Atenta a prova reproduzida, mal se percebe que o Tribunal recorrido continue a colocar em causa o efetivo e real pagamento das faturas mencionadas no ponto 2 dos factos provados, tendo mencionado que “Relativamente ao pagamento das facturas, desde logo as identificadas no probatório (ponto 02) e RIT, apesar da junção dos extractos bancários a evidenciar saídas de dinheiro e a existência de recibos (a que se alude no ponto 03) dos factos provados), não se convenceu o Tribunal, em conjunto com a demais prova, do efectivo pagamento, desde logo no que respeita ao circuito do dinheiro que ficou por esclarecer, por nada ser dito acerca dos levantamentos das quantias entradas nas contas bancárias para os alegados pagamentos. Depois, recorde-se, não se tendo o Tribunal convencido das encomendas e das entregas, necessariamente não se convenceu do pagamento, tudo apesar de “formalmente” existirem documentos como facturas e recibos mas sem que as operações que os mesmos titulam tenham existido”.
27ª - Na verdade, não podia o Tribunal recorrido estar mais errado, só se percebendo, mas jamais concebendo, a conclusão a que chegou o Tribunal recorrido porque ignorou, claramente, in integrum os depoimentos prestados pelas testemunhas e, bem assim, o teor dos documentos juntos aos autos, tendo formado, mais uma vez a sua convicção, em juízos de valores e numa premissa que, conforme temos vindo a demonstrar, está errada, e que respeita ao facto de as encomendas de pele nunca terem chegado a ser concretizadas, como aliás fez o tribunal recorrido de nesta parte recordar e enfatizar!!
28ª - RELATIVAMENTE AO ALEGADO NO PONTO 34º E 35º DA PI, apurou-se nos autos que:
as transações comerciais em causa constituem reais operações, porquanto sem os concretos fornecimentos de pele em causa nos autos a impugnante jamais conseguiria cumprir com os seus compromissos negociais na medida em que existiria um défice de matéria prima (designadamente pele), impossibilitando-a de alcançar as vendas que alcançou nesse ano de 2012.
seguindo o raciocínio empregue nos autos pela AT e corroborado pelo Tribunal recorrido a impugnante no ano de 2012 teria que ter, necessariamente que ter apresentado uma retração nas suas vendas e na ordem dos 8%, o que não se verificou.
29ª - A demonstração destes factos resultou:
Do depoimento das testemunhas:
BB... - AUDIÊNCIA DE DISCUSSÃO E JULGAMENTO DE 04 DE DEZEMBRO DE 2017, depoimento gravado em suporte digital do minuto 00:44:45 ao 01:03:25, mais concretamente do minuto 00:52:08 ao minuto 01:00:35.
Das a IES da impugnante nos anos de 2010 a 2012
30ª - Tendo a impugnante logrado demonstrar ao tribunal que as operações de compra e venda ocorreram, porquanto as testemunhas arroladas (conforme vindo de demonstrar) com o devido detalhe e razão de ciência localizaram as operações em causa, confirmaram os valores pagos, identificaram o fornecedor, o veículo no qual o mesmo circulava e transportava a mercadoria, atestaram a realização e entrega das encomendas de pele e, bem assim, a sua inclusão no processo produtivo, na medida em que, ora haviam presenciado a entrega das mercadorias, ora haviam contactado com o fornecedor,
1. Impunha-se decisão diversa quanto aos PONTOS A a E considerados não provados.
Deve, assim, a decisão em crise ser substituída por outra que considere provados que:
15. No final de 2011 e durante o ano de 2012, a aqui Impugnante, via fax, encomendou à sociedade comercial B... Ld.ª, as peles constantes das facturas referidas em 02) em causa.
16. As peles constantes das supra referidas notas de encomenda e facturas foram entregues na sede da Impugnante.
17. Peles que as incorporou no seu processo de produção e fabrico, nomeadamente, para fabricar as encomendas para os seus clientes C..., Lda. e D..., S.L..
18 O pagamento das referidas facturas foi realizado por meio de cheques emitidos à ordem da sociedade B... Ld.ª, os quais foram efectivamente pagos.
19. Sem os concretos fornecimentos de pele em causa nos autos a impugnante jamais conseguiria cumprir com os seus compromissos negociais na medida em que existiria um défice de matéria prima (designadamente pele), impossibilitando-a de alcançar as vendas que alcançou nesse ano de 2012 (facto alegado no ponto 34 e 35 da PI).
2. Devem, assim, ser aditados à MATÉRIA DE FACTO PROVADA os seguintes factos que se revelam essenciais ou instrumentais à decisão dos autos:
20. As compras de mercadoria eram decididas pelo gerente da sociedade impugnante à data, Sr. IP... que posteriormente ordenava à colaboradora administrativa à data dos factos, Sra. AA... , que as concretizasse junto do cliente, as quais eram processadas via fax.
21. À data dos factos não era uso da impugnante retirar do sistema fax os respetivos comprovativos de entrega. A verificação e confirmação do envio do fax era feita pela colaboradora AA... através do “ok” apresentado na própria máquina.
22. Nos finais de 2011 e até meio de 2012 a B... Ld.ª--- era a principal, a maior fornecedora de peles da impugnante.
23. A impugnante tinha internamente implementando um sistema de verificação e confirmação da mercadoria que era entregue nas suas instalações, sendo toda a mercadoria descarregada no armazém da impugnante verificada pelo colaborador que a rececionou e quando confirmada rubricada a fatura ou documento contabilístico que acompanhou.
24. Todas as faturas melhor descritas no ponto 2 dos factos provados encontram-se rubricadas por colaboradores da impugnante (designadamente o gerente à data, Sr. IP..., e o funcionário AA...).
25. As mercadorias (peles) provindas da sociedade B... Ld.ª--- eram entregues na sede da impugnante pelo Sr. TT... que as descarregava e se fazia transportar numa carrinha de mercadoria de cor branca (Ford Transit ou Renault Traffic).
26. À data dos factos os principais clientes da impugnante eram as sociedades “D..., S.L” e “C..., Lda”., para quem laborada a 80% - 90%,
27. As peles fornecidas pela B... Ld.ª---, constantes das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a n.º 7 da impugnação e, por conseguinte, das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados, foram utilizadas, entre o mais, no fabrico dos modelos 13530, 13531, 13510, 13511, 13512, 13513 e 13514 do cliente D..., S.L e no fabrico dos modelos “NC VAART/01 e NC VAART/02”, “NC JMAIE/01”, “NC KUYT/04, “SEL WEXFORD”, “SEL HIKER” e “SEL DAMIEN” do cliente C..., Lda..
28. O meio de pagamento comummente utilizado pela impugnante para pagamento aos seus fornecedores era o cheque bancário, os quais eram emitidos pela colaboradora AA... e assinados pelo gerente à data dos factos, IP....
29. Todos os cheques emitidos à B... Ld.ª--- foram descontados da conta bancária com o n.º (...) da Banco 1..., titulada pela impugnante, emitidos os respetivos recibos e confirmados os pagamentos através da conferência bancária.
DO ERRADO JULGAMENTO DA MATÉRIA DE DIREITO
Da falta de indícios e fundamentação das correções operadas pela AT em sede de IVA e IRC
31ª - Não basta à AT partir do simples facto de um determinado emitente estar indiciado por faturação falsa para se concluir que toda a sua faturação e todos os seus clientes enveredaram em “esquemas” de faturação falsa.
32ª - In casu, a AT não logrou recolher e demonstrar a relação existente entre a “actividade ilícita dos emitentes com as concretas operações facturadas ao utilizado”.
33ª - Tudo o quanto é alegado pela AT respeita a uma qualquer prática de atuação da B... Ld.ª--- que a Impugnante ignora e que, em nada ou momento algum, é relacionado com a relação comercial que foi estabelecida entre ambas! 34ª - Todos, absolutamente todos, os factos alegados pela AT em sede de RIT respeitam a condutas e atos praticados pela B... Ld.ª--- e aos quais a Requerente é absolutamente alheia.
35ª - Todos os factos mencionados no RIT nada têm que ver com a impugnante e com ela não se mostram relacionados, não tendo a AT alegado que a impugnante tinha conhecimento ou obrigação de conhecer tais factos e condutas.
36ª - O facto de a impugnante não se encontrar munida dos mapas de produção relativos às encomendas onde foram utilizadas a pela fornecida pela B... Ld.ª---, jamais poderá ser considerado e apreciado em seu desfavor, portanto, os mesmos não revestem a natureza de documentos contabilísticos e, por conseguinte, a impugnante não se encontra à sujeita obrigatoriedade de arquivos, nos termos do Decreto-Lei 28/2019, de 02/2019.
37ª - Ainda que na inspeção de que foi alvo à B... Ld.ª--- tivesse sido possível rastrear o circuito de alguns dos cheques e transferências bancárias das contas da B... Ld.ª--- e o seu destino final, compulsada toda essa informação não se localizou um único cheque que houvesse sido emitido pela impugnante.
38ª - Assim, tal como relatado no acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 16.03.2017, proferido no âmbito do processo n.º 00019/03, em que é relator Vital Lopes, também in casu não se apurou nem verificou o “posterior destino” dos cheques emitidos pela impugnante, pelo que, tal facto não podia comprometer a credibilidade presuntiva da faturação da impugnante.
39ª - Relativamente ao “CC”, à sua existência é à devolução de faturas, a verdade é que, a impugnante desconhecia, sem obrigação de conhecer, a existência ou inexistência do referido “CC... e o simples facto de a nota de débito emitida pela impugnante ter sido assinada por pessoa que, àquela data, se desconhecia não pertencer aos efetivos quadros na B... Ld.ª---, não indicia, sem mais, nunca ter havido uma qualquer devolução daquela pele!!
40ª - Não basta que a AT alegue factos que sejam capazes de demonstrar a existência de indícios sérios da pratica de atos fraudulentos ou ilícitos por parte da sociedade B... Ld.ª--- (aos quais a impugnante é alheia), é necessário que, casuisticamente, alegue e demonstre a existência de indícios sérios de que as concretas operações, constantes das faturas não corresponde à realidade e para satisfazer esse ónus da prova que sobre si impende tem de fazer prova de toda a factualidade que a levou a tal desconsideração – cfr. ACÓRDÃO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE DE 16.03.2017, COM O PROCESSO N.º 00019/03, EM QUE É RELATOR VITAL LOPES e ACÓRDÃO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE DE 07.06.2018, COM O PROCESSO N.º 00343/08.5BEPRT, EM QUE É RELATOR MÁRIO REBELO.
41ª - Na medida em que, nada de seguro e consistente vem relatado que permita estabelecer um nexo entre a atividade ilícita do emitente e as operações faturadas ao utilizador, afigura-se à recorrente que os factos invocados e alegados pela AT são insuficientes e insuscetíveis quer para abalar a presunção de veracidade da escrita do impugnante, quer para fundamentar e legitimar as liquidações adicionais de IVA e IRC, sendo evidente a nulidade do relatório de inspeção por falta de fundamentação.
Da prova da materialidade e veracidade das operações
42ª - Contrariamente ao decidido pelo tribunal recorrido, a impugnante logrou demonstrar, através da prova documental e testemunhal produzida nos autos, de forma inequívoca que:
No final de 2011 e durante o ano de 2012, a aqui Impugnante, via fax, encomendou à sociedade comercial B... Ld.ª, as peles constantes das facturas referidas em 02) em causa.
As peles constantes das supra referidas notas de encomenda e facturas foram entregues na sede da Impugnante.
Peles que as incorporou no seu processo de produção e fabrico, nomeadamente, para fabricar as encomendas para os seus clientes C..., Lda. e D..., S.L..
O pagamento das referidas facturas foi realizado por meio de cheques emitidos à ordem da sociedade B... Ld.ª, os quais foram efectivamente pagos.
Sem os concretos fornecimentos de pele em causa nos autos a impugnante jamais conseguiria cumprir com os seus compromissos negociais na medida em que existiria um défice de matéria prima (designadamente pele), impossibilitando-a de alcançar as vendas que alcançou nesse ano de 2012 (facto alegado no ponto 34 e 35 da PI).
As compras de mercadoria eram decididas pelo gerente da sociedade impugnante à data, Sr. IP... que posteriormente ordenava à colaboradora administrativa à data dos factos, Sra. AA... , que as concretizasse junto do cliente, as quais eram processadas via fax.
À data dos factos não era uso da impugnante retirar do sistema fax os respetivos comprovativos de entrega. A verificação e confirmação do envio do fax era feita pela colaboradora AA... através do “ok” apresentado na própria máquina.
Nos finais de 2011 e até meio de 2012 a B... Ld.ª--- era a principal, a maior fornecedora de peles da impugnante.
A impugnante tinha internamente implementando um sistema de verificação e confirmação da mercadoria que era entregue nas suas instalações, sendo toda a mercadoria descarregada no armazém da impugnante verificada pelo colaborador que a rececionou e quando confirmada rubricada a fatura ou documento contabilístico que acompanhou.
Todas as faturas melhor descritas no ponto 2 dos factos provados encontram-se rubricadas por colaboradores da impugnante (designadamente o gerente à data, Sr. IP..., e o funcionário AA...).
As mercadorias (peles) provindas da sociedade B... Ld.ª--- eram entregues na sede da impugnante pelo Sr. TT... que as descarregava e se fazia transportar numa carrinha de mercadoria de cor branca (Ford Transit ou Renault Traffic).
À data dos factos os principais clientes da impugnante eram as sociedades “D..., S.L” e “C..., Lda”., para quem laborada a 80% - 90%,
As peles fornecidas pela B... Ld.ª---, constantes das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a n.º 7 da impugnação e, por conseguinte, das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados, foram utilizadas, entre o mais, no fabrico dos modelos 13530, 13531, 13510, 13511, 13512, 13513 e 13514 do cliente D..., S.L e no fabrico dos modelos “NC VAART/01 e NC VAART/02”, “NC JMAIE/01”, “NC KUYT/04, “SEL WEXFORD”, “SEL HIKER” e “SEL DAMIEN” do cliente C..., Lda.
O meio de pagamento comummente utilizado pela impugnante para pagamento aos seus fornecedores era o cheque bancário, os quais eram emitidos pela colaboradora AA... e assinados pelo gerente à data dos factos, IP....
Todos os cheques emitidos à B... Ld.ª--- foram descontados da conta bancária com o n.º (...) da Banco 1..., titulada pela impugnante, emitidos os respetivos recibos e confirmados os pagamentos através da conferência bancária.
43ª - Resultando dos autos prova inequívoca de que a impugnante incorreu, de facto, nos gastos deduzidos em sede de IRC e que suportou, efetivamente, o valor do IVA na aquisição das matérias primas (peles) à B... Ld.ª---, a impugnação em apreço tinha necessariamente de ser julgada procedente por provada.
Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas., deve ser dado provimento ao recurso, fazendo assim, mais uma vez, Vossas Excelências,
JUSTIÇA !»
1.2. A Recorrida (Fazenda Pública), notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 1818 SITAF, no sentido da improcedência do recurso.
1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
Questões a decidir:
As questões sob recurso e que importam decidir, suscitadas e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, são as seguintes:
Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e erro de julgamento da matéria de direito;
2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1. De facto
2.1.1. Matéria de facto dada como provada e não provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:
«Com relevância para a decisão a proferir, consideram-se provados os seguintes factos:
1. A Impugnante desenvolve a actividade de fabricação de calçado (CAE 15201), encontrando-se enquadrada, em sede de IVA, no regime normal mensal, e em sede de IRC no regime geral – Facto não controvertido; Cf. RIT.
2. Em 2012, em nome da impugnante foram emitidas pela B... Ld.ª, as seguintes facturas:
| Factura | data | valor | IVA | Total |
| Factura ...23 | 20.01.2012 | 19.958,22 | 4.590,39 | 24.548,61 |
| Factura ...70 | 04.05.2012 | 9.282,50 | 2.134,98 | 11.417,48 |
| Factura ...88 | 21.05.2012 | 13.466,50 | 3.097,30 | 16.563,80 |
| Factura ...16 | 12.06.2012 | 29.182,50 | 6.711,98 | 35.894,48 |
| factura ...47 | 03.07.2012 | 23.056,00 | 5.302,88 | 28.358,88 |
| Factura ...55 | 09.07.2012 | 9.746,50 | 2.241,70 | 11.988,20 |
| factura ...85 | 30.07.2012 | 6.714,50 | 1.544,34 | 8.258,84 |
- Cf. facturas juntas a fls. 134, 135, 137, 139, 141, 143 e 145 do processo físico cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
3. Em 2012 a B... Ld.ª emitiu em nome da impugnante os recibos nºs ...70, ...47, ...16, ...88, ...70 e ...23 – Cf. fls. 142, 138, 140, 144 e 146 do processo físico cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
4. Em 2012, nas notas de débito emitidas pela Impugnante à “B... Ld.ª” consta a assinatura de “CC...” aposta em sobreposição ao carimbo “B... Ld.ª---” – Facto não controvertido; Cf. RIT.
5. A B... Ld.ª, foi alvo de um procedimento inspectivo aos exercícios de 2010 a 2012 por emissão de facturas falsas – Facto não controvertido
6. Contra a B... Ld.ª foi instaurado um processo crime, Inquérito 20/2..., relacionado com facturação falsa – Facto não controvertido; Cf. RIT.
7. A impugnante foi sujeita a um procedimento inspectivo, de âmbito geral ao exercício de 2012, por determinação da ordem de serviço n.º ...83 – cf. fls. 1 do processo administrativo apenso (doravante, apenso).
8. A ordem de serviço para a inspecção da impugnante foi aberta no seguimento da acção inspectiva desenvolvida à empresa B... Ld.ª, NIF (...), onde se apurou que esta emitiu facturas respeitantes à venda de pele à A..., Ld.ª, em 2012, estando aquela indiciada como emitente de facturação falsa, tendo sido proposta a abertura de ordem de serviço externa, para 2012, tendo em vista apurar a veracidade das referidas transmissões – Cf. RIT
9. Em 16.05.2014, foi comunicado à mandatária da impugnante, através do ofício n.º ...05, o projecto de relatório do procedimento inspectivo e, ainda, para, querendo, exercer o seu direito de participação na decisão de tal procedimento nos termos e para os efeitos do disposto nos arts. 60º da LGT e 60º do RCPIT, – cf. fls. 51 a 53 do apenso.
10. Através de requerimento apresentado em 06.06.2014, a ora Impugnante pronunciou-se no sentido da efectividade das transacções e juntou documentos – cf. fls. 54 a 69 do apenso.
11. Em 18.06.2014, foi elaborado Relatório de inspecção tributária (RIT), cujo teor consta de fls. 79 a fls. 129 do apenso, cujo teor se tem por integralmente reproduzido.
12. Consta do RIT referido no ponto anterior, entre o mais, o seguinte:
“(...)
III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas
1. Facturas emitidas pelo fornecedor B... Ld.ª
(...)
2. O fornecedor B... Ld.ª foi objecto de acção inspectiva desenvolvida ao abrigo da ordem de serviço... tendo-se apurado o que de seguida se transcreve.
III.A.1 Transcrição do relatório da B... Ld.ª
No âmbito do processo de Inquérito 20/2... (...) as instalações ocupadas pela B... Ld.ª (...) o escritório da empresa de prestação de serviços de contabilidade...a residência do sócio gerente da B... Ld.ª---... e a viatura que normalmente utilizava (...) foram objecto de busca e apreensão de documentos em 06-06-2013 (...)
Uma vez que a B... Ld.ª já havia sido objecto de inspecção por parte desta Direcção de Finanças para os anos 2010, 2011 e 2012 ...para além da análise recolhida na referida acão de busca e apreensão, recorreu-se igualmente ao Relatório então produzido para melhor percepcionar e enquadrar a conduta e situação tributária da entidade e dos seus responsáveis.
(...)
B. B... Ld.ª..
(...)
B.6 No âmbito das atrás referidas acções inspectivas foi verificado o seguinte, que adiante mais se desenvolverá:
. Nas diversas deslocações às instalações da empresa ...nunca se encontravam presentes outros funcionários para além de DD...., funcionária administrativa, ou quaisquer clientes ou fornecedores, ou seja, nunca foi presenciada qualquer movimentação de pessoas e bens subjacentes a esta actividade;
. Também nunca estava presente mercadoria para além da identificada na primeira visita, ou seja, um lote de pele anilina castanha com 2.566,25 pés;
. Os fornecedores de peles da B... Ld.ª--- Lda correspondem a três empresas que operam na área da construção civil, todas não declarantes no ano em análise ... e uma delas cessada desde 2008, tendo-se concluído pela inexistência de qualquer capacidade física e humana, instalada, para o exercício da actividade de comércio de peles, na dimensão que se conhece;
. Não obstante, nos anos de 2010, 2011 e 2012, a B... Ld.ª--- regista compras a esses hipotéticos fornecedores pêlos montantes totais a seguir identificados:
(...)
Acresce que os pagamentos a esses fornecedores, apesar da expressão dos valores contidos nas facturas e contrariando o disposto no artigo 63º C da LGT surgem efectuados em dinheiro.
. Por outro lado, os pagamentos de clientes efectuados por transferência bancária eram de imediato levantados, bem como pagamentos em cheque, que eram levantados ao balcão, desconhecendo-se o destino dado a esse dinheiro pela B... Ld.ª---;
. Foram identificadas duas facturas de venda de peles que indicam que a carga ocorreu nas instalações da empresa em dia e hora em que a inspecção se encontrava no local, não tendo sido visualizada qualquer movimentação física passível de se associada a estas operações;
. Em face da informação recolhida até ao momento afigura-se-nos estar em presença de um sujeito passivo que exerce uma actividade com natureza criminal praticada na pessoa do seu gerente de facto EE, que se traduz na emissão e utilização de facturas falsas;
. Pelos motivos acima expostos foi proposta a cessação oficiosa da B... Ld.ª, reportando-se a 07.08.2012;
. Foram efectuadas correcções ao IVA que a empresa deduziu em virtude do mesmo estar suportado em facturas falsas, ascendendo o montante do imposto indevidamente deduzido a € 1.836.386,30
(...)
3.2 Situação fiscal do sujeito passivo
(...)
3.3 Deslocações/instalações da empresa
(...)
14. Em suma, da observação efectuada as instalações da empresa não se constatou a movimentação expectável para o exercício da actividade de comercio de pele que supostamente envolvia mais de onze milhões de euros, como sejam, entrada e saída de clientes, fornecedores e viaturas, presença assídua de gerentes e empregados. Pelo contrário, tratam-se de instalações em que a porta e portões estão permanentemente fechados e onde se encontra somente uma funcionária, e mesmo esta de curta assiduidade.
15. Face ao exposto, conclui-se então que o arrendamento do armazém em causa e as poucas peles que se encontravam no seu interior somente servem o propósito de emprestar alguma credibilidade e suposta actividade da B... Ld.ª e da B..., Lda.
3.4 Fornecedores da B... Ld.ª--- Lda
(...)
III.A.2 Verificações efectuadas na empresa relativas ao fornecedor B... Ld.ª
1. Não foi possível efectuar qualquer análise aos mapas de produção relativos ao calçado produzido que supostamente teria incorporado a pele adquirida à B... Ld.ª, bem como as fichas de stock desta pele, uma vez que estes documentos já não existem, conforme referiu pelo responsável actual da A..., Ld.ª, FL..., em auto de declarações lavrado em 10-04-2010
2. Quanto aos pagamentos à B... Ld.ª--- foram efectuados por intermédio de cheque, conforme quadro seguinte:
| Banco Sacado |  | Data de pagamento | Valor |
| Banco 2... | | 18.04.2012 | 24.548,61 |
| Banco 1... | | 21.08.2012 | 16.563,80 |
| Banco 1... | | 06.08.2012 | 11.417,48 |
| Banco 1... | | 11.09.2012 | 28.358,88 |
| Banco 1... | | 18.10.2012 | 35.816,38 |
Relativamente às contas bancárias utilizadas pela B... Ld.ª, bem como ao tratamento dado aos pagamentos dos supostos clientes, foram objecto da análise descrita nas paginas 74 a 80.
1. É ainda de referir o seguinte, relativamente às notas de débito emitidas pela AA---...(números ND 3/B e ND 4/B, datadas de 31.07.2012 e 03.08.2012, respectivamente) . Ambos estes documentos referem-se a devoluções de pele anteriormente facturada pela B... Ld.ª, conforme referido no texto das mencionadas notas de débito
. As duas notas de débito têm a aposição de um carimbo da B... Ld.ª--- e uma assinatura que refere “CC...”.
(...)
. Ou seja, de acordo com estes documentos, em 31-07-2012 e 03-08-2012, CC... terá recebido a suposta pele devolvida, constantes nestas notas de débito;
. No entanto, em auto de declarações lavrado em 01.08.201 CC... declarou o que se encontra exposto na pagina 37 3 seguintes deste relatório, ou seja, resumidamente, que “nunca trabalhou na B... Ld.ª, ou na B..., Lda, nunca tendo exercido qualquer função nas referidas empresas;
. Constata-se já uma contradição: se CC... afirma nunca ter trabalhado para a B... Ld.ª..como pode ele ter assinado a nota de devolução assinada pela A..., Ld.ª?
. Mas, para além desta contradição evidente, há ainda que destacar a rubrica e assinatura de CC... no referido auto de declarações:
(...)
. Como se vê, afigura-se que nem a rubrica nem a assinatura de CC... corresponderão à rubrica/assinatura constante nas notas de débito emitidas pela AA---..., ou seja, CC... nunca terá assinado estas notas de débito, a rubrica/assinatura nelas contida terá sido simulada
. Ora, verificando-se efectiva devolução de pele, não haveria necessidade de forjar a assinatura de CC..., qualquer pessoa presente nas instalações da B... Ld.ª poderia ter assinado estas notas de débito;
. Assim, a conclusão é só uma: nunca houve qualquer devolução de pele, houve tão só a emissão de notas de débito destinadas a validar uma suposta devolução de pele, anulando a anterior suposta aquisição de pele respectiva, não passando a suposta assinatura de CC..., suposto funcionário da B... Ld.ª, uma suposta tentativa de credibilizar as supostas devoluções.
4.A análise aos documentos na posse de AA--- ..., não revelou qualquer elemento que ponha em causa as conclusões vertidas n relatório sobre a actividade da B... Ld.ª acima transcrito. Na verdade, esses documentos, nomeadamente as incongruências mencionadas relativas às notas de débito emitidas pela AA---...corroboram as conclusões expressas naquele relatório, ou seja, que nunca foi transaccionada qualquer pele.
5.Há ainda a mencionar que, tendo sido o sujeito passivo notificado para apresentar, em 29.04.2014 “suportes documentais alusivos às efectivas operações comerciais realizadas com outros operadores seus fornecedores ou, se for o caso disso, relacionados com eventuais encargos suportados no âmbito da actividade produtora, que indevidamente possam ter sido justificados com as facturas emitidas pela B... Ld.ª, não o fez.
III. A.3 Conclusões relativas às supostas aquisições ao fornecedor B... Ld.ª
1. Tendo-se, ao abrigo da inspecção desenvolvida ao fornecedor B... Ld.ª, concluído que este não terá vendido pele, quer a qualquer uma das empresas para as quais emitiu facturas em geral, quer à AA---..., em particular, e não se tendo apurado, no decurso da acção inspectiva a esta empresa, qualquer elemento que colocasse em causa aquela conclusão, pelo contrario havendo elementos que a corroboram, serão efectuadas as respectivas correcções, em sede de IVA e IRC conforme descrito de seguida.
III- B Correcções efectuadas
III B IVA indevidamente deduzido
1. Conforme exposto no ponto II.3ª, as facturas contabilizadas pela AA---..., de aquisição d pele à empresa B... Ld.ª, discriminadas no quadro seguinte, não consubstanciam qualquer transacção comercial, ou seja, tratam-se de operações simuladas:
| Documento | Data documento | Valor | IVA | Total |
| Fatura ...23 | 20.01.2012 | 19.958,22 | 4.590,39 | 24.548,61 |
| Fatura ...70 | 04.05.2012 | 9.282,50 | 2.134,98 | 11.417,48 |
| Fatura ...88 | 21.05.2012 | 13.466,50 | 3.097,30 | 16.563,80 |
| Fatura ...16 | 12.06.2012 | 29.182,50 | 6.711,98 | 35.894,48 |
| Fatura ...47 | 03.07.2012 | 23.056,00 | 5.302,88 | 28.358,88 |
| Fatura ...55 | 09.07.2012 | 9.746,50 | 2.241,70 | 11.988,20 |
| Fatura ...85 | 30.07.2012 | 6.714,50 | 1.544,34 | 8.258,84 |
| Nota débito ...... | 31.07.2012 | -9.810,00 | -2.256,30 | -12.066,30 |
| Nota débito ...... | 03.08.2012 | - 6.714,50 | -1.544,34 | -8.258,84 |
| Total geral | 94.882,22 | 21.822,93 | 116.705,15 |
2. Nos termos dos números 3 do artigo 19º do Código do IVA, que estipula que “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura”, tem-se que o sujeito passivo não poderia ter deduzido o imposto relativo a estas aquisições simuladas.
3. Neste sentido, o IVA deduzido indevidamente é o seguinte:
| Período | IVA deduzido (campo 22) | IVA constante nas facturas B... Ld.ª--- | IVA regularizado nas notas debito | IVA indevidamente deduzido |
| 2012.01 | 11.478,72 | 4.590,39 | -0,00 | 4.590,39 |
| 2012.05 | 15.360,15 | 5.232,28 | -0,00 | 5.232,28 |
| 2012.06 | 29.549,99 | 6.711,98 | -0,00 | 6.711,98 |
| 2012.07 | 26.895,48 | 9.088,92 | -3.800,64 | 5.288,28 |
| Total | 25.623,57 | -3.800,64 | 21.822,93 |
Nota: a factura ...47, de 03-07-2012, foi corrigida pela nota de débito ND 3/B, de 31.07.2012 e a factura ...85, de 30.07.2012, foi corrigida pela nota de débito ND 4/B, de 03.08.2012.
4. Assim, tem-se que o IVA indevidamente deduzido, respeitante a operações simuladas, ascende ao valor total de € 21.822,93.
III. B. 2. IRC – Custos não essenciais
1. Conforme exposto no ponto ...., as faturas contabilizadas pela AA--- ..., de aquisição de pele à empresa B... Ld.ª, discriminadas no ponto anterior, no valor total de € 94.882,22 (valor sem IVA), não consubstanciam qualquer transacção comercial, ou seja, tratam-se de operações simuladas.
2. Neste sentido, estas facturas por não serem “...comprovadamente (...) indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para manutenção da fonte produtora”, conforme estipula o artigo 23º do Código do IRC, não poderão ser aceites fiscalmente, pelo eu o lucro tributável declarado pela AA---..., em 2012, será corrigido conforme quadro seguinte:
| Rubrica | Valores |
| Lucro Tributável declarado | 17.518,91 |
| Facturas da B... Ld.ª | 94.882,22 |
| Lucro Tributavel Corrigido | 112.401,13 |
Assim, o valor da correcção efectuar ao lucro tributável declarado pela AA--- ..., será de € 94.882,22.
(...)
VIII – Direito de audição
(...)
D. Conclusão
1.Nos pontos 22 a 24 do direito de audição, o sujeito passivo conclui que os indícios recolhidos pela Autoridade Tributária, “à luz das regras da experiencia comum”, não permitem suportar a conclusão que as facturas emitidas pela B... Ld.ª, são falsas.
2.A argumentação utilizada pelo sujeito passivo para considerar inválidas as conclusões descritas no projecto de relatório assenta em defender que as operações de suposta aquisição de pele à B... Ld.ª, estão suportadas em documentação formalmente correcta, então não há motivo para duvidar das mesmas. Esta argumentação entra em contradição a legislação fiscal, nomeadamente com os códigos do IRC e IVA, que exige que substancia da operação esteja igualmente conforme à mesma o que, concluindo-se pela falsidade das operações entre a B... Ld.ª e a AA---..., não se verifica.
3.Alega ainda que a Autoridade Tributária tinha a possibilidade de concluir pela indispensabilidade de tais peles pela análise à IES respeitante a 2012, entregue pela AA--- ..., mas não só não demonstra tal conclusão como o raciocino sugerido revela o oposto, ou seja, que a consideração como custo das facturas emitidas pela B... Ld.ª, empola o peso das matérias primas relativamente às vendas, face aos anos de2010 e 2011.
4.Também não demonstra, nem sequer aflora o assunto, como é que, “à luz das regras da experiencia comum”, a AA--- ..., adquiriu pele a um fornecedor “...em cujas instalações não se regista qualquer actividade de comércio de pele, que não dispunha de funcionários para manuseamento e transporte de pele, que nunca adquiriu um único pé de pele para venda e que nunca vendeu um só pé de pele...”, para citar somente uma parte do relatório de inspecção relativo à B... Ld.ª, atrás transcrito.
23.Em suma, a AA---..., não apresenta argumentação ou documentação que ponha em causa os motivos vertidos no relatório da B... Ld.ª, que conduziram à conclusão que as facturas que esta emitiu, relativas a venda de pele, eram falsas. E não tendo a AA--- ... rebatido a argumentação da Autoridade Tributária e comprovado a veracidade das facturas da B... Ld.ª, que contabilizou, será de manter as conclusões e correcções descritas no projecto de relatório. (...)” – Cf. RIT.
13. Na sequência do RIT referido no ponto anterior foram feitas correcções, pelos Serviços de Inspecção Tributária, que deram origem às liquidações adicionais de IVA, do ano de 2012, no valor de €23.042,90 e à liquidação adicional de IRC, do mesmo exercício, no montante de €25.173,15 (liquidações impugnadas).
14. O RIT referido nos pontos anteriores foi comunicado à impugnante – Facto não controvertido.* FACTOS NÃO PROVADOS:
Com relevo para a decisão a proferir nos presentes autos, não se provou:
A) No final de 2011 e durante o ano de 2012, a aqui Impugnante, via fax, encomendou à sociedade comercial B... Ld.ª, as peles constantes das facturas referidas em 02) em causa. (ponto 07 da PI).
B) As peles constantes das supra referidas notas de encomenda e facturas foram entregues na sede da Impugnante (ponto 09 da PI).
C) Peles que as incorporou no seu processo de produção e fabrico, nomeadamente, para fabricar as encomendas para os seus clientes C..., Lda. e D..., S.L. (ponto 10 da PI).
D) O pagamento das referidas facturas foi realizado por meio de cheques emitidos à ordem da sociedade B... Ld.ª, os quais foram efectivamente pagos (ponto 11 da PI).
E) O alegado no ponto 34 e 35 da PI.
MOTIVAÇÃO:
A convicção do Tribunal quanto à matéria de facto assente estribou-se, em geral, na apreciação crítica do teor dos documentos juntos aos autos do Processo Principal e apenso, e dos insertos no(s) procedimento(s) administrativo(s) (P.A.), conforme discriminado nos concretos itens numéricos do probatório, concatenados com a posição manifestada pela Impugnante e pela Fazenda Pública nos respectivos articulados.
Relativamente à matéria de facto dada como não provada (A) a E)), e sem prejuízo dos conceitos de direito e conclusivos constantes nos pontos do probatórios considerados não provados (nomeadamente os 34) e 35) da PI), decorreu da falta de prova que lograsse convencer o Tribunal.
Discriminando.
Relativamente à factualidade a que se reporta o ponto A), por referência ao ponto 07) da PI (processo principal), o Tribunal procurava saber se entre o final de 2011 e durante o ano 2012 foram feitas encomendas de pele à B... Ld.ª pela impugnante, e a resposta negativa deveu-se à ausência de prova, desde logo documental e testemunhal.
Na verdade, pese embora a impugnante juntasse aos autos os documentos de fls. 12 a 18 do processo físico, para demonstrar que as encomendas se fizeram por fax, o Tribunal não se convenceu que as ditas encomendas tenham sido efectuadas, desde logo porque inexiste qualquer comprovativo de envio e recepção dos alegados fax’s. Menos ainda quando não haja nos autos um único comprovativo do envio de nenhum dos fax’s para as encomendas de pele.
Além disso, ainda que a testemunha AA... , escriturária da Impugnante, tenha dito que procedeu ao envio dos fax’s e não guardou o comprovativo, não mereceu qualquer credibilidade o narrado por não ser sequer verosímil que uma funcionária não cuide de guardar os comprovativos das encomendas naquele que é o giro normal de uma sociedade, das suas funções, desde logo para reclamar os atrasos, as entregas, etc.
Por outro lado, a testemunha iniciou o depoimento a dizer que o fax não deixava comprovativo do envio e, mais adiante, (afinal) não tirava o comprovativo/relatório do fax.
A outro passo a testemunha afirmou que nunca conheceu nem contactou com ninguém da B... Ld.ª
Apesar dos dizeres a lápis nas facturas, o depoimento da testemunha não permitiu ao Tribunal ficar esclarecido e convencer-se que tenham sido de facto feitas as encomendas ou sequer que tenham sido enviados os fax`s para as mesmas. Assim como não se convenceu dos pagamentos das mesmas facturas, como adiante veremos.
Foi ainda ouvido o ex gerente da impugnante, IP..., cujo depoimento foi vago e sem qualquer detalhe que permitisse o Tribunal concluir e convencer-se das relações com o fornecedor B... Ld.ª---, bastando-se em referir que o representante era um “Sr TT...” que “possivelmente o sr passou lá”, tinha essa ideia.
Relativamente à factualidade vertida em B) C) e D), o Tribunal cuidava de saber se as peles “encomendadas” foram entregues à impugnante, sendo incorporadas no processo de fabrico da impugnante e se foram pagas. Ora, tal como o Tribunal não se convenceu das encomendas de pele, também não se convenceu da (consequente) entrega nem do pagamento.
A primeira testemunha, IP..., foi confrontado com as facturas que foram emitidas e que constam do ponto 2 dos factos assentes onde reconheceu a sua assinatura referindo que “se assinou é porque recepcionou” as mercadorias.
A testemunha também referiu ao Tribunal que se deslocou uma vez às instalações da B... Ld.ª--- mas sem saber precisar se foi em Ermesinde ou Aguas Santas, o que revela a pouca confiança naquilo que foi narrando sempre sem convicção nem segurança.
Na verdade, o depoimento desta testemunha não foi convincente a este respeito das encomendas, da recepção das mercadorias e bem assim dos pagamentos, bastando-se em referir a este ultimo propósito que assinou cheques, o que, como de seguida se verá não bastou para convencer o Tribunal.
A outro passo, também a 4ª testemunha AA..., funcionário da Impugnante (modelador de calçado), cujo depoimento comprometido e vago não logrou convencer o Tribunal quanto à alegada recepção das peles descritas nas facturas.
A testemunha referiu que recebeu encomendas de pele a que respeitam as facturas indicadas no ponto 2 dos factos provados, onde consta a sua assinatura, acrescentando que “se assinei é porque recebi”. Ao mesmo tempo afirmou que o nome da B... Ld.ª--- não lhe diz nada, não se recordando sequer de nenhum nome associado.
Apesar de se afigurar que o modus operandi na recepção de mercadorias seja conferir e assinar as facturas, o certo é que na situação em causa, o Tribunal não se convenceu que a mercadoria descrita nas facturas referidas no probatório tenha sido entregue (nem sequer encomendadas), desde logo quando a pessoa que assina as mesmas não reconhece o nome da fornecedora e ninguém ligado à mesma, não bastando para convencer o Tribunal referir que “se assinei é porque recebi” quando em concreto nada é dito de modo a lograr convencer-nos.
A respeito da entrega das encomendas foi ouvida prova testemunhal, designadamente a testemunha AA..., funcionário da Impugnante (modelador de calçado), cujo depoimento comprometido e vago não logrou convencer o Tribunal.
No que tange à falta de prova das peles na produção da impugnante para proceder à entrega das encomendas aos seus clientes, desde logo “CC---” e “DD---” como referido pela 1ª testemunha - IP..., o Tribunal não se convenceu porque não se convenceu sequer das encomendas das peles à B... Ld.ª--- e, por essa razão, não poderia a pele ser incorporada, pelo menos a pele encomendada à B... Ld.ª---, ser incorporada nas encomendas para aqueles clientes a que respeitam as facturas juntas aos autos como clientes da impugnante.
Relativamente ao pagamento das facturas, desde logo as identificadas no probatório (ponto 02) e RIT, apesar da junção dos extractos bancários a evidenciar saídas de dinheiro e a existência de recibos (a que se alude no ponto 03) dos factos provados), não se convenceu o Tribunal, em conjunto com a demais prova, do efectivo pagamento, desde logo no que respeita ao circuito do dinheiro que ficou por esclarecer, por nada ser dito acerca dos levantamentos das quantias entradas nas contas bancárias para os alegados pagamentos.
Depois, recorde-se, não se tendo o Tribunal convencido das encomendas e das entregas, necessariamente não se convenceu do pagamento, tudo apesar de “formalmente” existirem documentos como facturas e recibos mas sem que as operações que os mesmos titulam tenham existido.
Relativamente às duas notas de débito assinadas por CC..., a que se alude em 04), o Tribunal apenas deu como provado o ali constante, sem que se tenha convencido que tenha existido quaisquer devoluções. Ou seja, o Tribunal também não se convenceu da veracidade material das mesmas na medida em que ninguém sabia quem era “CC...”. O Tribunal unicamente se convenceu que existem aqueles documentos (tal como existem facturas), assinadas por um “CC...”, que mais não são do que meros documentos sem que o ali discriminado tenha aderência à realidade.
Foi ouvida uma terceira testemunha, BB..., disse ter prestado serviços de contabilidade à Impugnante que apenas conhecia a B... Ld.ª--- por receber na contabilidade documentação (facturas e recibos) da mesma mas nada em concreto sabia acerca das operações reflectidas e descritas nas facturas que o Tribunal procurou aferir acerca da sua existência ou não.
Relativamente ao ponto E), o Tribunal não se convenceu do ali alegado que, de resto, é meramente conclusivo na medida em que o Tribunal não se chegou a convencer das compras de pele à B... Ld.ª---, apesar de na contabilidade as entradas e saídas de mercadoria poderem estar formalmente, e apenas formalmente, adequadas.
O Tribunal formou a convicção atrás explanada quanto aos factos dados por assentes e como não provados com base na apreciação crítica e articulada de toda a prova carreada para os autos, conjugada com as regras da experiência comum, tudo conforme ficou descrito e patenteado supra (artigos 362.º e seguintes do Código Civil, em particular o disposto no seu artigo 396.º; 74.º e 76.º da LGT; 123.º do CPPT; 94.º, n.ºs 3 e 4 do CPTA, ex vi artigo 2.º, alínea c) do CPPT).»
2.2. De direito
A impugnante, ora Recorrente (A..., Ld.ª), foi objecto de uma inspecção tributária à contabilidade com referência ao exercício de 2012, na sequência da qual foram realizadas correcções em sede de IVA e à matéria tributável em sede de IRC, por desconsideração de facturação emitida pela B... Ld.ª relativa a compras de mercadoria (peles para calçado) que não consubstanciaram quaisquer transacções comerciais.
Discordando daquelas correcções deduziu impugnação judicial, na qual alega, em síntese, que a AT não fundamentou a sua decisão de desconsiderar as facturas que lhe foram emitidas pela sociedade “B... Ld.ª”, que as facturas em causa correspondem a efectivos fornecimentos de matérias-primas (peles) efectuados à Impugnante pela aludida sociedade, as quais foram incorporadas no seu processo de produção e fabrico, aliás se forem desconsideradas tais compras, as quantidades de peles registadas como entradas na empresa não chegavam para as vendas realizadas. Argumenta, ainda, que as únicas razões que levaram a AT a concluir que as facturas não respeitam a fornecimentos dizem respeito à sociedade emitente e aos indicadores de que essa sociedade não teria meios para as executar.
Efetuadas as diligências probatórias requeridas e admitidas (prova testemunhal apresentada pela impugnante), a que acresce a prova documental junta, a Meritíssima Juíza a quo proferiu sentença julgando totalmente improcedente a impugnação, atentando que (i) a administração tributária fundamentou e actuou em conformidade com a lei, ao ter feito uso das correcções técnicas na situação em apreço, e que (ii) de acordo com os factos apurados pela fiscalização, é lícita a conclusão, face às regras da experiência, de que as transacções em causa eram fictícias, assim concluindo «… está por demonstrar de que modo é que a AT errou na consideração dos pressupostos de facto que fundaram a prolação dos actos de liquidação adicional de IVA e de IRC impugnados./ O que destes autos resulta é que os fundamentos fácticos tidos em conta para a tributação daqueles quantitativos de impostos foram devidamente considerados, pelo que as liquidações em crise não merecem, deste Tribunal, qualquer censura.».
Inconformada a impugnante, ora Recorrente, interpôs o presente recurso jurisdicional, alegando, em síntese, que a sentença incorreu em (i) erro de julgamento de facto, requerendo a reavaliação da prova e o consequente aditamento de factos ao probatório (os factos dados como não provados) e (ii) erro de julgamento de direito por, face aos factos apurados e ao direito aplicável, ocorrer a falta de indícios e fundamentação das correções operadas pela AT em sede de IVA e IRC, contrariamente ao decido.
2.2.1. Do erro de Julgamento de facto
Iniciaremos a análise do presente recurso pela apreciação do erro de julgamento, e que corresponde ao teor das conclusões 3ª a 30ª (cumpre a estabilização da matéria de facto, para subsequentemente se proceder à analise do erro de julgamento de direito imputado).
Entende a Recorrente que a prova apresentada nomeadamente a prova testemunhal por si produzida, exige uma reavaliação por este tribunal ad quem da mesma, a qual correctamente apreciada impõe ampliação da matéria de facto provada com relevância para os autos, qual seja:
“(…)
15. No final de 2011 e durante o ano de 2012, a aqui Impugnante, via fax, encomendou à sociedade comercial B... Ld.ª, as peles constantes das facturas referidas em 02) em causa.
16. As peles constantes das supra referidas notas de encomenda e facturas foram entregues na sede da Impugnante.
17. Peles que as incorporou no seu processo de produção e fabrico, nomeadamente, para fabricar as encomendas para os seus clientes C..., Lda. e D..., S.L..
18. O pagamento das referidas facturas foi realizado por meio de cheques emitidos à ordem da sociedade B... Ld.ª, os quais foram efectivamente pagos.
19. Sem os concretos fornecimentos de pele em causa nos autos a impugnante jamais conseguiria cumprir com os seus compromissos negociais na medida em que existiria um défice de matéria prima (designadamente pele), impossibilitando-a de alcançar as vendas que alcançou nesse ano de 2012 (facto alegado no ponto 34 e 35 da PI).
20. As compras de mercadoria eram decididas pelo gerente da sociedade impugnante à data, Sr. IP... que posteriormente ordenava à colaboradora administrativa à data dos factos, Sra. AA... , que as concretizasse junto do cliente, as quais eram processadas via fax.
21. À data dos factos não era uso da impugnante retirar do sistema fax os respetivos comprovativos de entrega. A verificação e confirmação do envio do fax era feita pela colaboradora AA... através do “ok” apresentado na própria máquina.
22. Nos finais de 2011 e até meio de 2012 a B... Ld.ª--- era a principal, a maior fornecedora de peles da impugnante.
23. A impugnante tinha internamente implementando um sistema de verificação e confirmação da mercadoria que era entregue nas suas instalações, sendo toda a mercadoria descarregada no armazém da impugnante verificada pelo colaborador que a rececionou e quando confirmada rubricada a fatura ou documento contabilístico que acompanhou.
24. Todas as faturas melhor descritas no ponto 2 dos factos provados encontram-se rubricadas por colaboradores da impugnante (designadamente o gerente à data, Sr. IP..., e o funcionário AA...).
25. As mercadorias (peles) provindas da sociedade B... Ld.ª--- eram entregues na sede da impugnante pelo Sr. TT... que as descarregava e se fazia transportar numa carrinha de mercadoria de cor branca (Ford Transit ou Renault Traffic).
26. À data dos factos os principais clientes da impugnante eram as sociedades “D..., S.L” e “C..., Lda”., para quem laborada a 80% - 90%,
27. As peles fornecidas pela B... Ld.ª---, constantes das notas de encomendas juntas aos autos sob os documentos n.º ... a n.º 7 da impugnação e, por conseguinte, das faturas desconsideradas pela AT e melhor identificadas no ponto 2 dos factos provados, foram utilizadas, entre o mais, no fabrico dos modelos 13530, 13531, 13510, 13511, 13512, 13513 e 13514 do cliente D..., S.L e no fabrico dos modelos “NC VAART/01 e NC VAART/02”, “NC JMAIE/01”, “NC KUYT/04, “SEL WEXFORD”, “SEL HIKER” e “SEL DAMIEN” do cliente C..., Lda..
28. O meio de pagamento comummente utilizado pela impugnante para pagamento aos seus fornecedores era o cheque bancário, os quais eram emitidos pela colaboradora AA... e assinados pelo gerente à data dos factos, IP....
29. Todos os cheques emitidos à B... Ld.ª--- foram descontados da conta bancária com o n.º (...) da Banco 1..., titulada pela impugnante, emitidos os respetivos recibos e confirmados os pagamentos através da conferência bancária.”
Decorre das alegações e conclusões do recurso, que a Recorrente por via da reapreciação da prova produzida (inquirição das quatro testemunhas por si arroladas) mais não quer que a matéria dada por não provada passe a constar como provada, acompanhada de uma série de factos que entende serem instrumentais e essenciais à questão dos autos, que se reconduz à declaração de que as mercadorias mencionadas nas facturas por si emitidas foram efectivamente objecto de transacção comercial, sendo que o julgado concluiu precisamente o contrário ao dar aqueles factos por não provados.
Vejamos, então, se a Recorrente cumpriu o ónus que sobre si impende no que concerne à impugnação da matéria de facto, tal como se contempla no artigo 640º do Código de Processo Civil (CPC).
Ora, dispõe tal preceito, na parte que para aqui releva, que:
“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o Recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.
Como bem elucidam as conclusões, e alegação de recurso, a Recorrente cumpre de modo modelar, em termos de precisão e esquematização, o ónus que sobre si impendia quanto à impugnação da matéria de facto por inerência a cada umas das testemunhas inquiridas e factos a “provar” e/ou aditar.
A lei, efectivamente, permitindo às partes ver amplamente reapreciado o julgamento da matéria de facto, por parte do tribunal de recurso, não deixa de lhes impor a observância de um critério de rigor, obstando a que a impugnação da matéria de facto seja, simplesmente, uma manifestação vaga de não conformação com o decidido, correspondendo à exigência legal de especificação dos concretos meios de prova.
Cumpre proceder a análise do erro de julgamento da matéria de facto, em concreto quanto à prova testemunhal.
Entende a Recorrente, em termos detalhados nas conclusões e no corpo da alegação de recurso, que a este tribunal ad quem cumpre reapreciar o depoimento das testemunhas ouvidas, registado em áudio (directamente no processo via SITAF), com vista a infirmar a valoração feita pelo tribunal a quo.
Distende, a Recorrente, não ser aceitável o entendimento seguido na sentença, segundo o qual o tribunal «aproveitando-se de pequenos e descontextualizados excertos dos depoimentos das testemunhas descredibilizou os seus depoimentos e reputou-os de “contraditórios”, “vagos” “sem detalhe” e “comprometido”, fazendo uma errada interpretação e avaliação da veracidade e credibilidade dos depoimentos prestados» (vide conclusão 5ª), pois que os depoimentos prestados pelas testemunhas VF... , IP..., AA... e BB... fica, com direto e pleno conhecimento dos factos, conseguiram “… demonstrar de forma isenta e circunstanciada no tempo e no espaço, a materialidade e efetividade das transações comerciais em crise nestes autos, razão pela qual, a decisão do Tribunal tinha necessariamente de ser outra, no sentido de atribuir total relevância às declarações por elas prestadas nos autos.”.
Que dizer?
O regime de prova nos processos de impugnação judicial não possui especialidades de relevo, em geral, relativamente ao regime probatório em processo civil e de que todos os meios de prova são admissíveis, tudo se resume, pois, a um controlo da valoração do julgador assente no princípio da livre apreciação da prova que haja sido produzida no processo judicial e na sua relação com o princípio do ónus da prova.
Ora, a mera invocação dos depoimentos prestados pelas testemunhas, como vem efectuado pela recorrente, não é, só por si, bastante para que este tribunal ad quem possa afastar o juízo negativo que determinou que os factos alegados em sede de petição fossem incluídos no probatório como não provados com base nessa prova testemunhal.
Efectivamente, e como é sabido, a sindicância da matéria de facto em sede de recurso e o “controlo” que o tribunal de recurso pode e deve realizar da convicção formada pelo julgador, tem diversos limites, - o tribunal ad quem, no que concerne à prova testemunhal produzida, está limitado ao que consta das gravações, e o dever/ poder de alterar o decidido pela 1.ª instância só se impõem se as provas indicadas pelo Recorrente impuserem decisão diversa da proferida (artigo 662.º n.º 1 do CPC).
Como se aponta no acórdão do Tribunal da Relação de Évora, de 05.05.11 (processo 334/07.3 TBASL.E1), “O erro na apreciação das provas consiste em o tribunal ter dado como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido manifestamente contrária, seja por força de uma incongruência lógica, seja por ofender princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum (sendo em todos os casos o erro mesmo notório e evidente), seja também quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial mas, note-se, excluindo este.
Não basta, pois, que as provas permitam dentro da liberdade de apreciação das mesmas, uma conclusão diferente, a decisão diversa a que aludem os artºs 690-A nº 1 al. b) e 712º nº 1 al. a) e b), terá que ser única ou, no mínimo, com elevada probabilidade e não apenas uma das possíveis dentro da liberdade de julgamento.”
Necessário e imprescindível é, pois, que nesse seu livre exercício de convicção, o tribunal a quo indique «os fundamentos suficientes para que, através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquela sobre o julgamento do facto como provado ou não provado», por ser essa uma exigência legal inultrapassável e que lhe está cometida, devendo para o efeito analisar criticamente as provas e especificar quais os fundamentos que foram decisivos para que formasse a sua convicção, isto é, indique concretamente as razões que o determinaram a fixar a factualidade nos termos e sentido em que o fez (artigo 607.º n.º 4, 1ª parte do CPC), o que pressupõe que seja exteriorizado «o fio condutor entre a decisão da matéria de facto (resultado) e os meios de prova que foram usados na aquisição da convicção (fundamentos), fazendo a respectiva apreciação crítica nos seus aspectos mais relevantes» [Abrantes Geraldes, “Temas da Reforma do Processo Civil”, II Vol., 3ª ed., Janeiro de 2000, páginas 256 e 259].
Assim sendo, e estando a decisão da matéria de facto devidamente fundamentada e personificando uma das soluções plausíveis segundo as regras da experiência, a mesma, por força do princípio do julgamento segundo a livre convicção do juiz que vigora no nosso ordenamento jurídico - ressalvadas as situações que o legislador expressamente subtraiu a essa regra, como sejam os casos em que é exigido, para prova de um facto determinada formalidade especial, só haverá fundamento válido para proceder à sua alteração caso se demonstre que tal juízo contraria as regras da experiência comum ou que esse juízo assentou numa apreciação da prova absolutamente incompatível com ela (designadamente quando, assentando na prova testemunhal produzida, as declarações prestadas sejam num sentido e em sede de fundamentação lhe ser apontado outro).
É, pois, pela fundamentação invocada para a decisão que normalmente se afere a correcção do juízo crítico sobre as provas produzidas.
Assim, assentando a decisão da matéria de facto na convicção criada no espírito do juiz e baseada na livre apreciação das provas testemunhal e documental que lhe foram apresentadas, a sindicância de tal decisão não pode deixar de respeitar a liberdade da 1ª instância na apreciação dessas provas.
Quanto à apreciação pelo tribunal de recurso da prova gravada, como é o caso, “(…) o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e/ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância” (acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09).
No fundo, é a ideia que não pode deixar de se ter presente de que, nos casos em que os factos tem como principal fonte probatória a prova testemunhal produzida, a alteração da factualidade apurada só deve realizar-se quando os elementos fornecidos pela análise do processo, incluindo os concernentes à prova testemunhal que haja sido gravada, imponham de forma clara, decisiva e forçosamente essa alteração e não quando a análise dessa prova possa apenas sugerir ou possibilitar decisão diversa da matéria de facto. [neste sentido veja-se a jurisprudência inserta nos acórdãos da Relação de Lisboa de 10.11.2005, in proc. n.º 3876/05 e, da Relação de Évora de 29.03.2007, in proc. 2824/06]
Assim, ao tribunal de recurso, observados que estejam os requisitos formais de impugnação legalmente fixados, impõe-se a reapreciação da matéria de facto na parte questionada, atendendo nessa reapreciação a toda a prova invocada [seja qual for a sua natureza: documental, pericial ou testemunhal (reduzida a escrito ou registada sob o sistema áudio ou vídeo), o que deverá fazer independentemente da maior ou menor extensão da fundamentação que o tribunal a quo haja aduzido como suporte da sua convicção, por não ser legitimo ao tribunal ad quem “tout cour” escusar essa análise com o argumento de que a fundamentação exteriorizada pelo tribunal a quo é extensa e rigorosa
Em suma, posta em causa a matéria de facto controvertida e julgada (além do mais) com base em prova gravada, o tribunal superior pode alterá-la desde que os elementos de prova produzidos e indicados pelo recorrente como mal ou incorrectamente apreciados, imponham forçosamente, isto é, num juízo de certeza, outra decisão.
No caso concreto, o que a Recorrente pretende é discutir a convicção do julgador que fundamentou aquela decisão de não consideração dos depoimentos, retirando da prova produzida (testemunhal) ilações diferentes das que o julgador percepcionou e que explicitou na sua motivação.
Exposto o enquadramento jurídico e posição jurisprudencial, volvemos ao caso concreto, cientes de que in casu a modificação quanto à valoração da prova testemunhal, tal como foi captada pela 1ª instância, só se justifica se, feita a reapreciação, for evidente e grosseiro o erro de análise e valoração que foi efectuada naquela instância.
A fim de apreciarmos esta questão, procedemos à audição das gravações dos depoimentos das testemunhas (IP..., AA... , AA... e BB..., respeitando a ordem pela qual foi realizada a inquirição) e, por isso, podemos afirmar, com a sentença recorrida, que, efectivamente, os depoimentos das testemunhas ouvidas não assumem, para os efeitos pretendidos, a relevância que a Recorrente lhes pretende atribuir, nada apontando, forçosamente, em sentido diverso daquele que foi acolhido na fundamentação/ motivação externada pelo julgador.
Antes do mais, cumpre revisitar a fundamentação da sentença recorrida, neste particular, na qual nos revemos integralmente, « (…) A convicção do Tribunal quanto à matéria de facto assente estribou-se, em geral, na apreciação crítica do teor dos documentos juntos aos autos do Processo Principal e apenso, e dos insertos no(s) procedimento(s) administrativo(s) (P.A.), conforme discriminado nos concretos itens numéricos do probatório, concatenados com a posição manifestada pela Impugnante e pela Fazenda Pública nos respectivos articulados.
Relativamente à matéria de facto dada como não provada (A) a E)), e sem prejuízo dos conceitos de direito e conclusivos constantes nos pontos do probatórios considerados não provados (nomeadamente os 34) e 35) da PI), decorreu da falta de prova que lograsse convencer o Tribunal.
Discriminando.
Relativamente à factualidade a que se reporta o ponto A), por referência ao ponto 07) da PI (processo principal), o Tribunal procurava saber se entre o final de 2011 e durante o ano 2012 foram feitas encomendas de pele à B... Ld.ª pela impugnante, e a resposta negativa deveu-se à ausência de prova, desde logo documental e testemunhal.
Na verdade, pese embora a impugnante juntasse aos autos os documentos de fls. 12 a 18 do processo físico, para demonstrar que as encomendas se fizeram por fax, o Tribunal não se convenceu que as ditas encomendas tenham sido efectuadas, desde logo porque inexiste qualquer comprovativo de envio e recepção dos alegados fax’s. Menos ainda quando não haja nos autos um único comprovativo do envio de nenhum dos fax’s para as encomendas de pele.
Além disso, ainda que a testemunha AA... , escriturária da Impugnante, tenha dito que procedeu ao envio dos fax’s e não guardou o comprovativo, não mereceu qualquer credibilidade o narrado por não ser sequer verosímil que uma funcionária não cuide de guardar os comprovativos das encomendas naquele que é o giro normal de uma sociedade, das suas funções, desde logo para reclamar os atrasos, as entregas, etc.
Por outro lado, a testemunha iniciou o depoimento a dizer que o fax não deixava comprovativo do envio e, mais adiante, (afinal) não tirava o comprovativo/relatório do fax.
A outro passo a testemunha afirmou que nunca conheceu nem contactou com ninguém da B... Ld.ª
Apesar dos dizeres a lápis nas facturas, o depoimento da testemunha não permitiu ao Tribunal ficar esclarecido e convencer-se que tenham sido de facto feitas as encomendas ou sequer que tenham sido enviados os fax`s para as mesmas. Assim como não se convenceu dos pagamentos das mesmas facturas, como adiante veremos.
Foi ainda ouvido o ex gerente da impugnante, IP..., cujo depoimento foi vago e sem qualquer detalhe que permitisse o Tribunal concluir e convencer-se das relações com o fornecedor B... Ld.ª---, bastando-se em referir que o representante era um “Sr TT...” que “possivelmente o sr passou lá”, tinha essa ideia.
Relativamente à factualidade vertida em B) C) e D), o Tribunal cuidava de saber se as peles “encomendadas” foram entregues à impugnante, sendo incorporadas no processo de fabrico da impugnante e se foram pagas. Ora, tal como o Tribunal não se convenceu das encomendas de pele, também não se convenceu da (consequente) entrega nem do pagamento.
A primeira testemunha, IP..., foi confrontado com as facturas que foram emitidas e que constam do ponto 2 dos factos assentes onde reconheceu a sua assinatura referindo que “se assinou é porque recepcionou” as mercadorias.
A testemunha também referiu ao Tribunal que se deslocou uma vez às instalações da B... Ld.ª--- mas sem saber precisar se foi em Ermesinde ou Aguas Santas, o que revela a pouca confiança naquilo que foi narrando sempre sem convicção nem segurança.
Na verdade, o depoimento desta testemunha não foi convincente a este respeito das encomendas, da recepção das mercadorias e bem assim dos pagamentos, bastando-se em referir a este ultimo propósito que assinou cheques, o que, como de seguida se verá não bastou para convencer o Tribunal.
A outro passo, também a 4ª testemunha AA..., funcionário da Impugnante (modelador de calçado), cujo depoimento comprometido e vago não logrou convencer o Tribunal quanto à alegada recepção das peles descritas nas facturas.
A testemunha referiu que recebeu encomendas de pele a que respeitam as facturas indicadas no ponto 2 dos factos provados, onde consta a sua assinatura, acrescentando que “se assinei é porque recebi”. Ao mesmo tempo afirmou que o nome da B... Ld.ª--- não lhe diz nada, não se recordando sequer de nenhum nome associado.
Apesar de se afigurar que o modus operandi na recepção de mercadorias seja conferir e assinar as facturas, o certo é que na situação em causa, o Tribunal não se convenceu que a mercadoria descrita nas facturas referidas no probatório tenha sido entregue (nem sequer encomendadas), desde logo quando a pessoa que assina as mesmas não reconhece o nome da fornecedora e ninguém ligado à mesma, não bastando para convencer o Tribunal referir que “se assinei é porque recebi” quando em concreto nada é dito de modo a lograr convencer-nos.
A respeito da entrega das encomendas foi ouvida prova testemunhal, designadamente a testemunha AA..., funcionário da Impugnante (modelador de calçado), cujo depoimento comprometido e vago não logrou convencer o Tribunal.
No que tange à falta de prova das peles na produção da impugnante para proceder à entrega das encomendas aos seus clientes, desde logo “CC---” e “DD---” como referido pela 1ª testemunha - IP..., o Tribunal não se convenceu porque não se convenceu sequer das encomendas das peles à B... Ld.ª--- e, por essa razão, não poderia a pele ser incorporada, pelo menos a pele encomendada à B... Ld.ª---, ser incorporada nas encomendas para aqueles clientes a que respeitam as facturas juntas aos autos como clientes da impugnante.
Relativamente ao pagamento das facturas, desde logo as identificadas no probatório (ponto 02) e RIT, apesar da junção dos extractos bancários a evidenciar saídas de dinheiro e a existência de recibos (a que se alude no ponto 03) dos factos provados), não se convenceu o Tribunal, em conjunto com a demais prova, do efectivo pagamento, desde logo no que respeita ao circuito do dinheiro que ficou por esclarecer, por nada ser dito acerca dos levantamentos das quantias entradas nas contas bancárias para os alegados pagamentos.
Depois, recorde-se, não se tendo o Tribunal convencido das encomendas e das entregas, necessariamente não se convenceu do pagamento, tudo apesar de “formalmente” existirem documentos como facturas e recibos mas sem que as operações que os mesmos titulam tenham existido.
Relativamente às duas notas de débito assinadas por CC..., a que se alude em 04), o Tribunal apenas deu como provado o ali constante, sem que se tenha convencido que tenha existido quaisquer devoluções. Ou seja, o Tribunal também não se convenceu da veracidade material das mesmas na medida em que ninguém sabia quem era “CC...”. O Tribunal unicamente se convenceu que existem aqueles documentos (tal como existem facturas), assinadas por um “CC...”, que mais não são do que meros documentos sem que o ali discriminado tenha aderência à realidade.
Foi ouvida uma terceira testemunha, BB..., disse ter prestado serviços de contabilidade à Impugnante que apenas conhecia a B... Ld.ª--- por receber na contabilidade documentação (facturas e recibos) da mesma mas nada em concreto sabia acerca das operações reflectidas e descritas nas facturas que o Tribunal procurou aferir acerca da sua existência ou não.
Relativamente ao ponto E), o Tribunal não se convenceu do ali alegado que, de resto, é meramente conclusivo na medida em que o Tribunal não se chegou a convencer das compras de pele à B... Ld.ª---, apesar de na contabilidade as entradas e saídas de mercadoria poderem estar formalmente, e apenas formalmente, adequadas. (…)» (fim de transcrição)
A motivação transcrita prima pela extensão, intensidade e rigor, esgrimindo a mesma as linhas do seu raciocínio lógico de modo perceptível e assertivo, meticulosamente fragmentado, item a item os factos não provados, sustenta cada um dos conspectos do alegado pela impugnante traçando as linhas fulcrais da construção das suas respostas, naquilo que podíamos aclamar de “reprodução” e “apreciação” fiel dos depoimentos prestados na sua essência sobre cada um dos factos.
Qualquer análise propugnada por nós redundaria num acto desnecessário, pautado pela redundância do que já se mostra motivado e fundamentado.
Por isso, permita-se-nos antes inverter o raciocínio e questionar o que se impunha à impugnante provar e/ou demonstrar nos presentes autos? E, se os depoimentos prestados lograram tal prova?
Para o efeito, há que ter em atenção que era à impugnante que competia fazer a prova de que as transacções facturadas eram reais, haviam tido, de facto concretização, uma vez que se arroga o direito à dedução do IVA incidente sobre o valor das operações facturadas e a sua relevância para efeitos fiscais em sede de “custos”.
Na verdade, tal como tem sido reiteradamente afirmado pela jurisprudência deste Tribunal Central Cf., entre tantos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24.01.2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24.01.2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27.01.2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18.03.2011, processo n.º 456/05BEPNF, é à AT que cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, pela apresentação de um discurso administrativo fundamentador onde os factos enunciados se mostrem aptos e adequados a concluir como ela concluiu, isto é, que tornem pertinente e adequado o juízo feito pela AT quanto à existência de uma dedução superior à permitida pela lei em virtude de as facturas não permitirem a dedução efectuada, provando em tribunal o bem fundado da formação dessa sua convicção e daí retirar todas as consequências fiscais em sede de IVA e IRC.
Daí que, quando a AT considera que não foram realizadas as operações consubstanciadas em determinadas facturas existentes na escrita do contribuinte e, por isso, desconsidera a dedução do IVA e dos custos em sede de IRC, cabe-lhe, no processo em que o contribuinte impugne a sua actuação, a prova dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação, pela enunciação e demonstração de que existem indícios sérios, objectivos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada, de que tais facturas não titulam operações reais.
Não é, pois, necessário que a AT prove os pressupostos da simulação previstos no art. 240º do Código Civil (a existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros), pois de contrário seria praticamente impossível atingir o objectivo legal de tributação do rendimento real e de combate à fraude fiscal.
E uma vez demonstrados esses pressupostos, cessa a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte, passando a competir ao contribuinte o ónus de provar a realidade das operações facturadas, isto é, de provar a existência dos factos tributários que alega como fundamento do seu direito à dedução do IVA e de custos.
Assim, no caso dos autos cabia à AT provar a pertinência do seu juízo pelo enunciação de indícios fortes e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada, de que as operações referidas nas facturas identificadas emitidas pela B... Ld.ª são simuladas, não correspondem a reais transacções e que, por isso, são insusceptíveis de suportar a dedução efectuada de IVA e custo em sede de IRC.
Prova essa que, como referido na sentença recorrida, a AT logrou fazer, já que os factos indiciantes enunciados no relatório da fiscalização são suficientemente fortes e consistentes para traduzir uma probabilidade elevada de que as operações referidas nas facturas em questão são simuladas.
Com efeito, a AT apoiou-se na análise feita junto do emitente das facturas (B... Ld.ª), no procedimento de que foi alvo e concluiu que o mesmo não tinha capacidade para os fornecimentos constantes da facturação elevada que evidenciava e no âmbito das amplas e sagazes diligências efectuadas no âmbito do procedimento inspectivo, (visitas, vigilâncias ao presumido armazém, informações cruzadas, declarações várias, a inexistência de fornecedores credíveis, de instalações, de estrutura de transporte, a impossibilidade física decorrente dos quilómetros registados em sede de inspecção obtidos juntos do IMT que revelam que o veículo indicado nas facturas para o transporte jamais realizou a quilometragem que as mesmas aponta, que apenas dispunha de uma funcionária administrativa, inexistência de produto em armazém – paletes de pele, à excepção de uma palete de peles a mesma ao longo das várias visitas, inexistências de fornecedores de pele da B... Ld.ª, a existência de valores elevados depositados ou transferidos na conta existente e o seu levantamento em numerário, não possibilitando estabelecer o destino e beneficiários das quantias etc., diligências cruzadas que a impugnante não impugna apesar das razões de discórdia mas de que os serviços de inspecção se podem fazer valer. É certo, que o facto de um emitente estar indiciado como “emitente de facturas falsas” não é por si só razão bastante para se concluir pela existência de facturação falsa na sede do utilizador das mesmas, por isso, in casu os serviços de inspecção foram mais longe, como lhes competia, realizando diligências junto da impugnante aí apurando indícios que apontavam no sentido da falta de veracidade das facturas.
Na verdade, a AT, ao longo do RIT enuncia as diligências e indícios junto da impugnante no que tange às encomendas, à devolução de facturas, nota débito assinadas por “CC...” que ninguém conhecia e que apesar de constar formalmente como funcionário da fornecedora (B... Ld.ª---) negar qualquer ligação a empresa, justificando tal facto para adquirir proveitos decorrentes de um primeiro contrato de trabalho, os pagamentos que afinal eram levantados ao balcão depois da emissão dos cheques e ausência de elementos que comprovem a substância das operações subjacentes às facturas, de elementos de mapas de produção ou qualquer elementos que permitam incorporar a pele adquirida na cadeia de produção (calçado).
Em face destes elementos, conjugados entre si, não pode deixar de concluir-se que a AT fez prova da legalidade da sua actuação, isto é, dos pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação, mostrando-se o seu juízo materialmente fundamentado, alias em conformidade com o correctamente escamoteado na sentença sob recurso, cuja fundamentação aqui reconhecemos.
Pelo que passou a competir à impugnante demonstrar que essas transacções foram, de facto, efectuadas pelos emitentes das facturas. O que não logrou, já que a única prova (testemunhal) que produziu, desacompanhada de outros elementos probatórios, não é suficiente para o efeito.
A primeira testemunha inquirida, gerente da sociedade de 1990 a 2015, autoproclama-se como o responsável pela impugnante, encomendas e produção, afirmou que a B... Ld.ª--- foi fornecedora de peles, durante pouco tempo, não chegou a um ano, era ele que dizia à 2ª testemunha – AA..., para emitir as requisições que devem ter sido por fax como documentado, as peles entregues foram as constantes das facturas, por si recepcionadas em conformidade com a sua assinatura aposta nas mesmas, recorda-se vagamente de alguém que dava pelo nome de TT... que o terá abordado e com quem transacionou por ter o produto que precisava, não sabe precisar o como, o quando e para quem as peles adquiridas incorporaram a cadeia de produção, limitou-se afirmar que deve ter sido para os dois grandes clientes da impugnante CC--- e DD---, tendo referido que só tinha este fornecedor, por isso as peles fornecidas foram para esses clientes (esta alegação final, não se coaduna com a facturação da empresa, estamos a falar de fornecimento de um único ano, o que nos leva a perguntar o que produziu nos outros, não tinha fornecedores de peles? ), sendo certo que em sede de contra interrogatório já veio afirmar que tinha outros fornecedores de peles, aliás afirmação esta a mais credível. Por último questionado se sabia onde ficavam as instalações da emitente das facturas, vagueou localmente entre Ermesinde e Águas Santas, quando decorre do RIT que as pretensas instalações da B... Ld.ª--- são na Maia.
A 2ª testemunha, cuja razão de ciência invocada é a de ter sido empregada de escritório da impugnante, limitou-se a confirmar as requisições seguiram por fax, sem relatório, sendo que nunca tirou relatórios porque o aparelho não dava, para depois afirmar que dava mas não tirava, e a confirmar o teor das facturas, recibos, cheques, dos elementos que constam do RIT e dos autos e que não são colocados em causa em termos formais. Por último referiu que não se recorda de ninguém da B... Ld.ª--- (nem TT..., nem CC...).
A terceira testemunha, BB..., técnica oficial de contas que dá apoio a impugnante, disse que as facturas são verdadeiras, foram feitos os respectivos pagamentos, tudo obedecendo aos normais procedimentos da empresa, depois teceu consideração sobre o modo como AT olhou para os rácios de consumo de matérias primas da empresa, além de traduzir um depoimento conclusivo, nada esclarece quanto ao cerne da questão a materialização da operação de fornecimento, das peles e a sua utilização no processo de produção da empresa. No entanto, não se pode negar que o depoimento prestado se revelou esclarecedor sobre as práticas seguidas no registo contabilístico da documentação que faz parte da contabilidade da, tal como facturas e meios de pagamento, mas limita-se a isso mesmo. De todo o modo, quanto a este concreto aspecto, deve lembrar-se que a AT jamais pôs em causa a organização e conservação dos elementos contabilísticos da ora Recorrente.
E o mesmo se diga do depoimento da última testemunha ouvida, ex modelador da impugnante, apenas concretizou que estando a sua assinatura aposta nas facturas é porque recebeu o material, as peles, “só recebe e assina artigo entregue”, bem como as notas de débito se estão por si assinadas é porque o artigo foi devolvido, não conhece B... Ld.ª--- nem ninguém correlacionado com a mesma.
De tais depoimentos resulta, o que nunca foi posto em causa pela AT no RIT, ou seja, que a nível formal toda a documentação - notas de encomenda, facturas, recibos, e extractos bancários, suporte da contabilidade ou carreados ao procedimento inspectivo, estão conforme ao formalismo legal exigido, estamos perante documentação correcta, mas a prova que se exigia (testemunhal ou outra) era a substância da operação em termos materiais, a elementos susceptíveis de da sua efectiva concretização, ou seja, por outras palavras, não resulta minimamente provado por aqueles depoimentos de que os pés de peles a que se reportam as facturas emitidas por B... Ld.ª--- tenham sido efectivamente entregues e introduzidas no processo de produção, ou seja, em concreto nada acrescem sobre a materialidade das operações que subjazem às facturas reputadas de falsas.
Esta prova testemunhal não é, pois, suficiente para provar que a conclusão da AT estava errada ou sequer para colocar em fundada dúvida os elementos e pressupostos em que esta se baseou, até porque dela não resulta qualquer elemento por parco que seja, sobre a qualidade da pele (pelo modelista, ou por quem a trabalha), a os mapas de produção, as encomendas de sapatos naquele período pelos dois grandes clientes, sobre o funcionamento da empresa, que tipo de serviços presta (apenas a prestação de serviços com matéria prima principal fornecida pelo cliente e /ou matéria prima fornecida pela Impugnante, se o fornecimento naquele ano foi tão importante os rasteio das peles na produção a ter ocorrido seria susceptível de demonstração).
Note-se que os vários esclarecimentos prestados a propósito das requisições, das facturas, pagamento e notas de débito, – todos tendentes a demonstrar a materialidade da operação – são aspectos de menor importância, atendendo ao que aqui importa apreciar e decidir.
É que, como resulta evidente do relatório inspectivo, jamais foi afirmado que a impugnante não adquiria peles para o exercício da sua actividade ou que faltava algum elemento formal a sustentar os registos contabilísticos, o que se pretende é saber se a mercadoria identificada nas facturas desconsideradas foi efectivamente adquirida o que atento os indícios sólidos no “fornecedor” que as emitiu da impossibilidade do fornecimento, só seria possível de refutar mediante a prova da recepção, introdução e utilização da mercadoria no ciclo de produção.
Perante a actividade fiscalizadora da AT e a desconsideração das facturas em causa, impunha-se, à Impugnante, uma produção de prova consistente, circunstanciada e credível que fosse suficiente para contrariar os indícios recolhidos de facturação falsa. A impugnante não logrou, pois, demonstrar, que as facturas emitidas pela B... Ld.ª---, postas em causa pela fiscalização retratam as operações nela descritas.
Pelo que não nos merece qualquer censura o julgamento neste segmento da 1ª instância.
Em suma, face à audição da prova gravada, nenhuma razão se vê para alterar a apreciação crítica que sobre ela recaiu, não merecendo censura nem a valoração da prova feita na sentença recorrida nem o consequente julgamento da matéria de facto.
Em face daquilo que ficou analisado e dito, nenhuma alteração se impõe quanto ao julgamento da factualidade não provada, tal como fixada em 1ª instância, improcedendo neste segmento o recurso.
2.2.2. Do erro de julgamento de direito
A recorrente defende que não basta à AT partir do simples facto de um determinado emitente estar indiciado por faturação falsa para se concluir que toda a sua faturação e todos os seus clientes enveredaram em “esquemas” de faturação falsa. Sendo que tudo o quanto é alegado pela AT respeita a condutas e atos praticados pela sociedade B... Ld.ª e aos quais a recorrente é absolutamente alheia.
No caso dos autos, estão em causa faturas emitidas pela sociedade B... Ld.ª no ano de 2012 respeitantes a alegados fornecimentos de peles.
Ora, como resulta da factualidade provada, a AT realizou várias diligências instrutórias junto da B... Ld.ª, emitente das faturas (meios e formas de pagamentos, funcionários, estrutura e actividade), assim como da impugnante, que lhe permitiram concluir pela existência de fortes indícios de simulação quanto às faturas que desconsiderou e ocasionaram as correções controvertidas em sede de IVA e IRC.
Na verdade, a AT apoiou-se na análise feita junto do emitente, no procedimento de que foi alvo e concluiu que era emitente de faturas falsas, dado que não tinha capacidade para tais fornecimentos, quer a nível de meios humanos, quer das matérias primas de que dispunha. Durante o procedimento inspetivo, a ora recorrente foi notificada para justificar a materialidade das operações e nunca o fez, conforme decorre do RIT.
Assim, a AT fez prova da verificação dos pressupostos legais que legitimaram a sua atuação no domínio das correções do imposto devido, demonstrando a existência de indícios sérios de que as operações constantes das faturas não correspondem à realidade, ilidindo, assim, mediante o carreamento de prova em contrário, a presunção legal que é favorável ao contribuinte, nos termos do disposto nos artigos 350.º, n.º 2 do CC e 74.º, n.º 1 da LGT.
Defende a recorrente que resulta dos autos prova inequívoca de que incorreu nos gastos deduzidos em sede de IRC e que suportou, efetivamente, o valor do IVA na aquisição das matérias primas (peles) à B... Ld.ª--- Ld.ª, pelo que a impugnação em apreço tinha necessariamente de ser julgada procedente por provada.
Na sentença recorrida foi reconhecida a legalidade desta correcção, aí se desenvolvendo, no essencial, que:
«No caso dos autos, estão em causa facturas emitidas pela sociedade “B... Ld.ª” no ano de 2012 respeitantes a alegados fornecimentos de peles.
A AT apoiou-se na análise feita junto do emitente, no procedimento de que foi alvo e concluiu que era emitente de facturas falsas, não tinha capacidade para tais fornecimentos e nas visitas feitas no âmbito do procedimento que foi alvo apenas tinha uma funcionária, não havia produto (peles) à excepção de uma palete de peles, etc. Diligências cruzadas que a impugnante não impugna apesar das razões de discórdia mas de que os SIT se podem valer como se disse. É certo, adiante-se, que o facto de um emitente estar indiciado como emitente de facturas falsas não é razão bastante para se concluir pela existência de facturação falsa. Mas também não foi o caso, visto que das diligências junto da impugnante a AT também apurou indícios que apontavam no sentido da falta de veracidade das facturas.
Na verdade a AT, ao longo do RIT enuncia as diligências e indícios junto da impugnante no que tange às encomendas, à devolução de facturas por “CC...” que ninguém conhecia e nem era funcionário da fornecedora, os pagamentos que afinal eram levantados ao balcão depois da emissão dos cheques.
Vejamos mais de perto.
Relativamente à B... Ld.ª--- foram colhidos os seguintes indícios consoante se vê do RIT a que alude o ponto 12) do probatório.
Consultando os factos provados, verificamos que a AT realizou várias diligências instrutórias junto da B... Ld.ª---, emitente das facturas (meios e formas de pagamentos, funcionários, estrutura e actividade, etc), assim como da impugnante.
Visitou, no âmbito de outra inspecção, as instalações da emitente B... Ld.ª---, análise da contabilidade da mesma, etc, que lhe permitiu concluir pela existência de fortes indícios de simulação quanto às facturas que desconsiderou e ocasionaram as correcções controvertidas, como se vê do RIT e do probatório.
Da análise empreendida pela AT, a que se reporta o ponto 12) dos factos provados, apuraram indícios que verteram no RIT, tendo constatado (o que é incontroverso) que esta sociedade foi alvo de um procedimento inspectivo realizado pela Divisão de Inspecção II da DF do Porto, ao abrigo das ordens de serviço n.ºs ...18 e ...24, com incidência sobre os anos de 2010, 2011 e 2012, cujo motivo foi a existência de um processo de Inquérito n.º 29/2..., que correu seus termos no Tribunal Judicial ... – ... Juízo (o que tem eco no ponto 05) e 06) dos factos provados).
No decurso da referida acção inspectiva constatou-se que os pagamentos de clientes efectuados por transferência bancária eram de imediato levantados, bem como os pagamentos em cheque que eram levantados ao balcão, desconhecendo-se o destino dado a esse dinheiro.
A AT, como se disse, deslocou-se várias vezes às instalações da B... Ld.ª--- e nunca lhes foi possível presenciar qualquer movimentação de pessoas e bens subjacentes à existência de uma actividade (ausência de rotação de mercadoria em armazém, inexistência de pessoal de armazém, etc).
A outro passo, constataram que a sociedade “B... Ld.ª”:
(i) indicava nas facturas emitidas como meio de transporte das peles, entre o seu armazém e as instalações dos seus clientes, a viatura com a matrícula XX-XX-XX, mas que a mesma não circulou sequer um sétimo do que teria de percorrer para dar cobertura os quilómetros necessários para tantas entregas de matérias-primas;
(ii) emitiu duas facturas de venda de peles, cuja carga ocorreu nas suas instalações em dia e hora em que os SIT se encontravam no local, não tendo sido visualizada qualquer movimentação física passível de ser associada a essas operações;
(iii) que apesar de lhes ter referido que a aquisição de peles era feita através do pagamento em numerário ao fornecedor e através da entrega da respectiva factura, foi verificado que relativamente aos meses de março e abril de 2012, ainda não existiam facturas de fornecedores em arquivo, para fazer face à facturação já concretizado nesse período;
(iv) que a aquisição das peles objecto de facturação aos clientes, está documentada com facturas emitidas por sujeitos passivos que se encontram colectados para o exercício de actividades na área da construção civil, com situações declarativas e fiscais irregulares (cessados e/ou não declarantes), tendo-se apurado, relativamente a essas entidades, nomeadamente a não identificação de qualquer instalação física que se possa associar aos mesmos; a impossibilidade de comprovação da efectivação das operações económicas associadas ao comércio de peles, por via dos contactos (pessoas e moradas) identificados pela “B... Ld.ª---”;
(v) recebia, alegadamente, pagamentos de elevadas quantias em numerário;
(vi) os pagamentos dos clientes, não obstante estarem documentados por transferências bancárias e cheques emitidos à ordem da referida sociedade, quando levados às contas bancárias tituladas pela mesma são levantados de imediato ou em dias subsequentes, em numerário; os cheques acabavam por ser endossados pelo sujeito passivo, e levantados à "boca” do balcão, em numerário, por pessoas que se conseguem relacionar com a sociedade e por outros que foram contactados para este efeito (enquanto titulares de contas abertas nos bancos sacados, conforme por eles declarado: “foram contactados por serem detentores de contas nos bancos associados à conta sacada, tendo-se deslocado â agência bancária, acompanhados pelo “dono” do cheque e pelo intermediário neste contacto, levantaram o dinheiro ao balcão e de imediato entregaram tais verbas ao “dono” do cheque).
Consta, com efeito do RIT, relativamente a esta emitente, o seguinte (…)
Ora, perante os indícios relatados, em cruzamento com elementos colhidos junto da impugnante, desde logo as devoluções da nota de débito de CC... (que se ficou sem saber quem era, sendo certo que nunca trabalhou na B... Ld.ª--- nem para a impugnante), a AT desconsiderou os custos e o IVA deduzido nas facturas da B... Ld.ª---.
Além disso, durante o procedimento a impugnante foi notificada para levar aos autos do procedimento para justificar a materialidade das operações e não o fez, consoante reza o RIT.
Colhidos estes indícios que temos como sólidos, cumpriu a AT com o seu ónus.
Ademais, pese embora o facto da impugnante entender que a contabilidade estava formalmente bem apetrechada no que tange à existência de facturas, notas de encomenda, meios de pagamento, é verdade que tal existência formal existe. Contudo, o que se pretende é chegar à verdade material que essa documentação relata e foi isso que ficou por evidenciar.
Não é a mera contabilidade que nos elucida que determinada operação é ou não real em substancia, importa é aferir se realmente essa realidade além de formal é substância e material. Até porque, por via de regra, o giro da facturação falsa apresenta uma roupagem documental e contabilística cristalina, pelo que raramente se vê afastada a presunção de veracidade das declarações e documentos apresentados por via da existência de omissões ou erros na contabilidade ou na escrita (artigo 75.º, n.º 2, alínea a), primeira parte da LGT).
Não basta analisar a contabilidade para aí se ler que só com o volume das encomendas era possível determinada facturação. O que importa é que, além disso, tal tenha respaldo em operações materiais descritas nesse circuito descrito nas facturas, etc.
Prosseguindo.
Na situação trazida, a AT colheu indícios para afastar a credibilidade da escrita da impugnante, que verteu no RIT a que o probatório alude ao analisar a contabilidade e face às incongruências ali vertidas no que tange a encomendas que não se convenceu que foram feitas nem em meio de pagamento que desacreditou por serem depois levantados (os cheques), no facto da emitente não ter capacidade para os fornecimentos, etc., consoante detalhadamente descreve no RIT a que o probatório faz referencia.
A AT fez prova da verificação dos pressupostos legais que legitimaram a sua actuação no domínio das correcções do imposto devido, demonstrando a existência de indícios sérios de que as operações constantes das facturas não correspondem à realidade, ilidindo, assim, mediante o carreamento de prova em contrário, a presunção legal que é favorável ao contribuinte (artigo 350.º, n.º 2 do CC e 74.º, n.º 1 da LGT).
Daqui em diante cabia ao sujeito passivo demonstrar a realidade das operações vertidas nas facturas postas em crise.
Do exposto, extrai-se portante que terá de improceder a alegada falta de indícios e falta de fundamentação do RIT no que aos mesmos respeita.
• DO ERRO NOS PRESSUPOSTOS DE FACTO / DA VERACIDADE DAS OPERAÇÕES
Defende a impugnante que as operações vertidas nas facturas, fornecimentos de pele, são reais, por isso mal andou, em seu entender a AT que se conduziu por pressupostos errados nas correcções que fez à matéria tributável com efeitos ao nível do IRC e IVA, com o que discorda a AT.
Compulsados os presentes autos, verificamos que as correcções operadas à Impugnante, pela AT, em sede de IVA e de IRC de 2012, com respaldo num conjunto de factos recolhidos, que qualificou como indiciários da simulação de operações comerciais facturadas e documentadas, mas, na realidade, não existentes. Nessa conformidade a AT procedeu às liquidações adicionais de IVA, do ano de 2012, no valor de €23.042,90 e à liquidação adicional de IRC, do mesmo exercício, no montante de €25.173,15, liquidações impugnadas (Cf. ponto 13) dos factos assentes).
Como sabemos, para que a dedução de IVA seja possível, é necessário o preenchimento de determinados pressupostos, vertidos no artigo 19.º do CIVA.
Assim, não pode deduzir-se, como sabemos, imposto que resulte de operação, “simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente” – Cf. n.º 3 do artigo 19º do CIVA.
Por outro lado, estando também em causa IRC, e tratando-se de operações inexistentes (“simuladas”) não configuram um verdadeiro custo (artigo 23º CIRC).
O IRC pode definir-se como um imposto directo, incidindo sobre manifestações directas ou imediatas da capacidade contributiva como é o rendimento real (em geral lucros) das empresas. É também um imposto de características reais, visto não levar em consideração os sinais pessoais que se verificam na pessoa do contribuinte, antes se dirigindo objectivamente à tributação da riqueza. É, igualmente, um tributo de características unitárias, no sentido de abranger tendencialmente todos os rendimentos das pessoas colectivas, assentando, em princípio, na tributação do rendimento real ou efectivo, embora admita presunções de rendimento, assim como a sua fixação através de métodos indiciários.
Trata-se também de um tributo periódico, visto que a obrigação de imposto se renova nos sucessivos períodos anuais de tributação, dando origem, consequentemente, a sucessivas obrigações tributárias anuais e independentes umas das outras.
A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas no CIRC.
O CIRC consagra as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando no artigo 23º quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei.
Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artigo 23º do C.I.R.C., que nos apresenta uma forma ampla quanto à noção de custos ou perdas, abarcando todas as despesas efectuadas pela “sociedade” que, comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procedendo a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo.
Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que inevitavelmente daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para fins fiscais – Cfr. J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.
Os custos ou perdas da empresa constituem os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico – cfr. F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.
Ora, o acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.
Na situação trazida, conforme se colhe do probatório, os custos tidos pela impugnante com os fornecimentos de peles, inexistindo, inexiste, também, lugar à dedução de tais custos vertidos nas facturas falsas desconsideradas pela AT. Tal como a dedução de IVA em facturas alegadamente simuladas.
Nos termos do art.º 31º, nº 2, da LGT “são obrigações acessórias do sujeito passivo as que visam possibilitar o apuramento da obrigação de imposto, nomeadamente a apresentação de declarações, a exibição de documentos fiscalmente relevantes, incluindo a contabilidade ou escrita, e a prestação de informações”, sendo que “presumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal” (cf. art.º 75º, nº 1, da LGT).
Os sujeitos passivos, tendo a sua escrita organizada conforme as exigências legais, não necessitam provar que são verdadeiros os dados que dela decorrem, a menos que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva. Assim, a presunção de que beneficiam as declarações dos sujeitos passivos cessa quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva, tal como sucedeu in casu.
Ainda assim, mesmo estando a contabilidade bem organizada, mas omitindo operações efectuadas, assim como inclua operações não efectuadas, e aqui se inclui aquilo que vulgarmente designamos por “facturas falsas”, o que ocorre quando a contabilidade releva documentos emitidos na forma legal, mas a que não correspondem efectivas transacções ou prestações de serviços.
Na situação trazida também a AT desconsiderou várias operações contabilizadas pela Impugnante através de facturas que entendeu, com base nos índicos recolhidos, tratar-se de operações simuladas pois não correspondiam a operações/fornecimentos efectivamente existentes.
E, se por um lado incumbe a AT a prova dos indícios sérios e sólidos, ao contribuinte sujeito do imposto cabe, o ónus da prova da veracidade das facturas, ou seja, a prova da veracidade das transacções que alega ter realizado, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada.
Feita esta demonstração, a lei devolve ao sujeito passivo (aqui impugnante) o ónus de provar a materialidade das operações subjacentes às facturas indiciadas como falsas, tendo aplicação plena o disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT.
Assim, tendo a Impugnante vindo alegar que as operações comerciais questionadas ocorreram no plano dos factos, passa a ser seu o encargo de carrear para os autos os elementos capazes de corroborar o que invoca.
Em suma, tem de provar que incorreu, de facto, nos gastos deduzidos em sede de IRC, e que suportou efectivamente o valor do IVA na aquisição das matérias-primas ao sobredito emitente, tendo legitimamente deduzido esse encargo.
Essa prova não se basta, todavia, com a apresentação em Tribunal de elementos documentais e contabilísticos passíveis de revalidar, no plano formal, a existência das operações.
Exige-se, outrossim, uma comprovação inequívoca, e no plano empírico, de que tais operações de compra e venda ocorreram, o que passa por levar a efeito a demonstração, ante o Tribunal, designadamente através de prova testemunhal (sendo certo que todos os meios de prova são, aqui, admissíveis, nos termos do que vem postulado no artigo 115.º do CPPT), de que as partes envolvidas conseguem, com o devido detalhe e razão de ciência, localizar tais operações no tempo e no espaço, indicar os valores pagos, a identidade do(s) fornecedor(es), os veículos que transportavam os bens adquiridos, as encomendas, e bem assim outras circunstâncias de distinta natureza que credibilizem o que já está bem patente, em termos formais, nos documentos juntos (nomeadamente facturas, cópias de cheques, etc).
Assim, atendendo a que foi trazido a estes autos um manancial de documentos que, na teoria, atestam a suposta existência de operações económicas com a emitente B... Ld.ª---, questionada, cabia à Impugnante provar a veracidade substancial desses elementos documentais, desde logo apresentando a depor pessoas que tivessem presenciado a entrega dos bens, o pagamento dos preços (entrega efectiva desses valores sem posteriormente ser levantados, por exemplo) e, enfim, o diálogo negocial entre a impugnante e a emitente B... Ld.ª--- enquanto fornecedora de matéria prima (pele).
Acontece que, in casu, a Impugnante não foi capaz de demonstrar que as operações referentes às facturas questionadas tinham subjacentes transacções comerciais fornecimentos de pele, reais, consoante se adivinha da decisão de facto.
Conforme se demonstrou em sede de motivação da matéria de facto, a Impugnante não logrou convencer o Tribunal quanto ao efectivo ingresso, nas suas instalações, de matéria-prima adquirida àquela concreta emitente, quanto mais nas quantidades que vinham documentadas nas facturas.
A impugnante não demonstrou sequer que fez as encomendas a que respeitam os pretendidos fax’s, que o Tribunal não se convenceu sequer terem sido remetidos à B... Ld.ª--- como se vê da factualidade dada como não provada (cf. ponto A) dos factos dados como não provados e sua motivação).
O Tribunal concluiu, apesar de terem sido prestados depoimentos em sede de audiência de inquirição de testemunhas, que os funcionários da impugnante não conheciam sequer a B... Ld.ª--- nem ninguém daquela sociedade, apenas se tendo referido a um sr TT... o ex gerente da impugnante.
Por outra banda, resulta não provada a entrega das peles na impugnante nem a sua ulterior incorporação no processo de fabricação (cf. ponto B) e C) dos factos dados como não provados e sua motivação).
Depois, também não ficou provado o pagamento apesar da existência de cheques emitidos, o que em conjunto com o demais que não se provou que era ónus da impugnante leva à conclusão que bem andou a AT nas correcções e liquidações que fez, sem que tenha, portanto, errado nos pressupostos em que se esteou nos procedimentos e nas liquidações.
Em face da ausência de prova das pretensas encomendas e suas entregas, não pode o Tribunal concluir que a impugnante demonstrou a veracidade dos fornecimentos de pele, porque não o fez, como se vê da motivação de facto.
O Tribunal unicamente se convenceu que pela B... Ld.ª--- foi emitido um conjunto de facturas, e recibos, nada mais (Ponto 02) e 03) do probatório).
Depois, pese embora a impugnante refira que toda a matéria prima era necessária para o volume de facturação no exercício, o certo é que também isso pode ser patente na contabilidade, mas continua a faltar a demonstração efectiva da materialidade dos fornecimentos destas facturas.
Do que até ao momento se coligiu, retira-se que a Impugnante não foi capaz de rebater os indícios carreados pela Administração Tributária, tendo, unicamente, convencido o Tribunal de um dado que já não vinha questionado nestes autos: o de que, efectivamente, tem um acervo documental e contabilístico que, formalmente, espelha um conjunto de operações económicas com os cinco emitentes identificados.
Ficou, todavia, por provar o que era relevante para a questão que nos ocupa: a realidade fática subjacente a toda essa documentação.
Na situação que nos cabe analisar, estão em causa liquidações adicionais de IVA e IRC de 2012, resultantes de correcções meramente aritméticas.
Em face de todo o exposto, está por demonstrar de que modo é que a AT errou na consideração dos pressupostos de facto que fundaram a prolação dos actos de liquidação adicional de IVA e de IRC impugnados.»
E assim sendo, a impugnante não logrou provar nem a existência dos factos tributários que subjazem à dedução de imposto e a consideração como custo que efectuou nem o erro nos pressupostos de facto em que assentaram as liquidações impugnadas.
Em suma, a decisão de improcedência da impugnação encontra-se exaustivamente fundamentada, em termos que merecem a nossa total concordância. E porque nela se fez correcta e ajustada aplicação das disposições legais pertinentes, não ocorre violação das normas legais apontadas pela recorrente, assim improcedendo todas as conclusões do recurso.
2.3. Conclusões
I. Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção.
II. No que concerne à prova que compete à Administração, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos actos que, conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência, lhe permitem concluir que às facturas em causa não correspondem operações reais e, assim, que está formal e materialmente fundamentada a decisão administrativa de não aceitar a dedução do IVA e desconsiderar os custos;
III. Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.
IV. Perante a desconsideração das facturas em sede de IVA e IRC pela AT assim legitimada, competia ao Contribuinte, demonstrar que as facturas em causa correspondem a operações realmente efectuadas pela empresa que as emitiu.
3. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas pela Recorrente.
Porto, 19 de maio de 2022
Irene Isabel das Neves
Ana Paula Santos
Margarida Reis |