| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. A Autoridade Tributária e Aduaneira, (Recorrente) notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 03-04-2024, que julgando procedente a ação administrativa, deduzida pelo Banco 1..., S.A., contra o indeferimento parcial dos pedidos de regularização do IVA, no valor de 628,076,96€, inconformada vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.
Alegou, formulando as seguintes conclusões:
«(…)
1ª) O presente recurso vem interposto da sentença, a fls…, na parte em que anulou o ato impugnado, bem como, do saneador, a fls…, na parte em que julgou improcedente a exceção do erro na forma de processo.
2ª) Pretende a então A., ora recorrida, que a AT seja condenada a autorizar a dedução de IVA no montante de € 628.076,96.
3ª) O que verdadeiramente está em causa nos presentes autos é, pois, a (anulação) de um ato de liquidação de imposto, uma vez que a então A. pretende corrigir o valor do IVA
4ª) Assim sendo, do presente despacho cabia impugnação judicial, nos termos conjugados dos artigos 22.º, números 11 e 13, e 93.º do CIVA e al. d) do nº 1 do art.
97º, a apresentar nos termos dos artigos 120º e segs. do mesmo Código.
5ª) O art.º 22.º, n.º 13 do Código do IVA é inequívoco ao esclarecer que o meio processual próprio para reagir contra um indeferimento de pedido de reembolso de IVA, é a impugnação judicial prevista no CPPT.
6ª) Aliás, sobre esta matéria já se pronunciou o STA, no acórdão do processo n.º 0239/16, no seguinte sentido: “De harmonia com o disposto no n.º 13 do artigo 22.º do CIVA (redacção dada pelo artigo 28.º da Lei n.º 323-B/2002, de 30/12), a impugnação judicial constitui o meio processual adequado à reacção na via contenciosa contra um acto de indeferimento de pedido de reembolso de IVA.”
7ª) Quanto ao fundamento invocado no saneador de que foi a AT que indicou como meio de reação a ação administrativa, diga-se que esse erro, contrariamente ao entendido pelo saneador, a fls…,, não torna, obviamente, idóneo o meio processual utilizado.
8ª) Ainda que a ação administrativa conste na notificação como meio próprio para atacar a decisão, o meio processual adequado não deixa de ser a impugnação judicial e a isso não pode desatender o Tribunal.
9ª) E nem se diga que o particular fica prejudicado pela errada indicação do meio de defesa pela AT
10ª) A lei previu expressamente esta situação ao determinar, no artigo 37º, nº4 do CPPT, a propósito da comunicação ou notificação da decisão insuficiente, que “No caso de o tribunal vier a reconhecer como estando errado o meio de reacção contra o acto notificado indicado na notificação, poderá o meio de reacção adequado ser ainda exercido no prazo de 30 dias a contar do trânsito em julgado da decisão judicial”.
11ª) Termos pelos quais, por erro na forma de processo, deve a R., ora recorrente, ser absolvida da instância.
12ª) Ao assim não considerar o saneador, a fls…, fez uma incorreta interpretação e aplicação do nº 13 do art. 22º do CIVA, do art. 97º do CPPT e dos artigos arts 97.°, n.° 3, da LGT e 98.°, n.° 4, e art. 37º nº 4 ambos do CPPT aos factos.
Por outro lado,
13ª) Decorre da matéria de facto dada como provada que a então A., em sede de procedimento inspetivo, foi notificada para prestar informações e fornecer elementos relativos aos pedidos por si apresentados onde a mesma pretendia ser autorizada a regularizar IVA, dos anos de 2000 a 2002.
14ª) Todos esses elementos, de facto, com os quais a AT trabalhou, foram fornecidos pela própria A. e eram do seu conhecimento, pois que, era com base neles que pretendia fazer prova do direito ao reembolso.
15ª) Assim, a referida Direção de Serviços do IVA nada acrescentou aos elementos de facto que constavam dos referidos Relatórios não tendo procedido a qualquer diligência instrutória.
16ª) Deste modo, a AT limitou-se a aplicar a lei e, nuns casos a considerar que a regularização poderia ser feita e em outros não.
17ª) Salvo o devido respeito a sentença recorrida subverteu a inexistência de falta de prova da então A., ora recorrida, que levou ao indeferimento de parte do seu pedido, numa obrigatoriedade de a AT notificar a ora recorrida para, eventualmente, vir suprir essa deficiência.
18ª) Contudo, essa virtualidade já não cabe no âmbito do direito de audição ainda para mais quando a prova é oferecida pelo sujeito passivo e a AT se limita enquadrá-la nos termos legais.
19ª) Aliás, tal audição, antes da decisão a proferir, e uma vez que a prova já tinha sido oferecida pela então A. ora recorrida, em nada influenciaria ou alteraria a realidade do indeferimento parcial, por não haver matéria de facto nova suscetível de ser contraditada pela A.
20ª) In casu, não se vislumbra em que é que a então A. podia vir a infletir a posição da AT, já que partiu dela a apresentação da prova com que a AT trabalhou e sendo certo que a mesma apenas foi verificada em termos de veracidade do declarado não tendo a AT realizado qualquer nova diligência instrutória.
21ª) Donde, não houve qualquer violação do direito de audição e ainda que se entendesse, sem conceder, que a mesma ocorreu, uma vez que o ato sempre seria praticado com o conteúdo que foi, a mesma degradar-se-ia em formalidade não essencial.
22ª) Termos pelos quais a sentença recorrida fez, salvo o devido respeito, uma incorreta interpretação e aplicação do art. 60º da LGT aos factos.
23ª) Tendo em conta que o valor da ação é superior a 275.000,00€ vem a recorrente requerer a reforma da sentença quanto a custas, pedindo que seja deferida a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do nº 7 do art. 6º do RCP, uma vez que, estamos em sede de ação administrativa sem que tenha havido lugar à produção de prova testemunhal e o Tribunal analisou e decidiu sobre questão que não se afigura revestir grande complexidade tendo, aliás, acabado por dar como procedente um vício de forma, não se justificando, pois, que a recorrente seja onerada com o pagamento de um remanescente tão elevado, cfr. art. 6º nº 7 do RCP.
Termos pelos quais e, com o douto suprimento de V. Ex.ª, deve o despacho saneador recorrido, a fls…, ser revogado e ser substituído por outro que considere o erro na forma de processo, ou mesmo que assim não se entenda, deve ser concedido provimento ao recurso interposto da sentença a fls…, devendo a mesma ser revogada e substituída por Acórdão que absolva a AT dos pedidos, com todas as legais consequências.»
1.2. O Recorrido (Banco 1..., S.A.), notificada da apresentação do presente recurso não apresentou contra-alegações:
1.3. O Exmo. Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 146.º do CPTA não emitiu parecer.
1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cf. artigo 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
Questões a decidir:
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, delimitado pelas conclusões das alegações de recurso, como resulta do preceituado nos artigos 608.º n.º 2, artigo 635.º, n.º 4 e 639.º n.º 1, todos do CPC.
Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir: i) do erro de julgamento de direito do conhecimento operado em sede de despacho saneador da excepção do erro na forma do processo suscitada pela Recorrente, aí julgada improcedente e, ii) do erro de julgamento de direito, da sentença, ao julgar acção procedente por violação do direito de audição e, por último, iii) da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, atento o valor da acção, extensível ao julgado de 1ª instância.
2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1 De facto
2.1.1 Matéria de facto dada como provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:
«A) O Autor apresentou, junto dos então designados Serviços de Administração do Imposto sobre o Valor Acrescentado, cinco requerimentos a solicitar, as seguintes autorizações para a regularização IVA, a seu favor, no montante global de € 1 757 323,09:
(i) Imposto no montante de € 358 038,27, relativo ao ano de 2002, através de requerimento apresentado em 4 de julho de 2003 - cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 1;
(ii) Imposto no montante de € 191 304,65, relativo ao ano de 2000, através de requerimento apresentado em 31 de dezembro de 2003 - cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 2;
(iii) Imposto no montante de € 789 064,77, relativo ao ano de 2001, através de requerimento apresentado em 31 de dezembro de 2003 - cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 3;
(iv) Imposto no montante de € 163 724,41, relativo ao ano de 2000, através de requerimento apresentado em 29 de dezembro de 2004 cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 4;
(v) Imposto no montante de € 255 189,99, relativo ao ano de 2001, através de requerimento apresentado em 29 de dezembro de 2004 - cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 5;
B) Em 21-10-2009, o Autor apresentou, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, Direção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado, três requerimentos a solicitar informação sobre a fase em que se encontravam os procedimentos relativos aos pedidos referidos na al. A., bem como sobre a data previsível da sua conclusão - cfr. cópias juntas com a p.i. sob doc. n.º 6;
C) Em 10-03-2010, o Autor apresentou, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, Direção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado, três requerimentos a solicitar informação sobre a fase em que se encontravam os procedimentos relativos aos pedidos referidos na al. A., bem como sobre a data previsível da sua conclusão - cfr. cópias juntas com a p.i. sob o doc. n.º 7;
D) Através dos ofícios n.º 001004 e n.º 001006, ambos de 12-04-2010, o Autor foi informado pela Divisão de Concepção da Direção de Serviços do IVA de que os requerimentos mencionados na Al. A. “encontra[m-se] a aguardar informação da Inspeção Tributária” - cfr. cópias juntas com a p.i. sob o doc. n.º 8;
E) Em 07-02-2011, o Autor foi objeto dos procedimentos de inspeção externa ao abrigo dos DI2011...47, DI2011....48 e DI2011...49, datados de 27-01-2011, que visaram a análise dos pedidos referidos na Al. A. - cfr. cópias juntas com a p.i. sob o doc. n.º 9;
F) Em 14 e 20 de setembro de 2011, o Autor apresentou, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, Direção de Serviços do IVA, três requerimentos a solicitar informação sobre a fase em que se encontravam os procedimentos relativos aos pedidos referidos na Al. A., bem como sobre a data previsível da sua conclusão - cfr. cópias juntas com a p.i. como doc. n.º 10;
G) Em 18 de Outubro de 2011, o Autor foi notificado dos ofícios n.º ....94 e n.º ....96, ambos de 11 de Outubro de 2011, da Divisão de Concepção da Direção de Serviços do IVA, informando que os requerimentos mencionados no artigo 1.º “encontra[m-se] a aguardar informação da Inspecção Tributária, tendo [em 11 de Outubro de 2011 sido] efetuado novo pedido a reforçar o anterior” - cfr. cópias juntas com a p.i. como Doc. n.º 11;
H) Em 11-09-2012, 30-07-2014 e 04-01-2016, face à ausência de qualquer decisão, o Autor apresentou, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, Direcção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado, novos requerimentos a solicitar informação sobre a fase em que se encontravam os procedimentos relativos aos pedidos referidos na Al. A., bem como sobre a data previsível da sua conclusão - cfr. cópias juntas com a p.i. sob doc. n.º 12;
I) Em 27-01-2016, e face à ausência de qualquer decisão relativamente aos pedidos referidos na al. A., bem como aos requerimentos referidos na al. anterior, o Autor deduziu pedido de intimação para a prestação de informações no qual peticionou que a Direção de Serviços do IVA, representada pela sua Diretora, fosse intimada a prestar-lhe informação sobre a fase em que se encontravam, entre outros, os procedimentos relativos aos pedidos de autorização para a regularização do IVA a favor do Requerente, por si solicitada através dos requerimentos referidos no artigo anterior apresentados em 4 de Janeiro de 2016 ao abrigo da alínea c) do artigo 59.º da Lei Geral Tributária, bem como a data previsível da sua conclusão;
J) No âmbito da ação judicial referida no artigo anterior, que correu termos na Unidade Orgânica 5 do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, sob o n.º 236/16.2BEPRT, o Autor foi notificado, por correio simples, dos ofícios n.º 000220 e n.º 000221, ambos de 10 de fevereiro de 2016, da Direção de Serviços do IVA, através dos quais lhe foram comunicadas, respetivamente, as Informações n.º 1125 e n.º 1124, ambas de 3 de Fevereiro de 2016, e os despachos do Subdiretor-geral que sobre elas recaíram, com o seguinte teor: “Concordo. Proceda-se como vem proposto” - cfr. cópias juntas com a p.i. sob o doc. n.º 13;
K) Por o Requerente considerar que as informações constantes dos ofícios referidos no artigo anterior não lhe permitiam concluir quanto à natureza dos atos que lhe foram notificados, já que não permitia concluir se se tratava de decisões de indeferimento parcial dos procedimentos referidos na al. A. ou se os mesmos pretendiam dar resposta aos pedidos de informação sobre a fase em que se encontravam aqueles procedimentos bem como a data prevista da sua conclusão, informação essa que fora peticionada na ação de intimação para a prestação de informações referida na al. K., o Autor apresentou, em 1 de Março de 2016, um requerimento ao abrigo do artigo 37.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário através do qual solicitou que lhe fosse notificada a informação relativa à concreta natureza das decisões traduzidas ofícios n.º 000220 e n.º 000221 e, se aplicável, os meios de defesa e os respetivos prazos para reagir contra tais decisões - cfr. cópias juntas com a p.i. como Doc. n.º 14;
L) Em 11 de Março de 2016, o Requerente foi notificado dos ofícios n.º 000479 e n.º 000480, ambos de 10 de Março de 2016, da Direção de Serviços do IVA, através dos quais lhe foi notificada a informação solicitada no requerimento apresentado em 1 de Março de 2016, ou seja, os meios de defesa e os respetivos prazos para reagir contra as decisões de indeferimento parcial dos pedidos de autorização para a regularização do IVA a favor do Requerente referidos no artigo 1.º proferidas pelo Subdirector-Geral - cfr. cópias juntas com a p.i. como docs. N.ºs 15 e 16;
M) Pela AT foi emitida a Informação n.º 1125, de 3 de fevereiro de 2016, junta ao ofício n.º 000479, de 10 de março de 2016, que respeita ao pedido de autorização para a regularização do IVA a favor do Autor, referido na al. A. (i), no montante de € 358 038,27, referente ao ano de 2002, por si apresentado em 4 de julho de 2003), que “deve ser autorizada a regularização [do IVA] no montante de € 346 102,07”, -cfr. Doc. junto com a p.i. sob o n.º 15;
N) Pela AT foi emitida a Informação n.º 1124, de 3 de fevereiro de 2016, junta ao ofício n.º 000480, de 10 de março de 2016, que respeita aos pedidos de autorização para a regularização do IVA a favor do Autor, referentes ao ano de 2000, por si apresentados em 31 de Dezembro de 2003 e em 29 de dezembro de 2004, referidos na al. A. (ii), (iii), (vi) e (v), que “deve ser autorizada parcialmente a regularização do imposto [solicitada pelo Requerente]” – cf. doc. junto com a p.i. sob o n.º 16;
O) Afirma-se ainda naquela Informação como fundamentos para a decisão de indeferimento contestada que:
“[A]inda que nos pareça verosímil a alegada relação entre as tarifas cobradas ao Banco 1... e as comissões cobradas por este aos seus clientes e tenhamos confirmado que a requerente deduziu IVA apenas na proporção do pro rata, os elementos de prova apresentados não foram suficientes ou não comprovaram efetivamente os valores de IVA que a requerente pretendia que fosse regularizados a seu favor (€ 163 724,41)” – cf.. pág. 7 do doc. junto com a p.i. sob o n.º 16;
“Relativamente às faturas/notas de lançamento emitidas pelo [Requerente aos seus clientes relativas ao pedido de regularização de IVA a seu favor no valor de € 255 190,99], dado o avultado número de documentos, sem qualquer listagem disponibilizada em ficheiro informático, tornou inviável a sua validação.
(…)
[A]inda que nos pareça verosímil a alegada relação entre as tarifas cobradas ao [Requerente] e as comissões cobradas por este aos seus clientes, e tenhamos confirmado que a requerente liquidou IVA aos seus clientes à taxa normal e deduziu o IVA incorrido apenas na proporção do pro rata, os elementos de prova apresentados não permitiram uma viável validação dos proveitos obtidos, nem a verificação de se os mesmos superam ou não os custos incorridos.” - cf. pág .9 do doc. junto com a p.i. sob o n.º 16;
“Relativamente à aquisição de TPA's no ano de 2001, o sujeito passivo não conseguiu demonstrar o direito à dedução de todo o valor requerido, pelo que este poderá ser atendido parcialmente, conforme se demonstra no ponto 1.3.2.1. De igual forma, também não ficou comprovado o direito à dedução na parte que respeita ao IVA suportado com as linhas dedicadas. Assim, julgamos que poderá ser parcialmente atendida a pretensão do sujeito passivo, nos montantes de € 191 304,65 e € 591 839,41, para os anos de 2000 e 2001 respetivamente” - cf . pág. 11 doc. junto com a p.i. sob o n.º 16;
A) O autor não foi notificado para efeitos audição prévia antes de decisão de deferimento parcial sobre os pedidos de autorização para a regularização do IVA a favor do Autor.
*
Factos não provados:
Inexistem factos não provados com relevância para a decisão a proferir.
Motivação
Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto provada estruturada supra, na análise crítica e conjugada dos documentos e informações oficiais juntos aos autos, que não foram impugnados, referidos em cada um dos números do probatório.»
2.2. De direito
Constitui objecto do presente recurso o despacho saneador datado de 18.03.2022, na exacta medida em que o mesmo julgou improcedente a excepção de erro na forma de processo que havia sido deduzida pela AT, na sua contestação, e a sentença proferida em 03.04.2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a acção administrativa deduzida pelo Banco 1..., S.A. contra os despachos do Subdirector-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, datados de 08/02/16, que lhe indeferiram, parcialmente, o pedido de regularização de Imposto sobre o Valor Acrescentado –IVA referente ao anos de 2000, 2001 e 2002.
A Recorrente, insurge-se contra o assim decidido, sustentando o erro de julgamento de direito do conhecimento em sede de despacho saneador da excepção do erro na forma do processo por si suscitada, aí julgada improcedente e, do erro de julgamento de direito, da sentença ao julgar acção procedente por violação do direito de audição.
2.2.1. Antes, porém, de entrarmos na apreciação do erro imputado à sentença, importa decidir do erro imputado ao despacho saneador.
Nos presentes autos, foi proferido despacho saneador, tendo no âmbito do mesmo, para o que aqui importa, sido decidido da improcedência da excepção invocada pela AT de erro na forma do processo, nos termos dos artigos 97.º n.º 2 e 279º, n.º 2 do CPPT, 89.º n.º 1 a 4, 88.º n.º 4, 140º, n.º 2 e artigo 1.º, todos do CPTA, bem como dos artigos 278.º, 576º, 595º e 644º do CPC.
Nos termos do disposto no artigo 140.º do CPTA, os recursos das decisões proferidas pelos tribunais administrativos regem-se pelo disposto na lei processual civil, com as necessárias adaptações (na versão precedente ao DL 214-G/2015, de 2.10).
De acordo com o disposto no artigo 142.º, n.º 5, do CPTA: «[a]s decisões proferidas em despacho interlocutório podem ser impugnadas no recurso que venha a ser interposto da decisão final, exceto nos casos em que é admitida apelação autónoma nos termos da lei processual civil.»
Por sua vez, sob a epígrafe Apelações autónomas, estabelece o artigo 644º, nº 1 do CPC que:
«1. Cabe recurso de apelação:
a) Da decisão, proferida em 1ª instância, que ponha termo à causa ou a procedimento cautelar ou incidente processado autonomamente;
b) Do despacho saneador que, sem pôr termo ao processo, decida do mérito da causa ou absolva da instância o réu ou algum dos réus quanto a algum ou alguns dos pedidos.
c) 2. Cabe ainda recurso de apelação das seguintes decisões do tribunal de 1.ª instância:
d) Da decisão que aprecie o impedimento do juiz;
e) Da decisão que aprecie a competência absoluta do tribunal;
f) Da decisão que decrete a suspensão da instância;
g) Do despacho de admissão ou rejeição de algum articulado ou meio de prova;
h) Da decisão que condene em multa ou comine outra sanção processual;
i) Da decisão que ordene o cancelamento de qualquer registo;
j) De decisão proferida depois da decisão final;
k) Das decisões cuja impugnação com o recurso da decisão final seria absolutamente inútil;
l) Nos demais casos especialmente previstos na lei.
3 - As restantes decisões proferidas pelo tribunal de 1.ª instância podem ser impugnadas no recurso que venha a ser interposto das decisões previstas no n.º 1.
4 - Se não houver recurso da decisão final, as decisões interlocutórias que tenham interesse para o apelante independentemente daquela decisão podem ser impugnadas num recurso único, a interpor após o trânsito da referida decisão».
Este artigo distingue as decisões sujeitas a recurso imediato [as previstas nas alíneas a) e b) do nº 1 e no seu nº 2] daquelas cuja impugnação é relegada para momento ulterior, ou seja, daquelas que apenas podem ser impugnadas juntamente com o recurso que venha a ser interposto de algumas das decisões previstas no n.º 1 ( máxime da decisão final ou do despacho saneador com o conteúdo previsto na al. b) do nº1) ou, se este não existir (por não ser admissível ou por não ter sido apresentado), em recurso único a interpor depois de a mesma transitar em julgado, desde que a impugnação tenha interesse autónomo para a parte ( nº4).
Daí ter-se por certo que, nos termos do disposto nos nºs 1 e 3 deste artigo 644º, não há recurso autónomo da decisão que recaiu em sede de despacho saneador sobre a excepção do erro na forma do processo avocada pela Ré AT, que dela conhecendo a julgou improcedente.
O erro na forma de processo, em conformidade com o disposto no artigo 199º do CPC, importa a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, e, só nestas condições, ou seja da insusceptibilidade de aproveitamento de qualquer dos actos praticados decorre a nulidade de todo o processo, que constituindo excepção dilatória é determinante da absolvição da Ré da instância (cf. arts. 494º, al. b) e 288º, nº 1, al. b) do CPC).
No entanto, não foi esse o sentido da decisão sob recurso, que a julgou improcedente, e como tal determinou o prosseguimento dos autos.
Vale tudo isto para dizer, que a decisão proferida no despacho saneador que apreciou e decidiu, de forma concreta, a exceção do erro na forma do processo, julgando-a improcedente, não transitou em julgado, pois dela não há recurso autónomo, nos termos do citado artigo 644º, nºs 1 e 3 , e que, por isso, a este Tribunal ad quem cumpre apreciar do mesmo em sede do recurso de apelação interposto pela Ré AT da sentença emitida a final, nos termos do disposto no artigo 629º e 630º do CPC.
2.2.2. Do erro na forma do processo
No que respeita ao invocado erro na forma de processo adoptada, a recorrente alega que a tramitação adequada à pretensão in judicio seria a da impugnação judicial e não a da acção administrativa.
O tribunal a quo, ao conhecer da excepção do erro na forma do processo adoptado pela Autora, em sede de despacho saneador, aí considerou que: “(...) Como bem refere o autor em sede de resposta à contestação, a título prévio, questão a que o tribunal é bastante sensível, não pode a AT notificar os contribuintes dos atos que pratica com indiciação dos meios de reação que posteriormente considera que são errados, desde logo por violar o princípio crucial da boa-fé, na vertente da confiança suscitada na contraparte, previsto no art. 10.º do CPA.
Se por aqui a exceção já deveria ser julgada improcedente, acresce que a jurisprudência dos tribunais superiores, em situações similares, já se pronunciou pela não verificação da exceção, por todos vide o Acórdão do STA de 25-06-2009, proferido no processo n.º 0194/09.”.
Apreciação.
Nos presentes autos, estão em causa os pedidos seguintes: (i) a anulação dos actos que indeferiram parcialmente os cinco pedidos de autorização para regularização do IVA que havia a Autora formulado em 04 de julho e 31 de dezembro de 2003 e 29 de dezembro de 2004; (ii) o reconhecimento a procedência do pedido formulado de autorização da regularização.
A recorrente, em sede recursória [conclusões 1ª) a 12ª)], considera, em síntese, que a acção administrativa não é o meio adequado, pois o que está verdadeiramente em causa é, «(...) a (anulação) de um ato de liquidação de imposto, uma vez que a então A. pretende corrigir o valor do IVA. 4ª) Assim sendo, do presente despacho cabia impugnação judicial, nos termos conjugados dos artigos 22.º, números 11 e 13, e 93.º do CIVA e al. d) do nº 1 do art. 97º, a apresentar nos termos dos artigos 120º e segs. do mesmo Código para dirimir as questões relativas ao montante do imposto a restituir.»
O erro na forma do processo constitui uma excepção dilatória, cuja procedência determina a anulação do processado (artigos 193.º, 196.º, 577.º/b), do CPC).
A este propósito constitui jurisprudência assente a seguinte:
i) «[É] a acção administrativa especial o meio processual adequado para impugnar um acto da Administração Tributária que indeferiu um pedido de autorização de dedução de IVA, baseado no art. 71.º, n.º 7, do CIVA (redacção anterior à Lei n.º 39-A/2005, de 29 de Junho)»[acórdão do STA de 25.06.2009, in processo n.º 149/09].
ii) «O meio processual adequado à impugnação do acto praticado pela Administração Tributária que recusa reconhecer o exercício do direito à regularização do imposto deduzido e do imposto liquidado, com base na rectificação da declaração de IVA de Dezembro de 2003 e devolver o imposto recebido em excesso corresponde à acção administrativa especial» [acórdão do TCA Sul de 09.06.2016, proferido no âmbito do processo n.º 8374/15].
Assim sendo e compulsados os autos, salvo o devido respeito por opinião contrária, impõe-se confirmar o despacho recorrido.
Está em causa acto praticado pela Administração Tributária, que recusa reconhecer o exercício do direito à regularização do imposto deduzido, ao abrigo do n.º 7 do artigo 71º do Código do IVA, relativo aos anos de 2000, 2001 e 2002. Não se trata de actos que incidam sobre os actos de liquidação, mas antes de actos que incidem sobre a relação jurídica posterior à liquidação e que respeita às regularizações de imposto deduzido e liquidado. Pelo que o meio processual adequado à pretensão in judicio corresponde à presente acção administrativa especial (artigo 97.º/2, do CPPT).
Ao decidir no sentido apontado, o despacho recorrido não merece censura, pelo que dever ser confirmado. Fica prejudicado o conhecimento das demais conclusões relativas ao despacho em liça, dado que o mesmo não enferma do apontado erro de julgamento.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.3. Da violação do direito de audição
A decisão sob recurso exprimiu a seguinte motivação de direito que se apresenta por extracto:
«(...) O Autor considera ilegais as decisões de indeferimento parcial dos pedidos de autorização para a regularização do IVA a seu favor apresentados em 4 de julho e 31 de dezembro de 2003 e 29 de dezembro de 2004, mediante as quais lhe foi negado o direito à regularização do IVA no valor global de € 628 076,96, pelos motivos que em seguida expõe.
Invocou, para tanto, que em conformidade com o art. 23º do CIVA na qualidade de sujeito passivo misto utiliza os dois métodos de dedução legalmente previstos, ou seja a afetação real nas áreas em que são facilmente identificáveis os recursos utilizados para as operações ativas e a percentagem da dedução, pro rata, aplicada ao remanescente.
O método de afetação real, referente aos anos de 2000 e 2001, foi utilizado em áreas de negócios específicas, uma vez que os inputs eram facilmente identificáveis, no entanto nas áreas em que exerce a sua atividade designada por “pagamento de serviços” utilizou, por lapso, o método do pro rata de dedução, em vez do método de afetação real.
Mais, esclarece que para a disponibilização do serviço também teve de adquirir diversos serviços relacionados com a manutenção, comunicação, serviços de ligação à rede SIBS e comunicações por via das linhas DOV e em linha dedicada.
Na sequência do peticionado a Direção de Serviços do IVA solicitou aos Serviços de Inspeção Tributária que se pronunciassem sobre o pedido do sujeito passivo.
Na posse das informações dos SIT, a Direção de Serviços do IVA entendeu, na informação nº 1124, de 03/02/16, relativamente aos pedidos referentes aos anos de 2000 e 2001 que: “ Tendo em conta que os pedidos (respeitantes a regularizações dos anos de 2000 e 2001) foram efetuados em 2003.12.31, 2004.12.29 e 2004.12.30, portanto dentro do prazo previsto no nº 2 do artº 98º (anterior art.º 91), bem como, das conclusões verificadas na informação elaborada pelos Serviços de inspeção Tributária e, desde que o sujeito passivo comprove que efetuou a correspondente regularização em sede de I.R.C., deve ser autorizada parcialmente a regularização do imposto nos montantes, respetivamente de €191 304,65 e €591 839,41. A regularização, efetuar-se-á através da inscrição no campo 40 do quadro 06, de uma próxima declaração periódica a entregar dentro do prazo.
Também face ao exposto, e conforme a análise e conclusões verificadas no ponto 3.2 da informação do relatório dos Serviços de inspeção Tributária, afigura-se que os montantes de €163 724,41 e €255 190,99, dos anos de 2000 e 2001, respetivamente, não podem ser deferidos.”
Por sua vez, na informação nº 1125, de 03/02/16, relativamente ao pedido referente ao ano de 2002, a DSIVA entendeu que: “Tendo em conta que o pedido (respeitante à regularização do ano de 2002) foi efetuado em 2003.07.03, portanto dentro o prazo previsto no nº 2 do artº 98º (anterior art.º 91), bem como, das conclusões verificadas na informação elaborada pelos Serviços de inspeção Tributária e, desde que o sujeito passivo comprove que efetuou a correspondente regularização em sede de I.R.C., deve ser autorizada a regularização, no montante de €346 102,07. Esta regularização, deve ser relevada no campo 40 do quadro 06, de uma próxima declaração periódica a entregar dentro do prazo.
Do teor da presente informação deve ser dado conhecimento à Direção de Serviços de Cobrança.”
(...) A AT entende que agiu bem, porquanto a decisão de indeferimento parcial de pedidos de regularização de IVA) basearam-se nos factos fornecidos pela A., como não podia deixar de ser, uma vez que ela é que tinha que comprovar o erro, as inexatidões e apresentar os elementos de prova relativos aos montantes de IVA que pretendia deduzir.
Pelo que, nuns casos considerou que a regularização poderia ser feita e em outros não.
Entende, assim, a AT que tal audição, antes da decisão a proferir, em nada influenciaria ou alteraria a realidade do indeferimento parcial, por não haver matéria de facto nova suscetível de ser contraditada pela A.
Não havendo qualquer violação do direito de audição e ainda que se entendesse, sem conceder, que a mesma ocorreu, uma vez que o ato sempre seria praticado com o conteúdo que foi, a mesma degradar-se-ia em formalidade não essencial.
Não podemos concordar com a AT, porquanto o indeferimento de parte do requerido teve como fundamento, a falta de documentos capazes de justificar os valores incluídos nos requerimentos apresentados. Inclusive, a listagem apresentada, com a discriminação das faturas de aquisição de TPA, não fazia referência ao facto destas serem emitidas em nome da [SCom01...], ACE ou em nome do Banco 1..., à entidade onde as mesmas se encontravam contabilizadas, nem à eventual refaturação dos encargos do ACE ao Banco 1..., nem tão pouco ao IVA liquidado e ao IVA efetivamente deduzido.
Ou seja, não está em causa a materialidade das operações, mas tão só a existência de documentos internos, designadamente listagens que permitissem à AT estabelecer o relacionamento entre os documentos apresentados pelo Autor.
Note-se que a AT refere que o autor não dispunha de forma organizada do conjunto dos documentos, em ficheiro informático!!!
Donde, do que se tratou, no caso sub judice foi de uma insuficiência ou de uma falta de aptidão dos elementos fornecidos pela A. para provar, em alguns casos, o direito à regularização de IVA que ela pretendia.
A AT entende que os elementos carreados pelo Autor, em sede de procedimento inspetivo foram insuficientes.
O certo é que não vem explicitada ou concretizada a medida dessa alegada insuficiência.
Sobre a não audição do Autor, de forma generalizada, antes da decisão de indeferimento parcial dos requerimentos de regularização do IVA a favor do contribuinte, dirse-á, desde já que discordamos da posição assumida pela AT.
(...) A participação no procedimento tributário que, como vimos, constitui imperativo estruturante decorrente da Constituição é concretizada no artigo 60.º da LGT, que consagra o princípio da participação dos sujeitos passivos na formação das decisões que lhes digam respeito, nomeadamente pelo direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições (cfr. alínea b) do seu n.º 1). Também o CPPT, no seu artigo 45.º, consagra o princípio do contraditório no procedimento tributário, ao estipular que «O procedimento tributário segue o princípio do contraditório, participando o contribuinte, nos termos da lei, na formação da decisão».
Do panorama legal que vem dito, impõe-se a conclusão de que o direito de audição de que gozam os contribuintes, constitui direito constitucional aplicado ao procedimento tributário, enquanto corolário do princípio da participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações da Administração Pública que lhe digam respeito, visando assegurar uma tutela preventiva contra qualquer lesão dos seus direitos ou interesses.
(...) podemos desde já, retirar a conclusão de que prevendo o artigo 60.º, n.º 2 da LGT as situações de dispensa de audiência prévia, não existe suporte legal para fazer a aplicação no procedimento tributário das normas constantes do CPA.
Não obstante o que ficou dito, importa chamar à colação o CPA, na medida em que o despacho sindicado suportou a dispensa da audiência prévia em norma inserida naquele diploma legal.
Como é sabido, no artigo 100.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA) (na redação anterior à vigente) consagra-se de forma expressa o direito que assiste ao interessado, em determinado procedimento, de, como já referimos supra, ser ouvido antes de ser proferida decisão que lhe seja desfavorável, sendo que tal direito a ser ouvido e que se opera mediante a audiência prevista no citado normativo deve consistir na efetiva possibilidade que será conferida ao interessado no procedimento em questão de ter uma participação útil no âmbito daquele procedimento, não devendo reconduzir-se ou traduzir-se num mero acto de rotina, impendendo sobre a Administração uma “obrigação de meios” no sentido de criar as condições necessárias e bastantes de molde a que ao interessado seja assegurada uma participação substancial no âmbito do procedimento em questão.
Compreende-se, assim, que o tribunal só pode recusar efeito invalidante à omissão da formalidade prevista no artigo 100.º do CPA se o ato tiver sido proferido no uso ou exercício de poderes vinculados e se puder, num juízo de prognose póstuma, concluir, com total segurança, que a decisão administrativa impugnada era a única concretamente possível, independentemente de invocação de motivos pela Administração, quando a decisão se mostre urgente (cfr. entre outros, vide - Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno) STA de 02.06.2004 e 23.05.2006, proferidos respetivamente nos processos n.ºs 01591/03 [e 1618/02], ambos disponíveis em www.dgsi.pt).
(...) Concluímos, pois, que se verifica a preterição do direito de audiência prévia à decisão do procedimento, não sendo caso de dispensa desse direito, como bem entende o Autor.
Não podemos concordar com a AT quando sustenta, subsidiariamente, que ainda que se considerasse que no procedimento em causa há lugar à audiência prévia do interessado, sempre teríamos de concluir pelo afastamento do efeito anulatório por degradação da formalidade em não essencial, designadamente por a decisão a proferir nunca poder ser senão aquela que foi tomada, ou seja, no sentido do indeferimento do pedido.
A falta de audiência prévia à liquidação, quando não seja legalmente dispensada, constitui preterição de formalidade essencial, conducente, em regra, à anulabilidade do acto (cfr. art. 135.º do CPA antigo, a que corresponde o n.º 1 do art. 163.º do atual CPA).
No entanto, há situações em que a preterição da formalidade pode não ter efeitos invalidantes (cfr. o n.º 5 do art. 163.º do atual CPA), designadamente quando o conteúdo do ato anulável não possa ser outro, por o ato ser de conteúdo vinculado ou a apreciação do caso concreto permita identificar apenas uma solução como legalmente possível.
(...) Aqui o indeferimento parcial é justificado pela alegada insuficiência dos elementos de prova apresentados pelo Autor para a demonstração de parte dos montantes objeto dos pedidos agora parcialmente indeferidos, quando em nenhum momento o Requerente foi notificado suprir tais falhas.
Com efeito, as decisões contestadas assentam na alegada insuficiência dos elementos de prova juntos pelo Impugnante para a demonstração do direito que assiste ao Requerente e do “avultado número de documentos, sem qualquer listagem disponibilizada [pelo Requerente] em ficheiro informático, [que alegadamente] tornou inviável a sua validação”.
Ora, dos elementos que fundamentam as decisões contestadas resulta linearmente que a Administração Tributária se limitou a “duvidar” de várias operações e elementos de suporte, mas não logrou fazer prova de que os mesmos fossem erróneos ou inexatos ou omissos, como lhe competia
Por outro lado, e ainda no mesmo contexto, não foi nos procedimentos em causa observado o princípio do inquisitório previsto no artigo 58.º da Lei Geral Tributária, que obriga a que no procedimento sejam realizadas todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material, independentemente da iniciativa do sujeito passivo.
Não tendo o Autor sido notificado das conclusões dos procedimentos de inspeção tributária de que foi objeto com vista à análise dos pedidos em análise, nem notificado para participar nas decisões de indeferimento parcial aqui contestadas, o mesmo desconhecia (não podia conhecer) que os elementos e esclarecimentos por si prestados no decurso dos procedimentos antes referidos não seriam, na perspetiva da administração fiscal, suficientes à apreciação dos pedidos em causa, não lhe tendo sido assim possível suprir em tempo as alegadas insuficiências.
Assim, não pode concluir-se que a decisão tomada era a única possível ou que o exercício do direito de audiência não tinha a mínima possibilidade de influenciar a decisão tomada.
Procede, assim, este argumento apresentado pelo autor a impor a procedência da ação, com a consequente anulação da decisão que indeferiu parcialmente as regularizações dos IVA melhor identificadas na al. A. dos factos provados, por violação do direito de audição prévia.
Destarte, fica prejudicado o conhecimento dos restantes fundamentos invocados.» [fim de transcrição].
Apreciando.
Como resulta do já apresentado a sentença anuiu à tese do Autor, no entendimento de que se verificou preterição do direito de audiência prévia em sede de decisão administrativa emitida em sede do procedimento.
A Autoridade Tributária, insurge-se contra a sentença, neste segmento em que se considerou verificada a preterição de formalidade essencial por ter sido negado ao contribuinte o exercício do direito de audiência prévia à decisão de indeferimento parcial, do por si requerido.
A questão a apreciar e decidir é a seguinte: saber se a sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que a decisão de indeferimento parcial dos pedidos de regularização de IVA formulados pelo Autor a Direção de Serviços do IVA enferma de preterição de formalidade essencial por a AT não ter facultado à aqui Recorrida (o Banco) o exercício do direito de audiência previamente àquela decisão.
Em suma, e diga-se que não transcrevemos todo o discurso fundamentador em que a sentença sob recurso assenta a sua decisão, na qual se empreendeu um tratamento exaustivo assente na doutrina e jurisprudência consolidada, sobre a questão, por via da qual foi dada cabal resposta a todos os argumentos da Recorrente, revisitados em sede de recurso. Quais sejam, de que audição que ocorreu no âmbito do procedimento inspectivo instaurado pelos SIT, colmatou a falta de audiência que reconhece ter ocorrido no procedimento em que foram proferidas as decisões impugnadas e o estarmos perante uma omissão de uma formalidade essencial que se degradou em não essencial, amplamente descortinada pelo Tribunal a quo no sentido de que não ocorre qualquer degradação.
A Recorrente por via do presente recurso, não logra abalar aquele julgamento, nada trazendo de novo, limitando-se a repisar no por si alegado em sede de contestação – vide artigos 41º a 74º.
Julgamento, esse irrepreensível.
Razão pela qual, nos limitaremos a chamar a colacção a jurisprudência mais recente sob o direito de participação no âmbito de procedimento administrativos em sede tributária, cujos sumários aqui transcrevemos, atenta a simetria que discorre da similitude dos procedimentos:
I - A falta de audiência prévia à decisão administrativa, quando não seja legalmente dispensada, constitui preterição de formalidade essencial, conducente, em regra, à anulabilidade do ato (artigo 163/1 CPA).
II - A preterição do direito de audiência prévia, por via da aplicação do princípio do aproveitamento do ato administrativo, apenas é admissível quando a intervenção do interessado no procedimento tributário for inequivocamente insuscetível de influenciar a decisão final, o que acontece em geral nos casos em que se esteja perante uma situação legal evidente ou se trate de atividade administrativa vinculada.
III - A possibilidade de aplicação do princípio do aproveitamento do ato deve ser apreciada casuisticamente pela análise das circunstâncias particulares do caso concreto, aferindo-se se a decisão do procedimento não poderia de forma alguma ser influenciada pela participação do contribuinte no procedimento”.
[acórdão do TCA Sul de 16.05.2024, proferido no processo n.º 1991/11.1BELRS]
I- A preterição do direito de audição prévia, quando legalmente devida, apenas autoriza a convocação do aproveitamento do ato administrativo se a intervenção do interessado no procedimento tributário for inequivocamente insuscetível de influir na decisão final, o que deve ser apreciado casuisticamente pela análise das circunstâncias particulares do caso concreto, aferindo-se se a decisão do procedimento não poderia de forma alguma ser influenciada pela participação do contribuinte no procedimento.
II- Sendo aventada a possibilidade, pela própria recorrente de que, em sede de audição prévia (artigos 145º do CPPT e artigo 60º da LGT), antes da tomada de decisão final, a recorrida teria de demonstrar certa factualidade (desde logo, a realização de operações tributáveis nas quais foi utilizado o sistema informático em desenvolvimento, salientando, ainda, que a contabilidade fornecia toda informação), é a própria recorrente que admite que a intervenção do interessado no procedimento tributário, em sede de audição prévia, tinha suscetibilidade de influenciar a decisão final.
III– A participação do interessado durante a instrução do procedimento para esclarecer dúvidas, como in casu, não autoriza concluir que fica dispensado de ser auscultado o interessado, no final da instrução e antes da decisão final, relativamente à decisão projetada, designadamente em situações como a colocada em que as questões para as quais o interessado foi chamado a prestar esclarecimentos se prendiam, essencialmente, com a indispensabilidade de custos, quando em causa está a dedução de IVA e não o IRC.
[acórdão do TCA Sul de 11.07.2024, proferido no âmbito do processo 2651/06.0BELSB]
A outro passo, em acórdão do STA de 03.07.2019, tirado do processo nº 0561/03.2BTCBR, traçando o mesmo percurso lógico argumentativo, se consignou que:
“III- Decorre do princípio de aproveitamento dos actos administrativos, que a anulação de um acto viciado não será pronunciada quando seja seguro que o novo acto a emitir, isento desse vício, não poderá deixar de ter o mesmo conteúdo decisório que tinha o acto impugnado”.
Ora, a preterição do direito de audição prévia, quando legalmente devida, apenas autoriza a convocação do aproveitamento do acto administrativo, quando a intervenção do interessado no procedimento tributário for inequivocamente insusceptível de influenciar a decisão final, o que deve ser apreciado casuisticamente pela análise das circunstâncias particulares do caso concreto, aferindo-se se a decisão do procedimento não poderia de forma alguma ser influenciada pela participação do contribuinte no procedimento.
E, ante a possibilidade de, em audição prévia, a participação do interessado ser susceptível de influenciar a decisão final, como na situação em causa, a sua omissão contamina a decisão final com ilegalidade (artigo 163º do CPA).
É precisamente esse espírito livre que deve nortear a audição prévia, de modo a que o interessado possa exercer um verdadeiro contraditório quanto à decisão projetada, sendo que a eventual participação do interessado que AT alega durante um procedimento inspectivo paralelo que terá logrado instruir o procedimento administrativo e, no âmbito do qual terá o Autor participado, não autoriza concluir que, o interessado fique, de algum modo, dispensado de, no final dessa instrução paralela e antes da decisão final, ser ouvido quanto à decisão projetada, designadamente em situações como a aqui colocada, em que as questões para as quais o interessado foi chamado a esclarecer se prendiam essencialmente com a dedução de IVA que aclama.
Aqui volvidos, ressalta à evidência que o recurso da Autoridade Tributária está também neste segmento condenado ao naufrágio, mantendo-se a decisão posta em crise.
2.2.4. Da dispensa do pagamento do remanescente
Impõe-se, ainda analisar, o que se segue, com respeito à dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, considerando que o valor da causa é de € 628,076.96.
As duas vertentes essenciais da conta ou liquidação de custas são a taxa de justiça e os encargos (as custas de parte têm um tratamento próprio e autónomo - cf. artigos 25º e 26º, do RCP), conforme resulta do artigo 529º, do CPC e 3º, nº.1, do RCP. Em relação a qualquer destas vertentes das custas se deve aplicar, necessariamente, a prévia decisão judicial que implicou a condenação em custas, da qual deriva o próprio acto de contagem (cf. Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 4ª. edição, 2012, pág.424).
O artigo 6º, do Regulamento das Custas Processuais, na redacção resultante do da Lei 7/2012, de 13/02, contém a seguinte versão:
Artigo 6.º
Regras gerais
1 - A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente Regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores constantes da tabela I-A, que faz parte integrante do presente Regulamento.
2 - Nos recursos, a taxa de justiça é sempre fixada nos termos da tabela I-B, que faz parte integrante do presente Regulamento.
3 - Nos processos em que o recurso aos meios electrónicos não seja obrigatório, a taxa de justiça é reduzida a 90 % do seu valor quando a parte entregue todas as peças processuais através dos meios electrónicos disponíveis.
4 - Para efeitos do número anterior, a parte paga inicialmente 90 % da taxa de justiça, perdendo o direito à redução e ficando obrigada a pagar o valor desta no momento em que entregar uma peça processual em papel, sob pena de sujeição à sanção prevista na lei de processo para a omissão de pagamento da taxa de justiça.
5 - O juiz pode determinar, a final, a aplicação dos valores de taxa de justiça constantes da tabela I-C, que faz parte integrante do presente Regulamento, às acções e recursos que revelem especial complexidade.
6 - Nos processos cuja taxa seja variável, a taxa de justiça é liquidada no seu valor mínimo, devendo a parte pagar o excedente, se o houver, a final.
7 - Nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.
8 - Quando o processo termine antes de concluída a fase de instrução, não há lugar ao pagamento do remanescente.
9 - Nos processos administrativos, a taxa de justiça é reduzida a 90 /prct. do seu valor quando a parte proceda à elaboração e apresentação dos respetivos articulados em conformidade com os formulários e instruções práticas constantes de portaria do membro do Governo responsável pela área da justiça.
O nº.7, do preceito, estatui que o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final do processo, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo, designadamente, à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o seu pagamento.
A decisão judicial de dispensa, com características excepcionais, depende, segundo o legislador, da especificidade da concreta situação processual, designadamente, da complexidade da causa e da conduta processual das partes. A referência a tais inferências, em concreto, redunda na constatação de uma menor complexidade ou simplicidade da causa e na positiva cooperação das partes durante o processo, como pressupostos de tal decisão judicial.
Mais se dirá que a maior, ou menor, complexidade da causa deverá ser analisada levando em consideração, nomeadamente, os factos índice que o legislador consagrou no artigo 530º, nº.7, do CPC.
Diz-nos este normativo, que “7. Para efeitos de condenação no pagamento de taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as ações e os procedimentos cautelares que:
a) Contenham articulados ou alegações prolixas;
b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou
c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas.”.
No que se refere às questões de elevada especialização jurídica ou especificidade técnica são, grosso modo, as que envolvem intensa especificidade no âmbito da ciência jurídica e grande exigência de formação jurídica de quem tem que decidir. Já as questões jurídicas de âmbito muito diverso são as que suscitam a aplicação aos factos de normas jurídicas de institutos particularmente diferenciados (vide Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 5ª. edição, 2013, pág.71 e seg.).
Já no que diz respeito à conduta processual das partes a ter, igualmente, em consideração na decisão judicial de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça deve levar-se em conta o dever de boa-fé processual estatuído no artigo 8º do CPC. Nos termos deste preceito, devem as partes actuar no processo pautando a sua conduta pelo princípio da cooperação, o qual onera igualmente o juiz, tal como uma conduta pautada pela boa-fé.
Por último, cumpre salientar, que o pedido de dispensa formulado, surge nos presentes autos em duas vertentes, em sede recursória e em 1ª instância.
Quanto a esta última acompanhamos o acórdão do STJ 10.04.2024, proferido no âmbito do processo 2816/20.2T8BRG.G2.S2, quando aí se conclui que: “Tendo a dispensa do remanescente da taxa de justiça sido requerida antes do trânsito em julgado do acórdão prolatado em 12-12-2023 (e portanto, dentro do prazo estipulado pelo AUJ n.º 1/2022, proferido no âmbito do RUJ nº 1118/16.3...), e encontrando-se o presente caso sobre a alçada do n.º 7 do artigo 6.º do RCP, uma vez que o valor da ação é de 658.238,44 euros, estão verificados os pressupostos para se poder decidir a dispensa do recorrente, vencido na ação, do remanescente da taxa de justiça ou proceder à sua redução.”
Assim sendo, quanto à tramitação no tribunal de 1.ª instância, cumpre chamar a colacção o artigo 6.º, n.º 8, do RCP, que dispõe o seguinte: «Quando o processo termine antes de concluída a fase de instrução, não há lugar ao pagamento do remanescente».
No caso sub judice, apesar da acção não ter terminado no saneador, certo é que após o mesmo não foram praticados quaisquer actos de instrução, dispensada a apresentação de alegações (orais e escritas) e solicitada a junção aos autos ficheiro, em formato editável, contendo as peças processuais escritas por si apresentadas nos presentes autos, Autor e Ré com prontidão apresentaram os mesmos. Por outro lado, a decisão proferida determinou a procedência da acção por verificação de vício de forma.
Assim, decide-se que não há lugar ao pagamento do remanescente da taxa de justiça quanto à tramitação do processo no tribunal de 1.ª instância, em face do estatuído no n.º 8 do artigo 6.º do RCP, aplicável in casu numa interpretação extensiva.
Relativamente a esta instância recursiva, do exame da actividade processual desenvolvida no processo, da conduta processual das partes e do grau complexidade das questões colocadas pela Recorrente, deve concluir-se que se justifica a aludida intervenção moderadora, assim devendo aplicar-se a dispensa de pagamento prevista no artigo 6.º, nº 7, do RCP, o que a final se determinará.
2.3. Conclusões (nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC)
I. O recurso da decisão tomada em sede de despacho saneador, que entendeu não ocorrer erro na forma de processo, não se enquadra em nenhuma das situações do n.º 1 e n.º 2, alíneas a) a i), do artigo 644.º do CPC, pelo que da mesma não cabe apelação autónoma, mas sim, será a mesma impugnada em sede de recurso conjuntamente com a decisão final, ao abrigo do artigo 142.º, n.º 5, e artigo 147.º, ambos do CPTA.
II. O meio processual adequado à impugnação do acto praticado pela Administração Tributária que recusa reconhecer, ainda que parcialmente, o exercício do direito à regularização do imposto deduzido, formulado ao abrigo do artigo 71º n.º 7 do Código do IVA, corresponde à acção administrativa especial – artigo 97º, n.º 2 do CPPT.
III. A falta de audiência prévia à decisão administrativa, quando não seja legalmente dispensada, constitui preterição de formalidade essencial, conducente, em regra, à anulabilidade do acto (artigo 163º, n.º 1 CPA).
IV. A preterição do direito de audiência prévia, por via da aplicação do princípio do aproveitamento do ato administrativo, apenas é admissível quando a intervenção do interessado no procedimento tributário for inequivocamente insuscetível de influenciar a decisão final, o que acontece em geral nos casos em que se esteja perante uma situação legal evidente ou se trate de actividade administrativa vinculada.
V. O Tribunal de recurso tem competência para a decisão de dispensa do remanescente da taxa de justiça, em relação a toda a atividade processual desenvolvida em ambas as instâncias judiciais
3. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso:
a) Manter integralmente o sentido do despacho saneador;
b) Manter integralmente o sentido da sentença recorrida;
c) Deferir a dispensa do remanescente da taxa de justiça em ambas as instâncias.
Custas a cargo da Recorrente, com a dispensa do remanescente da taxa de justiça, na parte em que excede os €275.000,00, dispensa que abrange ambas as instâncias.
Porto, 14 de novembro de 2024
Irene Isabel das Neves
Rui Manuel Rulo Preto Esteves
Isabel Cristina Ramalho dos Santos |
