1. Relatório

RQ(...), não se conformando com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposição deduzida contra a execução fiscal nº 3425-00/101671.7, que contra si reverteu depois de originariamente instaurada contra a sociedade G – GEAE, Lda, contribuinte nº (...), e que corre termos no Serviço de Finanças de Braga (…), dela veio interpor o presente recurso.

A culminar as respectivas alegações, formulou o Recorrente as seguintes conclusões:

I. Apenas é exigível ao oponente em sede de execução fiscal por reversão a alegação da existência de um crédito por parte da devedora originária sobre terceiros, acompanhada da identificação do devedor, da quantia devida, e de cópia da factura que descrimina a origem de tal crédito.

II. Não é exigível ao oponente em sede de execução por reversão fiscal que para demonstração de um crédito da devedora original sobre terceiro resultante de transacção comercial, que apresente outra prova que não a factura, que apresentando esta tenha de apresentar o original, que ainda que a mesma seja manuscrita e não impressa.

III. Igualmente não é exigível ao oponente em sede de execução por reversão fiscal que só apresente provas difíceis e que as fáceis de nada valham, e muito menos que demonstre um facto negativo como é a não existência de pagamento de crédito.

IV. Compete à Administração Tributária a boa fundamentação e prova da inexistência de bens penhoráveis no património da devedora originária suficientes para o pagamento da dívida exequenda e revertida.

V. Arguida a falsidade de tal asserção e fundamentada a mesma com a indicação de quais os créditos, os seus valores, a sua origem e quem é devedor da devedora originária, compete à Administração Tributária a comprovação de que tais bens inexistem ou são impenhoráveis.

VI. Ao não fundamentar suficientemente a inexistência de bens da devedora originária, designadamente não se pronunciando sobre a alegada existência dos créditos desta que pelo oponente foram adequadamente identificados, a Administração Tributária violou o dever de bem fundamentar tal insuficiência patrimonial tal como está estabelecido no n° 2 do artigo 23° da Lei Geral Tributária.

VII. Criada a dúvida sobre a inexistência de bens suficientes da devedora originária, e créditos de 197.956,93 euros, são indiciariamente pelo menos suficientes para cobrir uma dívida de 9.454,41 euros, deve concluir-se que não está verificada a condição ou pressuposto da reversão da execução contra o potencial responsável subsidiário.

Razões pelas quais, sempre com o muito douto suprimento de V. Exas., deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare procedente a oposição, extinguindo-se a execução.

Assim se fazendo a necessária justiça em matéria fiscal pelos Tribunais Fiscais.

A Recorrida, Fazenda Pública, não apresentou contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo Norte emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos, cumpre decidir o presente recurso já que a tal nada obsta.

2. Fundamentação

2.1.Matéria de facto

É a seguinte a matéria de facto dada como provada na 1ª instância:

“1 - O processo de execução fiscal n.° 3425200001016717, foi instaurado contra “G – GEAE, Lda, portador do NIPC (…), que teve a sua sede na (…) Braga (São João do Souto), proveniente de dívida de IRC, relativa ao ano de 1998, no valor de 3.576,51 euros, e após apensação dos processos executivos a seguir indicados, atingiu o cúmulo de 9.454,41 euros:

- Processo executivo n,° 3425200201034596 proveniente de dívida de IRC, referente ao ano de 2000, no montante de 201,27 euros;

- Processo executivo n.° 3425200301023594 proveniente de dívida de IVA, relativa ao terceiro trimestre do ano de 2002, no montante de 838,48 euros;

- Processo executivo n.° 3425200401010948 proveniente de dívida de IVA, relativa ao segundo trimestre do ano de 2003, no montante de 4.838,15 euros..

2 - Uma vez que não se verificou o pagamento das dívidas acima descritas, e face à certidão de diligências elaborada em 05 de Setembro de 2006 que veio informar da inexistência de quaisquer bens pertença da executada, foi proferido despacho em 08/01/2007, a determinar a preparação do processo para efeitos de reversão da execução contra RQ(...), na qualidade de gerente, com fundamento na inexistência de bens da executada e na nomeação para a gerência daquele responsável subsidiário no período das dívidas.

3 - Procedeu-se à notificação Audição-Prévia (Reversão) de harmonia com o disposto no n.° 4 do artigo 23.° e artigo 60.° da Lei Geral Tributária, através do oficio n.° 412, de 11/01/2007 do responsável subsidiário RQ(...), sendo que este nada veio dizer ao processo.

4 - Foi, por despacho de 02 de Fevereiro de 2007, mandado prosseguir a reversão da execução fiscal contra aquele sócio gerente, de harmonia com o disposto no artigo 160.° do CPPT, com a faculdade prevista no n.° 5 do artigo 23.° da LGT, tendo por fundamentos a inexistência de bens da executada e a nomeação para a gerência da revertido, conforme certidão da Conservatória de Registo Comercial de Braga.

5 - Assim sendo, procedeu-se à citação de RQ(...) na qualidade de revertido responsável pelo montante de 9.454,41 euros, através do oficio n.° 1234, de 02/02/2007, através de carta registada com aviso de recepção, sendo que a mesma não foi reclamada.

6- Aos 16 de Abril de 2007 foi RQ(…) pessoalmente citado nos termos do artigo 240° do CPC, para, no prazo de 30 dias, efectuar o pagamento da quantia exequenda.

7 - A 26 de Abril de 2007 foi apresentada a presente oposição.

Matéria de facto não provada:

1- A devedora originária é detentora dos seguintes créditos sobre os seus seguintes clientes:

a. Sobre MS(…), o montante de € 4.201,87, titulado na factura n.° 200011 de 31-03-2000;

b. Sobre F N(…), o montante de € 5.777,58, titulado na factura n.° 200017 de 11-07-2000;

c. Sobre JL(…), o montante de € 2.041,54, titulado na factura n.° 200027 de 19-12-2000, cuja cópia se junta como documento 3 e se dá por integralmente reproduzida.

d. Sobre JÁ(…), o montante de € 1.667,63, titulado na factura n.° 230013 de 12-11-2003;

e. Sobre JM(…), o montante de € 4.939,83, titulado na factura n.° 220029 de 08-11-2001;

f. Sobre MQ(…), o montante de € 1.695,75, titulado na factura n.° 230002 de 14-01-2003;

g. Sobre AS(…), o montante de € 62.501,36, titulado na factura n.° 240001 de 31-01-2004;

h. Sobre ML(…), o montante de € 35.925,16, titulado na factura n.° 240004 de 31-01-2004;

i. Sobre LB(…), o montante de € 16.225,82, titulado na factura n.° 240006 de 31-01-2004;

j. Sobre AS(…), o montante de € 6.751,85, titulado na factura n.° 230010 de 11-06-2003;

k. Sobre AR(…), o montante de € 5.161,03, titulado na factura n.° 240005 de 31-01-2004;

1. Sobre MP(…), o montante de € 2.917,97, titulado na factura n.° 210006 de 09-04-2001;

m. Sobre EM(…), o montante de € 393,00, titulado na factura n.° 240011 de 20-05-2004;

n. Sobre AM(…), o montante de € 11.831,38, titulado na factura n.° 240009 de 3 1-01-2004.

Fundamentação da matéria de facto provada e não provada:

A matéria de facto dada como provada assenta nos documentos juntos aos autos.

O facto dado como não provado deve-se à ausência de prova suficiente a seu respeito.

Efectivamente, não basta apresentar cópias de uns quantos documentos impressos intitulados facturas para demonstrar a existência dos créditos que o oponente alega.

Em primeiro lugar, será fácil a quem tenha acesso ao material informático da devedora original - como o oponente, seu último gerente - imprimir quantos documentos idênticos aos apresentados lhe aprouver.

Depois, mesmo que se tivessem tais documentos como significativos de algo - o que não ocorre - sempre os mesmos nada dizem sobre se os mesmos já foram ou não cobrados, pagos ou extintos de qualquer outra forma.

Daí que, à míngua de qualquer outro elemento de prova, se tenha que dar por não provados os créditos em questão.

Inexiste qualquer outra matéria dada como não provada, por nada mais que não seja incompatível com os factos dados como provados ter sido alegado com interesse para a decisão da causa”.

8 – A certidão de diligências lavrada em 5 de Setembro de 2006, a que se faz alusão no ponto 2 supra, tem o seguinte teor (cfr. fls. 57 da cópia do PEF apenso):

“Aos 05 de Setembro de 2006, nesta R. (…), freguesia de Braga (S. Vítor) e concelho de Braga, onde eu G A servindo de escrivão, vim acompanhado do oficial de diligências F J M L, a fim de darmos cumprimento ao mandado de penhora que antecede, verificamos não o poder cumprir, dado que no local identificado como sede da executada a mesma não exerce actividade.

Em nome da executada, de acordo com as buscas efectuadas não são conhecidos quaisquer bens, constando do sistema informático como sócio(s) da firma:

(…)

RQ(...) (…)”.

9 – De acordo com o print retirado do CEAP (Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis), relativo à devedora originária, nas buscas efectuadas os resultados apurados foram os seguintes: (cfr. fls. 40 da cópia do PEF apenso):

- Não foram encontrados prédios;

- Não foram encontradas viaturas;

- Não foram encontradas aquisições nem fornecimentos;

- Não foram encontradas relações cadastrais;

- Não foram encontradas viaturas.

2.2. O direito

Na sentença recorrida, face à posição do oponente na petição inicial de oposição, a pretensão do oponente foi identificada do seguinte modo: o oponente invocando falta de fundamentação do acto de reversão da execução, alega factos eventualmente constitutivos de erro nos pressupostos de facto da mesma, designadamente quanto à não verificação da ‘fundada insuficiência patrimonial”.

E quanto a este aspecto, concluiu a sentença, relativamente à verificação dos pressupostos da reversão em relação ao oponente, que face aos factos dados como provados e não provados, haverá que concluir pela legalidade da reversão.

Efectivamente não tendo o oponente logrado fazer prova dos factos em que fundamentava a sua pretensão, necessariamente terá a acção de improceder.

Lidas as conclusões, desde logo parece poder daí extrair-se que o Recorrente não aceita o procedimento da Administração Tributária, ao não fundamentar suficientemente a inexistência de bens da devedora originária, designadamente não se pronunciando sobre a alegada existência dos créditos desta que pelo oponente foram adequadamente identificados.

Vejamos se assim é.

Nos termos do disposto no artigo 22º, nºs 1 e 2 da LGT, a responsabilidade tributária (incluindo a totalidade da dívida tributária, os juros e demais encargos legais) para além dos sujeitos passivos originários, pode abranger solidária ou subsidiariamente outras pessoas.

De acordo com o disposto no artigo 23º, nºs 1 e 2 da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal e está dependente da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal (e dos responsáveis solidários), sem prejuízo do benefício da excussão. De acordo com o nº4 do referido artigo 23º, a reversão, mesmo nos casos de presunção de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação (artigo 23º, nº 4 da LGT).

Por seu turno, estabelece o artigo 153º, 2 do CPPT que o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.

Voltando ao caso concreto, e à decisão da matéria de facto, vemos que a execução fiscal foi revertida contra o ora Recorrente, além do mais, pela circunstância de inexistirem bens penhoráveis do devedor originário, o que se percebe em face das diligências levadas a cabo pela Administração Tributária e que melhor constam identificadas no probatório.

Ora, naquilo que é o procedimento de execução da responsabilidade tributária subsidiária (cujos pressupostos constam do artigo 24º da LGT -Responsabilidade dos membros dos corpos sociais e responsáveis técnicos), impunha-se à Administração Tributária, como, de resto, se verificou, que concedesse a oportunidade ao visado de se pronunciar previamente à reversão da execução fiscal, notificando-o para o exercício do direito de audição sobre o projecto de reversão.

Ora, perante esse projecto de reversão, com a fundamentação que lhe estava subjacente, o Recorrente remeteu-se ao silêncio, não tendo, por conseguinte, informado a Administração Tributária da existência de eventuais créditos da devedora originária sobre clientes seus, os quais, segundo vem agora alegar, eram até de montante superior ao valor da dívida exequenda.

E perante esta total ausência de pronúncia sobre a intenção da Administração de reverter a dívida, através da prolação do consequente despacho de reversão, o ora Requerente só da sua atitude, do seu silêncio, se pode queixar. É que, se, como se prova, nada veio dizer aos autos de execução, no momento anterior à efectivação da reversão, a consequência jurídica daí a retirar era inevitável, a saber: a conversão do projecto de decisão em despacho de reversão, pelos fundamentos que constavam de tal projecto.

Portanto, não é aceitável a argumentação segundo a qual o despacho de reversão, no que toca à inexistência de bens, não está fundamentado e, bem assim, que a AT deveria ter-se pronunciado sobre a alegada existência dos créditos da devedora originária. Repita-se: até ao despacho de reversão a Administração Tributária nunca havia sido informada sequer de eventuais créditos sobre clientes da sociedade devedora originária.

Com efeito, é já em sede de oposição à execução fiscal, na petição dirigida ao Tribunal, que o Recorrente vem, pela primeira vez, invocar a existência de créditos sobre diversos clientes da devedora originária, num montante de € 197.956,93. E para os comprovar, juntou apenas cópias de 14 facturas emitidas num período temporal que medeia entre 2000 a 2004.

Bem se sabe que, nos termos do artigo 208º, nºs 1 e 2 do CPPT, autuada a petição, o órgão da execução fiscal remeterá, no prazo de 20 dias, o processo ao tribunal de 1.ª instância competente com as informações que reputar convenientes, sendo certo, e o Tribunal não desconsidera, que no referido prazo, salvo quando a lei atribua expressamente essa competência a outra entidade, o órgão da execução fiscal poderá pronunciar-se sobre o mérito da oposição e revogar o acto que lhe tenha dado fundamento.

Ora, esta possibilidade de revogar o acto – leia-se, o despacho de reversão – não equivale à abertura de uma nova fase de instrução tendente a confirmar a legalidade do acto que foi praticado, o que sempre teria que ocorrer, a admitir-se, perante os únicos elementos que foram fornecidos pelo oponente, ou seja, as cópias das facturas.

Esta possibilidade de revogação, até pelo prazo exíguo que lhe está associado, só se compreende perante a invocação de fundamentos e junção de elementos de prova que de forma incontornável demonstrem a ilegalidade do acto. Será o caso, por exemplo, de em sede de oposição o oponente demonstrar que a dívida se mostrava paga ou prescrita.

Com o devido respeito, não é disto que aqui tratamos neste processo.

A simples junção de cópias de facturas, não era já, nesta fase, motivo determinante para que a Administração Tributária reiniciasse toda uma série de diligências instrutórias tendentes a colocar em causa o acto administrativo proferido – o despacho de reversão - com eventual nova possibilidade de participação do visado face aos resultados de tais diligências. Isso, repete-se, deveria ter ocorrido em sede de audiência prévia e, por motivos apenas imputáveis ao Recorrente, tal não aconteceu.

Porém, nem por isso o oponente se viu impedido de pedir ao Tribunal que apreciasse esse fundamento e em concreto a existência de bens penhoráveis do devedor originário, em montante alegadamente suficiente para o pagamento da dívida, com vista a que o Tribunal pudesse concluir pela não verificação dos pressupostos da reversão.

Acontece que, como concluiu o Tribunal a quo, pelas razões invocadas na fundamentação da matéria de facto provada e não provada, essa prova não foi feita. Quanto a este aspecto, dir-se-á que, embora as conclusões da alegação do recurso não sejam absolutamente claras quanto ao questionar da matéria de facto não provada, da sua leitura conjugada com as alegações do recurso pode afirmar-se, com segurança, que o Recorrente discorda do assim decidido, argumentando, no essencial, que é a factura o documento idóneo a demonstrar a dívida ou, dito de outro modo, a existência dos créditos.

Cremos que não há razão para censurar o que, a este respeito, decidiu o Tribunal a quo: “O facto dado como não provado deve-se à ausência de prova suficiente a seu respeito. Efectivamente, não basta apresentar cópias de uns quantos documentos impressos intitulados facturas para demonstrar a existência dos créditos que o oponente alega. Em primeiro lugar, será fácil a quem tenha acesso ao material informático da devedora original - como o oponente, seu último gerente - imprimir quantos documentos idênticos aos apresentados lhe aprouver. Depois, mesmo que se tivessem tais documentos como significativos de algo - o que não ocorre - sempre os mesmos nada dizem sobre se os mesmos já foram ou não cobrados, pagos ou extintos de qualquer outra forma. Daí que, à míngua de qualquer outro elemento de prova, se tenha que dar por não provados os créditos em questão”.

Efectivamente, como bem aponta o EMMP, sobre este concreto aspecto, não fez o oponente qualquer prova no sentido da existência de tais créditos da devedora originária, pois que se limitou a juntar cópias de facturas, que por si nada provam.

Na verdade, a simples junção de cópias de facturas, desacompanhadas de qualquer outro elemento de prova da existência dos alegados créditos (designadamente extractos das contas correntes dos apontados clientes ou outros elementos da contabilidade que demonstrassem a existência dessas dívidas, comunicações entre ambas as partes, etc), não permite provar os alegados créditos que a devedora originária detinha sobre MS, FN, JL, JA, JM, MQ, AS, ML, LB, AS, AR, MP, EM e sobre AM. Com efeito, a cópia das facturas só permite concluir que a devedora originária prestou serviços àqueles clientes.

E, assim sendo, não tendo o Tribunal a quo errado no julgamento de facto, também não se lhe pode censurar a conclusão de direito quando considerou que face aos factos dados como provados e não provados, haverá que concluir pela legalidade da reversão.

Diga-se, por último, que não é de aceitar a conclusão do Recorrente na qual refere que criada a dúvida sobre a inexistência de bens suficientes da devedora originária, e créditos de 197.956,93 euros, são indiciariamente pelo menos suficientes para cobrir uma dívida de 9.454,41 euros, deve concluir-se que não está verificada a condição ou pressuposto da reversão da execução contra o potencial responsável subsidiário.

Pelo contrário, não é a dúvida sobre a inexistência de bens suficientes que leva a concluir que não está verificada a condição ou pressuposto da reversão da execução contra o potencial responsável subsidiário; é a certeza de que existem bens penhoráveis e que eles são suficientes que deve determinar a não reversão da execução por falta da verificação de pressuposto legal para tanto.

Termos em que improcedem, na totalidade, as conclusões da alegação do recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

3. Decisão

Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao presente recurso.

Custas pelo Recorrente.

Porto, 20 de Dezembro de 2012

Ass.: Catarina Sousa

Ass.: Nuno Bastos

Ass.: Irene Neves